Spørgsmål
- Er SKAT enig i, at der kan ske genanbringelse af en opnået ejendomsavance i 2008 ifølge EBL §§ 6 A og 6 C i anskaffelsessummen for en stald til kødkvæg, hvor byggeriet blev påbegyndt i 2006 og færdiggjort til endelig ibrugtagning i 2007?
- I tilfælde af at spørgsmål 1 besvares benægtende ønskes besvaret, om der kan ske genanbringelse af en opnået ejendomsavance i 2008 ifølge EBL §§ 6 A og 6 C i afholdte udgifter til færdiggørelse af stald til kødkvæg i 2007, hvor byggeriet blev påbegyndt i 2006 og færdiggjort til endelig ibrugtagning i 2007?
Svar
- Nej, se SKATs indstilling og begrundelse.
- Nej, se SKATs indstilling og begrundelse.
Beskrivelse af de faktiske forhold
Spørger erhvervede i 1998 en landbrugsejendom. Ejendommen består af 22 ha landbrugsjord, som dyrkes med græs til kødkvæg og korn mv. til opfodring og salg.
Der er en kvægbesætning på 21 moderdyr med opdræt og en avlstyr. I 2007 blev der solgt 11 kreaturer til slagt.
Spørger forestår alle arbejdsopgaver på ejendommen.
Spørger påtænker at sælge 5 ha landbrugsjord fra landbrugsejendommen i 2008 til 1.000.000 kr. Der opnås herved en fortjeneste på 918.000 kr. Fortjenesten påtænkes genanbragt i opførelse af stald til kødkvæg.
Spørger påbegyndte i 2006 opførelsen af en stald til kødkvæg. I 2006 blev der afholdt udgifter på i alt 326.146 kr. Byggeriet blev påbegyndt i 2006 og færdiggjort i 2007. Staldbyggeri er et normalt byggeri med en normal byggeperiode, dog at det strækker sig over 2 indkomstår.
Byggeriet blev opført af lokal bygherre i henhold til tilbud på det samlede byggeri. Der er ikke yderligere omkostninger forbundet med færdiggørelsen i 2007.
Det samlede byggeri er kun anvendeligt til kødkvægsbesætninger efter det er færdiggjort. Stalden anvendes erhvervsmæssigt.
Spørgers eventuelle opfattelse ifølge anmodning og bemærkninger til sagsfremstilling.
I SKATs indstilling og begrundelse anføres det på side 4 afsnit 2, at det er tidspunktet for indgåelse af kontrakten, der skal lægges til grund for fastlæggelse af, hvornår ombygning, nybygning eller tilbygning påbegyndes. Dvs., at det er retserhvervelsestidspunktet.
SKATs argumentation tager således udgangspunkt i en kontrakt.
Som det er anført i anmodning om bindende svar af 11. juni 2008 anfører vi, at byggeriet blev opført af lokal bygherre i h. h. til tilbud på det samlede byggeri.
Når byggeriet opføres efter tilbud som i dette tilfælde, er bygherren mere frit stillet med hensyn til byggeriets gennemførelse end hvis der var indgået en entreprisekontrakt.
Det er vores opfattelse, at man kan stille tvivl ved, om retserhvervelsestidspunktet er tidspunktet for byggeriets begyndelse. Det kan lige så vel være det tidspunkt, hvor de enkelte bygningsdele bliver opført.
Bygherren har således på et hvilket som helst tidspunkt kunnet standse byggeriet, hvis eksempelvis økonomien ikke tillod at byggeriet blev færdiggjort.
Repræsentanten vil derfor fastholde, at spørgsmål 1 skal besvares med ja. I tilfælde af, at spørgsmål 1 besvares nej, skal spørgsmål 2 besvares ja.
SKATs indstilling og begrundelse
Generelt
Fortjeneste ved afståelse af fast ejendom, der ikke er erhvervet som led i den skattepligtiges næring, skal som udgangspunkt medregnes ved indkomstopgørelsen efter reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven (EBL).
Efter EBL § 6 A kan en skattepligtig dog i visse tilfælde ved at genanskaffe en ny ejendom i forbindelse med afståelse af en fast ejendom udskyde beskatningen af fortjeneste ved afståelse af en fast ejendom til en senere ejendomsafståelse.
Den skattepligtige kan således vælge mellem at lade sig beskatte ved afståelsen af ejendommen eller at udskyde beskatningen til en senere afståelse ved at modregne fortjenesten i anskaffelsessummen for den nyerhvervede ejendom.
Der kan alene ske genanbringelse af den del af fortjenesten, der vedrører den del af den afståede ejendom, som blev anvendt erhvervsmæssigt i ejerens eller den samlevende ægtefælles erhvervsvirksomhed, dvs. den skattepligtige del af fortjenesten. Endvidere kan fortjenesten kun anvendes til at nedsætte anskaffelsessummen for den del af den erhvervede ejendom, der anvendes erhvervsmæssigt i ejerens eller den samlevende ægtefælles virksomhed.
Den del af den afståede ejendom henholdsvis den erhvervede ejendom som udgør boligdelen, anses ikke i denne forbindelse for anvendt erhvervsmæssigt. Den del af fortjenesten, der vedrører boligdelen, kan således aldrig genanbringes, og der kan aldrig ske nedsættelse af den del af anskaffelsessummen, der vedrører boligdelen. Det samme er tilfældet med de friarealer og driftsbygninger, som ikke indgår i den etablerede erhvervsmæssige aktivitet.
Det fremgår af EBL § 6 A, stk. 1, 4. punktum, at udlejning af anden fast ejendom end fast ejendom, der benyttes til landbrug, gartneri, planteskole, frugtplantage eller skovbrug, jf. vurderingslovens § 33, stk. 1 eller 7, anses i denne forbindelse ikke for erhvervsvirksomhed.
Det er bl.a. en betingelse for anvendelse af reglerne om genanbringelse, at spørger enten erhverver fast ejendom i indkomståret forud for det indkomstår, hvori spørger har afstået den faste ejendom, i samme indkomstår eller senest i det indkomstår, der følger efter afståelsesåret.
Det er endvidere en betingelse, at spørger senest for det indkomstår, hvori erhvervelsen finder sted, begærer nedsættelsesreglen anvendt ved indsendelse af rettidig selvangivelse, jf. EBL § 6 A, stk. 2.
Ejendomsavancebeskatningslovens § 6 C
Det følger af EBL § 6 C, at såfremt en skattepligtig foretager ombygning, tilbygning eller nybygning på ejendomme omfattet af EBL § 6 A, kan den skattepligtige vælge at nedsætte anskaffelsessummen på ombygningen, tilbygningen eller nybygningen med fortjenesten ved afståelse af fast ejendom i stedet for at medregne fortjenesten til den skattepligtige indkomst. Ejendomme omfattet af EBL § 6 A er ejendomme, der anvendes erhvervsmæssigt.
Reglen i § 6 C medfører, at der sker udsættelse af de skattemæssige konsekvenser ved afståelse, men at fortjenesten kommer til beskatning ved senere afståelse af den ejendom, hvori fortjenesten er genanbragt.
Det fremgår af EBL § 6 C, stk. 1, 2. pkt., at reglerne i EBL § 6 A tilsvarende finder anvendelse. Bestemmelsen i § 6 C skal således ses i sammenhæng med EBL § 6 A, og henvisningen til reglerne går på hele bestemmelsen, dvs. på såvel de materielle som de formelle regler.
Der gælder herefter, at følgende betingelser skal opfyldes, for at den skattepligtige kan genanbringe en fortjeneste ved afståelse af en ejendom efter EBL §§ 6 A og 6 C:
- at ombygning, tilbygning eller nybygning finder sted i indkomståret forud for afståelse af fast ejendom, i afståelsesåret eller indkomståret efter afståelse af fast ejendom, og
- at den skattepligtige senest for det indkomstår, hvori ombygning, tilbygning eller nybygning finder sted, skal begære reglerne om genanbringelse anvendt ved indgivelse af rettidig selvangivelse.
Begreberne ombygning, tilbygning og nybygning ses ikke at give anledning til tvivl. Det skal dog bemærkes, at der kan ske genanbringelse i forbedringsudgifter, men ikke i vedligeholdelsesudgifter. Ombygning i EBL § 6 C må forstås i overensstemmelse med statsskatteloven (SL) § 6, litra e, om fradragsberettigede vedligeholdelsesudgifter, således at ombygning defineres som de udgifter, der efter SL § 6, litra e, anses for ikke fradragsberettigede forbedringsudgifter. Dette fremgår af SKM2001.308.LSR.
Konkret
Det fremgår af det oplyste, at spørger ønsker at genanbringe ejendomsavance realiseret i 2008 i opførelse af en stald. Opførelsen af staldbygningen blev påbegyndt i 2006, mens stalden blev færdiggjort og taget i brug i 2007.
Det er SKATs opfattelse, at det er tidspunktet for indgåelse af kontrakten for det samlede byggeri, der skal lægges til grund ved fastlæggelsen af det tidspunkt, hvor ombygning, nybygning eller tilbygningen påbegyndes. Dvs. det er retserhvervelsestidspunktet der er afgørende.
Det fremgår af det oplyste, at der blev indgået kontrakt om opførelsen af det samlede byggeri i 2006, ligesom nybygningen blev påbegyndt i 2006. At staldbygningen først blev færdiggjort i 2007 er uden betydning i denne sammenhæng.
Som det fremgår ovenfor betyder tidsfristerne i EBL §§ 6 A og 6 C, at ombygning, tilbygning eller nybygning skal finde sted i indkomståret forud for afståelse af fast ejendom. Der er ingen mulighed for at dispensere fra tidsfristerne i loven.
Tidsfristerne betyder, at spørger kan genanbringe ejendomsavance realiseret i 2008 i indkomståret forud for afståelsesåret, dvs. i 2007, i afståelsesåret, dvs. 2008 eller i året efter afståelsesåret, dvs. i 2009. Når spørger i nærværende sag ønsker at genanbringe ejendomsavance i byggeri, der er påbegyndt i 2006, er tidsfristerne i EBL § 6A således ikke overholdt.
Det er herefter SKATs vurdering, at reglerne om genanbringelse ikke kan finde anvendelse på opførelsen af staldbygningen.
SKAT indstiller herefter, at spørgsmål 1), om SKAT er enig i, at der kan ske genanbringelse af en opnået ejendomsavance i 2008 ifølge EBL §§ 6 A og 6 C i anskaffelsessummen for en stald til kødkvæg, hvor byggeriet blev påbegyndt i 2006 og færdiggjort til endelig ibrugtagning i 2007, besvares med et nej.
Det fremgår af det oplyste, at byggeriet blev opført af lokal bygherre i henhold til tilbud på det samlede byggeri samt at der ikke efterfølgende har været yderligere udgifter til færdiggørelsen af byggeriet.
Som nævnt ovenfor er det retserhvervelsestidspunktet der er afgørende for, hvornår byggeriet påbegyndes. Det er SKATs opfattelse, at det er uden betydning, hvornår købesummen er forfalden til betaling.
På den baggrund indstiller SKAT, at spørgsmål 2), om i tilfælde af at spørgsmål 1 besvares benægtende ønskes besvaret, om der kan ske genanbringelse af en opnået ejendomsavance i 2008 ifølge EBL §§ 6 A og 6 C i afholdte udgifter til færdiggørelse af stald til kødkvæg i 2007, hvor byggeriet blev påbegyndt i 2006 og færdiggjort til endelig ibrugtagning i 2007, besvares med et nej.
Repræsentanten er kommet med bemærkninger til SKATs udkast til bindende svar. Det er repræsentantens opfattelse, at der kan stille spørgsmål ved, om retserhvervelsestidspunktet er tidspunktet for byggeriets begyndelse. Efter repræsentantens opfattelse, kan det lige så vel være det tidspunkt, hvor de enkelte bygningsdele bliver opført, fordi bygherren på et hvilket som helst tidspunkt kunnet standse byggeriet, hvis eksempelvis økonomien ikke tillod at byggeriet blev færdiggjort.
Det er fortsat SKATs opfattelse, at det er det tidspunkt, hvor spørger indgår kontrakten for det samlede byggeri, der er afgørende for anvendelsen af genanbringelsesreglerne i EBL §§ 6 A og 6 C. At byggeriet strækker sig over to indkomstår, og at byggeriet kan standes når som helst, er i denne sammenhæng uden betydning. SKAT fastholder derfor sin indstilling.
Skatterådets afgørelse og begrundelse
Skatterådet tiltræder SKATs indstilling og begrundelse.
Svaret er bindende for skattemyndighederne i følgende periode
I 5 år, der regnes fra modtagelsen af svaret jf. SFL § 25, stk. 1.