Parter

A
(advokat Svend Erik Holm)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten v/advokat Tim Holmager)

Afsagt af byretsdommerne

Berit Viegaard Andersson, Helle Fløystrup og Peter Toftager

Sagens baggrund og parternes påstande

Denne sag, der er anlagt den 17. september 2013, vedrører spørgsmålet om skattefrihed i medfør af ejendomsavancebeskatningslovens § 11, stk. 1, i forbindelse med afståelse af arealer til Kommunen.

Sagsøgeren A har nedlagt påstand om, at sagsøgte Skatteministeriet skal tilpligtes at anerkende, at arealer beliggende ...1, og ...2, kan afstås skattefrit til Kommunen på ekspropriationslignende vilkår, og at SKATs svar af 4. januar 2012 på sagsøgerens anmodning om bindende svar ændres til "ja".

Skatteministeriet har nedlagt påstand om frifindelse.

Der har deltaget 3 dommere ved behandlingen af denne sag.

Oplysningerne i sagen

I forbindelse med salg af en landbrugsejendom anmodede A og hans ægtefælle den 20. november 2011 SKAT om et bindende svar på et spørgsmål vedrørende ejendomsavancebeskatning. Efter at have modtaget SKATs svar af 4. januar 2012 indbragte han afgørelsen for Landsskatteretten, der den 17. juni 2013 afsagde en kendelse, hvoraf det blandt andet fremgår:

"...

Klageren har anmodet SKAT om bindende svar. Der er stillet følgende spørgsmål:

"...

Kan afståelse af arealer beliggende ...1 og ...2, til Kommunen ske skattefrit på ekspropriationslignende vilkår.

..."

SKAT har svaret "nej" til det stillede spørgsmål.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Møde mv.

Der er afholdt møde med klagerens repræsentant. Klageren og hans repræsentant har ligeledes haft lejlighed til at udtale sig over for rettens medlemmer ved et retsmøde.

Sagens oplysninger

Klageren ejer ejendommen ...2. Klagerens ægtefælle ejer ejendommen ...1. Begge ejendomme drives af klageren og indgår i hans landbrugsvirksomhed. Herudover driver klageren også landbrug på ...3.

Repræsentanten har oplyst, at klageren driver et moderne landbrug med svineproduktion og planteproduktion med vægt på dyrkning af afgrøder til opfodring på bedriften. Svineproduktionen foregår på ...2. Der er miljøtilladelse til 295 dyreenheder, hvilket kræver et udbringningsareal på 210 ha. Produktionen er på 330 søer, og der fedes ca. 5.000 slagtesvin årligt.

Kommunen har den 13. juli 2007 vedtaget lokalplan nr. 1021. I henhold til lokalplanen er et område, der tilhører ejendommen ...2 og ...1 overført fra landzone til byzone. Den 13. december 2007 er der holdt åstedsforretning. Det fremgår af protokol over åstedsforretningen, at den er afholdt i henhold til kapitel 11 i planloven, idet kommunen påtænkte at ekspropriere arealer til virkeliggørelse af lokalplan 1021. Der er i forbindelse med åstedsforretningen fremsat tilbud om erstatning for ekspropriation. Naturklagenævnet har imidlertid den 18. marts 2008 erklæret lokalplan nr. 1021 ugyldig pga. inhabilitet.

Den 11. august 2008 er lokalplan nr. 1056 blevet vedtaget. I henhold til denne lokalplan overføres, ligesom ved lokalplan 1021, et område som tilhører ejendommene ...2 og ...1 fra land- til byzone. Der er den 10. oktober 2008 afholdt åstedsforretning, og i denne sammenhæng har Kommunen fremsat tilbud om erstatning for ekspropriation.

Repræsentanten har oplyst, at Kommunen den 7. oktober 2009 har meddelt klageren, at man ikke frivilligt vil købe de arealer, som der blev holdt åstedsforretning på. I december 2009 anmodede klageren Kommunen om at ekspropriere på baggrund af de tidligere holdte åstedsforretninger. Den 1. februar 2010 har Kommunen skrevet til klageren, at kommunen ikke ville foretage yderligere sagsbehandling.

Repræsentanten har oplyst, at klageren herefter pga. de økonomiske konsekvenser for klageren af lokalplan nr. 1056 har været tvunget til at anmode kommunen om at overtage de arealer, der er overført til byzone, efter planlovens § 47 A.

SKATs afgørelse

Efter planlovens § 47 A, stk. 1, kan en ejer af en fast ejendom, der benyttes til landbrug, gartneri, planteskole eller frugtplantage, hvis ejendommen helt eller delvis overføres fra landzone til byzone eller sommerhusområde, inden 4 år efter overførslen forlange ejendommen henholdsvis den overførte del af denne overtaget af kommunen for et beløb fastsat af taksationsmyndighederne efter de samme regler, som efter §§ 47 og 50 gælder for ekspropriation af ejendomme, jf. dog stk. 2.

Efter ejendomsavancebeskatningslovens § 11, stk. 1, er fortjeneste indvundet ved modtagelse af en ekspropriationserstatning skattefri. Det samme er fortjeneste ved salg til en erhverver ved frivillig aftale, der opfylder betingelserne for at ekspropriere ejendommen på aftaletidspunktet.

Det er kommunen, der i henhold til planloven har hjemmel til ekspropriation på baggrund af en vedtaget og offentliggjort lokalplan.

At en lokalplan udgør fundamentet for ekspropriation, er dog ikke ensbetydende med, at kommunen er forpligtet til at iværksætte ekspropriation. Lokalplanen fastlægger rammerne for den fremtidige anvendelse af lokalplanområdet, men hindrer ikke den hidtidige lovlige anvendelse af området.

Ved lov nr. 458 af 9. juni 2004 er den hidtidige bestemmelse i frigørelsesafgiftslovens § 8 overført til planlovens § 47 A. Hensigten med bestemmelsen er at sikre, at en ejer af en fast ejendom, der benyttes til landbrug, gartneri, planteskole eller frugtplantage, kan forlange, at kommunen overtager ejendommen henholdsvis den overførte del af ejendommen til et beløb, der er fastsat af taksationsmyndighederne efter de samme regler, der efter planlovens §§ 47 og 50 gælder for ekspropriation af ejendomme. Reglen gælder i de tilfælde, hvor ejendommen helt eller delvist overføres fra landzone til byzone eller sommerhusområde. Ejerens frist for at forlange, at kommunen overtager, er senest 4 år efter overførslen.

Reglen i § 47 A er ikke en ekspropriationsbestemmelse, men kan nærmere betegnes som en lovhjemlet købepligt for den kommunale myndighed, som ved lokalplanlægning overfører ejendom fra landzone til byzone. Der henvises til afgørelse SKM2010.723.ØLR, hvor Landsretten udtaler, at ekspropriation er kendetegnet ved, at ejeren ikke har mulighed for at nægte afståelse, og ved at være en begivenhed, som ejeren ikke har fremkaldt. Den købepligt for kommunen, som ejeren efter planlovens § 47 A kunne have valgt at benytte sig af, er således væsensforskellig fra ekspropriation. Den omstændighed, at lokalplanen muliggjorde en anvendelse af købepligten i planlovens § 47 A, findes derfor på ingen måde at kunne sidestilles med ekspropriationsrealitet.

I det konkrete tilfælde har Kommunen den 11. august 2008 vedtaget lokalplan 1056 trods indsigelser fra klageren, som bl.a. omfatter en del af dennes landbrugsejendom. Lokalplanens formål er at fastlægge områdets anvendelse til regionale erhvervsformål, især større transport- og logistikvirksomhed, større fremstillings-, service- og lagervirksomhed mv., og at overføre området fra landzone til byzone.

Det er uden betydning, at der forinden har været drøftelser med Kommunen om overtagelse på ekspropriationslignende vilkår, som imidlertid ikke blev gennemført.

Det bemærkes, at praksis omkring planlovens § 48 ikke kan finde anvendelse på overtagelser efter planlovens § 47 A, idet planlovens § 48 har et andet indhold end § 47 A. Planlovens § 48 bestemmer således, at når en lokalplan eller en byplanvedtægt har forbeholdt en ejendom eller en del af en ejendom til et offentligt formål, kan ejeren forlange ejendommen overtaget af kommunen mod erstatning. Hvis restejendommen ikke kan udnyttes på rimelig måde som selvstændig ejendom, kan ejeren forlange hele ejendommen overtaget af kommunen. Overtagelsespligten påhviler dog kun kommunen, hvis det pågældende areal ikke kan udnyttes på en økonomisk rimelig måde i overensstemmelse med den faktiske udnyttelse af de omliggende ejendomme.

SKAT har anført, at svaret kun er gældende for spørgerens skattemæssige forhold.

Klagerens påstand og argumenter

Der er nedlagt påstand om, at fortjeneste ved afståelse af arealer beliggende ...1 og ...2, til Kommunen er skattefri i henhold til ejendomsavancebeskatningsloven, da afståelsen er sket på ekspropriationslignende vilkår.

Den økonomisk konsekvens af, at jorden er overgået til byzone, har tvunget klageren til at påberåbe sig retten til, at kommunen skal erhverve jorden. Hermed er der tale om ekspropriationslignende forhold, da skatteyder reelt set ikke har haft noget valg.

For at beskytte lodsejer i de situationer, hvor vedtagelsen af en lokalplan afskærer den nuværende lodsejer fra en rimelig og forsvarlig udnyttelse af ejendommen, har kommunen en overtagelsespligt til det pågældende areal.

Ejendomsskat pr. ha for det areal, der er omfattet af den nye lokalplan er 7,2 promille af 800.000 kr., hvilket svarer til 5.760 kr. pr. ha. Ejendomsskatten pr. ha. uden vedtagelse af den nye lokalplan er 7,2 promille af 95.000 kr., hvilket svarer til 684 kr. pr. ha. Lokalplanen indebærer således en forøget årlig ejendomsskat med 5.076 kr. pr. ha. I alt er der tale om ca. 85 ha., som er blevet omfattet af den nye lokalplan. Det medfører en årlig omkostningsstigning på ca. 431.500 kr.

Der er på baggrund af kalkuler udarbejdet af Videncentret for Landbrug opgjort, at driften af de 84 ha., der er overført til byzone, hvert år vil generere et underskud på 490.000 kr.

Folketinget har med virkning for 2011 vedtaget, at grundskyldspromillen for landbrug nedsættes med 5,1 promillepoint. Uden vedtagelse af denne særlov, som formentlig ikke kan forventes at fortsætte, vil konsekvensen være en forøget omkostning på 737.120 kr. og et samlet årligt underskud på 836.400 kr.

Kommunen har ikke ønsket at vedtage en ny lokalplan, hvor jorden tilbageføres til landzone. Sådan som sagsforløbet har været, har der reelt set været tale om, at Kommunen ved at fastholde lokalplanen har ønsket at udnytte de faldende priser på erhvervsjord til at tvinge skatteyder til at afstå jorden til en lavere pris. De har tilbudt klageren 45 kr. pr. kvadratmeter mod oprindelig 50 kr. De har efterladt klageren i en situation, hvor han ikke har kunnet gøre andet end at anmode kommunen om at overtage jorden i henhold til planloven.

Med baggrund i sagsforløbet er der reelt set tale om ekspropriationslignende afståelse.

Der gælder ifølge Skatterådet følgende betingelser for, at en afståelse skal anses for at være på ekspropriationslignende vilkår:

-	Der skal på aftaletidspunktet være ekspropriationshjemmel i lovgivningen til det pågældende formål.
-	På aftaletidspunktet skal eksproprianten udvise vilje til at ekspropriere.

Begge betingelser er opfyldt.

Der har været afholdt åstedsforretning på ejendommene med Kommunens forslag til fuld erstatning ved ekspropriation.

Overtaksationskommissionen har fastsat tidspunktet for aftalen om overdragelsen til 2008, og på dette tidspunkt har kommunen udvist vilje til ekspropriation. Det har allerede i 2007/2008 stået klart, at der ville blive indgået en aftale om overdragelse. Kommunen har ved åstedsforretningen villet ekspropriere, og klageren har ikke haft nogen reel økonomisk mulighed for at beholde jorden. Aftalen om overdragelsen skal anses for indgået ved afholdelsen af åstedsforretningen.

Hvis aftaletidspunktet anses for at være tidspunktet for fremsættelse af overtagelsesbegæringen, har klageren alligevel kunnet påregne på aftaletidspunktet, at kommunen ville ekspropriere arealet. Når kommunen ikke har villet ændre lokalplanen, er det fordi kommunen vil råde over arealet til industrigrunde.

I forbindelse med, at finanskrisen er slået igennem, og der ikke længere har været udsigt til, at arealerne kunne videresælges, har kommunen forsøgt at presse klageren ved at tilkendegive, at de ikke længere vil ekspropriere arealet, men ikke desto mindre har kommunen ikke ladet arealet eller blot en del af arealet udgå af lokalplanen. Kommunen har pålagt klageren så store økonomiske byrder, at de har tvunget ham til at afstå arealet. Hensigten er dokumenteret ved, at kommunen samtidigt med, at de har afvist at lade jorden udgå af lokalplanen, har tilbudt at overtage jorden frivilligt til en lavere pris.

Såfremt vedtagelsen af lokalplanen ikke havde medført et underskud på ca. 500.000 kr. årligt, ville klageren ikke have været tvunget til at gøre brug af planlovens § 47 A. Klageren ville i stedet have kunnet fortsætte sin landbrugsdrift uændret, indtil kommunen havde brug for jorden og så kunne ekspropriere den.

Kommunen har ændret taktik og vil ikke ekspropriere arealet, men vil i stedet overtage det frivilligt til en lavere pris, og derved undgå, at Taksationskommissionen skal prisfastsætte jorden. Klageren har ikke økonomisk mulighed for at beholde arealet, eller sælge det til tredjemand i det nuværende marked. Dermed har kommunen tvunget klageren til at gøre brug af planlovens § 47 A. Det er med andre ord ikke frivilligt, at han afstår arealet til den ekspropriationsberettigede.

Der henvises til SKM2008.816.SR. Her har en skatteyder i henhold til planloven også bedt en kommune overtage et areal. Skatterådet tiltrådte i det bindende svar, at det var at sidestille med ekspropriation og dermed var afståelsen skattefri.

Kommunens fremgangsmåde er en magtdemonstration, der udelukkende har haft til formål at tvinge arealet fra lodsejer, og det helst til en lavere pris end hvis taksationskommissionen skulle fastsætte den. Når en lodsejer af hensyn til almenvellet tvinges til at afstå sin ejendom, er der reelt set mere tale om ekspropriation end om ekspropriationslignende vilkår.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Fortjeneste ved afståelse af fast ejendom medregnes til den skattepligtige indkomst efter reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven. Det fremgår af ejendomsavancebeskatningslovens § 1.

I henhold til ejendomsavancebeskatningslovens § 11, stk. 1, 1. pkt., er fortjeneste indvundet ved erstatning for ekspropriation af fast ejendom ikke skattepligtig. Det samme gælder ved salg til en erhverver, som efter formålet med overdragelsen opfylder betingelserne for at ekspropriere ejendommen, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 11, stk. 1, 2. pkt.

Det er en betingelse for skattefritagelse efter ejendomsavancebeskatningslovens § 11, stk. 1, 2. pkt., at det på aftaletidspunktet har stået klart, at dispositionen ville blive gennemtvunget ved ekspropriation, hvis den frivillige aftale ikke blev indgået. Det følger af højesterets dom i TfS 1995, 575 HRD.

Kommunen har meddelt, at den ikke ville foretage yderligere skridt i forhold til ekspropriation af de arealer, som klageren har begæret overtaget efter planlovens § 47 A. Det er derfor ikke godtgjort, at ekspropriation har været et reelt og aktuelt alternativ til overtagelse efter planlovens § 47 A på det tidspunkt, hvor klageren har begæret, at kommunen skulle overtage arealerne. Landsskatteretten finder, at det er tidspunktet for klagerens begæring om overtagelse efter planlovens § 47 A, der er aftaletidspunktet. Betingelsen om, at det på aftaletidspunktet skal stå klart, at ekspropriationen vil blive gennemført, hvis der ikke indgås en frivillig aftale, er derfor ikke opfyldt.

Det forhold, at ejendomsskatten for det overdragne areal er steget efter vedtagelsen af lokalplanen, indebærer ikke, at overdragelsen kan sidestilles med ekspropriation i henhold til ejendomsavancebeskatningslovens § 11.

Landsskatteretten stadfæster herefter SKATs afgørelse.

..."

A's advokat har under hovedforhandlingen oplyst, at LL, der den 12. januar 2015 har udarbejdet en beregning af de økonomiske konsekvenser af den forhøjede ejendomsskat, er hans klients revisor. Det fremgår af LL's beregning blandt andet:

"...

Med baggrund i de økonomiske realiteter og landbrugets begrænsede lånemuligheder, var det ikke en mulig option for A at beholde jorden med det formål at kunne realisere arealet til industri på et senere tidspunkt. I 2010 var det ikke sandsynligt, at jorden ville kunne realiseres inden for en overskuelig horisont.

..."

Parternes synspunkter

Parterne har i det væsentlige procederet i overensstemmelse med deres påstandsdokumenter.

A har i påstandsdokument af 23. marts 2015 anført følgende:

"...

-	principalt at den af Kommunen som led i overtagelsen af de to ejendomme betalte erstatningssum skattemæssigt skal anses for en af EBL § 11, stk. 1, 1. punktum, omfattet "erstatningssum i anledning af ekspropriation", og
-	subsidiært at den af Kommunen som led i overtagelsen af de to ejendomme betalte erstatningssum skattemæssigt skal anses for betalt som led i et af EBL § 11, stk. 1, 2. punktum, omfattet "salg til en erhverver, der efter formålet med erhvervelsen opfylder betingelserne for at ekspropriere ejendommen."

Til støtte for påstanden gøres det i første række gældende, at fortjenesten ved afståelse af de i denne sag omhandlede ejendomme er skattefri i medfør af ABL § 11, stk. 1, 1. punktum, da fortjenesten "er indvundet ved modtagelse af en erstatningssum i anledning af ekspropriation".

Som dette også fremgår af den juridiske vejledning (tidligere ligningsvejledningen) omfatter EBL § 11 alle typer af ekspropriationer, jfr. John Engsig i Festskrift til Orla Friis Jensen, hvor det side 116 hedder:

"...

Alle typer af ekspropriative afståelser af fast ejendom er omfattet af EBL § 11. Det er ikke afgørende om betegnelsen "ekspropriation" er anvendt i selve den lovbestemmelse, der hjemler den ekspropriative afståelse. Skattefritagelsen kan ikke begrænses til de grundlovsmæssigt nødvendige erstatninger.

..."

Dette er fastslået i dommen UfR 1982.331 H om forståelsen af den dagældende § 2 B i lov om særlig indkomstskat, hvorefter fortjenester indvundet ved modtagelsen af en erstatningssum i anledning af ekspropriation - ganske som efter EBL § 11, stk. 1, 1. punktum - var skattefri. Højesteret udtalte i den sag bl.a.:

"...

Herefter kan det ikke antages, at fritagelsesbestemmelsen som af indstævnte (Skatteministeriet) anført kun gælder for grundlovsmæssigt nødvendige erstatninger.

..."

De i planlovens kapitel 11 omhandlede bestemmelser, hvortil § 47a hører, er ekspropriationsbestemmelser, således som dette også konstateres i ovennævnte dom, U 1982.331 H, hvor det i Højesterets præmisser bl.a. hedder:

"...

I forbindelse med vedtagelsen af lov nr. 210 af 23. april 1949 om regulering af bymæssige bebyggelser indføjedes der ved lov nr. 211 af samme dato i byplanlov nr. 181 af 29. april 1938 en bestemmelse med samme indhold som byreguleringslovens § 14. Denne bestemmelse blev optaget som § 15a i det afsnit af byplanloven, der omfatter lovens §§ 12-15, og som bærer overskriften "Ekspropriation m.m.".

..."

(Min markering)

Der var for Højesteret ingen grund til at nævne byplanlovens afsnit om "Ekspropriation m.m.", hvis ikke dette var begrundet i et ønske om at understrege, at de i det pågældende afsnit anførte bestemmelser var ekspropriationsbestemmelser. Ganske på samme måde, som bestemmelserne i den dagældende byplanlovs afsnit om ekspropriation m.m. var ekspropriationsbestemmelser, er bestemmelserne i planlovens kapital 11 ekspropriationsbestemmelser.

Som påvist ovenfor i afsnit 3.2 med gennemgangen af bestemmelsens forhistorie, er planlovens § 48 da også klart en ekspropriationsbestemmelse.

Som anført. .. er der i denne sag enighed om, at overtagelser efter planlovens § 48 er omfattet af skattefriheden efter EBL § 11, stk. 1. Det er i den forbindelse væsentligt at være opmærksom på, at en del af de i nærværende sag omhandlede arealer er udlagt til de i planlovens § 48 anførte formål, og at fortjenesten vedrørende denne del af arealerne allerede af den grund er omfattet af skattefriheden i EBL § 11, stk. 1.

Planlovens § 47a er ligesom lovens § 48 en ekspropriationsbestemmelse.

Allerede frigørelsesafgiftslovens § 8 var en ekspropriationsbestemmelse, der skulle beskytte grundejeren mod at lande i netop en som i nærværende sag omhandlet situation, hvor jorden overføres til byzone med deraf følgende forøget grundbeskatning, uden at der er udsigt til, at jorden indenfor en rimelig tid skal anvendes til de formål, der begrundede overførslen fra landzone til byzone. Frigørelsesafgiftslovens § 8 skulle således ikke "blot" sikre grundejeren i forbindelse med, at en del af en samfundsskabt værdistigning blev inddraget gennem en øget beskatning. Dette blev fastslået af Højesteret i dommen U 1997.525 H, hvor flertallet på 7 dommere bl.a. udtaler:

"...

Vi bemærker herved, at det af lovforslagets almindelige bemærkninger fremgår, at forslaget "er udarbejdet under den forudsætning, at det fremsatte forslag til lov om by- og landzoner ... gennemføres ...", jf. Folketingstidende 1968/69, tillæg A, spalte 4359. Efter lovens forarbejder er dens formål da heller ikke begrænset til at inddrage en del af den samfundsskabte værdistigning, som overgang fra landzone til byzone repræsenterer. Loven skal derudover fremme udbuddet af jord, og dens indhold må tillige ses på baggrund af, at en ejendom ved indlemmelse i byzone underkastes en højere grundbeskatning, jf. folketingsudvalgets betænkning og ministerens svar på et spørgsmål bilagt betænkningen, Folketingstidende 1968/69, tillæg B, spalte 2802 f og 2814.

..."

Da frigørelsesafgiften blev ophævet og overtagelsespligten blev overflyttet til planloven, blev bestemmelsens karakter af en ekspropriationsbestemmelse understreget ikke blot ved, at bestemmelsen blev indsat i kapitel 11 om ekspropriation og overtagelse, men tillige derved at overtagelser efter § 47a - ganske på samme måde som overtagelser efter §§ 47 og 48 - sker efter taksationsprocessens regler.

Ved kommunens overtagelse efter planlovens § 47a er der som ved overtagelser efter de øvrige bestemmelser i planlovens kapitel 11 på ingen måde tale om en overdragelse "ved en mindelig overenskomst", som det hedder i de ovenfor side 12 citerede forarbejder til lov om særlig indkomstskat § 7 A, stk. 6, og dermed forgængeren til EBL § 11, stk. 1, 2. punktum.

Der er således ikke tale om en aftalebaseret overtagelse, hvor ejendomsejeren har "mulighed for at nægte afståelse, hvis de tilbudte vilkår forekommer ham utilfredsstillende". Dette blev klart understreget i nærværende sag,

-	hvor Kommunen afviste (bilag 79, ekstrakten side 359) sagsøgerens ønske om at gøre overtagelsen betinget af, at sagsøgeren kunne acceptere den erstatning, som taksationsmyndighederne fastsatte,
-	hvor taksationsmyndighederne bestemte, at de såkaldte betalingsrettigheder ikke var omfattet af overdragelsen (bilag 101, ekstrakten side 443), og
-	hvor Kommunen kunne fragå tilsagnet (bilag 12, ekstrakten side 111) om, at sagsøgeren som led i et frivilligt salg kunne forpagte arealerne indtil disse skulle anvendes til erhvervsudvikling.

Der foreligger i nærværende sag ikke et ved en "mindelig" aftale gennemført salg, men en tvangsmæssig overtagelse med udbetaling af en af taksationsmyndighederne efter de for ekspropriation gældende regler fastsat erstatning.

Der foreligger i nærværende sag en tvangssituation, hvor der er foretaget en regulering af ekspropriativ karakter af den private ejendomsret, og hvor lodsejeren er sikret en ret til at kræve ekspropriation, når kommunen - alligevel - ikke ønsker at gennemføre ekspropriationen, fordi kommunen ikke længere ønsker at forfølge de mål, som var grundlaget for overhovedet at kunne foretage den pågældende regulering af den private ejendomsret.

Principielt set burde det offentlige i så fald ophæve den pågældende regulering, men i stedet er der valgt en løsning, hvor lodsejeren værnes mod misbrug fra det offentliges side gennem en ret til at kræve ekspropriationen gennemført i en situation, som den i nærværende sag omhandlede, hvor kommunen ikke ønsker at tage den fulde konsekvens af den gennemførte regulering og på eget initiativ overtage jorden, men heller ikke ønsker at ophæve reguleringen og føre jorden tilbage til landzonen.

Kommunen kan naturligvis ikke ved blot at omgøre sin egen beslutning om at overtage ejendommen omkvalificere den af kommunen gennemførte regulering med de deraf følgende byrder fra at være et ekspropriativt indgreb til at være et ikke-ekspropriativt indgreb.

Det skal i denne forbindelse bemærkes, at dommen SKM2010.723.ØLR ikke omhandler den skattemæssige behandling af en erstatning udbetalt som led i en overtagelse efter planlovens § 47a, men et salg til skatteyderens eget anpartsselskab og dermed en overdragelse, der ikke er omfattet af ordlyden i EBL § 11, stk. 1, og at Østre Landsret således i den sag ikke har afgjort en problemstilling, der er sammenlignelig med den i nærværende sag foreliggende. Landsrettens udtalelse om overtagelser efter planlovens § 47a er at betragte som en form for obiter dictum.

For så vidt angår SKM2010.723.ØLR skal det i øvrigt bemærkes, at der i forbindelse med den i sagen omhandlede lokalplan tilsyneladende ikke har været fokus på den ovenfor under pkt. 3.2 citerede bestemmelse i planlovens § 13, stk. 4, som netop er møntet på sådanne lokalplaner, der er initieret af grundejeren, og som giver kommunerne de nødvendige redskaber til at sikre, at grundejerne kun opnår beskyttelsen efter planlovens kapitel 11 i de tilfælde, hvor der er tale om en tvangsmæssig regulering, som fratager grundejeren muligheden for at fortsætte den hidtidige brug på uændrede vilkår.

Sagsøgerens synspunkt om, at overtagelser efter planlovens § 47a er af ekspropriativ karakter har også støtte i den ekspropriationsretlige litteratur. John Engsig skriver således i Festskrift til Orla Friis Jensen, side 123, bl.a.:

"...

Som fremhævet af Orla Friis Jensen afslører skattemyndighederne i det hele en ringe fortrolighed med de ekspropriationsretlige regler ved at sidestille overtagelsestilfældene med frivillige overdragelser og ganske se bort fra, at den pågældende ejer, når overtagelsesbetingelserne foreligger opfyldt, er bragt i en tvangssituation.

..."

Fortjenester indvundet ved modtagelse af erstatningssummer i anledning af de i planlovens kapitel 11 omhandlede afståelser er således omfattet af skattefriheden efter EBL § 11, stk. 1, 1. punktum.

Til støtte for påstanden gøres det i anden række gældende, at fortjenesten ved afståelse af de i denne sag omhandlede ejendomme er skattefri i medfør af ABL § 11, stk. 1, 2. punktum, da fortjenesten er opnået ved afståelse "til en erhverver, der efter formålet med erhvervelsen opfylder betingelserne for at ekspropriere ejendommen."

Det er i denne sag uomtvisteligt, at Kommunen er "en erhverver, der efter formålet med erhvervelsen opfylder betingelserne for at ekspropriere ejendommen", og at der således efter lovbestemmelsens umiddelbare ordlyd ikke er hjemmel til at beskatte sagsøgeren af den i nærværende sag omhandlede avancer.

Med udgangspunkt i de i TfS 1998, 137 DEP beskrevne fortolkningsprincipper burde det herefter være åbenbart, at det må være op til sagsøgte at dokumentere, at der på trods heraf er klar hjemmel til at beskatte avancen, og at det på ingen måde har været muligt for sagsøgte at påvise en sådan klar hjemmel til beskatning i strid med ordlyden i EBL § 11, stk. 1, 2. punktum.

For så vidt angår fortolkningen af de to domme, TfS 1995, 575 H og TfS 1996, 356 H, hvormed Højesteret tog stilling til grænserne for skattefriheden efter EBL § 11, stk. 1, 2. punktum, er det helt afgørende at være opmærksom på, at der i de to sager var tale om overdragelser, som ikke var omfattet af bestemmelsens ordlyd, da der i de to sager ikke var sket salg "til en erhverver, der efter formålet med erhvervelsen opfylder betingelserne for at ekspropriere ejendommen". Det lå således i begge sager klart, at erhververne, G1 og G2 A.m.b.A., ikke selv kunne have eksproprieret de omhandlede rettigheder og arealer.

Det er klart, at Højesteret i en situation, hvor skattefriheden ved en formålsfortolkning udvides udover bestemmelsens umiddelbare ordlyd, kan opstille betingelser for at acceptere en sådan udvidet skattefrihed, men de betingelser, der er opstillet i forbindelse med en formålsbaseret udvidelse af skattefriheden, kan naturligvis ikke begrænse en skattefrihed, der følger direkte af bestemmelsens ordlyd. Den fortolkning, som sagsøgte ønsker at gennemtrumfe i denne sag, strider mod legalitetsprincippet, som beskrevet i TfS 1998, 137 DEP.

Med hensyn til dommen SKM2008.165.HR skal det bemærkes, at der i den sag ikke var tale om en situation, hvor der forelå en overtagelsespligt, hvortil kommer, at ekspropriationsretten aldrig var blevet udnyttet til gennemførelse af et naturgenopretningsprojekt af den omhandlede art. Overtagelser fandt kun sted ved "mindelig overenskomst".

Der er således væsentlige og afgørende forskelle mellem nærværende sag og den i dommen SKM2008.165.HR foreliggende situation, og der er intet grundlag for at udstrække den mulige indskrænkning af skattefriheden efter EBL § 11, stk. 1, 2. punktum, som måtte kunne udledes af SKM2008.165.HR, til at omfatte den i nærværende sag foreliggende situation. En sådan mulig indskrænkning af skattefriheden efter EBL § 11, stk. 1, 2. punktum, vil i givet fald alene kunne finde anvendelse i tilfælde, der i enhver henseende er fuldt ud sammenlignelige med den i SKM2008.165.HR foreliggende situation, og det er nærværende sag under ingen omstændigheder.

Højesteret har på intet tidspunkt forholdt til en som i nærværende sag foreliggende tvangssituation, hvor det er utvivlsomt, at kommunen kunne ekspropriere de i sagen omhandlede ejendomme, at kommunen har eksproprieret til de pågældende formål, at kommunen i en lang periode klart og utvetydigt har tilkendegivet at ville gennemtvinge overtagelsen af sagsøgerens og hans ægtefælles ejendomme, at kommunen opretholder reguleringen med deraf følgende byrder og afviser sagsøgerens ønske om at få arealerne tilbageført til landzone, og at overtagelsen gennemføres efter reglerne i planlovens kapitel 11 og ikke ved en "mindelig overenskomst".

Med gennemtvingelsen af lokalplanen - kombineret med planlovens § 47a - har Kommunen afgivet et uigenkaldeligt tilbud om overtagelse af de i sagen omhandlede ejendomme på "ekspropriationslignende vilkår".

Den skattefrihed for en fortjeneste indvundet ved afståelse af de i denne sag omhandlede ejendomme, som sagsøgeren og hans ægtefælle dermed har opnået, kan ikke ophæves efterfølgende af Kommunen ved at gøre overdragelsen afhængig af en begæring fra sagsøgerens side efter planlovens § 47a.

Der foreligger fortsat en af EBL § 11, stk. 1, 2. punktum, omfattet afståelse "til en erhverver, der efter formålet med erhvervelsen opfylder betingelserne for at ekspropriere ejendommen."

Skattefriheden efter EBL § 11, stk. 1, er begrundet i, som det er udtrykt i de ovenfor under pkt. 3.1 forarbejder til bestemmelsens forgænger i lov om særlig indkomstskat, at det ikke er fundet "rimeligt" at beskatte avancer, som er opnået i situationer, hvor en ejendomsejer, som egentligt alene ønsker at fortsætte sin hidtidige brug af ejendommen på uændrede vilkår, bliver pålagt byrder som led i en af det omkringliggende samfund ønsket ændret anvendelse.

Det er derfor - også på denne baggrund - overraskende, når sagsøgte i nærværende sag, hvor Kommunens overtagelse er dækket af ordlyden i EBL § 11, stk. 1, med udgangspunkt i dommene TfS 1995, 575 H og TfS 1996, 356 H, hvormed Højesteret udvidede skattefriheden efter EBL § 11, stk. 1, til situationer, der ikke er omfattet af bestemmelsens umiddelbare ordlyd, vil fratage sagsøgeren den skattefrihed, som følger af bestemmelsens direkte ordlyd.

Ordet "rimeligt" synes så sandeligt at have ændret betydning siden 1970'erne.

Kommunens overtagelse efter planlovens § 47a skal i relation til EBL § 11, stk. 1, kvalificeres som en ekspropriation, således at skattefriheden følger af 1. punktum, og hvis ikke retten er enig heri, må det være åbenbart, at skattefriheden følger af 2. punktum, da kommunen notorisk og ubestrideligt er "en erhverver, der efter formålet med erhvervelsen opfylder betingelserne for at ekspropriere ejendommen."

Der er i denne sag ikke hjemmel til at fratage sagsøgeren skattefriheden af den erstatning, som blev fastsat af taksationsmyndighederne og udbetalt af Kommunen som en konsekvens af den tvangsmæssige overførsel af de i denne sag omhandlede arealer fra landzone til byzone.

..."

Det er om sagens omkostninger gjort gældende, at sagens værdi kan opgøres til 6 mio.kr. baseret på en avance på ca. 23 mio.kr., hvoraf der er betalt virksomhedsskat med 25 %.

Skatteministeriet har i påstandsdokument af 23. marts 2015 anført følgende:

"...

Ministeriet gør overordnet gældende, at sagsøgeren ikke har godtgjort, at betingelserne for skattefrihed efter ejendomsavancebeskatningslovens § 11 er opfyldt.

Sagsøgeren har ikke løftet bevisbyrden for, at avance ved afståelse af de omhandlede ejendomme til kommunen som konsekvens af begæring om overtagelse efter planlovens § 47 a er skattefri efter ejendomsavancebeskatningslovens § 11.

Som hovedregel beskattes avance ved afståelse af fast ejendom, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 1, stk. 1.

Som en undtagelse fastsættes det i ejendomsavancebeskatningslovens § 11:

"...

Fortjeneste, der er indvundet ved modtagelse af en erstatningssum i anledning af ekspropriation, medregnes ikke. Det samme gælder fortjeneste ved salg til en erhverver, der efter formålet med erhvervelsen opfylder betingelserne for at ekspropriere ejendommen.

..."

Skattefrihed efter § 11, 1. pkt., forudsætter, at der er foretaget ekspropriation. I den konkrete sag har kommunen imidlertid ikke truffet beslutning om ekspropriation. På trods heraf gør sagsøgeren gældende, at der foreligger et ekspropriativt indgreb. Som fastslået i SKM2010.723.ØLR udgør en overtagelse efter begæring ifølge planlovens § 47 a ikke ekspropriation. Sagsøgeren har desuden ikke godtgjort, at der foreligger sådanne ganske særlige omstændigheder, at lokalplanlægningen udgør ekspropriation. Ministeriets anbringender vedrørende § 11, 1. pkt., uddybes nedenfor afsnit 3.

Skattefrihed efter § 11, 2. pkt., forudsætter efter fast højesteretspraksis, grundlagt ved UfR 1995.831 H og UfR 1996.876 H, at det på aftaletidspunktet måtte påregnes, at dispositionen ville blive gennemtvunget ved ekspropriation, såfremt en frivillig aftale ikke var indgået. I den konkrete sag skal sagsøgeren dermed løfte bevisbyrden for, at kommunen ville have foretaget ekspropriation af ejendommene på det tidspunkt, hvor de blev begæret overtaget, hvis overtagelsesbegæring ikke var fremsat. Denne bevisbyrde er ikke løftet, jf. nærmere straks nedenfor i afsnit 2.

EBL § 11, 2. pkt.

I de senere års retspraksis har domstolene i alle tilfælde tiltrådt skattemyndighedernes afgørelser om, at betingelserne for skattefrihed efter § 11, 2. pkt., ikke er opfyldt, jf. herved SKM2007.34.VLR, SKM2008.165.HR, SKM2010.291.BR, SKM2010.510.VLR, SKM2010.723.ØLR og SKM2013.383.BR.

Dette blev også resultatet i den seneste dom på området, SKM2014.76.HR, hvor Højesteret samtidig cementerede, at bevisbyrden påhviler skatteyderen.

I den konkrete sag skal sagsøgeren som nævnt føre bevis for, at kommunen ville have foretaget ekspropriation af ejendommene på det tidspunkt, hvor ejendommene blev begæret overtaget, dvs. den 22. februar 2010.

Sagsøgeren har ikke løftet denne bevisbyrde.

Fra åstedsforretningen afholdt den 10. oktober 2008 (bilag 64) svandt kommunens interesse for ejendommene. Forløbet er bl.a. beskrevet i replikken, side 12-14.

Der blev afholdt kommunalvalg den 17. november 2009.

Den 4. december 2009 anmodede sagsøgeren og hans ægtefælle kommunen om at træffe ekspropriationsbeslutning (bilag 76).

Kommunen meddelte den 1. februar 2010 sagsøgeren og hans ægtefælle følgende (bilag 77):

"...

Som tidligere udmeldt blev jeres brev af 4. december 2009 forelagt for det nye Økonomiudvalg på møde den 25. januar 2010.

I brevet har I under henvisning til det hidtidige sagsforløb og ud fra ønsket om en afklaring af de fremtidige forhold appelleret til, at kommunen træffer en formel ekspropriationsbeslutning i forlængelse af tidligere afholdt åstedsforretning.

På baggrund af Økonomiudvalgets drøftelse af sagen kan det oplyses, at der ikke er tilslutning til, at sagen på nuværende tidspunkt fremmes på kommunens initiativ. Ud fra et overordnet hensyn til kommunens samlede økonomiske situation er der således ikke i øjeblikket politisk opbakning til at foretage yderligere sagsbehandling med henblik på at erhverve de lokalplanlagte dele af jeres ejendomme ved ekspropriation eller frivillig handel.

..."

Brevet er underskrevet af den nye borgmester, SR, som fortsat er borgmester.

Det fremgår udtrykkeligt af brevet, at kommunen ikke ønskede at ekspropriere ejendommene. Det fremgår videre, at kommunen - end ikke - ønskede at erhverve ejendommene i frivillige handler. Kommunen ville altså hverken overtage ejendommene efter lovgivningen eller på aftalebestemt grundlag.

Den 22. februar 2010 begærede sagsøgeren og hans ægtefælle imidlertid ejendommene overtaget af kommunen i medfør af planlovens § 47 a. Det var således sagsøgeren og hans ægtefælle, der tvang kommunen til erhverve ejendommene.

Sager vedrørende ejendomsavancebeskatningslovens § 11, 2. pkt., angår en bedømmelse af en hypotetisk situation, hvor der skal tages stilling til, om grundejeren har ført bevis for, at der ville være sket ekspropriation, hvis et salg ikke var foretaget. Dette kan være en vanskelig bedømmelse, da der i retssager herom typisk ikke foreligger sikre beviser for, hvad der ville være sket, hvis en ejendom ikke var solgt. I mangel af sådanne beviser vil udfaldet - som følge af bevisbyrdens placering hos skatteyderen - typisk være, at betingelserne for skattefrihed ikke findes at være til stede. I de sidste mange års domstolspraksis er der da heller ingen eksempler på, at en skatteyder har fået medhold i, at en afståelse er skattefri efter ejendomsavancebeskatningslovens § 11.

I nærværende sag er bevisbedømmelsen imidlertid ikke forbundet med vanskeligheder.

Det er oplagt, at kommunen ikke havde ekspropriationsvilje, da sagsøgeren og hans ægtefælle den 22. februar 2010 fremsatte begæring om, at kommunen overtog ejendommene efter planlovens § 47 a.

Ejendommene kan derfor ikke afstås skattefrit efter ejendomsavancebeskatningslovens § 11, 2. pkt.

EBL § 11, 1. pkt.

Kommunalbestyrelsen har ikke truffet beslutning om ekspropriation

Det er efter § 11, 1. pkt., en betingelse for skattefrihed, at der faktisk er foretaget ekspropriation.

Det beror på en kommunalbestyrelses politiske overvejelser og skøn, om man ønsker at foretage ekspropriation ifølge planlovens § 47 eller anden lovgivning, som hjemler ekspropriation.

At en kommunalbestyrelse igangsætter en proces, herunder eventuelt gennemfører åstedsforretninger, som giver politikerne mulighed for på et senere tidspunkt at træffe beslutning om ekspropriation, medfører ikke, at man er forpligtet til at foretage ekspropriation, når der skal tages endelig stilling hertil ved afstemning i kommunalbestyrelsen. Dette beror på et politisk skøn hos den til enhver tid værende kommunalbestyrelse, som på et hvilket som helst tidspunkt før den endelige beslutning om ekspropriation kan vælge at standse processen.

I den konkrete sag har kommunen ikke truffet beslutning om ekspropriation efter planlovens § 47 eller andre ekspropriationshjemler.

Særligt vedrørende planlovens §§ 47 a og 48

Den omstændighed, at en ejendom begæres overtaget efter planlovens § 47 a, medfører ikke, at der hermed er foretaget et ekspropriativt indgreb.

Den afståelse, der sker som konsekvens af overtagelsesbegæringen, har ikke karakter af ekspropriation.

Efter § 47 a, stk. 1, kan ejeren af en fast ejendom, der benyttes til landbrug, gartneri, planteskole eller frugtplantage, hvis ejendommen helt eller delvis overføres fra landzone til byzone eller sommerhusområde, inden 4 år efter overførslen forlange ejendommen henholdsvis den overførte del af denne overtaget af kommunen for et beløb fastsat af taksationsmyndighederne efter de samme regler, som efter §§ 47 og 50 gælder for ekspropriation af ejendomme.

Planlovens § 47 a hjemler hverken efter sin ordlyd eller forarbejder et ekspropriativt indgreb.

I SKM2010.723.ØLR gjorde skatteyderen helt tilsvarende gældende, at en begæring efter § 47 a, stk. 1, måtte sidestilles med ekspropriation. Sagen var grundet sin principielle karakter henvist til landsretten, jf. retsplejelovens § 226, stk. 1.

Landsretten udtalte om dette spørgsmål:

"...

Ekspropriation er kendetegnet ved, at ejeren ikke har mulighed for at nægte afståelse, og ved at være en begivenhed, som ejeren ikke har fremkaldt. Den købepligt for kommunen, som BA efter planlovens § 47a, kunne have valgt at benytte sig af, er således væsensforskellig fra ekspropriation. Den omstændighed, at lokalplanen muliggjorde en anvendelse af købepligten i planlovens § 47a, findes derfor på ingen måde at kunne sidestilles med ekspropriationsrealitet. A's anbringende herom forkastes derfor.

..."

Som det fremgår, udtrykker landsretten - ganske utvetydigt - at planlovens § 47 a intet som helst har at gøre med ekspropriation. Landsretten har dermed fastslået, at anbringender svarende til dem, sagsøgeren gør gældende i nærværende sag, ikke er holdbare (men må "forkastes").

Dommen blev ikke anket til Højesteret.

I den konkrete sag er det sagsøgeren og ægtefællens begæring om overtagelse, der har medført, at ejendommene afstås. Hvis ikke de havde fremsat begæringen, kunne de beholde ejendommene i en lang årrække. Der foreligger ingen oplysninger i sagen om, at de erhvervsformål, som ejendommene ved lokalplanen blev udlagt til, faktisk er gennemført. I kommunens e-mail til sagsøgeren af 8. august 2013 (bilag 97, midt for) oplyses det da også, at "der er tale om arealer, hvor tidshorisonten forventes at være lang for gennemførelse af den planlagte byudvikling".

Sagsøgerens anbringender vedrørende overtagelse efter planlovens § 48 fører heller ikke til, at de omhandlede arealer kan afstås skattefrit. Sagsøgeren har faktisk ikke begæret overtagelse efter planlovens § 48, men efter § 47 a. Allerede af den grund er det udelukket, at sagsøgerens synspunkter om § 48 kan føre til skattefrihed.

Ex tuto bestrider sagsøgte, at sagsøgeren har godtgjort, at betingelserne for at begære overtagelse efter planlovens § 48 var opfyldt. Da sagsøgeren ikke begærede overtagelse efter planlovens § 48, har kommunen ikke taget stilling til, om betingelserne herfor er opfyldt.

Ved lokalplan nr. 1056, § 1, blev området udlagt til erhvervsområde, ikke offentligt formål. Sagsøgeren har desuden ikke godtgjort, at betingelserne for overtagelse af en del af eller hele ejendommene er opfyldt, jf. planlovens § 48, stk. 2, og stk. 3. Det må i den forbindelse komme sagsøgeren bevismæssigt til skade, at man faktisk ikke begærede overtagelse efter planlovens § 48. Spørgsmålet har slet ikke været prøvet af kommunen (eller andre myndigheder). Det bemærkes i den forbindelse, at der ikke er sket nogen udbygning af området i overensstemmelse med lokalplanen.

Lokalplanlægningen udgør ikke et ekspropriativt indgreb

Når der vedtages en lokalplan kan den eksisterende lovlige anvendelse af ejendomme inden for lokalplanområdet fortsætte som hidtil - medmindre kommunalbestyrelsen på grundlag af lokalplanen træffer beslutning om ekspropriation. Det følger således af planlovens § 47, at en kommunalbestyrelse kan foretage ekspropriation, når det er af væsentlig betydning for virkeliggørelsen af en lokalplan. Dette er som nævnt ikke sket i nærværende sag.

Den lokalplan nr. 1056, som blev vedtaget af Byrådet den 11. august 2008 (bilag B), indebar bl.a., at de omhandlede ejendomme blev overført fra landzone til byzone.

Vedtagelse af lokalplanen indebærer ikke, at der er foretaget et ekspropriativt indgreb over for de ejendomme, som omfattes af planen. Lokalplanen indebærer ikke en "afståelse" af ejendom efter grundlovens § 73, 2. pkt., eller efter ejendomsavancebeskatningslovens § 1, stk. 1. Sagsøgeren har ikke godtgjort, at der foreligger sådanne ganske særlige omstændigheder, at dette er tilfældet.

Den omstændighed, at zoneændringen medfører øgede ejendomsskatter, indebærer ikke ekspropriation. Det er almindeligt antaget i forfatningsretlig teori og praksis, at beskatning ikke udgør ekspropriation.

I SKM2010.723.ØLR gjorde sagsøgeren også gældende, at den begrænsning / indskrænkning i ejendommens anvendelse, som vedtagelse af en lokalplan, der overførte ejendommen fra land- til byzone, havde medført, i sig selv var et ekspropriativt indgreb. Landsretten fandt ikke anledning til i sin begrundelse at fremkomme med bemærkninger til dette anbringende.

Hvis man fandt, at der er sket ekspropriation i nærværende sag, ville konsekvensen være, at stort set enhver lokalplan, som overfører landbrugsarealer til byzone, måtte anses for at indebære ekspropriation. Dette er ikke gældende ret.

Sagsøgeren har grundlæggende befundet sig i samme situation som andre lodsejere, der oplever, at en ejendom skifter status fra landzone til byzone. Dette indebærer normalt en meget betydelig berigelse af grundejeren - og dette er også tilfældet i nærværende sag.

Realiteten er, at planlægningen medførte en meget betydelig værdistigning for ejendommene. Som bilag C og D er fremlagt udskrifter fra ois.dk, som viser udviklingen i den offentlige ejendomsvurdering for ejendommene. Det fremgår heraf, at den offentlige ejendomsvurdering for begge ejendomme steg meget betydeligt ved zoneændringen.

Sagsøgeren har ikke godtgjort, at de øgede ejendomsskatter medførte, at en rentabel landbrugsdrift ikke var mulig. De dokumenter, sagsøgeren har fremlagt vedrørende den ventede indvirkning på rentabilitet m.v., udgør ikke fornødent bevis herfor. Der er tale om ensidigt indhentede erklæringer m.v. fra sagsøgerens repræsentanter, og de oplysninger, der fremgår af dokumenterne, er ikke dokumenterede.

Dette gælder også for bilag 104, som sagsøgeren henviser til i processkrift 1, side 2, nederst. Dokumentet er dateret den 12. januar 2015 og er stilet til sagsøgerens advokat. Dokumentet er affattet som et partsindlæg. I sit indhold kunne det i øvrigt minde om en skønserklæring, men det er tilvejebragt fra en partsrepræsentant uden at retsplejelovens regler om syn og skøn er iagttaget. Dette dokument har efter sagsøgtes opfattelse ingen bevisværdi. Sagsøgte skal dog ikke undlade at bemærke, at det af side 3 så vidt ses fremgår, at resultatet af landbrugsdriften allerede før stigningen i ejendomsskatterne gav store underskud.

Selv hvis sagsøgeren havde løftet bevisbyrden for, at de øgede ejendomsskatter medførte, at rentabel landbrugsdrift ikke var mulig, indebærer det jo i øvrigt ikke, at sagsøgerens ejendom skal anses for afstået - han kunne udnytte ejendommen til andet formål, f.eks. til erhverv i overensstemmelse med lokalplanen.

..."

Det er om sagens omkostninger gjort gældende, at det ikke er den - foreløbige - skat på 25 %, der skal svares efter virksomhedsordningen, som udgør sagens værdi, men derimod den endelige skat, som skal betales, når beløb tilgår sagsøgeren. På den baggrund har Skatteministeriet gjort gældende, at sagens værdi som minimum vil udgøre det dobbelte af den værdi, A har angivet, dvs. mindst 12 mio.kr.

Rettens begrundelse og afgørelse

Efter ejendomsavancebeskatningslovens § 1, stk. 1, medregnes fortjeneste ved afståelse af fast ejendom til den skattepligtige indkomst. Efter lovens § 11, stk. 1, medregnes fortjeneste, der er indvundet ved modtagelse af en erstatningssum i anledning af ekspropriation, dog ikke. Det samme gælder fortjeneste ved salg til en erhverver, der efter formålet med erhvervelsen opfylder betingelserne for at ekspropriere ejendommen.

Kommunen har ikke truffet beslutning om ekspropriation, og A og hans ægtefælles arealer er derfor ikke retligt eksproprieret.

Det forhold, at lokalplan nr. 1056 overførte arealerne fra land- til byzone, er ikke i sig selv udtryk for ekspropriation. Det samme gælder det forhold, at kommunen flere gange igangsatte en proces, der kunne føre til ekspropriation, og at kommunen i den forbindelse udtrykte ekspropriationsvilje og indgik i forhandlinger om erstatningens størrelse.

A og hans ægtefælle har anmodet Kommunen om i medfør af planlovens § 47 a at overtage arealerne. Kommunens købepligt er væsensforskellig fra ekspropriation, der er kendetegnet ved, at ejeren ikke har mulighed for at nægte afståelse, og ved at være en begivenhed, som ejeren ikke har fremkaldt. Den omstændighed, at kommunen har overtaget arealerne i medfør af planlovens § 47 a, er derfor ikke i sig selv et ekspropriativt indgreb.

Det er ubestridt, at fortjenesten ikke havde været skattepligtig, såfremt kommunen havde overtaget arealerne i medfør af planlovens § 48. Allerede fordi kommunen i overensstemmelse med A og hans hustrus anmodning har overtaget arealerne i medfør af planlovens § 47 a, er spørgsmålet om, hvorvidt betingelserne for hel eller delvis overtagelse efter planlovens § 48 er opfyldt, uden betydning for denne sag.

Arealerne har både før og efter vedtagelsen af lokalplanen været anvendt til landbrug. Lokalplanen muliggjorde også anvendelse til anden erhvervsvirksomhed, og ejendomsværdierne steg betydeligt som følge af zoneændringen. Det er ikke alene ved den erklæring af 12. januar 2015 om de økonomiske konsekvenser af den forhøjede ejendomsskat, der er udarbejdet af sagsøgerens revisor, godtgjort, at ejendommen ikke fortsat kunne anvendes økonomisk forsvarligt. Efter en samlet vurdering er det herefter ikke godtgjort, at der foreligger sådanne ganske særlige omstændigheder, at kommunen har foretaget et indgreb af ekspropriationslignende karakter i forhold til A og dennes ægtefælle.

Betingelserne for skattefrihed efter ejendomsavancebeskatningslovens § 11, stk. 1, 1. pkt., er derfor ikke opfyldt.

Det er ubestridt, at der med lokalplanen blev tilvejebragt ekspropriationshjemmel efter planlovens § 47. Efter sammenhængen mellem ejendomsavancebeskatningslovens § 11, 1. og 2. pkt., er det en betingelse for anvendelse af 2. pkt., at det på aftaletidspunktet måtte påregnes, at dispositionen ville blive gennemtvunget ved ekspropriation, såfremt en frivillig aftale ikke blev indgået, jf. Højesterets dom af 11. august 1995, refereret i Ugeskrift for Retsvæsen 1995, side 831. Aftaletidspunktet er den 22. februar 2010, hvor anmodningen om overtagelse efter planlovens § 47 a blev fremsat over for kommunen. Eftersom kommunen forinden - den 1. februar 2010 - havde tilkendegivet, at den ikke ville erhverve de lokalplanlagte dele af ejendommene ved ekspropriation eller i frivillig handel, er betingelserne for skattefrihed efter ejendomsavancebeskatningslovens § 11, stk. 1, 2. pkt., derfor heller ikke opfyldt.

Efter sagens udfald sammenholdt med parternes påstande skal A betale sagsomkostninger til Skatteministeriet med 245.000 kr. inkl. moms til dækning af udgiften til advokatbistand. Retten har ved fastsættelsen af beløbet lagt vægt på sagens økonomiske værdi, karakter og omfang, herunder at sagen blev hovedforhandlet på halvanden retsdag.

T h i   k e n d e s   f o r   r e t

Skatteministeriet frifindes.

A skal inden 14 dage i sagsomkostninger til Skatteministeriet betale 245.000 kr.

Sagsomkostningerne forrentes efter rentelovens § 8 a.