Parter

H1 A/S
(advokat Olaf Hedegaard)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten v/advokat Martin Henrichsen)

Afsagt af landsdommerne

Jan Uffe Rasmussen, Teilmann og Grethe Jørgensen (kst.)

Under denne sag, der er anlagt den 19. november 2003, har sagsøger, H1 A/S, nedlagt påstand om, at sagsøgte, Skatteministeriet, dømmes til at betale H1 A/S 1.600 kr. med rente i henhold til opkrævningslovens § 7, stk. 2.

Skatteministeriet har nedlagt påstand om frifindelse.

Sagens oplysninger

Sagen vedrører spørgsmålet, om hvorvidt en registrering af en adkomstændring i tingbogen udløser tinglysningsafgift efter tinglysningsafgiftslovens § 7, stk. 1, i et tilfælde, hvor adkomstændringen beror på, at ejeren er blevet omdannet fra et anpartsselskab til et aktieselskab.

I anledning af en klage fra H1 A/S over afgiftsberegningen ved tinglysning af en adkomstændring fra H1 ApS til H1 A/S afsagde Landsskatteretten den 21. august 2003 følgende kendelse:

"...

Klagen skyldes, at det er antaget, at der er sket tinglysning og ikke notering af, at ejeren af nogle ejendomme er ændret fra et anpartsselskab til et aktieselskab. Tinglysningsafgift er fastsat til 1.600 kr.

Landsskatterettens afgørelse

Landsskatteretten stadfæster afgiftsmyndighedens afgørelse.

Sagens oplysninger

Klagerens advokat anmodede den 16. januar 2002 Retten i ... om at notere navnet H1 A/S som adkomsthaver på ejendommene matr.nr. ... m.fl., ejerlejligheder. Anmodningen havde følgende ordlyd:

"Idet jeg vedlægger kopi af tegningsudskrift for H1 ApS og tegningsudskrift for H1 A/S, og idet jeg gør opmærksom på, at selskabet har skiftet navn og er omdannet til et aktieselskab, skal jeg høfligst anmode tinglysningskontoret om at notere navnet H1 A/S som adkomsthaver på ovennævnte matr.nr."

Den 17. januar 2002 tinglyste retten under adkomster i tingbogen, at ejendommens ejer var H1 A/S. Dette skete under dagbogsnummer ... Der var ikke betalt tingslysningsafgift.

Af udskrift fra Erhvervs- og Selskabsstyrelsen fremgår, at CVR-nr. ... H1 ApS blev omdannet til CVR-nr. ... H1 A/S ved vedtægtsændring af 9. november 2001.

Klagerens advokat har oplyst, at H1 ApS købte de pågældende ejendomme i 2001. Overdragelsen blev tinglyst under adkomster i tingbogen henholdsvis den 6. april 2001 og den 10. april 2001. Ved generalforsamlingsbeslutning af 9. november 2001 besluttedes det at omdanne H1 ApS til et aktieselskab. Der blev samtidig foretaget forhøjelse af selskabets indskudskapital med 2,8 mio., således at den nye indskudskapital udgjorde i alt 3 mio. kr. Der blev ikke tilført midler udefra, men omdannelsen skete alene ved overførsel fra selskabets reserver. Ændringen blev registreret i Erhvervs- og Selskabsstyrelsen den 26. november 2001. Af ordensmæssige hensyn, både af hensyn til offentligheden og af hensyn til selskabet, blev ændringen fra H1 ApS til H1 A/S begæret noteret i tingbogen.

Der er fremlagt kopi af referatet af generalforsamlingen den 9. november 2001, tegningsudskrift af 27. juli 2001 for H1 ApS og tegningsudskrift af 30. november 2001 for H1 A/S.

Afgiftsmyndighedens afgørelse

Der er fastsat tinglysningsafgift på 1.600 kr. Som begrundelse herfor er anført, at det må lægges til grund, at der er sket tinglysning og ikke notering af, at ejeren af ejendommene er ændret fra et anpartsselskab til et aktieselskab.

Af tinglysningslovens § 7, stk. 1, fremgår, at afgiften for tinglysning af adkomstændringer ved selskabers m.v. fusion, fission, omdannelse og tilførsel af aktiver udgør 1.400 kr.

Omdannelse fra et anpartsselskab til et aktieselskab er omfattet af tinglysningsafgiftslovens § 7, stk. 1. Der er tale om to forskellige juridiske enheder. Selskabet var før omdannelsen omfattet af anpartsselskabsloven. Efter omdannelsen er selskabet omfattet af aktieselskabsloven. Der stilles forskellige krav til de to selskabsformer, blandt andet er der forskel på minimumskapitalkravet, kun aktier kan gøres negotiable, anpartsselskabers organisatoriske opbygning kan være enklere end aktieselskabers, og en række regler, der er præceptive for aktieselskaber, er kun deklaratoriske for anpartsselskaber. Der foreligger således ikke kun en navneændring.

Ved tinglysning af navne- eller adresseændringer udgør afgiften 1.400 kr., jf. tinglysningsafgiftslovens § 7, stk. 4, 1. pkt. Der er imidlertid afgiftsfrihed, hvis det er parterne selv, der skifter navn eller adresse, uden at der sker identitetsskift, jf. § 7, stk. 4, 2. pkt.

Noteringer er afgiftsfri, jf. tingslysningsafgiftslovens § 1 modsætningsvis.

Det er tinglysningskontorerne, der har hjemmel til at afgøre, om en disposition skal noteres eller tinglyses. Afgiftsmyndigheden lægger sig op ad den tinglysningsmæssige disposition. Der er forskel på, om den enkelte retskreds foretager noteringer eller tinglysninger. Noteringer sker kun i begrænset omfang, og området for noteringer er ikke afgrænset. En placering i oplysningsfeltet af ændring i ejerrettigheder eller panterettigheder er ensbetydende med, at der ikke er sket ændring i adkomstfeltet eller hæftelsesfeltet.

Retten har den 17. januar 2002 som seneste ændring tinglyst under adkomster i tingbogen, at H1 A/S er ejendomsejer af ejendommen matr.nr. ... m.fl., ejerlejligheder. Dette er sket under dagbogsnummer ...

Det er uden betydning for anvendelsen af tinglysningsafgiftslovens § 1, jf. § 7, at der ved anmeldelsen var begæret notering og ikke tinglysning, ligesom det er uden betydning, at dokumentet ikke opfyldte skødekravene. Det afgørende er, at der foreligger en tinglysning.

Tinglysningsafgiften er herefter fastsat således:

Afgift ifølge tinglysningafgiftslovens § 7, stk. 1	1.400 kr.
Betalt ved anmeldelsen	0 kr.
Forhøjet afgift, jf. tinglysningsafgiftslovens § 20	200 kr.
Skyldig afgift	1.600 kr.

Klagerens påstand og argumenter

Klagerens advokat har fremsat påstand om, at der ikke er grundlag for fastsættelse af tinglysningsafgift. Til støtte herfor er principalt anført, at der kun er sket notering af en navneændring. For at gennemføre en tinglysning skal der dels foreligge et dokument, der går ud på at stifte, forandre eller ophæve en ret over en bestemt ejendom, jf. tinglysningslovens § 10, dels skal der udtrykkeligt være fremsat en begæring om tinglysning. Endvidere skal dokumentet opfylde en række formelle betingelser, herunder angivelse af anmelder, særlig angivelse af matrikelbetegnelse m.v., jf. tinglysningsbekendtgørelsens §§ 5 og 6.

Der har i det foreliggende tilfælde ikke været fremsat begæring om tinglysning, og dokumentet af 16. januar 2002 opfylder på ingen måde formkravene. Dokumentet kan derfor ikke betragtes som tinglyst, men alene som noteret. At der i påtegningen er angivet "lyst" kan ikke ændre ved det forhold, at dokumentet ikke kan være tinglyst, idet der i henhold til ovennævnte har foreligget umulighed for tinglysning. Angivelsen af "lyst" kan derfor udelukkende tilskrives standardiserede påtegningstekster i forbindelse med tinglysningskontorets edb-registreringer. Endvidere kan en myndighed (afgiftsmyndigheden) ikke støtte ret på en anden myndigheds eventuelle fejl (tinglysningskontoret).

Subsidiært er anført, at dokumentet er afgiftsfrit efter tinglysningsafgiftslovens § 7, stk. 4. Af denne bestemmelse fremgår, at der netop ikke skal betales afgift, når der ikke sker identitetsskifte. H1 ApS og H1 A/S er i enhver henseende identiske selskaber. Ved omdannelsen til aktieselskab er der ikke sket nogen form for ændringer eller forrykninger i ejerkreds, ændringer i stiftelsesforholdene eller ændringer i juridiske eller økonomiske forhold i øvrigt.

Forholdet er endvidere ikke omfattet af tinglysningsafgiftslovens § 7, stk. 1. Det fremgår klart af de øvrige eksemplifikationer i bestemmelsen, herunder vedrørende fusion og tilførsel af aktiver, at der er tale om selskaber, hvor der sker en identitetsændring. Den situation, der er tænkt på vedrørende omdannelse, er den situation, hvor for eksempel et interessentskab eller et andelsselskab omdannes til et aktieselskab eller omvendt. Der sker her et klart identitetsskift med ændringer af hæftelsesforhold, ejerforhold m.v. Bestemmelsen omfatter derfor ikke en situation som den foreliggende, hvor et anpartsselskab omdannes til et aktieselskab, og hver der ikke sker ændringer i selskabets ejer- og hæftelsesforhold m.v. Synspunktet understøttes tillige af, at selskabet bevarer det samme CVR-nummer.

I forbindelse med omdannelse fra anpartsselskab til aktieselskab sker der ikke beskatning, hverken af fast ejendom eller af andet. Skattemyndighederne anser derfor i alle andre henseender selskaberne for identiske selskaber. Der er således reelt kun tale om en navneændring.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Tinglysningsafgiftslovens § 7, stk. 1 har følgende ordlyd:

"For andre tinglysninger end omfattet af §§ 4-6, herunder tinglysning af adkomstændring ved selskabers m.v. fusion, fission, omdannelse eller tilførsel af aktiver til sådanne selskaber, udgør afgiften 1.400 kr., jf. dog § 8."

Tinglysningsafgiftslovens § 7, stk. 4, har følgende ordlyd:

"Udløser anmeldelsen tinglysning af navne- og adresseændringer, udgør afgiften 1.400 kr. Dette gælder dog ikke, hvis anmeldelsen alene er begrundet i, at en af parterne, eller den, som skal modtage meddelelsen om pantet, selv skifter navn eller ændrer adresse, uden at der sker et identitetsskift."

Tinglyst ejer af de omhandlede ejendomme var før den 17. januar 2002 H1 ApS. Den 17. januar 2002 blev der foretaget tinglysning af, at ejer af ejendommene var H1 A/S. Efter denne dato havde H1 A/S således tinglyst adkomst til ejendommene.

Ved fastsættelsen af tinglysningsafgiften må den foretagne tinglysning lægges til grund. Afgiftsmyndighedens bemærkninger i denne forbindelse kan i det hele tiltrædes.

Efter ordlyden af tinglysningsafgiftslovens § 7, stk. 1, omfatter bestemmelsen blandt andet selskabers omdannelse. Der er ikke angivet nogen indskrænkninger i, hvilke selskabsomdannelser bestemmelsen omfatter. Tinglysningsafgiftslovens § 7, stk. 1, omfatter derfor også omdannelse fra et anpartsselskab til et aktieselskab.

H1 ApS og H1 A/S udgør to forskellige juridiske enheder. Der foreligger derfor ikke alene tinglysning af en navneændring. Der henvises herved til det af afgiftsmyndigheden anførte. Forholdet er derfor ikke omfattet af tinglysningsafgiftslovens § 7, stk. 4, 2. pkt.

Tinglysningsafgiften er herefter med rette fastsat til 1.600 kr., jf. tingslysningsafgiftslovens § 7, stk. 1, jf. tingslysningsafgiftslovens § 20. Den påklagede afgørelse stadfæstes derfor.

..."

Af en udskrift fra Erhvervs- og Selskabsstyrelsen af 27. juli 2001 vedrørende H1 ApS fremgår, at direktionen bestod af advokat Olaf Christian Schifter Hedegaard, at selskabet ikke havde nogen bestyrelse, og at selskabet kunne tegnes af en direktør.

Det fremgår af en udskrift fra Erhvervs- og Selskabsstyrelsen af 30. november 2001 vedrørende H1 A/S, at direktionen består af direktør VV, og at bestyrelsen består af advokat Olaf Christian Schifter Hedegaard, som er formand, restauratør VP, som er næstformand, og direktør VV. Det fremgår videre, at selskabet tegnes af to medlemmer af bestyrelsen i forening eller af et bestyrelsesmedlem i forbindelse med en direktør eller af bestyrelsens formand eller næstformand alene.

H1 A/S har fremlagt en skrivelse af 19. februar 2003 fra advokat Olaf Hedegaard til Københavns Byret, Tinglysningskontoret, hvorved advokaten sender et skøde og et pantebrev vedrørende ejendommen matrikelnummer ..., til tinglysning. H1 ApS var på daværende tidspunkt tinglyst ejer af den pågældende ejendom. Skrivelsen til tinglysningskontoret var bilagt tegningsudskrift for H1 A/S og for H1 ApS. Det fremgår af en aktudskrift af skødet, at skødet den 21. februar 2003 er tinglyst, idet ejer herefter er LC.

Procedure

H1 A/S har til støtte for sin påstand principalt gjort gældende, at der alene burde være sket afgiftsfri notering af det ændrede adkomstforhold og ikke tinglysning. H1 A/S har nærmere anført, at der ikke burde være sket tinglysning af adkomstændringen, idet der alene er anmodet om notering. Endvidere opfylder det dokument, som er sendt til tinglysning, ikke de krav, der efter tinglysningsloven stilles, for at et dokument kan tinglyses. Tinglysningslovens § 9, stk. 1 og 3, er således ikke opfyldt, idet der ikke er indleveret en genpart af dokumentet, og dokumentet mangler angivelse af matrikelnummer og anmelder øverst på første side. Endvidere er tinglysningslovens § 10, stk. 1 og 2, ikke opfyldt, idet dokumentet ikke fremtræder, som udstedt af den, der ifølge tingbogen er beføjet til at råde over ejendommen, og der mangler bekræftelse fra vitterlighedsvidner. Endelig stemmer sidenummereringen på dokumentet ikke, idet det burde være fortløbende nummereret i forhold til skødet på ejendommen, såfremt der var tale om en påtegning på skødet.

Det bestrides, at afgørelsen om tinglysning burde være kæret efter tinglysningslovens § 36. En retsakt skal bedømmes efter sit indhold og ikke efter den betegnelse, den har. Såfremt dokumentet anses for tinglyst, er der tale om en urigtig forvaltningsakt, som afgiftsmyndigheden ikke kan støtte ret på.

H1 A/S har til støtte for sin påstand subsidiært henvist til, at tinglysningen af adkomstændringen er afgiftsfri efter tinglysningsafgiftslovens § 7, stk. 4, 2. pkt., idet der ikke er tale om en omdannelse efter bestemmelsens stk. 1, men om en navneændring. Der er således fuldstændig identitet mellem H1 ApS og H1 A/S, som har samme CVR-nummer. Efter anpartsselskabslovens § 66 kan omdannelse af et anpartsselskab til et aktieselskab ske ved beslutning, således at visse formelle krav tillige skal være opfyldt. Der er ikke krav om, at selskabet skal foretage sig noget i forhold til tredjemand, herunder skattevæsnet. Dette viser, at der er tale om samme selskab. Endvidere fremgår det af bemærkningerne til forslaget til tinglysningsafgiftslovens § 7, at det ikke har været hensigten, at tinglysning af adkomstændringer som følge af omdannelser af den foreliggende art skulle være omfattet af afgiftspligten, idet forarbejderne til bestemmelsen alene omtaler omdannelser fra personligt drevne virksomheder til selskaber. Endvidere taler de ordenshensyn, der ligger bag tinglysningsloven og tinglysningsafgiftslovens § 7, stk. 4, for, at der ikke skal betales tinglysningsafgift, idet tingbogen bør vise de rette adkomstforhold. Når H1 A/S kan råde over ejendomme, som er tinglyst i H1 ApS's navn, har H1 A/S ingen anledning til at få ændret tingbogens udvisende, hvis der skal betales tinglysningsafgift herfor. Københavns Byrets Tinglysningsafdeling har således vedrørende en anden ejendom accepteret, at H1 A/S kan råde over en ejendom med H1 ApS som tinglyst ejer.

Skatteministeriet har til støtte for sin påstand henvist til, at der er sket en tinglysning af en adkomstændring som følge af en omdannelse af H1 ApS til H1 A/S, hvorfor der i medfør af tinglysningsafgiftslovens § 7, stk. 1, skal betales en afgift på 1.400 kr. og et tillæg på 200 kr., da afgiften ikke er betalt ved anmeldelsen, jf. samme lovs § 20.

Vedrørende H1 A/S's principale anbringende har Skatteministeriet henvist til, at der - uanset om dette måtte være en fejl - er sket tinglysning af de ændrede adkomstforhold, og at denne afgørelse må lægges til grund ved afgørelsen om tinglysningsafgift, idet H1 A/S ikke har kæret denne afgørelse efter tinglysningslovens § 36. Afgørelsen om tinglysning har retskraft.

Såfremt H1 A/S får medhold i, at afgørelsen om tinglysning kan prøves under denne sag, gøres det gældende, at det dokument, som er sendt til tinglysning, opfylder betingelserne for at kunne tinglyses. Kravet om vitterlighedsvidner i tinglysningslovens § 10, stk. 2, gælder kun ved skøder og pantebreve, hvilket der ikke er tale om i denne sag. Endvidere er et brev, som er underskrevet af en tegningsberettiget person, tilstrækkeligt til at opfylde kravet i tinglysningslovens § 10, stk. 1, om, at dokumentet skal fremtræde som udstedt af den, som i henhold til tingbogen er beføjet til at råde over ejendommen. I den foreliggende sag er advokat Olaf Hedegaard tegningsberettiget for H1 ApS.

Endvidere bestrides det, at en omdannelse fra anpartsselskab til aktieselskab ikke skulle være omfattet af tinglysningsafgiftslovens § 7, stk. 1. For så vidt angår bemærkningerne til tinglysningsafgiftslovens § 7, er det anførte om omdannelse af personligt drevet virksomhed til virksomhed i selskabsform alene udtryk for en eksemplificering og ikke en udtømmende opregning af, hvilke omdannelser, der er omfattet af reglen i lovens § 7, stk. 1. Der er ikke holdepunkter for at anlægge en indskrænkende fortolkning, hvorefter andre omdannelser, herunder fra anpartsselskab til aktieselskab, ikke skulle være omfattet af udtrykket "omdannelse" i tinglysningsafgiftslovens § 7, stk. 1.

Endelig gør Skatteministeriet gældende, at den foretagne omdannelse ikke kan sidestilles med en navneændring, som er omfattet af tinglysningsafgiftslovens § 7, stk. 4, allerede fordi der er tale om en omdannelse, som er omfattet af ordlyden i § 7, stk. 1. Tinglysningsafgiftslovens § 7, stk. 4, 2. pkt., vedrører således alene rene navneændringer. Det har formodningen imod sig, at en omdannelse af et anpartsselskab til et aktieselskab skulle være omfattet af ordlyden i tinglysningsafgiftslovens § 7, stk. 4, 2. pkt. Endvidere bestrides det, at der er tale om identiske selskaber. Skatteministeriet har herved henvist til, at der blandt andet er sket en forøgelse af selskabets kapital ved omdannelsen, og at bestyrelses- og tegningsforholdene er ændrede. Endvidere gælder på en række punkter forskellige regler for anpartsselskaber og aktieselskaber. Der er derfor ikke tale om en navneændring uden identitetsskift.

Landsrettens bemærkninger

Anpartsselskabet H1 blev ved vedtægtsændring af 9. november 2001 omdannet til aktieselskabet H1, og ved skrivelse af 16. januar 2002 til tinglysningskontoret anmodede H1 A/S om, at H1 A/S blev noteret som adkomsthaver på en række matrikelnumre.

Tinglysningsdommeren indførte den 17. januar 2002 ved tinglysning H1 A/S i adkomstrubrikken på de anførte matrikelnumre, og denne afgørelse er ikke indbragt for landsretten ved kære.

Da beslutningen om tinglysning af adkomstændringen ikke er anfægtet ved kære, findes landsretten at være afskåret fra at kunne tage stilling til sagsøgers principale anbringende om, at adkomstændringen burde være noteret og ikke tinglyst. Det lægges derfor til grund, at adkomstændringen er tinglyst.

Idet der er sket en ændring af adkomstforholdene ved omdannelse af et selskab som anført i tingslysningsafgiftslovens § 7, stk. 1, og idet der ikke er grundlag for at anse omdannelsen for en ændring af navn som anført i samme lovs § 7, stk. 4, 2. pkt., er tinglysning af denne adkomstændring afgiftspligtig, hvorfor Skatteministeriets påstand om frifindelse tages til følge.

T h i   k e n d e s   f o r   r e t

Sagsøgte, Skatteministeriet, frifindes.

Inden 14 dage betaler sagsøger, H1 A/S, 8.000 kr. i sagsomkostninger til sagsøgte.