Spørgsmål:

1. Kan Skatterådet bekræfte, at spørger vil blive fuldt skattepligtig til Danmark efter spørger flytter til Danmark efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1?
2. I tilfælde af, at spørger bliver fuldt skattepligtig til Danmark, kan Skatterådet bekræfte, at spørgers skattemæssige hjemsted er X-land efter artikel 4 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og X-land?
3. Kan Skatterådet bekræfte, at Danmark har beskatningsretten til spørgers lønindkomst fra arbejde udført i Danmark?

Svar:

1. Ja.
2. Ja
3. Nej

Beskrivelse af de faktiske forhold

Spørger flytter til Danmark i 2022, hvor han vil bo i en lejlighed sammen med sin hustru, som er dansk statsborger.

Lejligheden er fremlejet i 3 år.

Spørgers hustru er i 2022 tiltrådt et job i Danmark, der kræver hendes tilstedeværelse, og hvilket er årsagen til, at spørger vil opholde sig i Danmark.

Spørger og hans hustru forventer at opholde sig i Danmark i de næste 2-3 år, hvorefter de ønsker at vende tilbage til X-land.

Spørger vil beholde sit job i X-land, og vil i den forbindelse opholde sig i X-land ca. 215 dage om året. Det er supplerende oplyst, at spørger forventer at opholde sig 150 dage om året i Danmark, og at spørger planlægger at opholde sig mindre end 3 måneder ad gangen i Danmark.

Det er supplerende oplyst, at spørger ikke forventer at opholde sig i Danmark i mere end 183 dage tilsammen inden for enhver 12-måneders periode.

Spørger har også et bijob i X-land, hvorfra han modtager en fast månedsløn. Spørgers arbejdsgivere har ingen relationer eller aktiviteter i Danmark. Spørger vil udføre arbejde for sine arbejdsgivere fra X-land, mens han opholder sig i Danmark.

Når spørger opholder sig i X-land, vil han opholde sig i sin bolig hos sine forældre. Det er supplerende oplyst, at spørger før tilflytningen til Danmark boede i en lejlighed i X-land.  

Spørger er født og opvokset i X-land. Hans familie (med undtagelse af hans hustru) er bosat i X-land. Hans venner bor i X-land. Hans fodboldhold er i X-land.

Spørger ønsker på sigt at flytte tilbage til X-land, men har indvilget i at flytte til Danmark grundet hustruens ekstraordinære jobtilbud.

Spørger ejer hverken ejendom i X-land eller i Danmark, og han har ingen investeringer. Hans private opsparing står i F1-bank i X-land. Jævnfør X-lands lov trækkes hver måned et fast beløb fra spørgers løn, som indbetales til hans pensionsopsparing. Jævnfør X-lands lov trækkes der desuden et fast månedligt beløb fra spørgers løn som indbetales til “national insurance".

Spørger forbliver registreret som borger i X-land. Det er supplerende oplyst, at spørger anses for at være fuldt skattepligtig til X-land efter X-lands regler herom.

Spørger eneste livsinteresse i Danmark er hans hustru. Spørger har ingen økonomiske interesser i Danmark.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Vedrørende spørgsmål 1

Det fremgår af statsskattelovens § 4, at en skattepligtig person skal beskattes af al indkomst, hvad enten den hidrører fra Danmark eller udlandet.

Det følger ligeledes af kildeskattelovens § 1 stk. 1 nr. 1, at:

“Pligt til at svare indkomstskat til staten i overensstemmelse med reglerne i denne lov påhviler: 1) personer, der har bopæl her i landet"...

Det fremgår af SKATs juridiske vejledning “C.F.1.2.2 Hvornår indtræder skattepligten ved tilflytning?" at for en person, der erhverver bopæl her i landet uden samtidig at tage ophold her, indtræder den fulde skattepligt først, når den pågældende tager ophold her i landet. Kortvarigt ophold her i landet på grund af ferie eller lignende, anses ikke for ophold i Danmark. Se KSL § 7, stk. 1.

Derfor skal følgende oplysninger fremhæves:

• Spørger og hans hustru vil i forbindelse med deres ophold i Danmark fremleje en helårsbolig i 2-3 år, hvorefter de påtænker at flytte tilbage til X-land.
• Spørger vil udføre arbejde, når han opholder sig i Danmark.

Spørgsmål 1 skal derfor besvares med “Ja".

Vedrørende spørgsmål 2

Det følger af artikel 4, stk. 1, i dobbeltbeskatningsoverenskomsten, at:

I denne overenskomst betyder udtrykket »en person, der er hjemmehørende i en kontraherende stat« enhver person, som i henhold til lovgivningen i denne stat er skattepligtig der på grund af bopæl, hjemsted, selskabsregistrering, ledelsens sæde eller ethvert andet kriterium af lignende karakter, og omfatter også denne stat og enhver dertil hørende politisk underafdeling eller lokal myndighed. Dette udtryk omfatter dog ikke en person, som er skattepligtig i denne stat udelukkende af indkomst fra kilder i denne stat.

(...)

Stk. 3. Hvis en fysisk person efter bestemmelserne i stykke 1 er hjemmehørende i begge de kontraherende stater, skal hans status bestemmes efter følgende regler:

1. Han skal anses for kun at være hjemmehørende i den stat, hvor han har en fast bolig til sin rådighed. Hvis han har en fast bolig til sin rådighed i begge stater, skal han anses for at være hjemmehørende i den stat, med hvilken han har de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser (midtpunkt for sine livsinteresser).
2. Hvis det ikke kan afgøres, i hvilken stat han har midtpunkt for sine livsinteresser, eller hvis han ikke har en fast bolig til sin rådighed i nogen af staterne, skal han anses for kun at være hjemmehørende i den stat, hvor han sædvanligvis har ophold.
3. Hvis han sædvanligvis har ophold i begge stater, eller hvis han ikke har sådant ophold i nogen af dem, skal han anses for kun at være hjemmehørende i den stat, hvor han er statsborger.
4. Hvis han er statsborger i begge stater, eller hvis han ikke er statsborger i nogen af dem, skal de kontraherende staters kompetente myndigheder afgøre spørgsmålet ved gensidig aftale.

I det tilfælde, at spørger skulle anses for at være fuldt skattepligtig i Danmark på baggrund af kildeskattelovens § 1 stk. 1 nr. 1, skal det skattemæssige hjemsted være det land, hvor spørger har de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser (midtpunkt for sine livsinteresser), da spørger vil have helårsbolig til rådighed i begge lande.

Som nævnt i de faktiske omstændigheder har spørger både sin familie (foruden sin hustru) og sin sociale omgangskreds i X-land. Derudover har spørger sine økonomiske forhold i X-land. Spørger har placeret sine økonomiske midler i banker i X-land og har sine forsikringsforhold i X-land. Spørger har ingen personlige eller økonomiske forhold til Danmark. Spørger må derfor anses for at have sine livsinteresser i X-land.

Det skal derudover fremhæves, at spørger og hans hustru påtænker at flytte tilbage til X-land, når hans hustrus arbejdskontrakt udløber.

Spørgsmål 2 skal derfor besvares med “Ja".

Vedrørende spørgsmål 3

Det følger af dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og X-land, artikel 14, stk. 1 og stk. 2, at:

"Stk.1. Medmindre bestemmelserne i artiklerne 15, 17 og 18 medfører andet, kan gage, løn og andre lignende vederlag, som erhverves af en person, der er hjemmehørende i en kontraherende stat, for personligt arbejde, kun beskattes i denne stat, medmindre arbejdet er udført i den anden kontraherende stat. Er arbejdet udført der, kan det vederlag, som erhverves herfor, beskattes i denne anden stat."

"Stk. 2 Uanset bestemmelserne i stykke 1 kan vederlag, som erhverves af en person, der er hjemmehørende i en kontraherende stat, for personligt arbejde udført i den anden kontraherende stat, kun beskattes i den førstnævnte stat, hvis:

1. modtageren opholder sig i den anden stat i en eller flere perioder, der tilsammen ikke overstiger 183 dage i en 12-måneders periode, der begynder eller slutter i det pågældende skatteår, og
2. vederlaget betales af eller for en arbejdsgiver, der ikke er hjemmehørende i den anden stat, og
3. vederlaget ikke påhviler et fast driftssted, som arbejdsgiveren har i den anden stat

Spørger forventer at opholde sig 150 dage om året i Danmark.

Spørgers vederlag betales af en arbejdsgiver, der er hjemmehørende i X-land, og vederlaget kommer fra et fast driftssted, som arbejdsgiveren har i X-land. Det vil således efter vores opfattelse være X-land, som har beskatningsretten til spørgers lønindkomst.

Spørgsmål 3 skal derfor besvares med “Nej".

Skattestyrelsens indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at spørger vil blive fuldt skattepligtig til Danmark efter spørger flytter til Danmark, efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1.

Begrundelse

Spørger har oplyst, at han og hustruen har lejet en lejlighed i Danmark. Spørger har dermed bolig her i landet.

Personer, der har bopæl her i landet, er omfattet af fuld skattepligt, jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1.

Den fulde skattepligt indtræder dog ikke ubetinget ved enhver erhvervelse af bopæl her i landet. Erhverves der bopæl her i landet, uden at der samtidig tages ophold her, indtræder den fulde skattepligt dog først, når der tages ophold her i landet, jf. kildeskattelovens § 7, stk. 1. Som ophold anses ifølge bestemmelsens 2. pkt. ikke kortvarigt ophold her i landet pga. ferie eller lignende.

Efter praksis anses et uafbrudt ophold her i landet af en varighed på mere end 3 måneder regnet fra opholdets begyndelse, eller samlede ophold på i alt mere end 180 dage inden for et tidsrum på 12 måneder, ikke for "kortvarigt ophold på grund af ferie eller lignende", jf. Den juridiske vejledning, afsnit C.F.1.2.2.

Det er oplyst, at spørger forventer at opholde sig 150 dage om året i Danmark, og at spørger planlægger at opholde sig mindre end 3 måneder ad gangen i Danmark.

Ophold under de 3 måneder i sammenhæng, eller 180 dage i alt inden for et tidsrum på 12 måneder, udløser efter praksis ikke skattepligt for personer, medmindre de udøver erhvervsmæssige aktiviteter her i landet.

Således indtræder skattepligten for en person, der varetager et indtægtsgivende erhverv under opholdet her i landet, fordi et sådant ophold ikke er et "kortvarigt ophold på grund af ferie eller lignende."

Som udgangspunkt er enhver form for arbejde uforeneligt med "ferie eller lignende", men når arbejdet her i landet er udtryk for enkelte sporadiske indtægtsgivende aktiviteter, medfører det ikke, at den fulde skattepligt indtræder, trods rådighed over en bolig her.

Det beror på en konkret vurdering, om spørgers erhvervsmæssige aktiviteter her i landet fører til fuld skattepligt efter kildeskatteloven § 1, stk. 1, jf. kildeskatteloven § 7, stk. 1.

Det er oplyst, at spørger løbende vil udføre arbejde for sine arbejdsgivere i X-land, mens han opholder sig i Danmark, og spørger varetager dermed under sine ophold i Danmark indtægtsgivende erhverv, der ikke er af enkeltstående eller sporadisk karakter.

På den baggrund har spørgers ophold her i landet ikke den fornødne karakter af kortvarige ophold på grund af ferie eller lignende, og spørger vil dermed blive fuldt skattepligtig til Danmark, jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, jf. § 7, stk. 1.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Ja".

Spørgsmål 2

I tilfælde af, at spørger bliver fuldt skattepligtig til Danmark, ønskes det bekræftet, at spørgers skattemæssige hjemsted er X-land efter artikel 4 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og X-land.

Begrundelse

Spørgsmålet vedrører en fortolkning af artikel 4 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og X-land. Begrundelsen indeholder Skattestyrelsens og dermed alene Danmarks vurdering af spørgers skattemæssige hjemsted. Såfremt X-land ikke er enig i vurderingen, er det efter artikel 4, stk. 3, litra d, i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og X-land, de kompetente myndigheder i henholdsvis Danmark og X-land, der skal forhandle herom.

Vurderingen af skattemæssigt hjemsted efter artikel 4 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og X-land forudsætter i henhold til artiklens stk. 1, litra a, at spørger er fuldt skattepligtig til både Danmark og X-land efter begge landes interne regler.

Spørger har bolig til rådighed i Danmark og er fuldt skattepligtig til Danmark ifølge kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1 og § 7, stk. 1, jf. besvarelsen af spørgsmål 1. Videre er det oplyst, at spørger har en bolig hos sine forældre i X-land, og at spørger anses for at være fuldt skattepligtig til X-land efter X-lands regler herom. Der foreligger således en situation med dobbeltdomicil.

Efter artikel 4, stk. 3, i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og X-land, følger det, at hvis en fysisk person anses for at være hjemmehørende i begge stater, bestemmes personens status efter følgende regler:

a)      personen skal anses for at være hjemmehørende i den stat, i hvilken personen har en fast bolig til sin rådighed; hvis personen har en fast bolig til sin rådighed i begge stater, skal personen anses for at være hjemmehørende i den stat, med hvilken personen har de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser (midtpunkt for sine livsinteresser);

b)      hvis det ikke kan afgøres, i hvilken stat personen har midtpunkt for sine livsinteresser, eller hvis personen ikke har en fast bolig til sin rådighed i nogen af staterne, skal personen anses for at være hjemmehørende i den stat, i hvilken personen sædvanligvis har ophold;

c)      vis personen sædvanligvis har ophold i begge stater, eller hvis personen ikke har sådant ophold i nogen af dem, skal personen anses for at være hjemmehørende i den stat, i hvilken personen er statsborger;

d)      hvis personen er statsborger i begge stater, eller hvis personen ikke er statsborger i nogen af dem, skal de kompetente myndigheder i de kontraherende stater afgøre spørgsmålet ved gensidig aftale.

Der er tale om en prioriteret orden.

Efter artikel 4, stk. 3, litra a), skal spørger anses for at være hjemmehørende i den stat, hvor han har en fast bolig til sin rådighed. Da spørger er fuldt skattepligtig til begge stater og har fast bolig til rådighed i begge stater, anses spørger for at være skattemæssigt hjemmehørende i den stat, med hvilken han har de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser (midtpunkt for sine livsinteresser).

Artikel 4 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og X-land fortolkes i overensstemmelse med OECD-modellen. Se Den juridiske vejledning, afsnit C.F.8.2.2.4.1.2.

Det fremgår af kommentar 10 til OECD-modellen, artikel 4, at for at løse konflikten om skattemæssigt hjemsted, skal der fastsættes særlige regler, som giver tilknytningen til den ene stat forrang frem for tilknytningen til den anden stat. Forrangskriteriet skal være af en sådan beskaffenhed, at der ikke kan være tvivl om, at den pågældende person kun opfylder det i én stat, og det skal samtidig afspejle en sådan tilknytning, at det opleves som naturligt, at beskatningsretten tilfalder netop denne stat.

Videre følger det af kommentar 15 til OECD-modellen, artikel 4, at når en fysisk person har fast bolig i begge kontraherende stater, er det nødvendigt at se på de faktiske forhold for at fastslå, med hvilken af de to kontraherende stater han har de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser. Der skal således tages hensyn til hans familie og sociale forhold, hans beskæftigelse, hans politiske, kulturelle eller andre aktiviteter, hans forretningssted, det sted, hvorfra han administrerer sine aktiver osv. Omstændighederne skal bedømmes som et hele, men det er ikke desto mindre åbenbart, at overvejelser grundet på den fysiske persons egne handlinger skal ofres særlig opmærksomhed. Hvis en person, som har en bolig i en stat, etablerer en anden bolig i den anden stat og bibeholder den første bolig, kan det faktum, at vedkommende bibeholder den første bolig i de omgivelser, hvor vedkommende altid har boet, hvor vedkommende har arbejdet, og hvor vedkommende har sin familie og ejendele, sammen med andre elementer bidrage til at vise, at vedkommende har bevaret centrum for sine livsinteresser i den første stat.

For så vidt angår spørgers personlige interesser, er det oplyst, at spørgers fortsatte tilværelse, familieforhold (på nær hustruen), venner og øvrige personlige interesser er i X-land. Dog har spørgers boligsituation i X-land ændret sig i forbindelse med tilflytningen til Danmark, således, at spørger ikke længere har egen lejlighed i X-land, men opholder sig hos sine forældre, når han er i X-land. Spørgers eneste personlige interesse i Danmark er hans hustru.

For så vidt angår spørgers økonomiske interesser, er det oplyst, at spørger alene har indtægter fra X-land. Dertil har han en pensionsopsparing i X-land. Spørger har således ingen økonomiske interesser i Danmark.

Skattestyrelsen har ved besvarelsen af spørgsmålet lagt vægt på det oplyste om, at spørger og hans hustru har lejet en lejlighed i Danmark med en tidsbegrænset kontrakt på 3 år, at de påtænker at forlade Danmark og flytte tilbage til X-land, når hustruens arbejdskontrakt i Danmark udløber, og at de forventer at opholde sig i Danmark i de næste 2-3 år.

Spørgerens ophold i Danmark er alene begrundet i, at hustruen har fået arbejde i Danmark i en tidsbegrænset periode. Opholdet i Danmark anses dermed for midlertidigt.

Skattestyrelsen finder på denne baggrund, at spørgers ophold i Danmark ikke er udtryk for et længerevarende tilknytningsforhold her til landet.

På baggrund af en samlet konkret vurdering af spørgers personlige og økonomiske interesser, er det Skattestyrelsens opfattelse, at spørger skal anses for at være skattemæssigt hjemmehørende i X-land, idet spørger har de stærkeste personlige og økonomiske interesser (midtpunkt for sine livsinteresser) i X-land, jf. artikel 4, stk. 3, litra a, i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og X-land.

Danmark bliver dermed alene kildeland ved fordeling af beskatningsretten efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og X-land.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 2 besvares med "Ja".

Spørgsmål 3

Det ønskes bekræftet, at Danmark har beskatningsretten til spørgers lønindkomst fra arbejde udført i Danmark.

Begrundelse

Besvarelsen af spørgsmål 1 og 2 lægges til grund ved besvarelsen af spørgsmål 3.

Efter artikel 14, stk. 1, i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og X-land, beskattes løn for arbejde i et tjenesteforhold i den stat, hvor personen er skattemæssigt hjemmehørende, medmindre arbejdet er udført i den anden stat. Er arbejdet udført der, kan lønnen beskattes i denne anden stat.

Imidlertid følger det af artikel 14, stk. 2, at løn for arbejde i tjenesteforhold udført i den anden stat, kun kan beskattes i den stat, hvor personen er hjemmehørende, såfremt:

a)      modtageren opholder sig i den anden stat i en eller flere perioder, der tilsammen ikke overstiger 183 dage i en 12-måneders periode, der begynder eller slutter i det pågældende skatteår, og

b)      vederlaget betales af eller for en arbejdsgiver, der ikke er hjemmehørende i den anden stat, og

c)      vederlaget ikke påhviler et fast driftssted, som arbejdsgiveren har i den anden stat.

På baggrund af det oplyste om, at spørgers to arbejdsgivere fra X-land ingen relationer eller aktiviteter har i Danmark, forudsættes det ved besvarelsen af dette spørgsmål, at ingen af spørgers arbejdsgivere fra X-land har fast driftssted i Danmark, og at der ikke er involveret danske virksomheder i spørgers arbejde i Danmark.

Videre er det oplyst, at spørger ikke forventer at opholde sig i Danmark i mere end 183 dage tilsammen inden for enhver 12-måneders periode.

Det er på den baggrund Skattestyrelsens opfattelse, at X-land har beskatningsretten til spørgers løn for arbejde udført i Danmark, jf. artikel 14, stk. 2, litra a-c, i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og X-land.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 3 besvares med "Nej".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Lovgrundlag, forarbejder og praksis

Spørgsmål 1

Lovgrundlag

Uddrag af kildeskatteloven

§ 1. Pligt til at svare indkomstskat til staten i overensstemmelse med reglerne i denne lov påhviler:

1.      Personer der har bopæl her i landet

(…)

§ 7, stk. 1. For en person, der erhverver bopæl her i landet uden samtidig at tage ophold her, indtræder skattepligt i henhold til bestemmelsen i § 1, stk. 1, nr. 1, først, når han tager ophold her i landet. Som sådant ophold anses ikke kortvarigt ophold her i landet på grund af ferie eller lignende. (…)

(…)

Praksis

Uddrag af Den juridiske vejledning 2022-1, afsnit C.F.1.2.2.

Regel

For en person, der erhverver bopæl her i landet uden samtidig at tage ophold her, indtræder den fulde skattepligt først, når den pågældende tager ophold her i landet. Kortvarigt ophold her i landet på grund af ferie eller lignende, anses ikke for ophold i Danmark. Se KSL § 7, stk. 1.

Det er denne regel, der afgør spørgsmålet om skattepligtens indtræden, når en person råder over en helårsbolig. Skattepligten indtræder således ikke kun fordi, den pågældende fx har de stærkeste personlige relationer til Danmark.

Efter bestemmelsen indtræder skattepligten ved en kombination af bopæl og ophold her i landet. I praksis er erhvervelse af bopæl som udgangspunkt ensbetydende med, at den pågældende eller dennes ægtefælle har købt eller lejet sig en bolig her i landet. Men den pågældende kan også have erhvervet bopæl her i landet ved at bo hos forældre mv.

(…)

Absolutte grænser for opholdets længde 

Skattepligten indtræder ikke ved et kortvarigt ophold på grund af ferie eller lignende.

Efter praksis anses et uafbrudt ophold her i landet af en varighed på mere end 3 måneder, eller samlede ophold på i alt mere end 180 dage inden for et tidsrum på 12 måneder, ikke for "kortvarigt ophold på grund af ferie eller lignende". Se skd.1972.21.139.

Overstiger opholdets længde disse grænser, indtræder skattepligten på det tidspunkt, hvor personen tager ophold her. Se KSL § 7, stk. 1.

Ved beregning af opholdets varighed her i landet medregnes rejsedage ("brudte døgn") som hele dage.

Ophold under de 3 måneder, eller 180 dage, udløser efter praksis ikke skattepligt for personer, medmindre de udøver erhvervsmæssige aktiviteter her i landet. Se nedenfor.

Erhvervsmæssig beskæftigelse

Der skal foretages en konkret vurdering af, om opholdet har det fornødne præg af ferie eller lignende.

Hvis personen varetager et indtægtsgivende erhverv under opholdet her i landet, indtræder skattepligten som udgangspunkt, fordi et sådant ophold ikke er et "kortvarigt ophold på grund af ferie eller lignende".

Det gælder uanset om den pågældende udøver sit erhverv som fx lønmodtager, selvstændig erhvervsdrivende eller bestyrelsesmedlem.

(…)

Som udgangspunkt er enhver form for arbejde uforeneligt med "ferie eller lignende", men når arbejdet her i landet er udtryk for enkeltstående og sporadiske indtægtsindtægtsgivende aktiviteter, medfører de ikke, at den fulde skattepligt indtræder, trods rådighed over en bolig her.

Spørgsmål 2

Lovgrundlag

Uddrag af dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og X-land

Artikel 4

Skattemæssigt hjemsted

1. I denne overenskomst betyder udtrykket »en person, der er hjemmehørende i en kontraherende stat« enhver person, som i henhold til lovgivningen i denne stat er skattepligtig der på grund af bopæl, hjemsted, selskabsregistrering, ledelsens sæde eller ethvert andet kriterium af lignende karakter, og omfatter også denne stat og enhver dertil hørende politisk underafdeling eller lokal myndighed. Dette udtryk omfatter dog ikke en person, som er skattepligtig i denne stat udelukkende af indkomst fra kilder i denne stat.

(…)

3. Hvis en fysisk person efter bestemmelserne i stykke 1 er hjemmehørende i begge de kontraherende stater, skal hans status bestemmes efter følgende regler:

a)      Han skal anses for kun at være hjemmehørende i den stat, hvor han har en fast bolig til sin rådighed. Hvis han har en fast bolig til sin rådighed i begge stater, skal han anses for at være hjemmehørende i den stat, med hvilken han har de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser (midtpunkt for sine livsinteresser).

b)      Hvis det ikke kan afgøres, i hvilken stat han har midtpunkt for sine livsinteresser, eller hvis han ikke har en fast bolig til sin rådighed i nogen af staterne, skal han anses for kun at være hjemmehørende i den stat, hvor han sædvanligvis har ophold.

c)      Hvis han sædvanligvis har ophold i begge stater, eller hvis han ikke har sådant ophold i nogen af dem, skal han anses for kun at være hjemmehørende i den stat, hvor han er statsborger.

d)      Hvis han er statsborger i begge stater, eller hvis han ikke er statsborger i nogen af dem, skal de kontraherende staters kompetente myndigheder afgøre spørgsmålet ved gensidig aftale.

(…)

Praksis

Uddrag af OECD’s kommentarer til artikel 4 (2017)

10. For at løse denne konflikt skal der fastsættes særlige regler, som giver tilknytningen til den ene stat forrang frem for tilknytningen til den anden stat. Så vidt muligt skal forrangskriteriet være af en sådan beskaffenhed, at der ikke kan være tvivl om, at den pågældende person kun opfylder det i én stat, og det skal samtidig afspejle en sådan tilknytning, at det opleves som naturligt, at beskatningsretten tilfalder netop denne stat. (…)

15. Hvis den fysiske person har en fast bolig i begge kontraherende stater, er det nødvendigt at se på de faktiske forhold for at fastslå, med hvilken af de to stater vedkommende har de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser. Der skal således tages hensyn til vedkommendes familie og sociale forhold, vedkommendes beskæftigelse, vedkommendes politiske, kulturelle eller andre aktiviteter, vedkommendes forretningssted, det sted, hvorfra vedkommende administrerer sine aktiver osv. Omstændighederne skal bedømmes som et hele, men det er ikke desto mindre åbenbart, at overvejelser med udgangspunkt i den fysiske persons egne handlinger skal ofres særlig opmærksomhed. Hvis en person, som har en bolig i en stat, etablerer en anden bolig i den anden stat og bibeholder den første bolig, kan det faktum, at vedkommende bibeholder den første bolig i de omgivelser, hvor vedkommende altid har boet, hvor vedkommende har arbejdet, og hvor vedkommende har sin familie og ejendele, sammen med andre elementer bidrage til at vise, at vedkommende har bevaret centrum for sine livsinteresser i den første stat.

Uddrag af Den juridiske vejledning 2022-1, afsnit C.F.8.2.2.4.1.2

Dobbeltdomicil

En fysisk person kan godt være fuldt skattepligtig til, og dermed hjemmehørende, i to (eller flere) lande på én gang. Dette kaldes dobbeltdomicil. Modeloverenskomsten er imidlertid opbygget sådan, at kun ét af landene kan være bopælsland i overenskomstens forstand. Det andet land skal være kildeland i overenskomstens forstand. Se afsnit C.F.8.2.2.4.1.1.

Hjemmehørende efter modeloverenskomsten

Modeloverenskomsten indeholder regler, der skal gøre det muligt at afgøre, hvor en fysisk person med dobbeltdomicil skal anses for hjemmehørende i overenskomstens forstand. Se modeloverenskomstens artikel 4, stk. 2.

Dette stykke vedrører det tilfælde, hvor en fysisk person i henhold til bestemmelsen i stk. 1 er hjemmehørende i begge kontraherende stater.

For at løse denne konflikt skal der fastsættes særlige regler, som giver tilknytningen til den ene stat forrang frem for tilknytningen til den anden stat. Så vidt muligt skal forrangskriteriet være af en sådan beskaffenhed, at der ikke kan være tvivl om, at den pågældende person kun opfylder det i én stat, og det skal samtidig afspejle en sådan tilknytning, at det opleves som naturligt, at beskatningsretten tilfalder netop denne stat. Se punkt 9 og 10 i kommentaren til modeloverenskomstens artikel 4.

Modeloverenskomstens regelsæt består af fire regler:

• Regel nr. 1: Fast bolig til rådighed, og hvis der er fast bolig i begge lande, hvor den pågældende har stærkeste personlige og økonomiske forbindelser (centrum for livsinteresser)
• Regel nr. 2: Sædvanligt ophold
• Regel nr. 3: Statsborgerskab
• Regel nr. 4: Gensidig aftale mellem de kompetente myndigheder.

Reglerne anvendes sådan, at alle sager forsøges først afgjort efter regel nr. 1.

Hvis det ikke kan afgøres, hvor den pågældende er hjemmehørende ud fra fast bolig og centrum for livsinteresser (regel nr. 1), skal det vurderes, hvor den pågældende sædvanligvis opholder sig (regel nr. 2).

Kan det ikke ud fra dette afgøres, hvor den pågældende er hjemmehørende, træffes afgørelsen på baggrund af statsborgerskab (regel nr. 3).

Er den pågældende statsborger i begge eller ingen af de pågældende lande træffes afgørelsen efter gensidig aftale mellem de kompetente myndigheder (regel nr. 4).

(…)

Regel nr. 1: Fast bolig til rådighed og centrum for livsinteresser

En fysisk person med dobbeltdomicil anses i modeloverenskomstens forstand for hjemmehørende i det land, hvor han eller hun har en fast bolig til rådighed. Se modeloverenskomstens artikel 4, stk. 2, litra a, 1. led.

En fysisk person med dobbeltdomicil, der har en fast bolig til rådighed i begge lande, anses i modeloverenskomstens forstand for hjemmehørende i det land, hvor han eller hun har de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser. Dette kaldes også centrum for livsinteresser.

I den forbindelse lægges der vægt på:

• hvor personen har sin familie (og øvrige sociale tilknytning)
• hvor personen har sin politiske, kulturelle tilknytning eller andre aktiviteter
• hvor personen har sit forretningssted, det sted hvorfra personen administrerer sine aktiviteter osv.

Omstændighederne skal bedømmes ud fra en helhed. Den omstændighed, at personen bibeholder sin bolig i det land, hvor han altid har boet, hvor han har arbejdet, og hvor han har sin familie og ejendele, kan sammen med andre elementer skabe en formodning for, at han har bevaret midtpunkt for sine livsinteresser i dette land.

Se modeloverenskomstens artikel 4, stk. 2, litra a, 2. led.

(…)

Modeloverenskomstens boligbegreb

Modeloverenskomsten har et andet boligbegreb end det, der anvendes i dansk ret.

Efter modeloverenskomsten har en person fast bolig til rådighed, hvis personen ejer eller råder over en bolig af vedvarende karakter. Efter dansk ret vil et luksussommerhus uden tilladelse til helårsbeboelse som udgangspunkt ikke blive anset for at udgøre en fast bolig. Modeloverenskomsten lægger derimod kun vægt på, om boligen rent faktisk kan benyttes permanent. Se punkt 13 i kommentaren til modeloverenskomstens artikel 4.

Omvendt anses boligen ikke for at være til rådighed for personen i modeloverenskomstens forstand, hvis personen eksempelvis udlejer sin ejerbolig og effektivt overlader boligen til en uafhængig part, således at personen ikke længere har adgang til den og mulighed for at opholde sig der. Se punkt 13 i kommentaren til modeloverenskomstens artikel 4.

Efter KSL § 1, stk. 1, nr. 1 er bopælen derimod som udgangspunkt bevaret.

(…)

SKM2020.268.SR

Spørger var fuldt skattepligtig i Sverige, hvor han havde bolig. Spørger havde også været fuldt skattepligtig til Danmark siden 1. januar 2020, idet han lejede en lejlighed her for at kunne varetage sit arbejde som konsulent ved G1.

Efter det oplyste ville spørger således have en helårsbolig til rådighed i begge stater. Derfor skulle han anses for værende hjemmehørende i den stat, hvor han havde midtpunkt for sine livsinteresser, jf. dobbeltbeskatningsoverenskomsten ("DBO") mellem Danmark og Sverige (Norden), artikel 4, stk. 2, litra a).

Spørgeren havde sine væsentligste personlige forbindelser til Sverige, hvor han havde familie, vennekreds og fritidsinteresser. Hans eneste forbindelse til Danmark var jobbet, som var et vikariat, der var tidsbegrænset til 1 år.

Skatterådet fandt på denne baggrund, at spørgeren havde midtpunktet for sine livinteresser i Sverige. Derfor måtte han anses for skattemæssigt hjemmehørende i Sverige.

SKM2019.420.SR

Spørger var polak og havde hus og familie i Polen, hvor han havde boet det meste af sit liv. Spørger havde fået job hos G i Danmark i en kortere årrække, og havde i forbindelse med ansættelsen fået en lejlighed stillet til rådighed her i landet.

Skatterådet bekræftede, at spørger i forbindelse med påbegyndelse af opholdet i Danmark og ansættelsen hos G indtrådte i fuld dansk skattepligt, jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1.

Skatterådet bekræftede, at spørger skulle anses for at være skattemæssigt hjemmehørende i Polen, jf. artikel 4, stk. 2, litra a) (midtpunkt for sine livsinteresser) i dobbeltbeskatningsaftalen mellem Polen og Danmark. Skatterådet lagde i den forbindelse bl.a. vægt på, at opholdet i Danmark var midlertidigt, da spørger som oplyst ville arbejde for G i en kortere årrække.

Spørgsmål 3

Lovgrundlag

Uddrag af dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og X-land

Artikel 14

Indkomst fra personligt arbejde i ansættelsesforhold

1. Medmindre bestemmelserne i artiklerne 15, 17 og 18 medfører andet, kan gage, løn og andre lignende vederlag, som erhverves af en person, der er hjemmehørende i en kontraherende stat, for personligt arbejde, kun beskattes i denne stat, medmindre arbejdet er udført i den anden kontraherende stat. Er arbejdet udført der, kan det vederlag, som erhverves herfor, beskattes i denne anden stat.

2. Uanset bestemmelserne i stykke 1 kan vederlag, som erhverves af en person, der er hjemmehørende i en kontraherende stat, for personligt arbejde udført i den anden kontraherende stat, kun beskattes i den førstnævnte stat, hvis:

a)      modtageren opholder sig i den anden stat i en eller flere perioder, der tilsammen ikke overstiger 183 dage i en 12-måneders periode, der begynder eller slutter i det pågældende skatteår, og

b)      vederlaget betales af eller for en arbejdsgiver, der ikke er hjemmehørende i den anden stat, og

c)      vederlaget ikke påhviler et fast driftssted, som arbejdsgiveren har i den anden stat.

(…)