Parter

A

(v/adv. Michael Amstrup)

Mod

Skatteministeriet

(v/Kammeradvokaten v/adv. Bodil Søes Petersen)

Afsagt af Byretsdommer

Thomas Verner Jørgensen (kst.)

Sagens baggrund og parternes påstande

Sagen er anlagt den 17. juli 2018. Sagen drejer sig om, hvorvidt sagsøger skal beskattes af en række bankoverførsler fra en udenlandsk konto til sagsøgers danske kontoer i årene 2005 til 2009, samt om han skal beskattes af et beløb anvendt til køb af en spansk ejendom i 2003 til færdiggørelse i 2006.

Sagsøgeren, A, har fremsat følgende endelige påstande:

Principalt:

Sagsøger personlige indkomst for 2005 nedsættes med 60.000 kr.

Sagsøger personlige indkomst for 2006 nedsættes med 1.198.396 kr.

Sagsøger personlige indkomst for 2008 nedsættes med 35.000 kr.

Sagsøger personlige indkomst for 2009 nedsættes med 154.800 kr.

Overfor sagsøgtes principale påstand i duplikken vedrørende beløb overført til sagsøger fra G1 ltd. påstås frifindelse.

Sagsøgte, Skatteministeriet, har fremsat følgende endelige påstande:

Principale påstande:

For så vidt angår beløb overført til sagsøgeren fra G1 ltd.:

Sagsøgerens aktieindkomst for indkomstårene 2005, 2006, 2008 og 2009 forhøjes med henholdsvis 60.000 kr., 60.000 kr., 35.000 kr. og 154.800 kr. samtidig med, at hans personlige indkomst nedsættes med de tilsvarende beløb for de nævnte indkomstår.

For så vidt angår midler anvendt i 2006 til køb af ejendom i Spanien:

Frifindelse.

Subsidiær påstand:

Frifindelse.

Dommen indeholder ikke en fuldstændig sagsfremstilling, jf. retsplejelovens § 218 a.

Oplysningerne i sagen

Landsskatteretten traf den 20. april 2018 afgørelse vedrørende A’s klage over SKATs afgørelse af den 26. marts 2015.

I Landsskatterettens afgørelse er anført b.la.:

"……..

Klagepunkt	SKATS afgørelse	Klagerens opfattelse	Landsskatterettens afgørelse
2005
Aktieindkomst
Udbytte	60.000 kr.	0 kr.	0 kr.
Skattepligtig indkomst
	0 kr.	22.154 kr.	0 kr.
Fradrag for kost og logi Personlig indkomst Indsætninger	0 kr.	0 kr.	60.000 kr.
2006 Aktieindkomst Udbytte	60.000 kr.	0 kr.	0 kr.
Personlig indkomst Indsætninger	0 kr.	0 kr.	60.000 kr.
2008 Aktieindkomst Udbytte	35.000 kr.	0 kr.	0 kr.
Personlig indkomst Indsætninger	0 kr.	0 kr.	35.000 kr.
2009 Aktieindkomst Udbytte	154.800 kr.	0 kr.	0 kr.
Personlig indkomst Indsætninger	0 kr.	0 kr.	154.800 kr.

Møde mv.

Der har været afholdt møde mellem klagerens repræsentant og Skatteankestyrelsens sagsbehandler, ligesom han har haft lejlighed til at udtale sig på et retsmøde for Landsskatterettens retsmedlemmer.

Faktiske oplysninger

Indsætninger

SKAT har den 14. januar 2013 modtaget oplysninger gennem Money Transferprojektet, hvoraf fremgår, at der har været følgende indsætninger på klagerens konto i F1-bank:

Dato	Beløb	Udenlandsk kundeoplysning
10.11.2005	60.000,00	G1 ltd.
11.04.2006	60.000,00	G1 ltd.

Det fremgår desuden af oplysninger gennem Money Transfer-projektet, at der har været følgende indsætninger på klagerens konto i F2-bank.

19.11.2008	35.000,00	G1 ltd.
27.01.2009	29.900,00	G1 ltd.
04.03.2009	30.000,00	G1 ltd.
08.06.2009	19.900,00	G1 ltd.
05.10.2009	40.000,00	G1 ltd.
27.11.2009	35.000,00	G1 ltd.

Det fremgår af oplysningerne fra Money Transfer-projektet, at indsætningerne stammer fra en konto F3-bank, Gibraltar, tilhørende G1 ltd, Y1-land. Der er fremlagt stiftelsesdokument for G1 ltd. Det fremgår heraf, at selskabet er stiftet af klageren den 24. september 2004 og har selskabsnummer 36.597. Der er ikke udarbejdet årsregnskab for G1 ltd. Selskabet har, efter det oplyste, været anvendt som et åbent depot af klageren.

Der er fremlagt korrespondance mellem F3-bank, Gibraltar, og de gibraltarske myndigheder. Det fremgår af korrespondancen, at klageren indtil den 18. august 2005 havde en personlig konto i F3-bank, Gibraltar, mens G1 ltd havde en konto i samme bank, der er lukket den 19. oktober 2010. Der er ikke fremlagt kontoudtog for klagerens eller selskabets konto i F3-bank, Gibraltar.

Klageren har selvangivet udenlandsk indkomst med 0 kr. for 2004, 108.917 kr. i 2005 og 279.670 kr. i 2006.

Fradrag for kost og logi

Der er fremlagt ansættelseskontrakt mellem klageren og G2 ltd af 4. april 2005. Det fremgår af kontraktens punkt 2, at ansættelsen skulle påbegyndes den 4. april 2005 med arbejdssted hos G3, Pakistan. Ifølge kontraktens punkt 6.2. er der aftalt en månedsløn på 13.720,00 USD og yderligere 2.300,00 USD til at dække udgifter til bil og indkvartering. Det fremgår videre af kontraktens punkt 15, at ansættelsen vil ophøre automatisk ved udgangen af den måned, hvori klageren er fyldt 65 år.

Der er fremlagt ansættelseskontrakt mellem klageren og G4 af 26. april 2006. Det fremgår heraf, at klageren har været projektansat hos G5 med arbejdssted i Y2-by, Egypten. Ifølge aftalens punkt 1 løb ansættelsen fra den 26. april 2006 til 30. juni 2006 med mulighed for forlængelse. Det fremgår af aftalens punkt 6, at såfremt ansættelsen forlænges, vil lønnen udgøre 400,00 EUR pr. arbejdsdag. Ifølge punkt 6 er det aftalt, at lønnen bliver indsat på en konto hos F3-bank, Gibraltar.

Der er fremlagt ansættelseskontrakt mellem klageren og G4 af 31. oktober 2006. Det fremgår heraf, at klageren har været projektansat hos G5 med arbejdssted i Y2-by, Egypten. Ifølge aftalens punkt 1, løb ansættelsen fra den 31. oktober 2006 til 22. december 2006. Det fremgår af aftalens punkt 6, at såfremt ansættelsen forlænges, vil lønnen udgøre 350,00 EUR pr. arbejdsdag. Ifølge punkt 6 er det aftalt, at lønnen bliver indsat på en konto hos F1-bank, Danmark.

Der er fremlagt pas og visum for klageren. Det fremgår af klagerens pas, at han har opholdt sig i Pakistan i perioderne fra den 13. december 2004 til 19. december 2004, fra den 30. december 2004 til 31. januar 2005 og fra den 4. april 2005 til 11. maj 2005.

SKAT har ved skrivelse af 10. marts 2014, 3. april 2014, 28. april 2014, 28. juli 2014 og 8. september 2014 indkaldt materiale. Ved den sidste materialeindkaldelse blev der givet en frist til den 26. september 2014. Der er udsendt agterskrivelse den 28. november 2014. SKAT har den 20. januar 2015 modtaget bemærkninger fra klagerens repræsentant. Den 16. februar 2015 anmodede repræsentanten om fristforlængelse med 4 uger, hvilket SKAT imødekom. Der er udsendt afgørelse den 26. marts 2015.

SKATs afgørelse

SKAT har forhøjet klagerens aktieindkomst med 60.000 kr. for indkomståret 2005, 60.000 kr. for 2006, 35.000 kr. for 2008 og 154.800 kr. for 2009.

SKAT har desuden nægtet klageren fradrag pa 22.154 kr. for kost og logi i den skattepligtige indkomst for indkomståret 2005.

Som begrundelse, er anført:

"2. Ligningsmæssigt fradrag

(...)

2.3. SKATs endelig afgørelse

Ved arbejde i udlandet kan der indrømmes fradrag for kost og logi mv. efter de samme regler som gælder ved arbejde i Danmark jfr. Ligningsvejledningen D.B.2. hvilket også understreges af landsskatteretsafgørelse af 20. december 2005 offentliggjort som SKM2006.161.LSR/TfS2006.403 hvor der var tale om arbejde i Sverige.

Da der af ansættelseskontrakten af 4. april 2005 med G2 ltd fremgår der ikke er tale om en midlertidig ansættelse kan der ikke gives fradrag for opholdsudgifter efter reglerne i Ligningslovens § 9A. Af kontrakten fremgår ligeledes intet omkring prøveperiode.

Midlertidigheden skal være aftalt eller stå klart allerede ved ansættelsesforholdets begyndelse. Lønmodtagerens subjektive indstilling til varighed bliver ikke tillagt vægt.

Der kan således ikke godkendes ligningsmæssigt fradrag som anført.

(...)

3. G1 ltd.

(...)

3.4. SKATs bemærkninger og begrundelse til forslag af 28. november 2014

Da A ud fra de foreliggende oplysninger ejer G1 ltd. er overførslerne derfra til A anset som udbytte jfr. Ligningslovens § 16 A, hvorfor aktieindkomsten forhøjes med kr. 60.000 i 2005, kr. 60.000 i 2006, kr. 35.000 i 2008 og kr. 154.800 i 2009.

3.6. SKATs endelige afgørelse

Efter modtagelse af rådgivers brev af 20. januar 2015 er der i mail af 11. februar 2015 anmodet om: "Vil gerne have en nærmere redegørelse for det du anfører omkring G4 om det er et Gibraltarselskab Off Shore som ikke skal betragtes som et selvstændig skattesubjekt, og i hvilken forbindelse jeg skal tage stilling til det anførte. Ud fra mine oplysninger er der tale om et norsk selskab som A har indgået kontrakter med i forbindelse med hans arbejde i udlandet.

M.h.t. G1 ltd. bedes du dokumentere påstanden om at dette selskab ikke skal anses for et selvstændigt skattesubjekt. Herudover bedes dokumenteret at grundkapitalen var tilstede ved A’s tilflytning til Danmark 2001, og at de penge som efterfølgende er indgået er blevet beskattet. Der bedes bl.a. indsendes kopi af kontoudtog som jeg har efterspurgt i breve af 3. april 2014, 28. april 2014, 28. juli 2014 og 8. september 2014."

Hvorvidt et selskab skal anses som en skatteretlig nullitet afgøres ud fra en konkret vurdering af det enkelte selskab. Da der ikke indsendt dokumentation til at afgøre hvorvidt G1 ltd. skal anses som en skatteretlig nullitet fastholdes forslaget."

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at klageren tilkendes fradrag på 22.154 kr. for kost og logi i den skattepligtige indkomst for indkomståret 2005.

Klagerens repræsentant har desuden nedlagt påstand om, at klagerens aktieindkomst nedsættes med 60.000 kr. for indkomståret 2005, 60.000 kr. for 2006, 35.000 kr. for 2008 og 154.800 kr. for 2009.

Til støtte herfor, er gjort gældende:

"Vedlagte afgørelse af 26/3 2015 påklages på følgende punkter.

Nægtelse af ligningsmæssige fradrag for indkomståret 2005 på kr. 22.154, idet arbejdsstedet er midlertidigt, alene som følge af dets karakter (opstilling af mobilmaster) hvilket dokumenteres med den kortvarige periode, der er søgt visum for.

Beløbene på 60.000 kr., 60.000 kr., 35.000 kr. og 154.800 kr. som SKAT benævner udbytte er ikke udbytte, da SKAT ikke anerkender F3-banks Y1-landselskaber, der afløste de gamle offshore Gibraltarselskaber. Det bemærkes, at nægtelsen af selvstændig skattesubjekt bl.a. skyldes, at disse selskaber ikke udfærdiger regnskab."

SKATs udtalelse

SKAT har udtalt følgende til klagen:

"SKAT har truffet afgørelse den 26. marts 2015. Rådgiver IF sender ved mail af 28. maj 2015 dokumenter vedrørende G1 ltd (samme dokumenter som rådgiver har vedlagt som bilag til klagen) med følgende kommentarer "Der vedlægges papirerne fra G1 ltd. modtaget d.d. Vi gentager, at SKAT aldrig har godkendt Y1-landselskaber og alene betragter dem som åbne depoter." SKAT har ved mail af 6. august 2015 forespurgt om mailen skulle anses som en anmodning om genoptagelse af afgørelsen, hvilket afvises af rådgiver ved mail af 7. august 2015. (Se bilag 7)

SKAT er af den opfattelse, at de indsendte dokumenter alene ikke dokumenterer, at der er tale om et transparent selskab, hvorfor afgørelsen fastholdes.

Såfremt et selskab skal anses for transparent, skal dette afgøres ud fra en konkret vurdering af selskabets forhold. Der er ikke modtaget den fornødne dokumentation for G1 ltd. til at kunne anse selskabet for transparent/en skatteretlig nullitet.

SKAT har forespurgt skattemyndighederne i Gibraltar omkring oplysninger for både A og G1 ltd for at kunne fastslå om selskabet skulle anses for transparent. Der er desværre ikke modtaget brugbar dokumentation i forbindelse med svaret. (Bilagene 5 og 6)

I forbindelse med sagsbehandlingen har SKAT anmodet om følgende dokumentation for G1 ltd. og der er modtaget følgende svar:

Indkaldelsesbrev af 10. marts	Dokumentation og redegørelse for indsætninger fra G1 Ltd.
Svar i mail fra A af 1. april 2014	"Jeg oprettede G1 ltd. I forbindelse med de forskellige kontraktansættelser i udlandet, og overførslerne er foretaget efter min hjemvendelse til DK. Jeg tjente pengene, men jeg arbejdede og boede i udlandet, og efterfølgende overført dem til DK efter behov. Kontoen og firmaet er for længst nedlagt (efter sidste overførsel i november 2009)"
Indkaldelse af yderligere oplysninger 3. april 2014	*Stiftelsespapirer og dokumentation for hvornår selskabet er løst *Redegørelse for aktiviteten i selskabet *Regnskaber for selskabet for perioden 2004 til opløsning *Bankkontoudtog for selskabet for perioden 2004 til opløsning
Svar i mail fra A af 27. april 2014	"Stiftelsespapirer for G1 ltd. har jeg ikke, men jeg vedhæfter dokumentation for opløsning af selskabet. Selskabet blev oprettet gennem F3-bank, og jeg har ikke længere adgang til de oplysninger, som du beder om. Der var intet krav om årsregnskab, og der har derfor aldrig udarbejdet noget. I kontraktperioderne har jeg enten været skrevet ud af landet eller være ude af landet i længere tid end 6 mdr. af gangen. Samtidig har jeg ikke ejet noget og har derfor ikke været skattepligtig i DK."
Indkaldelse af yderligere oplysninger 28. april 2014	*Redegørelse for aktiviteten i selskabet jf. brev af 3. april 2014 *Bankkontoudtog for selskabets konti for perioden 2004 til kontiene lukkes jf. brev af 3. april 2014. Kontoudtogene kan rekvireres hos F3-bank i Gibraltar
Rykkerskrivelse af 28. juli 2014	*Redegørelse for aktiviteten i selskabet jf. brev af 3. april 2014 *Bankkontoudtog for selskabets konti for perioden 2004 til kontiene lukkes jf. brev af 3. april 2014. Kontoudtogene kan rekvireres hos F3-bank i Gibraltar
Rykkerskrivelse af 8. september 2014	*Redegørelse for aktiviteten i selskabet jf. brev af 3. april 2014 *Bankkontoudtog for selskabets konti for perioden 2004 til kontiene lukkes jf. brev af 3. april 2014. Kontoudtogene kan rekvireres hos F3-bank i Gibraltar
Brev fra rådgiver IF af 20. januar 2015 modtaget i mail af samme dato	"G4 er et Gibraltarselskab Off Shore stammende fra F3-banks gamle æra og G1 ltd. er et af samme dato Y1-landselskab fra F3-banks nyere æra, da Gibraltarselskaberne blev tilsidesat. I amnestisagerne blev begge typer frakendt enhver antydning af selvstændig skattesubjekt, men anset for åbne depoter. Der er således ikke tale om udbytter, men hævninger af egne penge."
I mail til rådgiver IF den 11. februar 2015	"M.h.t. G1 ltd. bedes du dokumentere påstanden om at dette selskab ikke skal anses for et selvstændigt skattesubjekt. Herudover bedes dokumenteret at grundkapitalen var til stede ved A’s tilflytning til Danmark i 2001, og at de penge, som efterfølgende er indgået, er blevet beskattet. Der bedes bl.a. indsendt kopi af kontoudtog som jeg har efterspurgt i breve af 3. april 2014, 28. april 2014, 28. juli 2014 og 8. september 2014."
Brev fra rådgiver IF af 16. marts 2015 modtaget i mail af samme dato	"G1 ltd. er et åbent depot selskab omfattet af den seneste os kendte dom fra Byretten (vedlagt) samt samme dato SKM2007.308HR. JB, Y3-by, var overordnet i amnestisagerne og har ikke i et eneste tilfælde godkendt F3-bank selskaberne, hvad enten de kom fra Gibraltar eller Y1-land. Særkendet er bl.a., at de ikke laver regnskaber."

Der er således ikke modtaget dokumentation i forbindelse med sagsbehandlingen som har kunnet danne grundlag for at anse selskabet som transparent.

Opmærksomheden henledes på at G1 ltd er stiftet 24. september 2004 dvs. på et tidspunkt hvor A har været fuld skattepligtig til Danmark. A har i de efterfølgende år ikke selvangivet indkomster i overensstemmelse med at G1 ltd var anset som transparent."

SKATs udtalelse til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling

SKAT har anført følgende til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling:

"SKAT har i afgørelsen den 26. marts 2015 beskattet en række overførsler til klagers bankkonto fra en bankkonto tilhørende selskabet G1 ltd, som er registreret i Y1-land.

Det fremgår af materiale vedrørende selskabets ophør, som klager har sendt til SKAT, at han var Beneficial Owner i G1 ltd, hvorfor SKAT har lagt til grund, at klager er ejer af selskabet, hvilket klager heller ikke har bestridt.

På den baggrund anser SKAT, at de overførte beløb fra selskabets bankkonto til klagers bankkonto er skattepligtigt udbytte, der beskattes som aktieindkomst, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 1, nr. 1 og personskattelovens § 4 a, stk. 1, nr. 1.

SKAT er ikke enig med hverken klager eller Skatteankestyrelsen i, at selskabet på Y1-land på det foreliggende grundlag kan anses for at være skattemæssigt transparent.

Det beror udelukkende på klagers oplysninger, at selskabet blev anvendt som åbent depot, og at selskabets indtægter og aktiver tilhørte klagers formuesfære. På det foreliggende grundlag er det ikke tilstrækkeligt til at anse selskabet for at være skattemæssigt transparent. SKAT fastholder derfor sin begrundelse i afgørelsen den 26. marts 2015.

Vi lægger vægt på, at klager ikke har fremlagt materiale, der kan godtgøre, at den bankkonto, som er registreret som tilhørende en anden juridisk person, nemlig selskabet G1 ltd, reelt tilhører klager. Der er således ikke fremlagt kontoudtog, der dokumenterer, hvilke indog udbetalinger, der føres på bankkontoen. Der er heller ikke fremlagt nogen form for regnskab eller bogføring af midler, der vedrører bankkontoen. Det er således ikke muligt at foretage den konkrete vurdering af selskabet og den regnskabsmæssige behandling af overførslerne, der kan lede til at betragte selskabet pa Y1-land som skattemæssigt transparent. En konkret vurdering som netop blev foretaget i afgørelsen, der var forelagt Højesteret i SKM2007.308.HR, hvorfor afgørelsen efter SKATs opfattelse ikke kan understøtte et synspunkt om, at selskabet G1 ltd skulle være skattemæssigt transparent.

Der er heller ikke i øvrigt andre omstændigheder, der indikerer, at bankkontoen skulle tilhøre klagers formuesfære. Klager har fx ikke selvangivet indtægter, der måtte stamme fra selskabets aktiviteter.

Det er SKATs opfattelse, at det påhviler klager, at godtgøre, at beløb indsat på hans bankkonto under de foreliggende omstændigheder, kan anses for ikke skattepligtige indtægter, jf. Højesterets afgørelse i SKM2008.905.HR. Den bevisbyrde har klager ikke løftet.

For så vidt angår fradrag for kost og logi samt spørgsmål om forældelse er SKAT enig i Skatteankestyrelsens indstilling om at stadfæste SKATs afgørelse, af de grunde Skatteankestyrelsen har anført."

Landsskatterettens afgørelse

Indsætninger

Som skattepligtig indkomst betragtes med undtagelse af særligt fastsatte begrænsninger den skattepligtiges samlede årsindtægter, hvad enten de hidrører her fra landet eller ikke, bestående i penge eller formuegoder af pengeværdi.

Det fremgår af statsskattelovens § 4, stk. 1.

Det er i sagen oplyst, at indsætningerne i indkomstårene 2005-2006 og 20082009 stammede fra en bankkonto i Gibraltar, der tilhørte G1 ltd, Y1-land, som er stiftet af klageren den 24. september 2004. G1 ltd har efter det oplyste været anvendt som åbent depot af klageren, og der er ikke aflagt årsregnskab for selskabet. Under disse omstændigheder kan G1 ltd ikke anses for at være et skattemæssigt retssubjekt, udskilt fra klagerens personlige formue. Der kan henvises til Højesterets dom, SKM2007.308.HR. Indsætningerne kan opgøres som foretaget af SKAT.

Herefter, og idet ikke er dokumenteret eller tilstrækkeligt sandsynliggjort, at indsætningerne stammer fra midler, som er retserhvervet forud for indkomståret 2005, anses indsætningerne tilgået klageren som skattepligtig indkomst, jf. statsskattelovens § 4.

Fradrag for kost og logi

Godtgørelser, der udbetales af arbejdsgiveren for udgifter, som en lønmodtager påføres af arbejdet, medregnes ved indkomstopgørelsen. Det fremgår af ligningslovens § 9, stk. 4. Det gælder dog ikke godtgørelser for rejseudgifter omfattet af ligningslovens § 9 A, som ikke overstiger de fastsatte standardsatser.

Standardsatserne fremgår af ligningslovens § 9 A, stk. 2-4.

Det er desuden en betingelse for udbetaling af skattefri rejsegodtgørelse, at lønmodtageren anses for at have været på rejse af mindst 24 timers varighed. Det fremgår af ligningslovens § 9A, stk. 5. En lønmodtager anses for at være på rejse, når lønmodtageren på grund af afstanden mellem sin sædvanlige bopæl og midlertidigt arbejdssted ikke har mulighed for at overnatte på bopælen, eller når arbejdsgiveren midlertidigt udsender lønmodtageren til et andet arbejdssted end lønmodtagerens sædvanlige arbejdssted, og dette medfører, at lønmodtageren ikke har mulighed for at overnatte på sin sædvanlige bopæl.

Såfremt arbejdsgiveren ikke har udbetalt godtgørelser efter ligningslovens § 9 A, stk. 1, kan lønmodtageren i stedet få fradrag i den skattepligtige indkomst. Efter ligningslovens § 9A, stk. 7, kan rejseudgifter, jf. stk. 1, fradrages ved indkomstopgørelsen enten med standardsatserne i stk. 2 og 3 eller med de faktiske udgifter. De faktiske udgifter til kost skal ikke reduceres med værdien af et sparet hjemmeforbrug. Såfremt arbejdsgiveren afholder lønmodtagerens udgifter omfattet af stk. 1 efter regning, kan lønmodtageren ved indkomstopgørelsen fradrage udgifter til småfornødenheder med standardsatsen i stk. 4. Udgifter efter 1. og 3. pkt. kan dog ikke fradrages, i det omfang de er godtgjort efter stk. 14, eller overstiger et grundbeløb på 25.000 kr. (2010-niveau) i et indkomstår.

Der er for indkomståret 2005 anmodet om fradrag for kost og logi i forbindelse med klagerens arbejde i Pakistan, som af repræsentanten er opgjort til 22.154 kr. Der er ikke ved ansættelseskontrakten mellem klageren og G2 ltd af 4. april 2005 aftalt dato for ansættelsens ophør, og det lægges derfor til grund, at der ikke forelå en midlertidig ansættelse på aftaletidspunktet. Det forhold, at klageren selv har anset ansættelsen for midlertidig eller at ansættelsesperioden blev kortere end oprindeligt forudsat, kan ikke medføre et ændret resultat.

Forældelse

Told- og skatteforvaltningen kan ikke afsende varsel som nævnt i skatteforvaltningslovens § 20, stk. 1, om foretagelse eller ændring af en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat senere end den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Ansættelsen skal foretages senest den 1. august i det fjerde år efter indkomstårets udløb, jf. skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1.

Det fremgår af sagens oplysninger, at SKAT fremsendte agterskrivelse til klageren for indkomstårene 2005-2006 og 2008-2009 den 28. november 2014 og traf endelig afgørelse om ændring af skatteansættelserne den 26. marts 2015. Dermed er den ordinære ansættelsesfrist overskredet for indkomstårene 2005-2006 og 2008-2009.

Uanset fristerne i § 26 kan en ansættelse af indkomst eller ejendomsværdiskat foretages eller ændres efter anmodning fra den skattepligtige eller efter told- og skatteforvaltningens bestemmelse, hvis den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag, jf. skatteforvaltningslovens 27, stk. 1, nr. 5.

Ved at have undladt at oplyse SKAT om skattepligtige indtægter anses klageren at have handlet groft uagtsomt, jf. skatteforvaltningslovens 27, stk. 1, nr. 5.

Derudover kan en ansættelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, kun foretages, hvis den varsles af told- og skatteforvaltningen senest 6 måneder efter, at told- og skatteforvaltningen er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i skatteforvaltningslovens § 26. En ansættelse, der er varslet af told- og skatteforvaltningen, skal foretages senest 3 måneder efter den dag, hvor varsling er afsendt. Denne frist gælder ikke for den skatteberegning, der er en følge af ansættelsen. Har det betydning for den skattepligtiges mulighed for at varetage sine interesser, at fristen for at foretage ansættelsen forlænges, skal en anmodning om en rimelig fristforlængelse imødekommes. Told- og skatteforvaltningen kan behandle en anmodning om genoptagelse, der er modtaget efter udløbet af fristen i 1. pkt., hvis særlige omstændigheder taler derfor. Dette fremgår af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2.

Reaktionsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt., regnes fra det tidspunkt, hvor SKAT er kommet i besiddelse af det fornødne grundlag for at varsle en korrekt afgørelse om ansættelsen. Den 8. september 2014 anmodede SKAT om oplysninger og gav i den forbindelse klageren en frist til den 26.

September 2014. Der må således ved udløbet af fristen den 26. september 2014 have forelagt SKAT de fornødne oplysninger. Der henvises til Østre Landsrets dom af 28. februar 2012, offentliggjort i SKM2012.168.ØLR.

Kendelsesfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 2. pkt., regnes fra den dag, hvor varsling er afsendt. SKAT har udsendt agterskrivelse den 28. november 2014. SKAT modtog den 20. januar indsigelse imod forslaget, og den 16. februar 2015 anmodede repræsentanten om rimelig fristforlængelse, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 4. pkt. SKAT traf endelig afgørelse om ændring af skatteansættelsen for indkomstårene 2005-2006 og 2008-2009 den 26. marts 2015, og kendelsesfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 2. pkt., er derfor overholdt.

SKAT har derfor foretaget skatteansættelsen for 2005-2006 og 2008-2009 i overensstemmelse med skatteforvaltningslovens § 27.

SKATs afgørelse stadfæstes herefter, dog således at indsætningerne beskattes som personlig indkomst.

….."

Landsskatteretten traf den samme dag afgørelse vedrørende A’s klage over SKATs afgørelse af den 17. september 2015.

I Landsskatterettens afgørelse er anført b.la.:

"……

Klagepunkt	SKATs afgørelse	Klagerens opfattelse	Landsskatterettens afgørelse
2006 Personlig indkomst Overførsler fra udenlandsk bankkonto til køb af spansk ejendom anset for skattepligtig indkomst	1.138.396 kr.	0 kr.	1.138.396 kr.

Møde mv.

Der har været afholdt møde mellem klagerens repræsentant og Skatteankestyrelsens sagsbehandler, ligesom han har haft lejlighed til at udtale sig på et retsmøde for Landsskatterettens retsmedlemmer.

Faktiske oplysninger

Klageren har i 2006 købt en fast ejendom i Spanien. Klageren har for indkomståret 2006 selvangivet formueværdi af fast ejendom i udlandet med 1.128.000 kr.

Det er oplyst, at ejendommen var en projektlejlighed. Der er fremlagt aftale udstedt af en spansk advokat på vegne af NM, G6 vedrørende køb af en ejendom, beliggende Y7-adresse. Der fremgår ikke dato eller købers navn af aftalen. Det fremgår aftalen, at købesummen er aftalt til 219.800 EUR, som skulle betales i to rater af på henholdsvis 67.200 EUR og 152.600 EUR. Betalingen på 152.600 EUR skulle, ifølge aftalen, ske den 12. juli 2006, som var det forventede tidspunkt for lejlighedens opførelse. Det fremgår, at raterne skal betales til en spansk bank.

Der er fremlagt mailkorrespondance mellem klageren og spansk advokat. I mailkorrespondancen har den spanske advokat bekræftet modtagelsen af et beløb på 65.614,32 EUR den 17. november 2003, som efter det oplyste skulle være første delbetaling for klagerens køb af lejligheden i Spanien.

Det er oplyst, at klageren har finansieret købet af den spanske lejlighed med midler fra en bankkonto i F3-bank, Gibraltar, der tilhørte G1 ltd, Y1-land, som er stiftet af klageren den 24. september 2004. Der er ikke udarbejdet årsregnskab for G1 ltd. Selskabet er efter det oplyste anvendt som åbent depot af klageren. Der er ikke fremlagt kontoudtog for selskabet.

SKAT har ved skrivelser af 10. marts 2014, 3. april 2014, 28. april 2014, 28. juli 2014 og 8. september 2014 indkaldt materiale. Ved den sidste materialeindkaldelse er der givet en frist til den 26. september 2014. SKAT har den 20. januar 2015 modtaget svar fra klagerens repræsentant og anmodede om materiale den 11. februar 2015, 19. marts 2015 og 25. marts 2015.

SKAT har udsendt agterskrivelse den 6. august 2015 og afgørelse den 17. september 2015.

SKATs afgørelse

SKAT har forhøjet klagerens personlige indkomst med 1.138.396 kr. for indkomståret 2006.

Som begrundelse, er anført:

"1.6. SKATs endelige afgørelse

Til rådgivers indsigelse af 28. august 2015 har SKAT ved mail af 31. august 2015 oplyst følgende:

"Jeg står udeforstående overfor du ikke har modtaget kopi af forslag af 6. august 2015, idet der er sendt kopi til R1. Dette fremgår også af forslaget.

Jeg kan oplyse at dokumentationspligten/oplysningspligten for den første del af købesummen er ifølge Skattekontrolloven hvorfor denne ikke har sammenhæng med fristreglerne i Skatteforvaltningsloven.

Du oplyser ikke noget omkring hvornår jeg kan forvente at modtage indsigelsen, hvorfor jeg imødeser den inden 7. september 2015. Såfremt der er behov for yderligere frist til at kunne varetage A’s interesser henvises til Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2. Såfremt der søges om forlængelse af ansættelsesfristen skal materialet modtages mindst 6 uger før denne ansættelsesfrist."

Der er ikke modtaget yderligere materiale vedrørende indsigelsen eller anmodning om forlængelse af ansættelsesfristen.

Af den udaterede mail fra PD fremgår at der er betalt € 65.614,32.

Det bemærkes endvidere, at ifølge mailen fremgår, at der findes en underskrevet købskontrakt hvor A har signeret hver side.

I forbindelse med sagsbehandlingen er der udelukkende modtaget et enkelt sidet dokument som er udateret og hvoraf der ikke fremgår noget købernavn. Ifølge dokumentet er der modtaget "executed payments" på € 67.200.

IF oplyser ved mail af 28. august 2015, at der er tale om en projektlejlighed købt i 2003 til færdiggørelse i 2006.

Ud fra disse oplysninger fastholdes en ændring på kr. 1.138.396 (€152.600 betalt i 2006 til kurs 7,46), idet det ikke er dokumenteret hvorledes købesummen er finansieret. Der henvises endvidere til bilag 1 og 2 vedlagt forslag af 6. august 2015 samt vedlagte reviderede privatforbrugsopgørelse.

Beløbet er anset som skattepligtig indkomst jfr. Statsskattelovens § 4 og beskattes som personlig indkomst jfr. Personskattelovens § 3.

2. Ekstraordinær ansættelse

Ifølge Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 fremgår, at uanset fristerne i Skatteforvaltningslovens § 26 omkring ordinær ansættelse, kan en ansættelse af indkomst ændres såfremt den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

SKAT er af den opfattelse, at ansættelsesfristen efter Skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, suspenderes da du mindst groft uagtsomt har bevirket at skatteansættelsen for det pågældende år er foretaget på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

At du har købt ejendom i Spanien uden at kunne dokumentere hvorledes købesummen er finansieret og at der er tale om beskattede midler er anset som mindst groft uagtsomt.

Skatteansættelsen for indkomståret 2006 ændres således ekstraordinært.

Ifølge Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, kan en ansættelse dog kun foretages i de i stk. 1 nævnte tilfælde såfremt de varsles senest 6 måneder efter SKAT er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristen i § 26.

Denne frist påbegynder den 30. marts 2015 hvor der er modtaget kontoudtog fra F1-bank, som viser at arv fra faderen allerede er modtaget i 2004 og 2005.

Du er ikke omfattet af den korte ligningsfrist jfr. Bekendtgørelse nr. 1095 af 15/11/2005 da den korte ligningsfrist jfr. § 3 ikke gælder, når betingelserne for ekstraordinær ansættelse efter skatteforvaltningslovens § 27 er opfyldt."

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at klagerens personlige nedsættes med 1.138.396 kr. for indkomståret 2006.

Til støtte herfor, er gjort gældende:

"Vor påstand er, at man alene har brugt af den forældede saldo i F3-bank, G1 ltd. til betaling af lejligheden.

Vi skal i øvrigt henvise til Skatteankestyrelsens j.nr 15-2068485 (verserende sag), hvor F3-bank kontoen behandles.

Der er efter vor opfattelse ingen mulighed for at beskatte anvendelse af uoplyste indestående, når dette ikke er sket indenfor 10 årsforældelsesfristen, da SKAT herved ville kunne forlænge de 10 år, der er en absolut frist."

SKATs udtalelse

SKAT har til klagen udtalt:

"Vi har følgende kommentarer til de nye oplysninger, som ikke står i sagsfremstillingen:

Rådgiver oplyser i klagen til Skatteankestyrelsen: "Vor påstand er, at man alene har brugt af den forældede saldo i F3-bank, G1 ltd. til betaling af lejligheden." hvilket er en ny oplysning.

SKAT har i forbindelse med sagen fastholdt at ville have dokumenteret hvorledes finansieringen af købet af lejligheden er foretaget.

Der er ikke modtaget dokumentation herfor.

De nye oplysninger omkring, at købet er sket ved midler fra G1 ltd. knytter sig således som forventet til SKATs tidligere afgørelse som er påklaget til Skatteankestyrelsen j.nr. 15-2068485. Fra SKATs synspunkt er det således hensigtsmæssigt at klagerne behandles samtidig.

A (A) har været fuldt skattepligtig til Danmark siden 9. april 2001 (været udrejst i perioden 2. februar 2000 til 9. april 2001). Under hans fulde skattepligt har han ejet selskabet G1 ltd, som er stiftet 24. september 2004.

A har oplyst "Jeg oprettede G1 ltd. i forbindelse med de forskellige kontraktansættelser i udlandet, og overførslerne er foretaget efter min hjemvendelse til DK. Jeg tjente pengene, mens jeg arbejdede og boede i udlandet, og efterfølgende overført dem til DK efter behov. "

I forbindelse med den pågældende sag har påstanden fra skatteyders side været at selskabet skulle anses for transparent. Men der er ikke modtaget den fornødne dokumentation til at kunne afgøre dette.

Ligeledes har SKAT i forbindelse med sagen anmodet om dokumentation for at grundkapitalen var til stede ved A’s tilflytning til Danmark i 2001, og at de penge som efterfølgende er indgået er blevet beskattet. Der er af flere omgange anmodet om kontoudtog for selskabets bankkonti. Men der er ikke modtaget dokumentation herfor.

De nye oplysninger har således ikke ændret SKATs opfattelse.

Det bemærkes i øvrigt, at rådgiver IF i mail af 28. august 2015 oplyser, at de vil vende tilbage med yderligere i forbindelse med indsigelsen til forslag dateret 6. august 2015 (vedlagt bilag 8). Da rådgiver ikke oplyser nogen frist på hvornår SKAT kan forvente yderligere til indsigelsen, har SKAT sat en tidsfrist på indsendelsen, alternativt vejledt rådgiver i at anmode om fristforlængelse af ansættelsen jfr. SFL § 27, stk. 2 (vedlagt bilag 9). Da der ikke er modtaget yderligere materiale i forbindelse med indsigelsen inden udløbet af fristen, er der afsagt afgørelse den 17. september 2015."

SKATs udtalelse til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling

SKAT har anført følgende til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling:

"SKAT kan tiltræde Skatteankestyrelsens indstilling med følgende bemærkninger:

SKAT kan foretage en skønsmæssig ansættelse af den skattepligtige indkomst, såfremt klager har et helt ekstraordinært lavt, herunder negativt, privatforbrug. Se Højesterets afgørelser i UfR 1967.635 H samt SKM2002.70.HR.

Klagers husstands beregnede privatforbrug er af SKAT opgjort til negativt 721.049 kr. før afholdte udgifter til mad, tøj, dagligvarer og almindelige faste omkostninger, såsom el, telefon og licens. Se bilag 2 til SKATs afgørelse. Klager har ikke kunnet redegøre for og i tilstrækkelig grad sandsynliggøre, hvorledes finansieringen af den i 2006 anskaffede ejendom i Spanien er tilvejebragt. Herunder om ejendommen er erhvervet for beskattede midler. SKAT har derfor været berettiget til at foretage et skøn over klagers indkomst. Skønnet er fastsat med udgangspunkt i anskaffelsessummen for den erhvervede ejendom. Af de grunde og af de grunde der i øvrigt er anført af Skatteankestyrelsen er SKAT enige i indstillingen til Landsskatteretten om at stadfæste SKATs afgørelse.

Vi bemærker dog, at SKAT på det foreliggende grundlag ikke anser selskabet G1 ltd for skattemæssigt transparent, og henviser til vores udtalelse af dags dato i klagers sag for indkomstårene 2006, 2006, 2008 og 2009, Skatteankestyrelsens j.nr. 15-2068485."

Landsskatterettens afgørelse

Køb af ejendom i Spanien

Som skattepligtig indkomst betragtes med undtagelse af særligt fastsatte begrænsninger den skattepligtiges samlede årsindtægter, hvad enten de hidrører her fra landet eller ikke, bestående i penge eller formuegoder af pengeværdi.

Det fremgår af statsskattelovens § 4, stk. 1.

Det er i sagen oplyst, at finansieringen af klagerens køb af ejendommen i Spanien i 2006 skete med midler fra en bankkonto i F3-bank, Gibraltar, der tilhørte G1 ltd. Landsskatteretten har i samtidig kendelse med j.nr. 15-2068485 truffet afgørelse, hvorefter G1 ltd ikke anses for at være et skattemæssigt retssubjekt, udskilt fra klagerens personlige formue.

Herefter, og idet ikke er dokumenteret eller tilstrækkeligt sandsynliggjort, at indsætningerne stammer fra midler, som er retserhvervet forud for indkomståret 2005, anses et beløb svarende til købesummen for ejendommen i Spanien for tilgået klageren som skattepligtig indkomst, jf. statsskattelovens § 4.

SKATs afgørelse stadfæstes.

Forældelse

Told- og skatteforvaltningen kan ikke afsende varsel som nævnt i skatteforvaltningslovens § 20, stk. 1, om foretagelse eller ændring af en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat senere end den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Ansættelsen skal foretages senest den 1. august i det fjerde år efter indkomstårets udløb, jf. skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1.

Det fremgår af sagens oplysninger, at SKAT fremsendte agterskrivelse til klageren for indkomstårene 2006 den 6. august 2015 og traf endelig afgørelse om ændring af skatteansættelsen den 17. september 2015. Dermed er den ordinære ansættelsesfrist overskredet for indkomståret 2006.

Uanset fristerne i § 26 kan en ansættelse af indkomst eller ejendomsværdiskat foretages eller ændres efter anmodning fra den skattepligtige eller efter told- og skatteforvaltningens bestemmelse, hvis den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag, jf. skatteforvaltningslovens 27, stk. 1, nr. 5.

Ved at have undladt at oplyse SKAT om skattepligtige indtægter anses klageren at have handlet groft uagtsomt, jf. skatteforvaltningslovens 27, stk. 1, nr. 5.

Derudover kan en ansættelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, kun foretages, hvis den varsles af told- og skatteforvaltningen senest 6 måneder efter, at told- og skatteforvaltningen er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i skatteforvaltningslovens § 26. En ansættelse, der er varslet af told- og skatteforvaltningen, skal foretages senest 3 måneder efter den dag, hvor varsling er afsendt. Denne frist gælder ikke for den skatteberegning, der er en følge af ansættelsen. Har det betydning for den skattepligtiges mulighed for at varetage sine interesser, at fristen for at foretage ansættelsen forlænges, skal en anmodning om en rimelig fristforlængelse imødekommes. Told- og skatteforvaltningen kan behandle en anmodning om genoptagelse, der er modtaget efter udløbet af fristen i 1. pkt., hvis særlige omstændigheder taler derfor. Dette fremgår af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2.

Reaktionsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, regnes fra det tidspunkt, hvor SKAT er kommet i besiddelse af det fornødne grundlag for at varsle en korrekt afgørelse om ansættelsen. Forinden agterskrivelse af 6. august 2015 havde SKAT den 25. marts 2015 for sidste gang anmodet om oplysninger i forbindelse med klagerens køb af ejendommen i Spanien. Der blev ikke ved anmodningen af 25. marts 2015 givet en tidsfrist, men det må efter rimelig tid have være forelagt SKAT de fornødne oplysninger. Der henvises til Østre Landsrets dom af 28. februar 2012, offentliggjort i SKM2012.168.ØLR.

Kendelsesfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 2. pkt., regnes fra den dag, hvor varsling er afsendt. SKAT har udsendt agterskrivelse den 6. august 2015 og traf endelig afgørelse om ændring af skatteansættelsen den 17. september 2015, og kendelsesfristen er derfor overholdt.

SKAT har herefter foretaget skatteansættelsen for indkomståret 2006 i overensstemmelse med skatteforvaltningslovens 27, stk. 1, nr. 5.

………"

Det fremgår af sagen, at G1 ltd., Y1-land, var et selskab med begrænset hæftelse, der blev oprettet den 24. september 2004 og ejet af A. Selskabet blev senere begæret opløst af samme person.

Selskabet G1 ltd., Y1-land, havde vedtægter, som regulerede selskabets forhold, herunder valg af bestyrelse og afholdelse af generalforsamlinger m.m.

Forklaringer

Der er afgivet forklaring af A.

A har i det væsentlige forklaret, at han er uddannet elektriker og bygningskonstruktør. Han har arbejdet i telebranchen som byggeleder siden 1998. G7 fik en licens i Danmark, men der var en tidsgrænse vedrørende etablering af dækning for befolkningen i landet. Hvis man ikke levede op til kravet, ville man miste licensen. I den forbindelse stod han for byggeriet af basisstationer. Der var et hold entreprenører, som sørgede for at produktet blev leveret til tiden. Han arbejdede derefter hos G3, som spurgte ham om han var interesseret i at tage til Marokko for at lave forundersøgelser.

Han udførte det arbejde og kom senere tilbage til Marokko for at gennemføre byggeprojekterne. Han kunne se det smarte i at fungere som konsulent i stedet for at være fastansat, hvorfor han sagde sit job i Danmark op og valgte konsulentvejen. I 1999 arbejdede han som konsulent, og han var skattemæssigt ikke registreret i Danmark. De lejede et sommerhus i Spanien i den periode. Han fik derefter en kontrakt i Sydafrika. Hustruen flyttede hjem til Danmark og boede i en lejet lejlighed, hvor der ikke var bopælspligt. Arbejdet i Sydafrika endte ikke med en licens til selskabet han havde arbejdet for som konsulent, hvorfor han tog hjem og arbejdede med et projekt i Sverige. Efter en periode fandt de en lejelejlighed i Y4, og han flyttede tilbage til Danmark i 2005, hvilket han meddelte de relevante myndigheder, og han fik et sygesikringsbevis fra det tidspunkt.

Han udførte arbejde for G8 i Sverige med bygning af faciliteter. Reelt var han ansat som konsulent for et fransk selskab ved navn G9, som sørgede for at finde egnede personer til at udføre arbejdsopgaver. Han fik en fast løn fra Sverige samt yderligere en betydelig indtægt fra G9, hvilket fremgår af bilag 14. Han havde store indtægter ved arbejdet i Marokko og Sydafrika. I 2003 havde han 3 mio. kroner stående på sin konto i Gibraltar.

I Marokko arbejdede han gennem invoice, mens han i Sydafrika arbejdede direkte for arbejdsgiveren og derfor tjente mere. Han talte med de andre konsulenter han kendte, og han valgte at oprette en konto i Gibraltar, da han vidste, at der var en dansk bank der. Han oprettet et selskab ved navn G12 ltd. Der var fordele ved at have sit eget firma, som der kunne ske direkte kontakt og udbetaling til. Bilag 15-16 er eksempler på dette for hans selskaber G12 ltd. og G1 ltd.

F3-bank hjalp med det hele omkring oprettelse af konto m.v. Han oprettede et selskab på den samme vej i opgangen ved siden af hos G11. Han ønskede firmaet for at kunne sende konsulentregninger og modtage betaling som det er vist i bilag 17. Han boede i Marokko, da han etablerede selskabet G12 ltd.

Han købte en lejlighed i Y5-by, som fremgår af salgsopstillingen i bilag 13. Han ville købe lejlighed, da de lige så godt kunne blive boende i Spanien. Det var en drøm om at flytte dertil permanent. Han var væk i lang tid og arbejdede meget hårdt - hele døgnet. Det var en drøm at spare så meget op, så de kunne købe bolig og arbejde der. Han havde talt med sin nu ekskone om det. I 2003 havde han mere end rigeligt til rådighed til at betale 1,6 mio. kroner for boligen. Der findes ikke så mange, som har rejst rundt på den måde og arbejdet som han gjorde. I 2003 havde han 3 mio. kroner på bankkontoen i Gibraltar. Han havde også en bankkonto i Danmark, vist i F2-bank.

I 2004 fik han en henvendelse fra en medarbejder ved navn NE, som foreslog, at han fik oprettet et nyt selskab. Der var løbende kontakt med banken angående investeringer m.v. han skulle selv sørge for at lukke G12 ltd.

Han var hjemme i Danmark, da han blev kontaktet af NE, som han havde et møde med på Y6-hotel. NE viste papirer på selskabet og forklarede, at det skulle være for at samle det hele et sted. Han husker ikke nogen særlig begrundelse fra NE. Han syntes også selv, at det var en god idé at samle det hele hos F3-bank, hvorfor han gik med til det. NE sørgede for det videre, og G1 ltd. blev oprettet.

Han betalte ikke F3-bank noget for det. Der var ikke 350.000 kr. i selskabet. Der var hans egne penge sat ind på kontoen i banken. Han blev ikke indsat som direktør, og der var ingen bestyrelse, ligesom der ikke blev afholdt en generalforsamling eller andet. Han talte ikke med andre om det end NE. Han modtog ikke stiftelsespapirerne for selskabet. F3-bank hjalp ikke med årsregnskab. Der var ikke noget i firmaet.

I 2003 betalte han ca. 500.000 kr. i udbetaling for lejligheden i Y5-by i Spanien. Der var en betalingsplan, og skete gennem en spansk advokat i Y5-by. Han overførte beløbene fra F3-bank til advokat. Da der var betalt det sidste i 2006, var der ca. 500.000 kr. tilbage på kontoen.

På et tidspunkt købte han dollars, og han tror, at han havde en konto til det. Han husker ikke, at han havde en personlig konto, der blev lukket i 2005. Han havde kun opfattelse af, at han havde en konto, som han havde kort til. Foreholdt kontoudtog fra F3-bank af 2. januar 2007, bilag 18, har han forklaret, at han ikke husker en anden konto.

Han kunne selv hæve på G1 ltd’s bankkonto uden at spørge nogen. I 2009 blev de resterende penge flyttet til en konto i Danmark, da der må have været et behov for det. Omkring det tidspunkt lukkede han kontoen. Han tog selv initiativ til at lukke konto, da drømmen om at bo i Spanien brast. Da selskabet skulle lukkes, fik han besked om at skrive til "Fiduciary" som han ikke ved hvem er.

Han gjorde det, hvilket fremgår af bilag H’s underbilag c, jf. side 274 i bilagssamlingen. I 2009 var selskabet ude af verdenen.

Da der opstod en skattesag, jf. bilag D, og Skat udbad sig oplysninger, svarede han på henvendelserne og kan vedstå det som han har skrevet, jf. blandt andet bilag E. I 2014 havde han ikke papirer på G1 ltd. Han kontaktede F3-bank, men der var ikke de personer som han kendte. F3-bank ville ikke udlevere oplysninger, da han ikke var kunde længere. Han nævnte, at henvendelsen vedrørte skattevæsenet, men det ændrede ikke bankens holdning. Han fik kun et brev af F3-bank den 8. juli 2015 med nogle oplysninger, jf. bilag 11. Han talte med sin revisor om sagen. Han kendte IF privat og kontaktede denne for hjælp, da syntes det blev svært at håndtere. Han syntes, at han svarede på SKAT’s spørgsmål, men han fik hele tiden nye spørgsmål. IF prøvede at få fat i bankoplysningerne, herunder kontoudtog. Han vidste ikke før sagens behandling i retten, at SKAT forsøgte at få kontooplysninger fra banken. Han har forsøgt at oplyse sagen bedst mulig.

I dag har han ingen ting tilbage. Han er blevet skilt. Huset er solgt, og efter finanskrisen, er de jobs han kan få ikke så lukrative. I dag er han fastansat hos G7.

Skat registrerede ham som tilmeldt i Danmark den 15. oktober 2001, jf. bilag 8, efter flytning, men han gav oplysninger efter det bedste han kunne huske. Han har ikke selvangivet udenlandsk indkomst i Danmark, jf. bilag 16. I 2004 var han ikke klar over, at det skulle selvangives i Danmark.

Pengene han optjente i udlandet, blev indsat på bankkontoen i Gibraltar og ikke en bankkonto i Danmark. Han oprettede kontoen i Gibraltar m.v. efter samtaler med andre konsulenter. Det kunne bedst betale sig på den måde, hvor pengene blev holdt væk fra sit eget land. Han afmeldte sig derfor også som bosiddende i Danmark. Han skrev sig ikke ind som skattepligtig i lande han flyttede til, det undersøgte han ikke.

Han kan ikke svare på hvor mange fakturaer som G1 ltd. har udstedt, men det er nok sket en gang om måneden. Det fortsatte frem til december 2006 med en arbejdsopgave i Dubai, hvor der gik midler ind på G1 ltd.’s konto.

Han havde rigeligt med opsparede penge til at købe lejligheden i Spanien i 2003, men der kom også løbende flere penge ind på kontoen. Det var en personlig bankkonto, selvom G1 ltd. stod som kontohaver. Det som er nævnt af F3-bank i brev af 8. juli 2015, bilag 11, om kontoer siger ham ikke noget.

Han kender ikke til flere konti, og kan ikke forklare, hvorfor det oplyste af F3-bank vedrørende kontonummer for selskabets bankkonto ikke stemmer overens med kontooplysninger nævnt i fakturaen i bilag 16.

G1 ltd. havde ikke udstedt fuldmagt til ham, og der var ingen aktiebog.

Parternes synspunkter

A har i sit påstandsdokument anført følgende:

"…

Sagsøger fastholder det i stævningen og de senere processkrifter anførte, hvorfor det overordnet gøres gældende, at sagsøger gennem årene via sit arbejde i udlandet på forskellige destinationer, havde optjent og var i besiddelse af tilstrækkeligt med midler til, dels i 2003 at kunne godkendes til at kunne erhverve og i 2 rater betale for ejendommen i Spanien, og dels at de indsætninger der skete fra kontoen i F3-bank, Gibraltar i årene 2005 2009 til sagsøger konto i Danmark, var optjent længe før de blev overført fra sagsøgers konto i F3-bank til hans danske bank F1-bank.

Landsskatteretten har vedr. erhvervelsen af den spanske ejendom, i den som bilag 2 fremlagte afgørelses andet afsnit side 5, lagt vægt på, at sagsøger først har "erhvervet" ejendommen i 2006, og har endvidere lagt til grund, at G1 ltd ikke anses for at være et skattemæssigt retssubjekt, udskilt fra sagsøgers personlige formue.

Som det er dokumenteret i såvel de tidligere som i de nu fremlagte bilag 12 og 13, havde sagsøger købt ejendommen tilbage i 2003 og betalt de første rater i 2003. Først da ejendommen stod klar til indflytning skulle sidste rate forfalde og betales af sagsøger iht. betalingsplanen.

Der gøres derfor gældende, at sagsøger har retserhvervet ejendommen i 2003, alene og at denne erhvervelse ikke er skatteretligt suspensivt betinget af restkøbesummens betaling i 2006. Sagsøger havde retserhvervet ejendommen, således som SKAT også lagde til grund i agterskrivelsen af 28. november 2014 (bilag K), hvor man pålagde sagsøger at betale ejendomsværdiskat af lejligheden allerede fra 2003.

Sagsøger tilslutter sig Landsskatterettens opfattelse af, at selskabet ikke kan anses for et selvstændigt skatteretligt subjekt, der henvises i det hele til det supplerende processkrift vedr. transparens af 27. maj 2019.

Landsskatteretten lægger imidlertid vægt på, at der er sket retserhvervelse af beløb for 2005, hvilket imidlertid ikke give mening i sammenhængen, da det er tale om, at SKAT henfører beskatningen til 2006.

I relation til det manglende materiale - særligt i form af kontoudtog fra F3-bank, Gibraltar - gøres det gældende, at SKAT, som offentlig forvaltningsmyndighed, ikke har levet op til de efter praksis gældende krav efter "officialmaximen" til at søge at belyse en given sag i tilstrækkeligt omfang, for at kunne træffe en velunderbygget og velfunderet afgørelse.

Sagsøger har gjort ihærdige forsøg på at få udleveret kontoudtog fra sin tidligere bankforbindelse på Gibraltar, hvor han desværre var ophørt med at være kunde. Han fik selv oplyst - da han efter SKAT´s anmodning selv forsøgte at fremskaffe materiale bl.a. i form af kontoudtog fra F3-bank - at banken ikke længere havde dette materiale i deres besiddelse, da kundeforholdet var ophørt for mere end 5 år siden.

Det fremgår også af bilagene 10 og 11, at da SKAT selv forsøgte at indkalde materialet i juni 2015, at F3-bank atter vægrede sig mod at udlevere de af SKAT efterspurgte oplysninger, bl.a. de specifikke kontoudtog for G1 ltd. for perioden 1. januar - 31. december 2004, som kunne have dokumenteret, at sagsøger var i besiddelse af tilstrækkeligt med midler til del at erlægge restkøbesummen for ejendommen, men også at resten af indeståendet, som blev overført til sagsøgers danske konto i F1-bank løbende i årene 2005 - 2009.

Selvom sagsøger og SKAT hver for sig selv forgæves har forsøgt at fremskaffe dokumentation, vælger SKAT alligevel, som en del af deres begrundelse for at beskatte sagsøger af de samme midler, som han allerede havde erhvervet ret til før 2006, at lægge vægt på at sagsøger ikke har løftet bevisbyrden for, at han havde disse midler forud for erlæggelsen af restkøbesummen i 2006, og at han ikke nu kan dokumentere hvorledes købesummen for ejendommen i 2006 er finansieret.

Dette er SKAT´s eneste "bevis" og dermed begrundelse for, at man finder sagsøger skal beskattet af samtlige de beløb der er overført fra Gibraltar til Danmark og for at beskatte sagsøger af det beløb der udgjorde restkøbesummen for ejendommen i Spanien, jf. Landsskatterettens afgørelse fremlagt som bilag 2.

Det har formodningen mod sig, at sagsøger, selv om han også tjente godt i årene 2005 og 2006, pludselig kunne have optjent/retserhvervet så store midler, som han anvendte til betaling af både restkøbesummen for ejendommen på 1.138.396 kr. i juli 2006 og de øvrige overførsler på ca. 300.000 kr. i årene 2005 2009. På trods heraf har SKAT fastholdt, hvilket blev stadfæstet af Landsskatteretten uden yderligere begrundelse, at "idet (det) ikke er dokumenteret eller tilstrækkeligt sandsynliggjort, at indsætningerne stammer fra midler, som er retserhvervet forud for indkomståret 2005, anses indsætningerne tilgået klageren som skattepligtig indkomst".

Sagsøger har gennem sine arbejdsopgaver i udlandet gennem årene forud for 2005, påvist og dermed sandsynliggjort, at han har haft de tilstrækkelige midler til at erlægge restbetalingen i 2006 og har endvidere haft tilstrækkelig med opsparede midler tilbage på kontoen i F3-bank, Gibraltar til, at han kunne overføre pengene fra Gibraltar til Danmark i årene 2005 - 2009.

Sagsøger henholder sig til det tidligere anførte vedr. skatteforvaltningslovens § 27 stk. 1. nr. 5 og stk. 2, og fastholder således, at sagsøgte ikke har været berettiget til ekstraordinært at genoptage sagsøgers skatteansættelser for de omhandlede år.

…"

Skatteministeriet Departementet har i sit påstandsdokument anført følgende:

"…

1. Overførslerne fra G1 ltd.

Til støtte for sin principale påstand gør Skatteministeriet gældende, at sagsøgeren i overensstemmelse med SKATs afgørelse (bilag 3) skal beskattes af overførslerne som udlodning i henhold til ligningslovens § 16 A, stk. 1, i indkomstårene 2005, 2006, 2008 og 2009, hvori overførslerne skete.

Til udbytte henregnes således efter § 16 A, stk. 1, alt, der udloddes til ejerne.

Sagsøgeren har gjort gældende, at G1 ltd. skal anses for skattemæssigt transparent, og at midlerne på selskabets konto i F3-bank på Gibraltar er retserhvervet af sagsøgeren på et tidspunkt, hvor sagsøgeren ikke var skattepligtig til Danmark.

Det kan imidlertid ikke lægges til grund, at det af sagsøgeren stiftede Y1-landske selskab, G1 ltd., har karakter af en skattemæssigt transparent enhed, og at midlerne på selskabets konto i F3-bank derfor tilhørte sagsøgeren.

I dansk skatteret anses udenlandske enheder, der organisatorisk svarer til enheder omfattet af selskabsskattelovens § 1, for at være selvstændige skattesubjekter med skatteretsevne, jf. eksempelvis SKM2018.490.SR, SKM2017.681.SR og SKM2014.620.SR samt Højesterets dom i UfR 1997.1150 H.

Selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1-2, har følgende ordlyd:

"Skattepligt i henhold til denne lov påhviler følgende selskaber og foreninger mv., der er hjemmehørende her i landet:

1. indregistrerede aktieselskaber og anpartsselskaber,
2. andre selskaber, i hvilke ingen af deltagerne hæfter personligt for selskabets forpligtelser, og som fordeler overskuddet i forhold til deltagernes i selskabet indskudte kapital, selskaber omfattet af § 2 C og registrerede selskaber med begrænset ansvar,"

Vurderingen af, om der foreligger en skattemæssigt transparent enhed, foretages efter dansk ret, selv om der er tale om en udenlandsk enhed, jf. UfR 2018.3119 H og UfR 2015.371 H.

I Den juridiske vejledning (2019-1), afsnit C,D.1.1.3, er det beskrevet, hvorledes vurderingen i henhold til selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 2, foretages:

"Bestemmelsen omfatter de her i landet hjemmehørende selskaber, der ikke er indregistrerede som aktie- eller anpartsselskaber, såfremt disse selskaber ellers anses som en selvstændig juridisk enhed, hvor ingen af deltagerne hæfter personligt for selskabets forpligtelser, og som fordeler overskuddet i forhold til deltagernes indskudte kapital i selskabet. Disse selskaber anses for i et vist omfang at ligne aktieselskaber, hvorfor reglen om skattepligten også følger tæt op ad reglerne for aktie- og anpartsselskaber. (…)

Hvad er en enhed?

Om der foreligger et selskab, som er omfattet af SEL § 1, stk. 1, nr. 2, må afgøres ud fra en samlet konkret vurdering. Af væsentlig betydning for denne vurdering er selskabets vedtægter og hensigten med dets virksomhed, men derudover kan nedennævnte forhold være af betydning for vurderingen. Det bemærkes, at de nævnte forhold ikke er udtryk for en udtømmende liste. Endelig bemærkes, at et enkelt af disse forhold ikke kan være ubetinget afgørende.

Ved vurderingen kan følgende tale for, at selskabet er omfattet af SEL § 1, stk. 1, nr. 2:

• ingen af deltagerne hæfter personligt
• fordeling af overskuddet sker i forhold til den af deltagerne indskudte kapital
• det årlige overskud fordeles på grundlag af omsætningen, men en eventuel likvidationsudlodning baseres på kapitalens størrelse
• selvstændige vedtægter
• særskilt regnskab
• særskilte foreningsorganer, som med bindende virkning kan handle, også for de medlemmer, som ikke er med i ledelsen
• mulighed for udvidelse af medlemskredsen
• bestemmelse om, hvad der skal ske med formuen ved det enkelte medlems udtræden eller ved enhedens opløsning
• indskudskapital (kan enten være nominelt angivet til en bestemt størrelse, eller der kan være tale om vekslende indskudskapital).

Følgende kan tale imod, at selskabet er omfattet af SEL § 1, stk. 1, nr. 2:

• fordeling af både overskud og af likvidationsprovenu foretages på grundlag af omsætningen (kooperativ virksomhed)
• en eller flere hæfter personligt
• ingen fordeling af overskud finder sted i forhold til kapitalindskuddet
• overskuddet anvendes til almennyttige eller almenvelgørende formål". (mine understregninger)

G1 ltd. var registreret som et International Business Company (IBC), jf. bilag 5. Ifølge International Business Companies Registry of Y1-land er et IBC "a legal entity with limited liability", jf. udskrift fra International Business Companies Registry of Y1-land (bilag Z).

G1 ltd. var således et på Y1-land lovligt oprettet selskab med begrænset hæftelse, hvorfor selskabet som det klare udgangspunkt er et selvstændigt skattesubjekt, jf. Højesterets dom i UfR 1997.1150 H.

Det følger endvidere af selskabets vedtægter (bilag A, sidehenvisninger til dansk oversættelse), at:

• Selskabet kunne påtage sig rettigheder og forpligtelser, herunder eksempelvis til at erhverve aktier eller andre finansielle instrumenter (bilag A, side 1, afsnit 4),
• Selskabet havde en selvstændig aktiekapital på 50.000 US dollars (bilag A, side 5, afsnit 6, pkt. 2),
• Ejerandelene havde en nominel værdi på 1 US dollar (bilag A, side 5, afsnit 6, pkt. 2),
• Ejerandelene var omsættelige, dog således selskabets ledelse under visse omstændigheder kunne begrænse overdragelse (bilag A, side 6 ff., afsnit 5),
• Kapitalejerne havde ret til at stemme i henhold til deres aktiebesiddelse (bilag A, side 5, afsnit 6, pkt. 3),
• Vedtægterne forholdt sig til aktieklasser (bilag A, side 5, afsnit 6, pkt. 3),
• Der forelå bestemmelser vedrørende udlodning fra selskabet (bilag A, side 14, afsnit 13),
• Der forelå bestemmelser om ledelsesorganer (bilag A, side 11 ff., afsnit 8 10),
• Selskabet havde fastlagt bestemmelser om afholdelse af generalforsamling (bilag A, side 8, afsnit 6), herunder om proceduren ved stemmelighed (bilag A, side 10, afsnit 6, pkt. 14),
• og der var truffet bestemmelse om eventuel revision (bilag A, side 14, afsnit 14).

For SKAT og for Landsskatteretten gjorde sagsøgeren gældende, at G1 ltd. havde virket som "åbent depot", og at selskabet ikke udarbejdede regnskaber (bilag 1, side 4, sidste afsnit). Sagsøgeren har ikke fremlagt dokumentation vedrørende disse forhold - hverken under sagen for byretten eller under sagens administrative behandling.

Det følger af fast retspraksis, at den, der hævder, at noget forholder sig på en bestemt måde, bærer bevisbyrden herfor, og skatteyderens oplysninger om disse faktiske omstændigheder kan ikke lægges til grund uden at være understøttet af objektive kendsgerninger, jf. herved UfR 2011.1599 H, UfR 2009.476/2H og UfR 2008.2177 H.

Sagsøgeren har selv stiftet selskabet og siden kontrolleret det. Sagsøgeren har netop indtil SKATs afgørelse skattemæssigt ageret ud fra den forudsætning, at selskabet i Y1-land var et selvstændigt skattesubjekt, og at de midler, der stod på selskabets konto, ikke tilhørte ham. Det påhviler derfor også sagsøgeren at fremlægge klar dokumentation for, at det skulle forholde sig anderledes.

SKAT har siden sagens opstart anmodet sagsøgeren om dokumentation for selskabets forhold og selskabets midler, herunder i form af kontoudskrifter vedrørende selskabets konto i F3-bank. I både svarskriftet og duplikken har ministeriet gjort gældende, at sagsøgeren bærer bevisbyrden for, at forholdene reelt er anderledes, end sagsøgerens formelle dispositioner tilsiger, og at der ikke foreligger dokumentation for, at de midler, der stod placeret på G1 ltd.’s bankkonto, tilhørte ham.

Særligt bemærkelsesværdigt er det, at sagsøgeren ikke, trods SKATs gentagne anmodninger, har fremlagt kontoudskrifter for G1 ltd’s konto i F3-bank. Sagsøgeren kunne naturligvis have anmodet F3-bank om kontoudskrifter vedrørende G1 ltd.’s konto, men sagsøgeren har enten ikke anmodet F3-bank om disse eller ikke ønsket at fremlægge dem.

Sagsøgeren har med processkriftet af 27. maj 2019 fremlagt SKATs henvendelse til myndighederne i Gibraltar med anmodning om bistand til indhentelse af oplysninger fra F3-bank, samt F3-banks besvarelse heraf. Sagsøgeren anførte i den forbindelse, at de danske skattemyndigheder ikke efterfølgende har fulgt op på henvendelsen.

Det bemærkes herved for det første, at bevisbyrden for forholdene vedrørende sagsøgerens selskab alene påhviler sagsøgeren.

Det bemærkes for det andet, at det i den som bilag 11 fremlagte skrivelse anførte om, at såvel sagsøgerens egen konto som selskabets konto var lukket forud for den 1. januar 2011, relaterer sig til den omstændighed, at Aftalen mellem Danmark og Gibraltar om udveksling af oplysninger vedrørende skattesager først har virkning fra 1. januar 2011 for civile skattesager. De danske skattemyndigheder havde derfor ikke mulighed for at foretage sig yderligere. Det havde sagsøgeren derimod.

I sagsøgerens påstandsdokument er det anført, at sagsøgeren "fik oplyst", at banken ikke længere var i besiddelse af kontoudtog, da kundeforholdet var ophørt for mere end 5 år siden. Det bemærkes i den forbindelse, at det er udokumenteret, at sagsøgeren har anmodet F3-bank om disse kontoudtog, og at SKAT 5 gange i perioden fra den 10. marts 2014 til den 8. september 2014 anmodede sagsøgeren om at fremsende materiale, herunder kontoudskrifter vedrørende G1 ltd’s konto i F3-bank, i hvilken forbindelse SKAT, da sagsøgeren ikke umiddelbart efterkom SKATs anmodning, oplyste sagsøgeren om, at kontoudskrifterne kunne rekvireres hos F3-bank. G1 ltd.’s konto i F3-bank blev lukket den 19. oktober 2010, jf. den som bilag 11 fremlagte skrivelse fra F3-bank, så uanset om det måtte være korrekt, at F3-bank har oplyst, at de ikke længere har disse kontoudskrifter, fordi kundeforholdet er ophørt for mere end 5 år siden, så var dette ikke tilfældet, da SKAT 5 gange i perioden fra den 10. marts 2014 til den 8. september 2014 anmodede sagsøgeren om at fremsende materiale, herunder kontoudskrifter vedrørende G1 ltd’s konto i F3-bank.

Under overskriften "hæftelse og selskabskapital" har sagsøgeren i processkrift af 27. maj 2019 side 5, anført, at den indbetalte selskabskapital "angiveligt" alene udgjorde 1 USD. Det oplyses ikke, hvem der skulle have "angivet" dette. Oplysningen er i det hele udokumenteret og kan ikke lægges til grund.

Sagsøgerens oplysninger om manglende reel ledelse i selskabet, om manglende afholdelse af generalforsamling, om manglende de facto drift i selskabet og om sammenblanding af selskabets og sagsøgerens midler er ligeledes i det hele udokumenterede.

Det bemærkes herved endvidere, at sagsøgerne med påstandsdokumentet som bilag 16 har fremlagt en faktura af 10. december 2004 udstedt af G1 ltd.

Sagsøgeren har til støtte for sine synspunkter henvist til dommen i SKM 2007.308. HR. Dommen støtter imidlertid ikke, at det i denne sag må lægges til grund, at G1 ltd. ikke har karakter af et selvstændigt skattesubjekt. Sagen omhandlede en udbyttebetaling på 400.000 kr., der blev udbetalt fra en hovedaktionærs danske selskab til hans selskab på Gibraltar over en mellemregningskonto mellem de to selskaber. På mellemregningskontoen blev der løbende trukket en lang række af hovedaktionærens private udgifter, og Højesteret anførte i præmisserne, at udlodningen umiddelbart var anvendt til udligning af hovedaktionærens private udgifter. Videre henviste Højesteret til, at der ikke var fremlagt regnskaber eller bogføringsmateriale for Gibraltar-selskabet, der kunne vise, at dette selskab indtægtsførte udlodningen fra det danske selskab eller i øvrigt førte en modsvarende mellemregning med det danske selskab.

På den baggrund tiltrådte Højesteret, at Gibraltar-selskabet i relation til udbytteudlodningen ikke var et selvstændigt skattesubjekt adskilt fra hovedaktionærens formue, og at hovedaktionæren var den reelle modtager af udlodningen på 400.000 kr.

Højesteret slog således ikke i dommen fast, at Gibraltar-selskabet ikke var et selvstændigt skattesubjekt. Højesteret fandt derimod, at udbyttebetalingen fra det danske selskab til Gibraltar-selskabet efter de konkrete omstændigheder reelt var sket til hovedaktionæren.

Skatteministeriets synspunkter i denne sag er ikke på nogen måde "en helt ny, og fra hidtil fast praksis afvigende, stilling vedr. såkaldte "off-shore" selskabers skattemæssige stilling", som hævdet af sagsøgeren (processkrift af 27. maj 2009, side 2).

Ministeriets principale påstand beror derimod på den i forhold til selskabsskattelovens § 1, stk. 1, sædvanlige konkrete vurdering vedrørende selskabets forhold, på Højesterets dom i UfR 1997.1150 H, hvoraf det fremgår, at G1 ltd. som det klare udgangspunkt er et selvstændigt skattesubjekt, da det er et på Y1-land lovligt oprettet selskab med begrænset hæftelse samt endelig på sædvanlige bevisbyrderegler, der indebærer, at den, der påstår, at noget forholder sig på en bestemt måde, bærer bevisbyrden herfor.

Sagsøgeren har ikke løftet sin bevisbyrde for, at midlerne på selskabets konto i F3-bank på Gibraltar reelt tilhørte sagsøgeren, og overførslerne skal derfor beskattes som udbytte og medregnes til sagsøgerens aktieindkomst.

Til støtte for sin subsidiære påstand gør Skatteministeriet gældende, at hvis retten måtte finde, at G1 ltd. må anses for en skattemæssigt transparent enhed, skal sagsøgeren beskattes af overførslerne i medfør af statsskattelovens § 4, jf. Landsskatterettens afgørelse (bilag 1).

Skattepligtige indtægter skal medregnes til den skattepligtige indkomst på det tidspunkt, hvor skatteyderen har erhvervet endelig ret til indtægten, og det må i mangel af dokumentation for andet lægges til grund, at sagsøgeren erhvervede ret til de otte pengeoverførsler på de tidspunkter, pengene blev indsat på hans konti i F1-bank og F2-bank.

I replikken har sagsøgeren gjort gældende, at han erhvervede ret til midlerne ved arbejde i udlandet på et tidspunkt forud for den 9. april 2001, hvor han blev fuldt skattepligtig til Danmark. I påstandsdokumentet har sagsøgeren imidlertid anført, at sagsøgeren som konsulenthonorarer i perioden fra april 2001 til april 2002 oppebar månedlige indtægter på mellem 70.000 kr. og 100.000 kr., der blev indsat i F3-bank på Gibraltar. Sagsøgeren har videre oplyst endvidere, at han anvendte først selskabet G12 ltd. og derefter selskabet G1 ltd., til at fakturere sine konsulentydelser igennem, og sagsøgeren har til belysning heraf fremlagt bl.a. fakturaer fra 2003 og 2004.

Sagsøgeren har ikke dokumenteret og heller ikke sandsynliggjort at de omhandlede overførsler fra hans selskab i Y1-land hidrører fra indkomst, som han personligt har erhvervet ret til forud for den 9. april 2001 eller forud for de indkomstår, som denne sag angår, nemlig 2005, 2006, 2008 og 2009.

Der er ikke fremlagt dokumentation for, hvornår de midler, der efter det oplyste blev indskudt på G1 ltd’s konto, præcis skulle være optjent, hvem beløbene skulle stamme fra, eller for den sags skyld at beløbene skulle være optjent af sagsøgeren i forbindelse med udenlandske ansættelsesforhold. Som det fremgår ovenfor, er sagsøgeren fremkommet med skiftende oplysninger om, hvornår midlerne på G1 ltd’s konto skulle være optjent - og under hvilke omstændigheder.

Der foreligger heller ingen dokumentation for, at sagsøgeren tidligere har haft beløb placeret på andre udenlandske konti, hvorfra der skulle være overført midler. Der foreligger således ingen dokumentation for pengestrømme fra udenlandske konti til G1 ltd.’s konto i F3-bank, Gibraltar, ligesom der som ovenfor beskrevet ikke er fremlagt kontoudskrifter for G1 ltd.’s konto i F3-bank, Gibraltar.

2. Købet af ejendommen i Spanien

Sagsøgerens skattepligtige indkomst for indkomståret 2006 er forhøjet med et beløb på 1.138.396 kr., som sagsøgeren i 2006 betalte som sidste afdrag for erhvervelse af en ejendom i Spanien. Baggrunden for forhøjelsen er, at sagsøgerens selvangivne indtægter og formuebevægelser ikke giver mulighed for betaling af dette beløb.

Om midlerne anvendt til købet af ejendommen har sagsøgeren gjort gældende, at midlerne er retserhvervet på et tidspunkt før april 2001, hvor sagsøgeren blev fuldt skattepligtig til Danmark (replikken, side 2). Som ovenfor beskrevet har sagsøgeren i påstandsdokumentet oplyst, at sagsøgeren i perioden fra 2001-2004 oppebar betydelige indtægter, som blev indsat på G1 ltd.’s konto i F3-bank på Gibraltar, og at disse indtægter gav sagsøgeren mulighed for at erlægge betalingen for ejendommen i Spanien.

Sagsøgeren har imidlertid ikke på nogen måde dokumenteret, hvorfra beløbet på 1.138.396 kr. til køb af ejendommen i Spanien stammer, eller hvornår midlerne skulle være optjent, jf. ligeledes det ovenfor anførte.

I påstandsdokumentet har sagsøgeren gjort gældende, at ejendommen i Spanien blev retserhvervet i 2003. Om det forholder sig sådan, har imidlertid ingen betydning for spørgsmålet om forhøjelsen af sagsøgerens skattepligtige indkomst for 2006, da det omhandlede beløb jo ubestridt blev betalt i 2006, og baggrunden for forhøjelsen er som nævnt, at sagsøgerens selvangivne indtægter og formuebevægelser ikke levner mulighed for betaling af dette beløb.

3. Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

Sagsøgeren har yderligere gjort gældende, at betingelserne for ekstraordinær genoptagelse i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, ikke er opfyldt. Dette bestrides.

Uanset fristerne i § 26 kan en indkomstansættelse således ændres efter § 27, stk. 1, nr. 5, hvis:

"Den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag."

Sagsøgeren har ikke selvangivet de omhandlede beløb, heller ikke i de tidligere år, hvor han hævder, at han erhvervede ret til dem. Derfor har sagsøgeren forsætligt eller i hvert fald groft uagtsomt bevirket, at skattemyndighederne har foretaget ansættelserne på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

Efter § 27, stk. 2, kan en ansættelse kun foretages efter stk. 1, hvis den varsles af skattemyndighederne senest 6 måneder efter, at skattemyndighederne er "kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 26." For så vidt angår forhøjelsen vedrørende beløbet anvendt til køb af ejendom i Spanien, har sagsøgerne gjort gældende, at fristen i § 27. stk. 2, ikke er overholdt.

Det følger af Højesterets dom af 30. august 2018 i sag nr. 163/2017 (trykt som UfR.2018.3845.H), at kundskabstidspunktet er det tidspunkt, hvor skattemyndighederne er kommet i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger til, at der forelå grundlag for ekstraordinær ansættelse efter § 27, stk. 1, nr. 5. Skattemyndighederne skal således være i besiddelse af oplysninger, som viser, dels at sagsøgerens skatteansættelse er foretaget på et urigtigt grundlag, dels sagsøgeren forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket dette.

Agterskrivelse må således heller ikke afsendes, hvis skattemyndigheden på afsendelsestidspunktet ikke er i besiddelse af det fornødne grundlag for at gennemføre den varslede ansættelsesændring.

Skatteministeriet gør gældende, at 6 måneders-fristen i § 27, stk. 2, tidligst begyndte at løbe den 25. marts 2015 eller i hvert fald ikke på noget tidspunkt før den 6. februar 2015. SKATs agterskrivelse af 6. august 2015 (bilag Y) er derfor rettidig.

I e-mail af 11. februar 2015 (bilag N) spurgte SKAT sagsøgerens repræsentant, hvorledes købesummen for ejendommen i Spanien var tilvejebragt. I e-mail af 24. marts 2015 (bilag S) oplyste repræsentanten, at beløbene til ejendommen i Spanien stammede fra et ophold i Marokko og arv fra hans forældre.

SKAT modtog den 25. marts 2015 kontoudtog fra F1-bank (bilag T). Ved gennemgangen af kontoudtogene kunne det konstateres, at købesummen for ejendommen i Spanien ikke er overført fra kontoen, at udbetalingerne af arv ikke var tilstrækkelige til at finansiere ejendommen i Spanien, og at sagsøgeren ikke på noget tidspunkt har haft et sådan indestående på kontoen, at der kunne været betalt for ejendommen.

Tidligst på dette tidspunkt var SKAT således i stand til at bedømme, om sagsøgerens forklaring om tilvejebringelsen af købesummen var rigtig og dermed i stand til at varsle skatteansættelsen efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2.

SKAT varslede den 6. august 2015 forhøjelsen af sagsøgerens indkomst (bilag Y), og forhøjelsen er således også varslet senest seks måneder efter, at SKAT kom i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger til, at der forelå grundlag for ekstraordinær ansættelse efter § 27, stk. 1, nr. 5, jf. UfR.2018.3845.H.

Den 20. januar 2015 var SKAT alene i besiddelse af forsiden af købsaftalen (bilag M og bilag 6), og SKAT havde således ingen mulighed for at vurdere, om sagsøgeren havde tilvejebragt købesummen for ejendommen med midler, som han forsætligt eller groft uagtsomt ikke havde selvangivet.

Det var først den 11. februar 2015, at spørgsmålet om, hvordan købesummen var finansieret, overhovedet blev rejst, jf. bilag N. I sagens natur kan fristen i § 27, stk. 2, derfor under ingen omstændigheder begynde at løbe forud for dette tidspunkt.

…"

Parterne har under hovedforhandlingen nærmere redegjort for deres opfattelse af sagen i overensstemmelse med anbringenderne i påstandsdokumenterne.

Rettens begrundelse og resultat

Angående bankoverførslerne fra udenlandsk konto til danske kontoer i årene 2005 til 2009 er det ubestridt, at overførslerne skete fra en bankkonto i F3-bank Gibraltar, der tilhørte G1 ltd., Y1-land, til bankkontoer i Danmark tilhørende A.

A har forklaret, at han uden samtykke fra andre foretog dispositioner vedrørende indestående på selskabets bankkonto i F3-bank i Gibraltar.

Endvidere har A angående G1 ltd. forklaret blandt andet, at F3-bank stod for oprettelse af selskabet, at der ikke blev indskudt penge i selskabet, at der ikke var aktiver i selskabet udover midlerne på bankkontoen i F3-bank, Gibraltar, som tilhørte ham, at der hverken var direktion eller bestyrelse i selskabet, og at der ikke blev afholdt generalforsamling i selskabet.

I vedtægterne for G1 ltd. fremgår det blandt andet, at selskabet kunne påtage sig rettigheder og forpligtelser, at selskabet havde en selvstændig aktiekapital på 50.000 US dollar, ejerandelene havde en nominel værdi på 1 US dollar og var omsættelige med visse begrænsninger, kapitalejerne havde ret til at stemme i henhold til deres aktiebesiddelse, at der blev afholdt generalforsamling én gang om året, at der skulle vælges en bestyrelse samt at bestyrelsen havde kompetence til at træffe forskellige beslutninger , herunder vedrørende udlodning af midler og revision af selskabets regnskaber.

A har gjort gældende, at han har anvendt G1 ltd. som et åbent depot, og at der ikke blev udarbejdet årsregnskab, hvorfor selskabet havde karakter af en skattemæssig transparent enhed, således at midlerne på kontoen tilhørte sagsøgeren.

Efter bevisførelsen, hvor A ikke er fremkommet med væsentlig dokumentation for selskabets forhold, herunder særligt oplysninger om midler og dispositioner på selskabets bankkonto, som kan understøtte A’s forklaring om selskabet, er det ikke er godtgjort, at selskabet var en skattemæssig transparent enhed.

Ud fra sagens oplysninger, herunder at G1 ltd. var et lovligt oprettet selskab med begrænset hæftelse og indholdet i selskabets vedtægter, som det må antages, at driften er sket i overensstemmelse med, finder retten på det foreliggende grundlag og efter en samlet konkret vurdering, at selskabet skal anses for en selvstændig juridisk enhed, der er et selvstændigt skattesubjekt, jf. selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 2.

Overførslerne fra selskabets konto i udlandet til danske kontoer må derfor anses for at være udlodning af udbytte fra G1 ltd. til selskabets ejer, A, hvilket er skattepligtig indkomst, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 1.

Angående beskatning af beløb betalt i 2006 af A for ejendom i Spanien, lægger retten ligeledes vægt på den manglende dokumentation fra A vedrørende oppebåret indtægt på 1.138.396 kr. til betaling for køb af ejendommen.

Henset hertil, og da betalingen skete i 2006, skal beløbet anses for en af sagsøgeren optjent indkomst, som er skattepligtig i det år, hvor den pågældende betaling faldt.

Det af sagsøgeren anførte om, at retserhvervelse af ejendommen skete i 2003 kan ikke føre til et andet resultat.

I henhold til skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, skal skatteansættelser foretages senest den 1. august i det fjerde år efter indkomstårets udløb, hvorfor denne frist er udløbet.

A havde ikke selvangivet de pågældende beløb som sagen omhandler, hvilket må anses for at være en groft uagtsom handling, der har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget ansættelserne på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag, og derfor er der mulighed for at ændre skatteansættelserne, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5. Skattemyndighedernes ekstraordinære genoptagelse af skatteansættelser for årene 2005 til 2009 vedrørende bankoverførslerne fra udenlandsk konto til danske kontoer var derfor berettiget.

Da skattemyndighederne først ved modtagelse af kontoudtog fra F1-bank den 25. marts 2015 havde tilstrækkelige oplysninger til at vurdere sagsøgerens forklaring om finansiering af købesum til ejendomshandel i Spanien, må det lægges til grund, at 6-måneders fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, skal regnes fra det tidspunkt. Skattemyndighederne varslede forhøjelse af sagsøgerens indkomst den 6. august 2015, som er inden for denne frist, hvorfor skattemyndighederne var berettiget til ekstraordinært at genoptage skatteansættelsen for 2006 vedrørende beløb brugt til ejendomshandel i Spanien.

Retten tager herefter Skatteministeriets principale påstande til følge.

I sagsomkostninger skal A betale 60.000 kr. til Skatteministeriet. Ved fastsættelsen af omkostningsbeløbet, der omfatter Skatteministeriets udgifter til advokatbistand inklusive moms, har retten udover sagens værdi lagt vægt på sagens omfang og karakter.

T H I  K E N D E S  F O R  R E T :

Sagsøgerens aktieindkomst for indkomstårene 2005, 2006, 2008 og 2009 forhøjes med henholdsvis 60.000 kr., 60.000 kr., 35.000 kr. og 154.800 kr. samtidig med, at hans personlige indkomst nedsættes med de tilsvarende beløb for de nævnte indkomstår.

Sagsøgte frifindes for så vidt angår sagsøgerens påstand om midler anvendt i 2006 til køb af ejendom i Spanien.

A skal til Skatteministeriet betale sagsomkostninger med 60.000 kr.

Beløbet skal betales inden 14 dage.

Sagsomkostningerne forrentes efter rentelovens § 8 a.