Spørgsmål

1. Kan Skatterådet bekræfte, at spørgers anskaffelsessum for de ved tilflytningen til Danmark den 22. november 2017 medbragte Bitcoins skal værdiansættes til handelsværdien på tilflytningstidspunktet?

Svar

1. Ja

Spørgers beskrivelse af de faktiske forhold

Indledning: Bitcoin

Bitcoin er blandt andet en kryptovaluta. Kryptovaluta er en samlebetegnelse for forskellige decentrale betalingsmidler, der bygger på blockchain-teknologi. Bitcoin er dog også andet end et potentielt betalingsmiddel. Bitcoin er også den til dato sikreste registreringsmekanisme for data. Dette har en række implikationer, men det betyder blandt andet, at Bitcoin kan bruges til at tilbyde tjenesteydelser.

Et eksempel på en sådan tjenesteydelse kunne være, at Bitcoin kan tjene som bekræftelsesenhed for transaktioner, hvor parterne i transaktionen ønsker sikkerhed for, at det som overføres ikke er solgt tidligere. En sådan ydelse kendes inden for fast ejendom i dag gennem tinglysningssystemet, idet et afgørende formål med tinglysningssystemet er at sikre, at den samme ejendom ikke kan sælges to gange, da der altid er styr på, hvem der ejer den pågældende ejendom. Ved almindelig tinglysning vil tinglysningsretten "afstemme" den eksisterende ejerbog med den anmodning om, at ejerskabet flyttes til en ny ejer. Dette vil tinglysningsretten i så fald kun tillade, når tinglysningsretten er sikker på, at den tidligere ejer ønsker at sælge den faste ejendom til den angiveligt nye ejer. Bitcoin - og teknonologien omkring Bitcoin - muliggør blandt andet ikke-menneskelig "afstemme" ved transaktioner. Det vil sige, at der med Bitcoin-teknologi kan etableres en registreringsmekanisme, således at en køber af et aktiv ikke skal risikere, at det selve samme aktiv tidligere er solgt, hvis blot køber og sælger begge er indstillet på at lade deres transaktion blive "afstemt" op mod Bitcoin-teknologien (Blockchain). Bitcoin er efter næsten alle faglige standarder således et datalogisk og kryptografisk nybrud.

Teknologien er baseret på et decentraliseret peer-to-peer netværk. I relation til muligheden for at fungere som betalingsmiddel (kryptovaluta) vil det sige, at der ikke er noget centralt mellemled mellem overdrager/sælger og erhverver/køber, ligesom der heller ikke er nogen national finansiel institution eller anden offentlig myndighed involveret i købs- og salgstransaktionerne.

Kendetegnende for kryptovaluta er også, at de ikke er knyttet til nogen officiel valuta. Værdien af kryptovaluta er således ikke understøttet af en nationalbank, men alene baseret på den værdi, brugerne tillægger den. Kryptovalutaer har dermed ingen indre værdi ud over den, som skabes gennem markedets almindelig udbud og efterspørgsel.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at kryptovaluta alene skal betragtes som et betalingsmiddel, der gør det muligt at gennemføre transaktioner i en decentral digital alternativ valuta, som ikke reguleres af en central bank, og hvor dagskursen ved den enkelte transaktion fastsættes på baggrund af udbud og efterspørgsel. På denne baggrund, betragter Skattestyrelsen ikke kryptovaluta som en officiel valuta. Efter Skattestyrelsens opfattelse er kryptovaluta heller ikke en fordring, en gæld eller en finansiel kontrakt. Det skyldes, at transaktioner med kryptovaluta ikke omfatter en kreditor og en debitor, og der opstår således ikke en fordring, en gæld eller en finansiel kontrakt.

Skattestyrelsen har således tidligere konkluderet, at kursgevinstloven ikke regulerer kurssvingninger ved handel med kryptovaluta, herunder avancer ved køb og salg er Bitcoins.

Skattestyrelsen opfatter kryptovaluta som en formuegenstand, hvortil det bemærkes, at formueforøgelser, der fremkommer ved, at en formuegenstand stiger i værdi ikke skal henregnes til den skattepligtige indkomst, for så vidt erhvervelsen af formuegenstanden ikke er foretaget som led i næring eller er foretaget i spekulationsøjemed, jf. statsskattelovens § 5, litra a. Dette gælder, hvad enten avancen er realiseret eller ej.

Spørgers interesse for Bitcoin

Spørger er født og opvokset i USA og har under hele sit ungdoms- og voksenliv været engageret i samfundsudvikling, herunder særligt hvordan matematik, kryptologi og teknologi kan udvikle samfundet mod en mere decentral retning.

Spørgers flair og interesse for teknologi har også gjort, at spørger har arbejdet i Silicon Valley i en årrække, hvor han bl.a. har etableret sin egen virksomhed.

Spørger er amerikansk statsborger, og har siden 2007 været gift. Ægtefællen har været bosiddende i USA i mange år, men har dansk statsborgerskab, og taler dansk som modersmål. Spørger og ægtefællen boede sammen i USA indtil de flyttede til Danmark. Spørger tog ophold i Danmark den 22. november 2017.

Spørger blev bekendt med Bitcoin i 2011. Herefter studerede Spørger intensivt teknologiens egenskaber og muligheder. Som beskrevet ovenfor var det navnlig mulighederne for at ændre den måde, at verdens samhandel og kommunikation fungerer på, som udgjorde et væsentligt perspektiv for Spørger.

Det var i forlængelse heraf denne forskning og med henblik på at udforske Bitcoin som teknologi, der kunne anvendes i praksis, at Spørger erhvervede sine Bitcoins.

Den 29. november 2017 solgte spørger 201 Bitcoins til USD 10.288 per Bitcoin, svarende til USD 2.067,944 eller DKK 12.924.650 ved en dollarkurs på 6,25.

På tidspunktet for Spørgers første køb af Bitcoin var Bitcoin uomtalt i offentligheden. Datidens manglende tillid til kryptovaluta afspejledes også af den daværende lave kurs og det relativt lave antal personer, der erhvervede kryptovaluta. Ved Spørgers erhvervelse var der således ingen, der betragtede Bitcoins som et profitabelt investeringsmiddel.

Fænomenet var drevet af visionære mennesker, der havde en oprigtig og reel interesse for teknologien og dets muligheder for at ændre samfundet i en - for dem - mere positiv retning. Nærmere bestemt ideen om at skabe en decentral valuta, der ikke reguleredes af nogen central myndighed.

Det er kommet bag på Spørger, at Bitcoin er blevet så populært - det havde han på ingen måde forudset, derfor solgte spørger nogle af sine bitcoins. Af ideologiske årsager vil spørger dog aldrig nogensinde kunne drømme om at sælge alle sine Bitcoins.

Spørgers opfattelse og begrundelse

I relation til den skattemæssige behandling af Bitcoins kan der henvises til Skatterådets bindende svar af 25. marts 2014 offentliggjort som SKM2014.226.SR samt ikke-offentliggjort praksis, begge jf. nedenfor.

I SKM2014.226.SR fastslog Skatterådet, at realiserede kurstab og gevinster på bitcoins ikke skulle medtages i den skattepligtige indkomst (blandt andet med henvisning til at eventuelle gevinster eller tab på Bitcoins ikke ville være skattepligtige henholdsvis fradragsberettigede efter statsskattelovens §§ 4 og 6, og at kursgevinster/kurstab på Bitcoins ikke omfattes af kursgevinstlovens regler, idet der hverken er tale om fordring, gæld eller finansiel kontrakt).

Det var i sagen forudsat, at spørgeren ikke drev næring eller spekulation med køb og salg af Bitcoins. Det samme blev slået fast af det tidligere SKAT i et bindende svar af den 2. juli 2017 (SKATs j.nr. 17-1112872).

I det omfang skattemyndighederne måtte lægge til grund, at Spørger har købt sine første Bitcoins i spekulationsøjemed, skal det afgøres om Spørgers Bitcoins skal anses for erhvervet på det faktiske anskaffelsestidspunkt til handelsværdien på tilflytningstidspunktet, eller om de skal anses for erhvervet på det faktiske anskaffelsestidspunkt til den faktisk betalte pris.

Af kildeskattelovens § 9, stk. 1, fremgår følgende:

"Hvis en person bliver fuldt skattepligtig efter § 1, eller hvis en person efter bestemmelserne i en dobbeltbeskatningsoverenskomst bliver hjemmehørende her i landet, anses aktiver og passiver, som ikke i forvejen er omfattet af dansk beskatning, for anskaffet på det faktiske anskaffelsestidspunkt til handelsværdien på tilflytningstidspunktet, jf. dog stk. 2."

Af SKATs Juridiske Vejledning afsnit C.F.1.6.3 Indgangsværdier ved skattepligtens indtræden fremgår følgende under afsnit "Hovedreglen":

"Hvis en person bliver fuldt eller begrænset skattepligtig her til landet, eller hvis en person efter bestemmelserne i en DBO bliver hjemmehørende her i landet, anses passiver og aktiver som ikke i forvejen er omfattet af dansk beskatning, for erhvervet på det faktiske anskaffelsestidspunkt til handelsværdien på tilflytningstidspunktet. "

Det fremgår af ovenstående, at anskaffelsesværdien skal anses for erhvervet til handelsværdien på tilflytningstidspunktet. Af kildeskattelovens § 9, stk. 2 og af Den juridiske vejledning, afsnit C.F.1.6.3, fremgår det yderligere, at den eneste undtagelse til denne "hovedregel" er tilfælde, hvor der er tale om afskrivningsberettigede aktiver, hvilket Bitcoins ikke er.

Spørger er derfor af den opfattelse, at spørgsmålet skal besvares bekræftende.

Skattestyrelsens indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at spørgers anskaffelsessum for de ved tilflytningen til Danmark den 22. november 2017 medbragte bitcoins skal værdiansættes til handelsværdien på tilflytningstidspunktet?

Begrundelse

Ved besvarelsen af spørgsmålet lægges det efter spørgers oplysninger til grund, at spørger bliver fuld skattepligtig til og hjemmehørende i Danmark ved tilflytningen den 22. november 2017.

Spørger skal dog være opmærksom på, at man for at være fuld skattepligtig til Danmark efter kildeskattelovens § 1 skal have bopæl i Danmark, eller opholde sig i Danmark i et tidsrum på mere end 6 måneder. Såfremt man har bopæl i både Danmark og udlandet, skal der foretages en vurdering af, hvor man anses for skattemæssigt hjemmehørende.

Det bemærkes i den forbindelse, at et bindende svar ikke er bindende, i det omfang fortolkningen af en dobbeltbeskatningsoverenskomst af en udenlandsk, respektive en færøsk eller en grønlandsk, skattemyndighed lægger en anden vurdering af det pågældende spørgsmål til grund, jf. skatteforvaltningslovens § 25, stk. 3.

Til brug for besvarelsen af det rejste spørgsmål forudsættes det, at spørgers beholdning af bitcoins ikke forud for tilflytningen har indgået i et fast driftssted i Danmark.

Endvidere lægges det til grund, at spørger på tilflytningsdagen havde en beholdning af bitcoins, hvoraf der den 29. november 2017 blev afstået 201 stk. Spørger har herefter en restbeholdning af bitcoins, som efter det oplyste ikke ønskes afstået.

Det fremgår af kildeskattelovens § 9, stk. 1, at det oprindelige anskaffelsestidspunkt for aktiver (og passiver) skal lægges til grund ved tilflytningen til Danmark, og at det som hovedregel er aktivernes handelsværdi på tilflytningstidspunktet, der skal lægges til grund som anskaffelsessum.

Som undtagelse til hovedreglen kan aktiver, der i forvejen er omfattet af dansk beskatning, ikke få fastsat en indgangsværdi, da sådanne aktiver vil være omfattet af den begrænsede skattepligt, hvorefter en overgang fra begrænset til fuld skattepligt ikke medfører nogen ændring for så vidt angår anskaffelsestidspunkt eller -sum, jf. kildeskattelovens § 9, stk. 1.

En anden undtagelse omhandler afskrivningsberettigede aktiver, jf. kildeskattelovens § 9, stk. 2.

Under forudsætning af at spørgers beholdning af bitcoins ikke har været undergivet begrænset skattepligt til Danmark, og da bitcoins ikke kan udgøre et afskrivningsberettiget aktiv, finder Skattestyrelsen, at hovedreglen i kildeskattelovens § 9, stk. 1, om værdiansættelse af spørgers beholdning af bitcoins skal finde anvendelse, jf. også princippet i TfS 1996, 510 LSR.

Dette indebærer, at beholdningen skal anses for anskaffet på det faktiske anskaffelsestidspunkt til handelsværdien på tilflytningstidspunktet.

I det omfang skattemyndighederne finder, at spørgers beholdning af bitcoins er en skattepligtig beholdning, kan handelsværdien den 22. november 2017 således anvendes som anskaffelsessum.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Ja".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltrådte Skattestyrelsens indstilling og begrundelse.

Lovgrundlag, forarbejder og praksis

Spørgsmål 1

Lovgrundlag

Kildeskattelovens § 9

Hvis en person bliver fuldt skattepligtig efter § 1, eller hvis en person efter bestemmelserne i en dobbeltbeskatningsoverenskomst bliver hjemmehørende her i landet, anses aktiver og passiver, som ikke i forvejen er omfattet af dansk beskatning, for anskaffet på det faktiske anskaffelsestidspunkt til handelsværdien på tilflytningstidspunktet, jf. dog stk. 2.

Stk. 2. Afskrivningsberettigede aktiver anses for erhvervet på det faktiske anskaffelsestidspunkt, og de anses for erhvervet til den faktiske anskaffelsessum afskrevet maksimalt efter danske regler indtil tilflytningstidspunktet. Ved denne beregning anvendes reglerne på tilflytningstidspunktet. Dog skal aktiverne anses for erhvervet til handelsværdien på tilflytningstidspunktet, såfremt denne værdi er mindre end værdien beregnet efter 1. og 2. pkt.

Stk. 3. Genvundne afskrivninger på aktiver, der anses for afskrevet forud for inddragelse under dansk beskatning, kan højst udgøre det beløb, hvormed summen af foretagne afskrivninger efter skattepligtens indtræden overstiger det faktiske værditab efter inddragelse under dansk beskatning. Fortjeneste i forhold til anskaffelsessummen kan højst medregnes med et beløb svarende til forskellen mellem salgssummen og handelsværdien på tidspunktet for inddragelse under dansk beskatning. For aktiver, der afskrives efter saldometoden, ansættes afståelsessummen til den nedskrevne værdi på afståelsestidspunktet med tillæg af genvundne afskrivninger og fortjeneste efter 1. og 2. pkt.

Stk. 4. Udgifter afholdt før tilflytningstidspunktet kan kun fradrages i den skattepligtige indkomst, hvis der på afholdelsestidspunktet var fradragsret for disse udgifter i medfør af § 2.

Stk. 5. Stk. 1-4 finder tilsvarende anvendelse på personer, der bliver skattepligtige efter § 2, og som ikke umiddelbart forinden har været skattepligtige efter § 1.82

Skatteforvaltningslovens § 25, stk. 3

Et svar, der vedrører fortolkningen af en dobbeltbeskatningsoverenskomst, er ikke bindende, i det omfang en udenlandsk respektive en færøsk eller en grønlandsk skattemyndighed lægger en anden vurdering af det pågældende spørgsmål til grund.

Praksis

TfS 1996, 510 LSR

Landsskatteretten har taget stilling til en situation, hvor en person i 1989 havde anskaffet ædelstene for 328. 921 kr. som investeringsobjekt, og som var blevet fuld skattepligtig til Danmark den 1. juni 1990.

Skattemyndighederne havde ikke godkendt de selvangivne tab ved salg af ædelstenene i 1991 og 1992 for en samlet salgssum på 26.000 kr. Tabene var opgjort med udgangspunkt i den oprindelige anskaffelsessum, medens skattemyndighederne kun havde godkendt fradrag for tab opgjort med udgangspunkt i værdien af ædelstenene ved indrejsetidspunktet, anslået til 124.000 kr.

Landsskatteretten fandt ikke grundlag for at antage, at der forud for vedtagelsen af kildeskattelovens § 9 ved lov nr. 312 af 1 7. maj 1995 havde været hjemmel til eller praksis for at anse aktiver, der var anskaffet i spekulationsøjemed for anskaffet til værdien på tilflytningstidspunktet.

Retten lagde herved vægt på, at beskatningstidspunktet for sådanne aktiver altid havde været henført til realisationstidspunktet, og at den oprindelige anskaffelsessum efter praksis skulle indgå i opgørelsen af tab eller gevinst.