Klagen skyldes, at et privathospitals ydelser vedrørende fjernelse af uønsket hårvækst er anset for momspligtige leverancer, der ikke er omfattet af fritagelsesreglen i momslovens § 13, stk. 1, nr. 1.

 

Landsskatterettens afgørelse

Regionens afgørelse ændres, jf. Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse nedenfor.

 

Sagens oplysninger

A A/S foretager som en væsentlig del af selskabets virksomhed kosmetiske indgreb og behandlinger af hudsygdomme. Hospitalet udfører herunder bl.a. fjernelse af uønsket hårvækst ved anvendelse af såkaldt potent laserudstyr. Hospitalet har ikke overenskomst med den offentlige sygesikring. Medmindre patienterne i forvejen er bevilget eventuelt offentligt - eller andet - tilskud, er der ikke noget økonomisk mellemværende mellem hospitalet og sygesikringen eller øvrige offentlige tilskudsordninger. Hospitalet foretager ikke reklamering udover internethjemmesiden, men modtager i vid udstrækning patienter efter henvisning fra andre læger.

 

Hospitalet har oplyst, at patienterne altid undersøges før behandling af en læge med henblik på diagnosticering og egnethed. F.eks. egner lyse hår, og patienter med mørk hud sig ikke til behandling med laser. Disse oplysninger føres til journal. Typisk gives 5-7 behandlinger for at behandlingen kan forventes at få varig effekt.

 

Af hospitalets hjemmeside fremgår følgende priser pr. 1. maj 2005 vedrørende laserbehandling af uønsket hårvækst :

"Prisen for behandling af uønsket hårvækst afhænger af hvor mange hår og hvor store områder der skal behandles. Følgende priser er pr. behandling:
Overlæbe	600 kr.
Hage eller hals	800 kr.
Overlæbe og hage/hals	1.200 kr.
Hele ansigtet	1.500 kr.
Armhuler	900 kr.
"Bikinisnit"	900 - 1.200 kr.
Klippekort, 5 x 15 minutter	6.000 kr.

(...)"

 

Der gælder efter det oplyste ikke et lægeligt autorisationskrav for udførelse af den omhandlede laserbehandling. Da strålerne fra lasere til patientbehandling - såkaldt klasse 4 lasere - er farlige for hud og øjne, må sådant laserudstyr dog kun bruges af personer, der har den fornødne indsigt, jf. Arbejdstilsynets Anvisning om Lasere til Patientbehandling - AT meddelelse 2.11.1.

 

Dansk Dermatologisk Selskabs laserudvalg afgav i 2002  i enighed en indstilling til Sundhedsstyrelsen om, at kun akkrediterede læger med relevant speciallægeuddannelse kan anses for uddannet til at give laserbehandlinger af forandringer i huden. Endvidere indstillede udvalget, at specialuddannet sundhedspersonale kun under direkte supervision af en akkrediteret speciallæge må udføre behandling af uønsket hårvækst eller tatoveringer. Laserudvalget begrundede sin indstilling bl.a. med, at speciallæger i hudsygdomme har kvalifikationer til korrekt at diagnosticere hudsygdomme / gener fra huden, til at selektere patienter egnet til laserbehandling, og til at vurdere eventuelle andre ikke umiddelbart relaterede hudsygdomme, der kan have indvirkning på udfaldet af en laserbehandling. Endvidere er speciallæger i hudsygdomme uddannede til korrekt at håndtere bivirkninger som følge af laserbehandling, der uundgåeligt efter det anførte vil forekomme i et vist omfang.

 

Sundhedsstyrelsen afgav i 2004 efter overvejelse i en arbejdsgruppe en rapport med titlen: "Kosmetiske indgreb der foretages af læger i Danmark". Arbejdsgruppens kommissorium bestod bl.a. i at vurdere behovet for en nærmere regulering af området, herunder muligheden for at fastlægge faglige retningslinjer for de enkelte kosmetiske indgreb. Vedrørende hårfjerning med laser fremgår af rapporten bl.a. følgende:

 

"2.2.2 Laser og Intens Puls lys

 

En laser afsætter en stor energimængde på et lille område. Lasere er forskellige med hensyn til, hvilken bølgelængde og hvilken effekt de afgiver. Visse lasere har samme egenskaber som en kniv, andre fremkalder overfladiske forbrændinger af huden. Formålet med laserbehandling er at opnå en varmepåvirkning, udelukkende af det ønskede område, fx overhud, bindevæv, kar, pigment eller hårsække, og samtidig få den mindst mulige påvirkning af det øvrige væv.(...)

 

Hvilken laser eller hvilket intens puls lys system (IPL), der anvendes til en bestemt behandling, er afhængig af flere faktorer: hvad er det for en type forandring der behandles, hvilken udbredelse har forandringen, hvor er den lokaliseret og hvilken hudtype har patienten.

 

Non-ablative lasere- og IPL-systemer kan bruges til behandling af rynker, af tilstande med synlige blodkar på huden, skader efter solen, godartede pigmentforandringer i huden, samt til fjernelse af tatoveringer og uønsket hårvækst. Bivirkninger ved laserbehandling er forbrændinger, infektioner og pigmentforandringer. Grundet disse potentielle bivirkninger, bør behandlinger med potente laser og intens puls lys kun udføres af læger.(...)

 

For patientsikkerhedens skyld er det nødvendigt, at den der behandler, har kendskab til fysikken bag laserapparatet, til hudens anatomi og den måde hvorpå målet som man skyder på, reagerer ved opvarmning. Desuden bør den der behandler kunne diagnosticere og behandle eventuelle komplikationer.

(...)

 

4.1.1 Behandlinger med laser

 

Behandling med laser foretages i dag på en lang række klinikker, der langt fra alle er bemandet med læger eller har læger tilknyttet.

 

For at kunne anvende de forskellige tilgængelige lasersystemer og intense puls lys er det nødvendigt at behandleren har kendskab til fysikken bag laserapparatet, til hudens anatomi og den måde hvorpå målet, som man skyder på, reagerer når man påfører det en opvarmning. Mens målet og dybden af hudens optagelse af laser lyset afhænger af laserens bølgelængde, så afhænger vævets (hudens) reaktion bl.a. af energimængden, pulslængden og af typen af laserlys. For hver enkelt behandling må man således tage hensyn til patientens hudtype og til størrelsen og lokalisationen af den forandring, som ønskes behandlet.

 

Hvilken laser eller hvilket intens puls lys system, der anvendes til den givne behandling afhænger således af den eksakte diagnose. Inden en eventuel kosmetisk behandling er det vigtigt at udelukke andre mulige diagnoser eksempelvis forskellige former for hudkræft. Det skal sikres at patienten ikke har lidelser som vil kunne forværres eller overses (fx hudkræft) ved den kosmetiske behandling.

 

Arbejdsgruppen ser to problemer i forbindelse med behandling med laser. Det ene problem er, at behandlere der ikke har indgående kendskab til og viden om hvordan man skelner godartede hudforandringer fra ondartede forandringer, er i risiko for at overse alvorlige hudsygdomme. Det andet problem er, at behandlere uden indgående kendskab til fysikken bag de benyttede lasere og indstillingen af energien ved den enkelte behandling, risikerer at påføre patienterne brandskader i værste fald med skæmmende ar til følge. Ved gennemgang af afgørelser fra Patientklagenævnet blev der fundet 7 sager hvor der var blevet udtalt kritik af laser anvendt med en forkert styrke eller på en forkert indikation (forkert lidelse).

 

For at kunne behandle med laser- og intens puls lys bør den behandlende person kunne vurdere hvad patienten fejler, dvs. kunne stille en diagnose. Behandleren bør have et indgående kendskab til fysikken bag maskinen og til interaktion mellem hud og laser/intens puls lys. Behandleren bør også kunne vurdere forskellige hudtyper, idet dette har betydning for hvordan huden reagerer på laser og lys. Behandleren må være i stand til at behandle komplikationer til laser/lys-behandlinger, dvs. kunne behandle infektioner, forbrændinger og pigmentforandringer."

 

I februar 2005 afgav Dansk Dermatologisk Selskabs laserudvalg indstilling til Sundhedsstyrelsen vedrørende spørgsmålet om afgrænsning af medicinske vederlagsfri laserbehandlinger overfor kosmetiske ikke-vederlagsfri laserbehandlinger. Af indstillingen fremgår vedrørende fjernelse af uønsket hårfjerning bl.a., at der som omfattet af vederlagsfri behandling under sygesikringen indstilles omfattet: Moderate til svære tilfælde med sorte terminalhår i ansigt og på hals, som er iatrogent betinget eller relateret til endokrin dysfunktion (hirsutisme) samt svære - men ikke moderate - tilfælde, der ikke tilhører denne tilfældegruppe. Lette tilfælde generelt indstilles anset for kosmetisk ikke vederlagsfri behandling.

 

Det er endvidere fra anden lægelig side oplyst, at abnorm hårvækst i visse tilfælde kan være forbundet med betændelsestilstande i huden.

 

ToldSkats afgørelse

ToldSkat har ved den påklagede afgørelse forhøjet klagerens momstilsvar for 2003 med 99.086 kr. og for 2004 med 139.108 kr. vedrørende epilering (hårfjerning).

 

Regionen har bl.a. henvist til, at forhøjelsen er beregnet som en skønnet andel på 25 % af hospitalets samlede omsætning, hvilken forholdsmæssig andel anses at vedrøre hårfjerning. Epilering er ikke omfattet af landsoverenskomsten for alment praktiserende læger eller af speciallægeoverenskomsten. Hospitalet er endvidere ikke omfattet af en lokalaftale i medfør af speciallægeoverenskomstens § 3 vedrørende behandling af mørk skægvækst på lys hud hos kvinder - såkaldt hirsutisme - og den af hospitalet udførte epilering er derfor omfattet af momspligten, jf. momslovens § 4, stk. 1, og ikke undtaget efter § 13, stk. 1, nr. 1. Der kan ikke anses at foreligge fornøden medicinsk indikation for behandlingerne.

 

Klagerens påstand og argumenter

Klageren har overfor Landsskatteretten nedlagt påstand om, at klagerens momstilsvar nedsættes med 99.086 kr. for 2003 og med 139.108 kr. for 2004.

 

Til støtte for påstanden har klagerens advokat bl.a. gjort gældende, at den omhandlede fjernelse af uønsket hårvækst er omfattet af momsfritagelsesreglen i momslovens § 13, stk. 1, nr. 1, da der er tale om en lægelig ydelse, som er medicinsk indiceret. Behandlingerne på hospitalet foretages med avanceret kraftigt laserudstyr, og iværksættes kun, efter forudgående medicinsk udredning. Der undersøges bl.a. for hirsutisme - øget mandlig hårvækst hos kvinder, og endvidere tages der blodprøver foretages undersøgelser ved anvendelse af ultralyd for at afgøre, hvorvidt de pågældende gener skyldes en endokrin lidelse, cancer, en bivirkning til medicin, eller skyldes arvelige faktorer. Fjernelse af uønsket hårvækst med laser kræver en lægefaglig baggrund og supervision, da der er risiko for alvorlige komplikationer, hvis udstyret anvendes i ukyndige hænder. Komplikationerne kan efter det oplyste bl.a. være 2. - 3. gradsforbrændinger, infektioner, hudpigmenttab og blindhed m.m.

 

Der er endvidere henvist til momsvejledningen 2002 (virkning fra 1. december 2002 - 30. juni 2003). 

 

SKAT's indstilling

SKAT har indstillet den påklagede afgørelse stadfæstet, og herved bl.a. henvist til den daværende Told- og Skattestyrelses meddelelse i SKM2003.65.TSS. Efter EF-domstolens praksis skal fritagelsesbestemmelserne i 6. momsdirektiv, herunder art. 13, fortolkes strengt. Der er tale om fritagelse af visse former for økonomisk virksomhed af almen interesse. Dette er ikke en statisk størrelse. Afgørende i relation til den konkrete sag er, hvorvidt en ydelsen efter en konkret vurdering kan anses for sygdomsbehandling og "behandling af personer" i EU-retlig forstand. Udgangspunktet om momspligt gælder uanset, hvem der udfører behandlingen. Epilering er herefter momspligtig i det omfang denne ydelse ikke konkret kan anses for momsfritaget efter de retningslinjer, der fremgår af SKM 2003.65.

 

SKAT har tiltrådt, at de enkelte forhold, der i givet fald gør en ydelse momsfritaget må kunne attesteres at være opfyldt i hvert enkelt behandlingstilfælde.

 

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Momslovens § 13, stk. 1, nr. 1, har følgende ordlyd:

"§ 13. Følgende varer og ydelser er fritaget for afgift:

1)   Hospitalsbehandling og lægevirksomhed, herunder kiropraktik, fysioterapi og anden egentlig sundhedspleje samt tandlæge- og anden dentalvirksomhed. "

 

Bestemmelsen hviler på EU´s sjette momsdirektiv af 17. maj 1997, som senest ændret ved rådsdirektiv af 2004/66, artikel 13, litra A., nr. 1, litra b) og c), som undtager følgende fra momspligt:

"b) hospitalsbehandling og pleje samt transaktioner i nær tilknytning hertil, udført af offentligretlige organer, eller under sociale betingelser svarende til dem, der gælder for sådanne organer, af hospitaler, centre for lægebehandling og diagnostik og andre lignende behørigt anerkendte institutioner;

 

c) behandling af personer som et led i udøvelse af lægegerning og dertil knyttede erhverv, som fastsat af den pågældende medlemsstat;"

 

Fjernelse af uønsket hårvækst må i overensstemmelse med Momsnævnets afgørelse refereret i MOMS 1973.356 i almindelighed anses for at udgøre en mompligtig leverance, jf. momslovens § 4.

 

Momsnævnets afgørelse fra 1973 tog efter sin ordlyd stilling til den momsretlige behandling af hårfjernelse, der foretages med en strømførende nål, som føres ned til hårrødderne.

 

Sundhedsstyrelsen har i den nedsatte arbejdsgruppes redegørelse fra 2004 bl.a. påpeget, at der kan være væsentlige risici og komplikationer forbundet med behandling med laser eller såkaldt IPL, som er en stadig mere udbredt og relevant behandlingsmetode. Med henvisning til, at behandleren bl.a. på grund af de nævnte risici må være i besiddelse af kendskab til hudens anatomi, samt til nødvendigheden af, at behandleren tillige må være i stand til at behandle de komplikationer, behandlingen måtte medføre, anbefales det i Sundhedsstyrelsens rapport, at anvendelsen af laserudstyr til behandling af personer forbeholdes læger.

 

Særligt for så vidt angår laserbehandling af bl.a. kar- og pigmentforandringer er det efter det oplyste yderligere nødvendigt at foretage en præcis diagnosticering før laserbehandling påbegyndes, for at udelukke alvorligere sundhedsmæssige lidelser herunder cancer.

 

Hårfjerningsbehandling med laser eller IPL af personer i lægeligt regi er herefter omfattet af momslovens § 13, stk. 1, nr. 1, og derfor momsfritaget, forudsat at det drejer sig om behandling af moderate eller sværere tilfælde af iatrogent betinget hårvækst i ansigt eller på hals, i samme omfang tilfælde af hårvækst relateret til endokrin dysfunktion, eller øvrige tilfælde af hårvækst, som efter en konkret lægelig vurdering må karakteriseres som en anormali forbundet med udpræget fysisk gene.

 

De nævnte forhold må kunne attesteres at være opfyldt i hvert enkelt behandlingstilfælde.

 

Den nærmere opgørelse af eventuelle ændringer i det pålagte momstilsvar på baggrund af denne kendelse overlades til det lokale skattecenter.