Spørgsmål:

1. Kan Skatterådet bekræfte, at spørger fortsat er fuldt skattepligtig til Danmark?
2. Hvis spørgsmål 1 besvares bekræftende, kan Skatterådet så bekæfte, at spørger er skattemæssigt hjemmehørende i Schweiz pr. 10. oktober 2022, hvor spørger etablerer bopæl i Schweiz?

Svar:

1. Ja
2. Ja

Beskrivelse af de faktiske forhold

Spørgers repræsentant har oplyst følgende:

Spørger er dansk statsborger. Han er tiltrådt som administrerende direktør i H1 i Schweiz pr.  august 2022. Der er tale om en direkte ansættelse, og ikke udstationering eller lignende.

Spørger er gift og har børn. Ægtefællen bor i Danmark i familiens bolig.

Spørger har lejet en bolig i Schweiz pr. 10. oktober 2022 og er flyttet til Schweiz. Spørger har således taget første skridt i forhold til familiens flytning til Schweiz.

Spørger har frameldt sig folkeregistret.

Ægtefællen og deres  børn flytter med til Schweiz i sommeren 2023.

Spørger har bolig til rådighed i både Schweiz og Danmark. Spørger har fast bolig til rådighed i Schweiz fra 10. oktober 2022.

I forbindelse med sin rolle i som administrerende direktør i Schweiz vil spørger typisk udføre arbejde fysisk i Schweiz mandag til og med torsdag. Spørger vil herefter være i Danmark om fredagen samt i de fleste weekender. Spørgers ægtefælle og børn vil ligeledes besøge spørger i Schweiz i en række weekender og ferier for at forberede den kommende flytning og lære byen og landet at kende. Spørgers ægtefælle vil også tage nogle hjemmearbejdsdage i Schweiz i løbet af perioden. Spørgers ægtefælle planlægger at have 1 weekend om måneden i Schweiz.

Fra den 10. oktober 2022, hvor der er bolig til rådighed i Schweiz og indtil familiens flytning til Schweiz, vil spørger opholde sig 60-70 % af tiden i Schweiz og 40-30 % af tiden i Danmark. I perioden forventes følgende fordeling af opholdsdage:

Danmark: 90-100

Schweiz: 165-180

Andre lande: 5-10

Spørger er ligeledes midlertidigt registreret som administrerende direktør for et dansk selskab. Det danske selskab er blevet solgt, og transaktionen afventer på nuværende tidspunkt godkendelse fra Konkurrence- og Forbrugerstyrelsen. Spørger er ikke en del af selve transaktionen, og i forbindelse med transaktionen er det aftalt, at spørger forbliver administrerende direktør, indtil transaktionen endeligt godkendes af Konkurrence- og Forbrugerstyrelsen.

I forlængelse af ovenstående salg af det danske selskab, i  perioden august 2022, indtil Konkurrence- og Forbrugerstyrelsens godkendelse af transaktionen, vil spørger derfor agere som administrerende direktør i både det danske selskab og H1 i Schweiz. Spørgers arbejdsbyrde er alene for selskabet i Schweiz. Arbejdsvederlaget ydes alene fra selskabet i Schweiz.

Registrering som direktør for det danske selskab er alene af praktiske hensyn i overgangsperioden. Positionen aflønnes ikke.

Spørger er omfattet af social sikring i Schweiz.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Ad spørgsmål 1

Spørgsmål 1 skal besvares bekræftende med et "ja".

Det fremgår af kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, at personer, der har bopæl her i landet, er fuldt skattepligtige til Danmark.

Det fremgår endvidere af praksis, at den fulde skattepligt anses for opretholdt, såfremt der fortsat er rådighed over helårsbolig i Danmark, eller såfremt den pågældende har boligmulighed i Danmark.

Som beskrevet ovenfor har spørger fortsat en bolig til rådighed i Danmark. Det er derfor vores opfattelse, at spørger er fuldt skattepligtig til Danmark under opholdet i Schweiz, jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1.

Ad spørgsmål 2

Hvis Skatterådet besvarer spørgsmål 1 med et "ja", er det vores opfattelse, at der ligeledes skal svares "ja" til spørgsmål 2.

Hvis Skatterådet anser spørger for fuld skattepligtig til Danmark, er det vores opfattelse, at spørger skal anses som skattemæssigt hjemmehørende i Schweiz efter artikel 4 i dobbeltbeskatningsaftalen mellem Danmark og Schweiz.

Det fremgår af dobbeltbeskatningsaftalens artikel 4, stk. 2, at afgørelsen af det skattemæssige hjemsted skal ske på grundlag af følgende kriterier og i nævnte rækkefølge:

1: Fast bolig til rådighed og centrum for livsinteresser

2: Sædvanligt ophold

3: Statsborgerskab

4: Gensidig aftale mellem de kompetente myndigheder

Ad 1: En person anses for at være hjemmehørende i land, hvor personen har fast bolig til sin rådighed. Hvis en person har fast bolig til rådighed i begge stater, anses personen for at være hjemmehørende i det land, hvor personen har sine stærkeste personlige og økonomiske interesser (midtpunkt for sine livsinteresser).

Ad 2: Hvis det ikke kan afgøres, hvor personen har midtpunkt for sine livsinteresser, skal personen anses for at være hjemmehørende i det land, hvori personen sædvanligvis opholder sig.

Ad 3: Hvis det skattemæssige hjemsted ikke kan afgøres på baggrund af de ovenstående kriterier, anses personen for at være skattemæssigt hjemmehørende i det land, hvor han er statsborger.

Ad 4: Hvis det skattemæssige hjemsted ikke kan afgøres på baggrund af de ovenstående kriterier, afgøres spørgsmålet om, hvor den pågældende skal anses for hjemmehørende, ved gensidig forhandling mellem de to landes kompetente myndigheder.

Som beskrevet ovenfor har spørger bolig til rådighed i både Danmark og Schweiz. Spørgers skattemæssige hjemsted kan derfor ikke afgøres ud fra bopælskriteriet på trods af, at spørger klart har tilkendegivet, at denne er flyttet til Schweiz, og at Schweiz er det land, som spørger ønsker at bo og arbejde i fremadrettet.

Ligeledes kan det ikke afgøres ud fra kriteriet om midtpunkt for livsinteresser, da spørger har sine primære økonomiske interesser i Schweiz, hvorimod hans stærkeste personlige interesser er i Danmark. Vi har hermed lagt vægt på, at spørgers primære indtægtsgrundlag kommer fra ansættelsen i Schweiz, og at spørgers ægtefælle og børn bor i Danmark frem til sommeren 2023.

Da det ikke kan afgøres, hvor spørger har midtpunkt for sine livsinteresser, skal det skattemæssige hjemsted afgøres ud fra opholdskriteriet. Det er vores opfattelse, at opholdskriteriet fører til, at spørger er skattemæssigt hjemmehørende i Schweiz. Som vi beskrev ovenfor, opholder spørger sig primært i Schweiz i forbindelse med sit arbejde mandag til og med torsdag hver uge. Derudover skal spørger samt dennes familie afholde deres ferier og en række weekender i Schweiz, indtil ægtefællen og børnene flytter til Schweiz i sommeren 2023. Dette vil svare til, at spørger opholder sig i Schweiz i ca. 60-70 % af tiden.

Det er vores opfattelse, at ovenstående vurdering er i overensstemmelse med dansk praksis. Se SKM2018.564.SR, hvor Skatterådet lagde til grund, at spørger skulle anses for at være hjemmehørende i den stat, hvor han sædvanligvis havde ophold, da spørgers økonomiske interesser var i ét land, mens de personlige var i et andet land.

Se også SKM 2019.603.LSR, hvor klagers økonomiske interesser var i Danmark, mens hans personlige interesser var i Polen. Landsskatteretten fandt, at klageren skulle anses for at være hjemmehørende i den stat, hvor klageren sædvanligvis havde ophold.

Der henvises endvidere til SKM2021.158.SR, hvor spørger blev anset for skattemæssigt hjemmehørende i Danmark, da han sædvanligvis opholdt sig i Danmark.

På baggrund af ovenstående er det vores vurdering, at spørger skal anses som skattemæssigt hjemmehørende i Schweiz, da han sædvanligvis opholder sig i Schweiz.

Spørgsmål 2 skal derfor besvares bekræftende.

Skattestyrelsens indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at spørger fortsat er fuldt skattepligtig til Danmark.

Begrundelse

Det følger af kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, at en person, der har bopæl i Danmark, er omfattet af fuld skattepligt.

Ved vurderingen af, om skattepligten er ophævet i forbindelse med en persons fraflytning, tillægges det i praksis størst vægt, om personen har bevaret sin rådighed over en helårsbolig. Skal den fulde skattepligt ophøre ved fraflytning, skal rådigheden over boligen opgives enten ved at opsige lejemålet eller ved at afhænde boligen.

Eftersom spørger har en bolig til rådighed i Danmark efter sin fraflytning til Schweiz, vil spørger også efter sin fraflytning være omfattet af fuld skattepligt til Danmark, jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, og Den juridiske vejledning, afsnit C.F.1.2.1 om helårsbolig.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Ja".

Spørgsmål 2

Det ønskes bekræftet, at spørger er skattemæssigt hjemmehørende i Schweiz pr. 10. oktober 2022, hvor spørger etablerer bopæl i Schweiz.

Begrundelse

Spørger er omfattet af fuld dansk skattepligt, og spørger er også omfattet af fuld skattepligt i Schweiz. Der foreligger dermed en situation med dobbeltdomicil.

Dette spørgsmål vedrører en fortolkning af artikel 4 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Schweiz. Begrundelsen indeholder Skattestyrelsens og dermed alene Danmarks vurdering af spørgers skattemæssige hjemsted. Såfremt Schweiz ikke er enig i vurderingen, er det efter dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 4 de kompetente myndigheder i henholdsvis Danmark og Schweiz, der skal forhandle om dette.

Hvor en fysisk person efter bestemmelserne i stykke 1 anses for hjemmehørende i begge de kontraherende stater, skal følgende regler gælde:

• a) han skal anses for at være hjemmehørende i den kontraherende stat, i hvilken han har fast bolig til sin rådighed. Såfremt han har en fast bolig til sin rådighed i begge kontraherende stater, skal han anses for at være hjemmehørende i den kontraherende stat, med hvilken han har de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser (midtpunkt for sine livsinteresser);
• b) kan det ikke afgøres, i hvilken af de to kontraherende stater han har midtpunktet for sine livsinteresser, eller har han ikke en fast bolig til sin rådighed i nogen af de kontraherende stater, skal han anses for at være hjemmehørende i den kontraherende stat, i hvilken han sædvanligvis opholder sig;
• c) opholder han sig sædvanligvis i begge de kontraherende stater, eller har han ikke sådant ophold i nogen af dem, skal han anses for at være hjemmehørende i den kontraherende stat, hvor han er statsborger;
• d) er han statsborger i begge de kontraherende stater, eller er han ikke statsborger i nogen af dem, skal de kompetente myndigheder i de kontraherende stater afgøre spørgsmålet ved gensidig aftale.
  (…)

Der er tale om en prioriteret orden.

Efter artikel 4, stk. 2, litra a), skal spørger anses for at være hjemmehørende i den stat, hvor han har en fast bolig til sin rådighed. Da spørger, efter det oplyste, vil have en fast bolig til rådighed i begge stater, skal han anses for at være hjemmehørende i den stat, hvor han har de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser (midtpunkt for sine livsinteresser).

Artikel 4 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Schweiz fortolkes i overensstemmelse med OECD-modellen.

Det følger af kommentarerne til OECD-modellen, artikel 4, pkt. 15, at når en fysisk person har en fast bolig i begge kontraherende stater, er det nødvendigt at se på de faktiske forhold for at fastslå, med hvilken af de to stater han har de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser. Der skal således tages hensyn til hans familie og sociale forhold, hans beskæftigelse, hans politiske, kulturelle eller andre aktiviteter, hans forretningssted, det sted hvorfra han administrerer sine aktiver osv. Omstændighederne skal bedømmes som et hele, men det er ikke desto mindre åbenbart, at overvejelser grundet på den fysiske persons egne handlinger skal ofres særlig opmærksomhed.

Endvidere fremgår det af kommentarerne til OECD-modellens artikel 4, pkt. 15, at den omstændighed, at personen bibeholder sin bolig i det land, hvor han altid har boet, hvor han har arbejdet, og hvor han har sin familie og ejendele, sammen med andre elementer kan skabe en formodning for, at han har bevaret midtpunktet for sine livsinteresser i dette land.

Så vidt muligt skal forrangskriteriet være af en sådan beskaffenhed, at der ikke kan være tvivl om, at den pågældende person kun opfylder det i én stat, og det skal samtidig afspejle en sådan tilknytning, at det opleves som naturligt, at beskatningsretten tilfalder netop denne stat, jf. kommentarerne til OECD-modellen, artikel 4, pkt. 10.

Spørger er ansat som administrerende direktør i H1 i Schweiz (siden august 2022). I perioden fra  august 2022 indtil ultimo 2022 (forventet) vil spørger agere som administrerende direktør i både et dansk selskab og H1 i Schweiz. Spørgers arbejdsbyrde er alene for selskabet i Schweiz. Arbejdsvederlaget ydes alene fra selskabet i Schweiz.

I forbindelse med fraflytningen til Schweiz er det oplyst, at  spørgers ægtefælle og deres børn fortsat bor i Danmark, hvor børnene går i skole. De flytter først med til Schweiz i sommeren 2023, når børnenes skoleforløb i Danmark er afsluttet. Spørgeren har efter det oplyste på dette tidspunkt ingen personlige interesser i Schweiz.

Skattestyrelsen finder, at spørger har stærke økonomiske interesser i Schweiz, hvor han har sine primære erhvervsinteresser. Spørger har samtidig stærke personlige interesser i Danmark, idet hans ægtefælle og deres børn bor her i landet. Spørger har primært sit familieliv i Danmark, hvor han er sammen med familien om fredagen samt i de fleste weekender.

På baggrund af en helhedsvurdering af spørgers ovennævnte livsinteresser i de to stater, finder Skattestyrelsen, at det ikke er muligt at fastslå med fornøden sikkerhed, jf. OECD’s kommentar 10 til artikel 4, med hvilken af de to stater spørger har de stærkeste personlige og økonomiske interesser og dermed spørgers midtpunkt for livsinteresser, jf. den dansk-schweiziske dobbeltbeskatningsoverenskomsts artikel 4, stk. 2, litra a).

Der skal herefter tages stilling til, om det skattemæssige hjemsted kan afgøres efter kriteriet om, hvor spørgeren sædvanligvis opholder sig, jf. dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Schweiz, artikel 4, stk. 2, litra b).

Anvendelsen af reglen i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Schweiz, artikel 4, stk. 2, litra b), og dermed besvarelsen af spørgsmålet på dette grundlag for perioden med dobbeltdomicil forudsætter, at det med sikkerhed kan fastslås, at spørgeren sædvanligvis, dvs. i overvejende grad, opholder sig i det ene land frem for det andet.

Spørger har oplyst, at han fra den 10. oktober 2022, hvor der er bolig til rådighed i Schweiz og indtil familiens flytning til Schweiz i sommeren 2023, vil opholde sig 60-70 % af tiden i Schweiz og 40-30 % af tiden i Danmark. I perioden forventes følgende fordeling af opholdsdage:

Danmark: 90-100

Schweiz: 165-180

Andre lande: 5-10

Efter det oplyste opholder spørger sig således væsentligt hyppigere i Schweiz end i Danmark.

Længden af den periode, der skal vurderes, for at fastslå, hvor personen sædvanligvis opholder sig, er ikke angivet i reglen. Vurderingen må dække en tilstrækkelig lang periode til, at det er muligt at bedømme opholdenes frekvens, varighed og regelmæssighed som del af personens fastlagte livsvaner, dvs. ophold der ikke blot er forbigående. Se punkt 19 og 19.1 i kommentaren til modeloverenskomstens artikel 4. I tilfælde af, at det beskrevne faktum i realiteten ændrer sig, kan Skattestyrelsens vurdering ikke lægges til grund.

Spørgers ophold i Schweiz har ganske vist været kortvarigt, da han først flyttede til landet den 10. oktober 2022. Dette taler isoleret set for, at han har bevaret sit skattemæssige hjemsted i Danmark. Men Skattestyrelsen har - udover at opholdene er væsentligt hyppigere i Schweiz end i Danmark - også lagt vægt på den omstændighed, at det er besluttet, at spørgers familie vil flytte over til spørger i Schweiz ca. 9 måneder efter, at han selv flyttede til landet. Det er således spørgers beslutning, at han skal have både sit arbejdsliv og sit familieliv i Schweiz. Dette underbygger, at hans ophold i Schweiz er af blivende karakter og dermed ikke "blot er forbigående", jf. punkt 19 og 19.1 i kommentaren til modeloverenskomstens artikel 4, refereret ovenfor.

Skattestyrelsen finder på den baggrund, at spørger efter reglen i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Schweiz, artikel 4, stk. 2, litra b), må anses for at være skattemæssigt hjemmehørende i Schweiz, da det er i denne stat, hvor han sædvanligvis, dvs. i overvejende grad, har ophold.

Skattestyrelsen kan således bekræfte, at spørger skal anses for skattemæssigt hjemmehørende i Schweiz fra og med den 10. oktober 2022, jf. den dansk-schweiziske dobbeltbeskatningsoverenskomsts artikel 4, stk. 2, litra b), pga. sædvanligt ophold i Schweiz.

Når spørgers familie flytter over til ham i Schweiz i sommeren 2023, vil han have de stærkeste personlige og økonomiske interesser i Schweiz og dermed fra dette tidspunkt have sit midtpunkt for livsinteresser i dette land, jf. den dansk-schweiziske dobbeltbeskatningsoverenskomsts artikel 4, stk. 2, litra a). Han vil således fortsat have skattemæssigt hjemsted i Schweiz, jf. SKM 2021.6.SR.

Skattestyrelsen kan vejledende oplyse, at det for spørger vil have den skattemæssige konsekvens, at han vil have sit skattemæssige hjemsted i Schweiz og Danmark er kildeland.

Når Danmark får status af kildeland, betyder det i praksis, at der i Danmark kun skal selvangives de indtægter, som Danmark efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten med Schweiz særskilt har beskatningsretten til.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 2 besvares med "Ja".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder indstilling og begrundelse fra Skattestyrelsen.

Lovgrundlag, forarbejder og praksis

Spørgsmål 1

Lovgrundlag

Kildeskatteloven § 1, uddrag

§ 1. Pligt til at svare indkomstskat til staten i overensstemmelse med reglerne i denne lov påhviler:

1.      Personer der har bopæl her i landet

(…)

Praksis

Uddrag af Den juridske vejledning 2022-2, C.F.1.2.1, Hvornår er der bopæl i Danmark? 

Regel

Personer er fuldt skattepligtige, når de har bopæl her i landet. Se KSL § 1, stk. 1, nr. 1.

Bopæl

Ved afgørelsen af, om betingelsen om bopæl er opfyldt, lægges der vægt på, om personen ved at etablere husstand, leje sig bolig eller ved andre foranstaltninger har tilkendegivet, at vedkommende har til hensigt at have hjemsted her i landet.

Det er både:

• de faktiske boligforhold og
• den/de subjektive hensigter,

der har betydning for, om personen er fuldt skattepligtig her i landet efter KSL § 1, stk. 1, nr. 1.

Helårsbolig

I praksis vil skattepligten efter bopælskriteriet være afhængig af, om personen har rådighed over en helårsbolig her i landet. Udgangspunktet er, at en sådan rådighed vil være en nødvendig og samtidig en tilstrækkelig betingelse for at statuere bopæl. Se fx SKM2016.557.SR og SKM2019.290.SR.

Selv om der er givet dispensation fra bopælspligten, anses personen stadig for at have bolig til rådighed i Danmark. Se fx SKM2006.212.SR og SKM2015.756.SR.

Det er de faktiske boligforhold, der er afgørende. Andre mere formelle kriterier, fx:

• til- og framelding til folkeregisteret,
• en postadresse eller
• en ansøgning om opholdstilladelse

spiller ikke nogen selvstændig rolle. Se fx LSRM 1981, 99 og skd.1983.65.170.ØLD.

Subjektive momenter

Hvis en person erhverver sig en bopæl i Danmark, anses de subjektive betingelser for opfyldt, når den pågældende tager ophold her i landet. Se KSL § 7, stk. 1. Se afsnit C.F.1.2.2.

De konkrete omstændigheder kan ved fraflytning af Danmark være af en sådan art, at afgørelsen af, om bopælen skal anses for bevaret, må foretages ud fra en samlet vurdering, hvor også personens subjektive hensigter indgår i bedømmelsen.

Mere sekundære momenter, der afspejler en tilknytning til Danmark, fx ejerskab til en her i landet indregistreret bil, medlemskab af foreninger og lignende, tillægges ikke selvstændig betydning, men kan indgå i en samlet bedømmelse. Se SKM2016.231.SR, hvor et udenlandsk registreret køretøj, der står i Danmark, ikke får betydning for, om en person har bopæl i Danmark.

Bopæl forudsætter, at skatteyderen under en eller anden form - helt eller delvis - har rådighed over en bolig her i landet.

Se SKM2013.543.ØLR, hvor hovedbygningen på en landbrugsejendom var uegnet som helårsbolig, og hvor retten efter en samlet vurdering ikke fandt, at personen havde til hensigt til at have hjemsted her i landet.

Skatteyders forklaring om, at denne havde til hensigt at bosætte sig permanent i udlandet, blev konkret ikke tillagt betydning i SKM2015.750.LSR.

Se også

Se også SKM2015.393.SR, hvor det lægges til grund, at det efter omstændighederne er uden betydning, at en person vælger en anden overnatningsmulighed i forbindelse med arbejde her i landet, når den pågældende først har erhvervet bopæl her i landet.

Spørgsmål 2

Lovgrundlag

Uddrag af BKI nr. 117 af 31/10/1974 - dobbeltbeskatningsoverenskomst mellem Danmark og Schweiz

Artikel 4

Skattemæssigt hjemsted

1. I denne overenskomst anvendes udtrykket "hjemmehørende i en af de kontraherende stater" på enhver person, som i henhold til lovgivningen i denne stat er skattepligtig der på grund af hjemsted, bopæl, ledelsens sæde eller et andet lignende kriterium; det omfatter endvidere personlige selskaber (Personengesellschaften) oprettet eller organiseret i henhold til lovgivningen i de kontraherende stater.

2. Hvor en fysisk person efter bestemmelserne i stykke 1 anses for hjemmehørende i begge de kontraherende stater, skal følgende regler gælde:

• a) han skal anses for at være hjemmehørende i den kontraherende stat, i hvilken han har fast bolig til sin rådighed. Såfremt han har en fast bolig til sin rådighed i begge kontraherende stater, skal han anses for at være hjemmehørende i den kontraherende stat, med hvilken han har de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser (midtpunkt for sine livsinteresser);
• b) kan det ikke afgøres, i hvilken af de to kontraherende stater han har midtpunktet for sine livsinteresser, eller har han ikke en fast bolig til sin rådighed i nogen af de kontraherende stater, skal han anses for at være hjemmehørende i den kontraherende stat, i hvilken han sædvanligvis opholder sig;
• c) opholder han sig sædvanligvis i begge de kontraherende stater, eller har han ikke sådant ophold i nogen af dem, skal han anses for at være hjemmehørende i den kontraherende stat, hvor han er statsborger;
• d) er han statsborger i begge de kontraherende stater, eller er han ikke statsborger i nogen af dem, skal de kompetente myndigheder i de kontraherende stater afgøre spørgsmålet ved gensidig aftale.
  (…)

4. Anses en fysisk person i henhold til denne artikel kun for hjemmehørende i en af de kontraherende stater i en del af et år, men i den øvrige del af samme år for hjemmehørende i den anden kontraherende stat (bopælsforlægning), kan i hver af staterne kun opkræves de på grundlag af fuld skattepligt udskrevne skatter, der vedrører det tidsrum, i hvilket den pågældende person anses for hjemmehørende i denne stat.

Praksis

Uddrag af Den juridiske vejledning 2022-2, C.F.8.2.2.4.1.2, Skattemæssigt hjemsted for fysiske personer med dobbeltdomicil

Dette afsnit handler om, i hvilket land den fysiske person skal anses for skattemæssigt hjemmehørende, hvis den pågældende på grund af sine tilhørsforhold er hjemmehørende i to (eller flere) lande.

Afsnittet indeholder:

• Dobbeltdomicil
• Hjemmehørende efter modeloverenskomsten
• Regel nr. 1: Fast bolig til rådighed og centrum for livsinteresser
• Regel nr. 2: Sædvanligt ophold
• Regel nr. 3: Statsborgerskab
• Regel nr. 4: Gensidig aftale mellem de kompetente myndigheder
• Ingen bestemmelse i DBO'en om dobbeltdomicil

Dobbeltdomicil

En fysisk person kan godt være fuldt skattepligtig til, og dermed hjemmehørende, i to (eller flere) lande på én gang. Dette kaldes dobbeltdomicil. Modeloverenskomsten er imidlertid opbygget sådan, at kun ét af landene kan være bopælsland i overenskomstens forstand. Det andet land skal være kildeland i overenskomstens forstand. Se afsnit C.F.8.2.2.4.1.1.

Hjemmehørende efter modeloverenskomsten

Modeloverenskomsten indeholder regler, der skal gøre det muligt at afgøre, hvor en fysisk person med dobbeltdomicil skal anses for hjemmehørende i overenskomstens forstand. Se modeloverenskomstens artikel 4, stk. 2.

Dette stykke vedrører det tilfælde, hvor en fysisk person i henhold til bestemmelsen i stk. 1 er hjemmehørende i begge kontraherende stater.

For at løse denne konflikt skal der fastsættes særlige regler, som giver tilknytningen til den ene stat forrang frem for tilknytningen til den anden stat. Så vidt muligt skal forrangskriteriet være af en sådan beskaffenhed, at der ikke kan være tvivl om, at den pågældende person kun opfylder det i én stat, og det skal samtidig afspejle en sådan tilknytning, at det opleves som naturligt, at beskatningsretten tilfalder netop denne stat. Se punkt 9 og 10 i kommentaren til modeloverenskomstens artikel 4.

Modeloverenskomstens regelsæt består af fire regler:

• Regel nr. 1: Fast bolig til rådighed, og hvis der er fast bolig i begge lande, hvor den pågældende har stærkeste personlige og økonomiske forbindelser (centrum for livsinteresser)
• Regel nr. 2: Sædvanligt ophold
• Regel nr. 3: Statsborgerskab
• Regel nr. 4: Gensidig aftale mellem de kompetente myndigheder.

Reglerne anvendes sådan, at alle sager forsøges først afgjort efter regel nr. 1.

Hvis det ikke kan afgøres, hvor den pågældende er hjemmehørende ud fra fast bolig og centrum for livsinteresser (regel nr. 1), skal det vurderes, hvor den pågældende sædvanligvis opholder sig (regel nr. 2).

Kan det ikke ud fra dette afgøres, hvor den pågældende er hjemmehørende, træffes afgørelsen på baggrund af statsborgerskab (regel nr. 3).

Er den pågældende statsborger i begge eller ingen af de pågældende lande træffes afgørelsen efter gensidig aftale mellem de kompetente myndigheder (regel nr. 4).

Se også

• C.F.8.1.1 om begreberne kilde- og bopælsland
• C.F.8.2.2.3 (artikel 3) om kompetente myndigheder.

Regel nr. 1: Fast bolig til rådighed og centrum for livsinteresser

En fysisk person med dobbeltdomicil anses i modeloverenskomstens forstand for hjemmehørende i det land, hvor han eller hun har en fast bolig til rådighed. Se modeloverenskomstens artikel 4, stk. 2, litra a, 1. led.

En fysisk person med dobbeltdomicil, der har en fast bolig til rådighed i begge lande, anses i modeloverenskomstens forstand for hjemmehørende i det land, hvor han eller hun har de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser. Dette kaldes også centrum for livsinteresser.

I den forbindelse ►er det nødvendigt at se på de faktiske forhold, herunder:◄

• hvor personen har sin familie (og øvrige sociale tilknytning)
• hvor personen har sin politiske, kulturelle tilknytning eller andre aktiviteter
• hvor personen har sit forretningssted, det sted hvorfra personen administrerer sine aktiviteter osv.

Omstændighederne skal bedømmes ►som et hele, hvori også personens egne handlinger indgår.◄ Den omstændighed, at personen bibeholder sin bolig i det land, hvor han altid har boet, hvor han har arbejdet, og hvor han har sin familie og ejendele, kan sammen med andre elementer skabe en formodning for, at han har bevaret midtpunkt for sine livsinteresser i dette land.

Se modeloverenskomstens artikel 4, stk. 2, litra a, 2. led ►og punkt 15 i kommentaren til artikel 4◄.

Eksempel 1 vedrørende regel 1

En skatteyder, der emigrerede fra Danmark til Storbritannien blev anset for at have bevaret bopælsmulighed i Danmark, hvorfor den fulde skattepligt ansås for opretholdt. Skatteyderen havde efter udrejsen udelukkende erhvervsmæssige interesser i Danmark. Efter en samlet bedømmelse af skatteyders tilknytning i begge lande blev denne efter den dansk/engelske DBO, artikel 4, stk. 2, litra a, anset for hjemmehørende her i landet, så beskatningsretten tilkom Danmark. Se TfS 1996, 51 HRD.

Eksempel 2 vedrørende regel 1

En person, der drev IT virksomhed, meldte i 1991 flytning til Belgien i forbindelse med indgåelse af en tidsbegrænset kontrakt med Kommissionen. Han boede frem til sommeren 1993 i to forskellige lejligheder i Belgien og derefter hos en ven og på et pensionat. Personens ægtefælle og parrets mindreårige barn blev boende i Danmark, men opholdt sig i Belgien i en periode på ca. et år fra 1992-1993, umiddelbart efter, at personen havde fået en blodprop i hjertet, og derefter var sygemeldt i en periode. IT-virksomheden blev fortsat drevet fra bopælen i Danmark, og indtægterne herfra oversteg gennem hele perioden indtægterne fra Kommissionen. Personen blev anset for at have de stærkeste personlige og økonomiske interesser i Danmark og var efter DBO'ens artikel 4, stk. 2, hjemmehørende i Danmark i den pågældende periode. Se SKM2007.501.HR.

Eksempel 3 vedrørende regel 1

Da spørger var fuldt skattepligtig i både Danmark og USA, skulle der tages stilling til, i hvilket af de to lande, han havde skattemæssigt hjemsted. Spørger havde fortsat sin primære bolig i USA. I USA havde han ligeledes sin virksomhed, H1 Koncernen. Han udførte også langt det meste af sit arbejde fysisk i USA. Alle hans indtægter kom fra USA. Endvidere opholdt han sig mere i USA end i Danmark. Under normale omstændigheder boede hustruen og de to børn med ham i boligen i USA.

I Danmark havde spørger pt. sin hustru og to børn, og børnene gik i dansk skole. Familien boede i en lejet ejendom. Lejemålet var tidsbegrænset og kunne opsiges efter 9 måneder. Spørger arbejdede kun i mindre omfang i Danmark.

Skatterådet lagde vægt på, at opholdet i Danmark var midlertidigt og ikke forventedes at vare mere end et år. Efter det tidsbegrænsede ophold i Danmark ville hele familien vende tilbage til USA til deres sædvanlige bolig, som stod klar til dem. Endvidere ville børnene vende tilbage til deres skole i USA, hvor de fortsat var indskrevet. Det var oplyst, at det tidsbegrænsede ophold i Danmark alene var begrundet i at give spørgers familie bedre omstændigheder i forhold til Covid19-situationen, end hvis de var blevet i USA.

Skatterådet fandt på denne baggrund, at spørgers ophold i Danmark ikke var udtryk for et længerevarende tilknytningsforhold her til landet. Skatterådet forudsatte, at det midlertidige ophold her i landet ikke varede mere end 1 år.

Derfor fandt Skatterådet ud fra en samlet konkret vurdering, at spørger havde de stærkeste økonomiske og personlige interesser i USA, og at han derfor havde midtpunktet for sine livsinteresser der.

Skatterådet fandt dermed, at spørger havde skattemæssigt hjemsted i USA, jf. artikel 4, stk. 2, litra a). Se SKM2021.96.SR.

Modeloverenskomstens boligbegreb

Modeloverenskomsten har et andet boligbegreb end det, der anvendes i dansk ret. Efter modeloverenskomsten har en person fast bolig til rådighed, hvis personen ejer eller råder over en bolig af vedvarende karakter. Efter dansk ret vil et luksussommerhus uden tilladelse til helårsbeboelse som udgangspunkt ikke blive anset for at udgøre en fast bolig. Modeloverenskomsten lægger derimod kun vægt på, om boligen rent faktisk kan benyttes permanent. Se punkt 13 i kommentaren til modeloverenskomstens artikel 4.

Omvendt anses boligen ikke for at være til rådighed for personen i modeloverenskomstens forstand, hvis personen eksempelvis udlejer sin ejerbolig og effektivt overlader boligen til en uafhængig part, således at personen ikke længere har adgang til den og mulighed for at opholde sig der. Se punkt 13 i kommentaren til modeloverenskomstens artikel 4.

Efter KSL § 1, stk. 1, nr. 1 er bopælen derimod som udgangspunkt bevaret.

Se også

Se også afsnit C.F.1.2.1 om hvornår der er bopæl i Danmark.

Bemærk

Der kan også være uenighed mellem landene ved anvendelse af de ovenfor nævnte regler, fx med hensyn til,

• om der er bolig til rådighed, eller
• hvor centrum for personens livsinteresser er.     

Sådan uenighed kan også søges løst ved indgåelse af en gensidig aftale mellem de kompetente myndigheder. Landene er dog ikke forpligtet til at finde en løsning. Se modeloverenskomstens artikel 25, stk. 2, og afsnit C.F.8.2.2.25.

Se også

SKM2006.41.SR, SKM2016.496.SR, SKM2018.564.SR, SKM2019.64.SR, SKM2019.79.SR, SKM2019.290.SR, SKM2019.454.SR, SKM2019.603.LSR, SKM2020.19.SR, SKM2020.176.SR, SKM2020.246.SR, SKM2020.247.SR, SKM2021.51.LSR, SKM2021.67.SR, SKM2021.158.SR og SKM2021.647.SR om situationer, hvor det skattemæssige hjemsted ikke kunne afgøres baseret på regel 1.

Regel nr. 2: Sædvanligt ophold

Hvis det ikke kan afgøres, i hvilket af de to lande personen har centrum for sine livsinteresser, anses han eller hun i overenskomstens forstand kun for hjemmehørende i det land, hvor han eller hun sædvanligvis opholder sig. Se modeloverenskomstens artikel 4, stk. 2, litra b.

Bemærk

Denne regel gælder, hvis

• personen har en fast bolig til rådighed i begge lande, eller
• personen ikke har en fast bolig til rådighed i nogen af landene
• og det ikke kan afgøres, hvor personen har centrum for livsinteresser.     

I den situation, hvor den fysiske person har en fast bolig til sin rådighed i begge stater, fremtræder det faktum, at vedkommende sædvanligvis har ophold i den ene stat frem for i den anden, som den omstændighed, der - når der er tvivl om, hvor den fysiske person har centrum for sine livsinteresser - tipper vægtskålen til fordel for den stat, hvor vedkommende opholder sig hyppigst. I denne henseende må der tages hensyn til den fysiske persons ophold ikke alene i den faste bolig i den pågældende stat, men også alle andre steder i den samme stat. Se punkt 17 i kommentaren til artikel 4.

Længden af den periode der skal vurderes for at fastslå, hvor personen sædvanligvis opholder sig er ikke angivet i reglen. Vurderingen må dække en tilstrækkelig lang periode til, at det er muligt at bedømme opholdenes frekvens, varighed og regelmæssighed som del af personens fastlagte livsvaner, dvs. ophold der ikke blot er forbigående. Se punkt 19 og 19.1 i kommentaren til modeloverenskomstens artikel 4.

Eksempel 1 vedrørende regel 2

Hvis det ikke efter regel nr. 1 kan afgøres, hvor den pågældende skal anses for at høre hjemme i forhold til DBO'en, er det relevant at optælle opholdsdage over en længere periode, eventuelt antal overnatninger i de relevante lande. Hvis det ud fra dette opholdsmønster kan udledes, at den pågældende overvejende har ophold i det ene land, anses denne for hjemmehørende i det pågældende land. Se SKM2007.135.ØLR.

Eksempel 2 vedrørende regel 2

En person boede i Storbritannien, men arbejdede i Danmark som direktør. Han ville leje en lejlighed i Danmark og ville i den forbindelse blive fuldt skattepligtig her til landet. Familien ville fortsat bo i boligen i Storbritannien, og personen ville opholde sig i Storbritannien det meste af tiden. Personen havde efter det oplyste alene sit hus i Storbritannien, men ingen indtægtsgivende aktivitet herfra.

Personens personlige interesser talte for, at spørger skulle anses for at have midtpunkt for sine livsinteresser i Storbritannien. De økonomiske interesser talte derimod for, at spørger skulle anses for at have midtpunkt for sine livsinteresser i Danmark, hvor han er ansat som direktør. Lønnen for varetagelse af dette arbejde udgjorde personens primære indtægt.

Skatterådet fandt derfor, at det ikke kunne afgøres, i hvilken af staterne personen havde midtpunkt for sine livsinteresser. Skatterådet kunne således ikke bekræfte, at personen under de beskrevne vilkår fortsat ville blive anset for at være hjemmehørende i Storbritannien på grund af midtpunktet for sine livsinteresser. Personen skulle derfor anses for at være hjemmehørende i den stat, hvor han sædvanligvis havde ophold, hvilket var Storbritannien. Se SKM2018.564.SR.

Eksempel 3 vedrørende regel 2

Da spørger var fuldt skattepligtig i både Danmark og Tyskland, skulle der tages stilling til, i hvilket af de to lande, han havde skattemæssigt hjemsted. Spørgers hustru og voksne børn boede i Danmark. Når spørger var i Danmark, boede han sammen med hustruen i hendes hus, hvor han tilbragte det meste af sin fritid. Han brugte det meste af sin fritid på pasning af huset og familie. Familielivet var hovedsageligt i Danmark. I Tyskland havde spørger en lejlighed på 42 m2. Spørger arbejdede mange timer for selskabet H1 GmbH.

Skatterådet fandt, at spørgers personlige interesser talte for, at han skulle anses for at have midtpunktet for sine livsinteresser i Danmark, hvor hans hustru og voksne børn boede, hvor han selv opholdt sig i det meste af sin fritid, og hvor hans familieliv hovedsageligt var.

Spørger havde ingen nævneværdige indkomster fra kilder i Danmark. Spørgers indkomst og formue var helt og holdent knyttet til selskabet H1GmbH, som han ejede (50 %) og var direktør for. Skatterådet fandt, at spørgers økonomiske interesser talte for, at spørger skulle anses for at have midtpunktet for sine livsinteresser i Tyskland, da spørgers indtægter kom fra Tyskland, hvor driften af virksomheden H1GmbH foregik. Spørger havde pt. ikke indtægter fra Danmark.

Spørgeren havde således sine væsentligste personlige forbindelser til Danmark, og sine væsentligste økonomiske forbindelser til Tyskland. Skatterådet fandt efter en samlet konkret vurdering, at det ikke kunne afgøres, i hvilken stat spørgeren havde midtpunkt for sine livsinteresser.

Skatterådet fandt, at spørger måtte anses for skattemæssigt hjemmehørende i Danmark, jf. artikel 4, stk. 2, litra b), i den dansk-tyske dobbeltbeskatningsoverenskomst, idet spørger sædvanligvis opholdt sig i Danmark. Se SKM2021.158.SR.

Eksempel 4 vedrørende regel 2

Da spørger var fuldt skattepligtig i både Danmark og X-land, skulle der tages stilling til, i hvilket af de to lande han havde skattemæssigt hjemsted. Med hensyn til de økonomiske interesser i X-land var det oplyst, at spørger har sine erhvervsmæssige aktiviteter i X-land, hvor han var involveret i en kapitalfond. Spørger fik alle sine indtægter fra X-land, bortset fra et vederlag i Danmark.

Spørger ville dog også udføre arbejde i forbindelse med kapitalfonden i X-land, når han var i Danmark. Det arbejde, der skulle udføres i Danmark, ville således næsten udelukkende vedrøre virksomheder med base uden for Danmark.

Skatterådet fandt på denne baggrund, at spørger havde de største økonomiske interesser i X-land.

Med hensyn til spørgers personlige interesser i X-land var det oplyst, at spørger bevarede sin base i X-land. Han ville opretholde sin hidtidige bolig, som han opholdt sig i de fleste af årets dage. Desuden ville han opholde sig der sammen med sin nærmeste familie. Spørger havde tilbragt hovedparten af voksenlivet uden for Danmark og havde boet x år i X-land.

Med hensyn til spørgers personlige interesser i Danmark var det oplyst, at spørgers formål med at erhverve en bolig i Danmark var at være i nærheden af sin datter, som havde ønsket at gå i skole i Danmark. Dette forventedes at være et midlertidigt arrangement, men det var ikke muligt at sige med sikkerhed. Efter at have erhvervet bolig i Danmark forventede spørger at opholde sig op til 150 dage årligt her.

Skatterådet fandt, at spørger havde væsentlige personlige interesser både i X-land og i Danmark. Skatterådet fandt ikke, at det med tilstrækkelig sikkerhed kunne fastslås, at de personlige interesser var stærkere i det ene land fremfor det andet.

Skatterådet fandt, at anvendelsen af kriteriet "midtpunkt for livsinteresser" indebærer, at både de væsentligste økonomiske interesser og de væsentligste personlige interesser med tilstrækkelig sikkerhed skal føre til, at der er midtpunkt for livsinteresser i det ene land frem for det andet.

Da spørger havde sine økonomiske interesser i X-land og har væsentlige personlige interesser både i X-land og i Danmark, fandt Skatterådet ud fra en samlet vurdering, at det ikke med tilstrækkelig sikkerhed kunne fastslås, i hvilket af de to lande spørger havde midtpunkt for sine livsinteresser.

Skatterådet fandt, at spørger havde sædvanligt ophold i X-land, hvilket indebar, at han havde skattemæssigt hjemsted der. Se SKM2021.296.SR.

Se også

Se også SKM2006.41.SR, SKM2016.496.SR, SKM2018.564.SR, SKM2019.64.SR, SKM2019.79.SR, SKM2019.290.SR, SKM2019.603.LSR, SKM2020.19.SR, SKM2020.176.SR, SKM2021.51.LSR, SKM2021.67.SR, SKM2021.158.SR  og SKM2021.647.SR om anvendelse af reglen om sædvanligt ophold.

Bemærk

Når det skal vurderes, om en person har sit sædvanlige ophold i én eller begge stater, er den relevante periode ikke altid den periode, hvor der er dobbeltdomicil, specielt ikke i tilfælde hvor perioden med dobbeltdomicil er meget kort. Se punkt 19.1 i kommentaren til modeloverenskomstens artikel 4.

SKM2021.6.SR

Spørger fik efter det oplyste fast bolig i begge stater, idet ægteparret fortsat havde en fast bolig i Danmark og ville opnå en bolig i USA. Det skulle således vurderes, om spørger kunne anses for at have centrum for livsinteresser i Danmark eller i USA ifølge artikel 4 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og USA. Der skulle i den forbindelse efter bestemmelsens indhold lægges vægt på, til hvilken af de to stater spørger havde de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser.

Ægteparret havde voksne børn, som på fraflytningstidpunktet var flyttet hjemmefra.

Det var oplyst, at det forventedes, at spørgers ægtefælle ville blive udstationeret til USA af et dansk ministerium til en stilling i USA. Ved ophør af ansættelsen eller ved orlov fra stillingen ville ægtefællen efter det oplyste blive og hovedsageligt opholde sig i USA sammen med spørger. Spørgers ansættelse i USA var tidsubegrænset.

Som sagen forelå oplyst, ville spørger blive ansat både i koncernens danske moderselskab og i et nystiftet amerikansk datterselskab. Det var hensigten at ansættelsen i de to selskaber ville blive tidsmæssigt og lønmæssigt fordelt med 75% i H1 US og 25 % i det danske moderselskab. Efter det oplyste ville spørger således have hovedparten af sin kontante løn i USA sammenlignet med løn og bestyrelseshonorarer i Danmark og X-land.

Etableringen i USA skete med det formål at udvide koncernens erhvervsmæssige aktiviteter i USA. I Danmark skulle spørger fortsat være administrerende direktør, men ville efter fraflytningen skulle arbejde i Danmark ca. 1 uge hver måned.

Både spørger og spørgers ægtefælle ville således efter det oplyste få deres væsentligste indtægtsgrundlag via deres arbejde i USA efter deres fraflytning dertil, og de ville begge bo fast i USA og opholde sig der det meste af tiden.

På dette grundlag ville spørger og spørger ægtefælle efter fraflytningen til USA, efter Skatterådets opfattelse, skulle anses for at have deres skattemæssige hjemsted i USA ifølge artikel 4 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og USA, idet de efter fraflytningen havd deres stærkeste personlige og økonomiske forbindelser (midtpunkt for sine livsinteresser) i USA.