Sagen drejer sig om nulstilling af indeholdt, men ikke indbetalt udbytteskat af klagerens udbytte fra G1 ApS for indkomstårene 2003 og 2004.

Landsskatterettens afgørelse

Landsskatteretten ændrer skattecentrets afgørelse.

Sagens oplysninger

Klageren var eneanpartshaver i G1 ApS (herefter benævnt selskabet). Selskabet havde ud over klageren kun klagerens ægtefælle ansat i 2003 og 2004.

Selskabet udloddede 84.800 kr. i udbytte til klageren i regnskabsåret 2002/2003 (indkomståret 2003). SKAT har oplyst, at der ifølge selskabets bogføring blev indeholdt 21.200 kr. i udbytteskat af dette beløb. Restbeløbet på 63.600 kr. blev overført til klagerens mellemregning med selskabet. Det fremgår af årsopgørelse nr. 1, at der er indeholdt udbytteskat med 23.744 kr. svarende til 28 % af 84.800 kr. Indeholdt udbytte blev ikke indbetalt til SKAT.

Tilsvarende udloddede selskabet 30.000 kr. i udbytte til klageren i regnskabsåret 2003/2004 (indkomståret 2004). SKAT har oplyst, at der ifølge selskabets bogføring blev indeholdt 8.400 kr. i udbytteskat af dette beløb. Restbeløbet blev overført til klagerens mellemregning med selskabet. Det fremgår af årsopgørelse nr. 1, at der er indeholdt udbytteskat med 8.400 kr. kr. svarende til 28 % af 30.000 kr. Indeholdt udbytte blev ikke indbetalt til SKAT.

Selskabet solgte sin aktivitet inden for revision og rådgivning til G2 ApS fra og med den 1. oktober 2004. Endvidere overtog G2 ApS selskabets pantsikrede gæld og lønmodtagerforpligtelser, men ikke selskabets forpligtelser overfor det offentlige vedrørende moms, A-skat og udbytteskat mv. G2 ApS var ejet af klageren.

Selskabet havde ikke aktivitet efter den 30. september 2004, og pr. 1. marts 2006 blev selskabet taget under konkursbehandling. Ifølge selskabets kurator den 23. juni 2006 kunne der alene forventes at blive dækning til omkostningerne ved konkursboets behandling.

Selskabet ophørte den 3. september 2007.

Skattecentrets afgørelse

Ved opgørelse af klagerens slutskat for indkomstårene 2003 og 2004 er ikke modregnet den af selskabet indeholdte, men ikke afregnede, udbytteskat, henholdsvis 23.744 kr. og 8.400 kr.

Selskabet har indeholdt udbytteskat i indkomstårene 2003 og 2004, men har ikke indbetalt den indeholdte udbytteskat til SKAT.

Udbytteskat for indkomståret 2003 udgør 28 % af 84.800 kr., i alt 23.744 kr. Der er i henhold til selskabets bogføring kun indeholdt 21.200 kr. Restbeløbet er overført til mellemregning med klageren.

Indeholdte, men ikke indbetalte, udbytteskatter kan nulstilles, idet indeholdt udbytteskat er omfattet af kildeskattelovens bestemmelser, ligesom A-skat er det.

Det følger af praksis dannet på grundlag af Højesteretsdom UfR 1981.473 H, at indeholdt, men ikke indbetalt, udbytteskat kan nul stilles, idet

Klagerens påstand og argumenter

Klagerens repræsentant har fremsat påstand om, at der ikke skal ske nulstilling af indeholdt udbytteskat.

Det bestrides, at selskabet ikke har været interesseret i at betale A-skat og AM-bidrag, alene af den grund at selskabet har betalt det indeholdte AM-bidrag for 2003 med 9.457 kr. og A-skat med 7.420 kr.

Selskabet havde på daværende tidspunkt ikke evnen til at betale A-skatten, idet selskabet havde et større tilgodehavende på omkring 1 mio. kr. i G3 ApS. Dette tilgodehavende blev nødlidende på grund af en advokatfejl omkring en af dette selskabs ejendomme, som derfor endte på tvangsauktion. Erstatningsansvar mod advokaten blev overvejet, men opgivet i efteråret 2005. Først på dette tidspunkt blev klageren klar over, at de simple kreditorer, herunder SKAT, ikke kunne honoreres, hvorefter virksomheden blev solgt. Selskabet har derfor både haft viljen og interessen til at betale SKAT, ved at selskabet i god tro har forsøgt at få sit tilgodehavende inddrevet på både den ene og den anden måde.

I Højesterets dom UfR 1977.274 H blev ledelsen frikendt, idet Højesteret fastslog, at så længe der var et reelt håb for virksomheden, kunne ledelsen disponere og føre virksomheden videre. Tilsvarende blev ledelsen frikendt for boets krav om ansvar i Højesterets dom UfR 2006.2637 H.

Der skal derfor ikke ske nulstilling af indeholdt udbytteskat af udbytte til klageren i indkomstårene 2003 og 2004.

SKAT, Hovedcentret

Sagen har været forelagt SKAT, Hovedcentret, til udtalelse med en indstilling fra Landsskatterettens kontor om, at der gives klageren medhold i påstanden, idet praksis vedrørende nulstilling af A-skat ikke kan finde analog anvendelse på udbytteskat.

SKAT, Hovedcentret, har indstillet, at SKAT's afgørelse stadfæstes.

Klageren kan ikke anses for frigjort for skattetilsvaret efter reglen i kildeskattelovens § 60, stk. 1, om modregning af udbytteskat i klagerens slutskat.

Højesteret lagde i sin afgørelse i UfR 1981.473 H til grund, at modtageren af A-indkomsten på grund af sin viden om selskabets forhold var klar over, at den indeholdte A-skat ikke kunne blive afregnet. Det er således denne viden, der reelt bærer resultatet om nulstilling. I nærværende sag vidste klageren, at selskabet ville ophøre, eftersom aktiviteten fra den 1. oktober 2004 blev videreført i et nyt selskab, som han også dominerede som eneanpartshaver. Selv om årsrapporterne for 2003 og 2004 var positive i deres vurdering af selskabet, stod det klart for klageren, at han ved at overføre selskabets aktiver til et nyt selskab ville påføre ToldSkat et tab bestående af bl.a. udbytteskatten, idet selskabet havde en gæld til ToldSkat på 419.030 kr. og en leverandørgæld på 23.344 kr., der ikke ville blive overført til det nye selskab. Det er uden betydning, at konkursen først indtraf den 1. marts 2006. Selskabets undergang var forprogrammeret, da aktiviteterne blev overført til det nye selskab, og det var i relation til konkurslovens § 17, stk. 2, insolvent, idet betalingsudygtigheden ville være permanent.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Højesterets dom af 26. maj 1981, refereret i UfR 1981.473 H, danner grundlag for praksis vedrørende såkaldt nulstilling af A-skat, AM-bidrag og SP-bidrag.

Denne praksis er nu gengivet i afsnit K.4.1 i SKATs vejledning om indeholdelse af A-skat, AM-bidrag og SP-bidrag, 2009-1, og i Inddrivelsesvejledningens afsnit M.2.1.

Af Højesterets dom af 26. maj 1981 fremgik følgende:

" Efter sagens oplysninger må det lægges til grund, at indstævnte var enerådende i selskabet og havde den væsentligste økonomiske interesse i dette, at han fra slutningen af 1971 måtte vide, at der ikke var penge til at dække selskabets forpligtelser til indbetaling af A-skat, og at han - navnlig efter den alvorlige revisionsberetning af 25. november 1971 og de talrige udlæg og udpantninger - måtte være klar over, at der heller ikke var udsigt til, at selskabet senere kunne dække disse forpligtelser.

Under disse omstændigheder finder samtlige dommere, at skattemyndighederne med rette har bortset fra de foretagne posteringer i selskabets regnskab af indeholdt A-skat af lønnen til indstævnte for det pågældende tidsrum. Han kan derfor ikke som lønmodtager anses frigjort for dette skattetilsvar efter reglerne i kildeskattelovens § 60, stk. 1, og hæfter således personligt for det, jfr. herved lovens § 68. Appellantens principale påstand vil derfor med hensyn til de 33.190 kr. være at tage til følge."

Kildeskattelovens dagældende og nugældende § 68 er sålydende:

"Er der i A-indkomst, som erhverves af en her i landet skattepligtig person, ikke sket indeholdelse af A-skat, eller er indeholdelse sket med for lavt beløb, skal erhververen straks indbetale det manglende beløb til det offentlige."

Det fremgår af kildeskattelovens § 67, stk. 1, nr. 1, at når en skattepligtig har erhvervet udbytte, hvori der efter kildeskattelovens § 65 er indeholdt udbytteskat, skal udbytteskatten modregnes i slutskatten, jf. kildeskattelovens § 60, stk. 1. Endvidere fremgår det af punkt 100 og punkt 106 i cirkulære nr. 135 af 4. november 1988 til kildeskatteloven, at modregning af udbytteskat sker, uanset om det indeholdelsespligtige selskab har indbetalt udbytteskatten eller ej.

Der er ikke en til kildeskattelovens § 68 svarende regel for så vidt angår udbytteskat.

Højesterets dom af 26. maj 1981 må anses som en undtagelse til hovedreglen i kildeskattelovens § 60, hvorefter de deri opremsede beløb skal modregnes ved opgørelsen af den skattepligtiges slutskat på årsopgørelsen, uanset om disse beløb faktisk er afregnet over for (nu) SKAT. Denne undtagelse må anses for begrundet i kildeskattelovens § 68.

Højesteretsdommen indebærer, at SKAT ved en administrativ afgørelse hos en modtager af A-indkomst kan inddrive A-skat, som ellers kun ville kunne inddrives hos arbejdsgiveren eller eventuelt via et erstatningssøgsmål mod A-indkomstmodtageren. Ved denne fremgangsmåde overvæltes procesbyrden således på A-indkomstmodtageren, hvorved han efter Landsskatterettens opfattelse stilles retssikkerhedsmæssigt ringere, end hvis SKAT alene kunne inddrive beløbet hos ham via sagsanlæg.

Efter almindelige fortolkningsprincipper kan en undtagelse til en hovedregel ikke fortolkes udvidende. Dette må i særdeleshed antages at gælde i tilfælde, hvor den skattepligtige stilles ringere ved anvendelse af undtagelsen end ved anvendelse af hovedreglen.

Der er derfor ikke grundlag for at udvide anvendelsesområdet for Højesterets dom af 26. maj 1981 til udbytteskat, og der gives derfor klageren medhold i hans påstand. Et eventuelt krav mod klageren må derfor gøres gældende ved erstatningssøgsmål, idet det bemærkes, at Landsskatteretten ikke er afgørelsesmyndighed for afgørelser om erstatning.

Landsskatteretten ændrer derfor skattecentrets afgørelse.