Klagen skyldes, at regionen har efteropkrævet 333.375 kr. i moms for perioden 1. april 2001 - 31. december 2003 for klagerens avancer i forbindelse med opkrævning af forbrug af el, vand, varme og telefon ved udlejning af sommerhuse. 

Landsskatterettens afgørelse

Regionens afgørelse ændres.

Sagens oplysninger

Klageren er en virksomhed, der formidler udlejning af sommerhuse samt i mindre omfang udlejer egne sommerhuse. I forbindelse med denne udlejning indgås aftale med lejerne om, at disse afregner forbruget af el, vand, varme og telefon til klageren efter forbrugte enheder.   

Regionen har fremlagt en kopi af en sådan aftale, hvoraf fremgår følgende:

"(...)
Prisaftale
(...)
Strømforbrug	1,95 DKK pr. kwh
Telefonforbrug	1,95 DKK pr. enhed
Olieforbrug	30,00 DKK pr. enhed
Vandforbrug	30,00 DKK pr. kubikmeter
(...)

Diverse forbrug modregnes i depositum, og restbeløbet tilbagebetales ca. 10 dage efter afrejse. (...) HUSK VENLIGST at aflæse diverse målere ved ankomst og afrejse.(...)"

Regionen har endvidere fremlagt en kopi af en aftale om formidling af udlejning mellem en sommerhusejer og klageren, hvoraf fremgår følgende: 

"UDLEJNINGSAFTALE

(...)

Afregning af strøm, telefon og vand sker i det omfang, at ejendommen er udlejet, således at der ikke betales for de perioder, hvor ejendommen ikke er udlejet eller ejer selv disponerer over ejendommen.    

Udlejer afregner forbrug til ejer med følgende satser:

Strøm	Kr. 1,65 pr. kw
Telefon	Kr. 1,25 pr. trin
Vand	Kr. 25,00 pr. m3

Afregningen sker månedligt. Dog starter vandafregningen først såfremt der er installeret aflæsningsmulighed som kan godkendes af A. 

(...)"

Regionen har på baggrund af oplysningerne om afregningspriserne i den omhandlede periode fastsat klagerens avancer generelt til følgende beløb:

Strømforbrug	0,20 kr. pr. KwH
Telefonforbrug	0,60 kr. pr. enhed
Olieforbrug	10,00 kr. pr. enhed
Vandforbrug	5,00 kr. pr. kubikmeter

Klagerens avancer er herefter opgjort i kr. for perioden 1. april 2001 - 31. december 2003 som følger:

	El	Telefon	Olie	Vand	I alt
2001	351.000	28.000	27.000	29.000	435.000
2002	333.000	24.000	36.000	59.000	452.000
2003	368.000	18.000	32.000	72.000	490.000
					1.377.000

Perioden den 1. januar 2001 - 31. marts 2001er af regionen og
klagerens repræsentant skønnet til 10% af 435.000 kr.	-43.500
Samlede avancer  herefter	1.333.500

Klagerens repræsentant har oplyst, at betalingen rent praktisk foregår på den måde, at forbruget modregnes i det af lejeren erlagte depositum. Nettobeløbet overføres herefter til sommerhusets ejer.

Regionens afgørelse

Regionen har efteropkrævet klageren i alt 333.375 kr. i moms, svarende til 25 % af klagerens samlede opgjorte avancer i perioden 1. april 2001 - 31. december 2003.   

Klagerens avancer vedrørende de her omhandlede forbrug er omfattet af momslovens § 4, stk. 1, og således momspligtige. Bestemmelsen i momslovens § 4, stk. 4, omfatter kun ydelser, og således ikke levering af el, vand, varme og telefon, der anses for levering af varer, jævnfør momslovens § 4, stk. 2. Klagerens leverancer kan derfor ikke anses som en ydelse, der knytter sig til en momsfritaget ydelse efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 8.

Særligt for så vidt angår telefonforbruget er dette slet ikke omfattet af momslovens § 13, stk. 1, nr. 8, og allerede af den grund kan avancen i forbindelse hermed ikke fritages for moms. Selvom dette skulle være tilfældet, er der fortsat tale om en ydelse, der ikke knytter sig til en afgiftsfritaget ydelse efter momslovens § 13.

For så vidt angår alle klagerens leverancer er det også et spørgsmål, hvem, der har den økonomiske risiko, hvilket i dette tilfælde er klageren og ikke den enkelte sommerhusejer. Klageren hæfter således overfor sommerhusejeren, såfremt en lejer ikke betaler sit forbrug. Dette betyder, at klageren anses at handle for egen regning, hvilket understreger, at forholdet ikke er omfattet af momslovens § 4, stk. 4.     

Der er henvist til momsvejledningen 2004 afsnit D.3.3. 

Klagerens påstand og argumenter

Klagerens repræsentant har fremsat påstand om, at der ikke skal betales moms af den omhandlede avance.

Klagerens opkrævning af el, vand, varme og telefon udgør en integreret del af aktiviteten med sommerhusudlejning, og er dermed i lighed med hovedydelsen momsfri efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 8, jævnfør momslovens § 4, stk. 4.

Regionens klassifikation af det her omhandlede forbrug, som varer er ikke korrekt. Der er derimod tale om naturlige elementer, når en lejer ønsker adgang til et sommerhus, idet denne ikke kun er interesseret i selve brugsretten, men derimod også i de her tilknyttede ydelser. Klageren er derfor ikke både formidler af varer og ydelser, men alene formidler af én ydelse, nemlig sommerhusudlejning. Det forhold, at prisfastsætningen sker på baggrund af det konkrete forbrug gør ingen forskel herved. Alle de vederlag som klageren opnår i forbindelse med sommerhusudlejningen er derfor omfattet af momslovens § 4, stk. 4.

Særligt for så vidt angår telefonforbruget er dette også omfattet af momslovens § 13, stk. 1, nr. 8, idet der er tale om et accessorie til udlejning af fast ejendom, ligesom bestemmelsen ikke er udtømmende i sin beskrivelse heraf. Der er særligt henvist til, at antenneydelser ligeledes er anset for omfattet af bestemmelsen, jævnfør Told- og Skattestyrelsens afgørelse refereret i TfS 1996, 128.  

Der er i øvrigt henvist til EF-Domstolens dom af 13. juli 1989 i sag 173/88 (Morten Henriksen), dom af 27. oktober 1993 i sag C-281/91 (Muys'en De Winter's), dom af 2. maj 1996 i sag C-231/94 (Faaborg-Gelting Linien A/S), dom af 25. februar 1999 i sag C-349/96 (Card Protection Plan Ltd), samt dom af 17. maj 2001 i sagerne C-322/99 og C-323/99 (Fischer og Brandenstein).  

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Af momslovens § 4, stk. 1, stk. 2 og stk. 4, fremgår der følgende:

"§ 4. Der betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet. Ved levering af en vare forstås overdragelse af retten til som ejer at råde over et materielt gode. Levering af en ydelse omfatter enhver anden levering.

Stk. 2. Gas, vand, elektricitet, varme og lign anses som varer.    

(...)

Stk. 4. Når en formidler af en ydelse handler i eget navn, men for en andens regning, anses formidleren for selv at have modtaget og leveret den pågældende ydelse."

Af momslovens § 13, stk. 1, nr. 8, vedrørende fritagelser, fremgår der følgende:

"§ 13. Følgende varer og ydelser er fritaget for afgift:

(...)

8) Administration, udlejning og bortforpagtning af fast ejendom, herunder levering af gas, vand, elektricitet og varme som led i udlejningen eller bortforpagtningen. Fritagelsen omfatter dog ikke udlejning af værelser i hoteller og lign., udlejning af værelser i virksomheder, der udlejer for et kortere tidsrum end 1 måned, udlejning af camping-, parkerings- og reklameplads, samt udlejning af opbevaringsbokse.  

 (...)"

Det lægges til grund, at klageren har fungeret som formidler omfattet af momslovens § 4, stk. 4, i forbindelse med dennes formidling af udleje af sommerhuse ejet af andre end af klageren selv. Denne formidling må anses som værende momsfritaget efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 8.

De her omhandlede leverancer af el, vand, varme og telefon må samtidig anses som værende tilknyttede ydelsen med sommerhusudlejning, og derfor også omfattet af momslovens § 13, stk. 1, nr. 8, også selvom der er tale om en formidlingssituation efter momslovens § 4, stk. 4. Der herved henset til, at der hverken i momsloven eller dennes forarbejder ses at være indskrænkninger i fritagelsesbestemmelsen efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 8, således at denne, for så vidt angår leverancerne af vand mv., ikke skulle omfatte tilfælde, hvor udlejningen af fast ejendom sker via en formidler, men alene gælde de tilfælde, hvor det er ejeren af huset selv, der står for udlejningen. Det forhold, at der sker en særskilt opkrævning af leverancerne findes ikke at ændre herved.  

Særligt for så vidt angår telefonforbruget, der må anses som en naturlig og integreret del af leverancen med udleje af en fast ejendom, findes dette således også at være omfattet af momslovens § 13, stk. 1, nr. 8. Der er herved henset til, at bestemmelsen ikke kan anses som udtømmende i forhold til de tilknyttede leverancer, som foretages i forbindelse med udlejning af fast ejendom. Der skal i denne forbindelse henvises til Told- og Skattestyrelsens afgørelse offentliggjort i TfS 1996,128.

Den påklagede afgørelse ændres derfor, hvilket er tiltrådt af SKAT.