Parter

H1 Rejser ApS
(advokat Poul Bostrup)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten ved advokat Anders Vangsø Mortensen).

Afsagt af landsdommerne

Sigrid Ballund, Annette Dellgren og Jonas Tei (kst.)

Retten i Kolding har den 24. oktober 2007 afsagt dom i 1. instans (BS 1-71/2007).

For landsretten vedrører sagen alene spørgsmålet, om appellanten, H1 Rejser ApS' skatteansættelse for indkomståret 2001 for så vidt angår ikke godkendt fradrag for afholdte udgifter til revisor.

H1 Rejser ApS (i det følgende også benævnt H1 Rejser) har principalt påstået indstævnte, Skatteministeriet, tilpligtet at anerkende, at H1 Rejser i indkomståret 2001 har fradragsret for 55.382 kr.

H1 Rejser har subsidiært påstået Skatteministeriet tilpligtet at anerkende, at H1 Rejser i indkomståret 2001 har fradragsret for 33.627 kr.

Mere subsidiært har H1 Rejser påstået Skatteministeriet tilpligtet at anerkende, at H1 Rejser i indkomståret 2001 har fradragsret for en skønsmæssig fastsat andel af revisorudgiften på 55.382 kr., og at spørgsmålet om den skønsmæssige fordeling hjemvises til SKAT som ligningsmyndighed at afgøre.

Skatteministeriet, har påstået dommen stadfæstet og har påstået frifindelse overfor H1 Rejsers subsidiære påstande.

Supplerende sagsfremstilling

Af referatark udarbejdet af DL fra kommunen vedrørende indkomstårene 1996-1999 for H1 Rejser fremgår bl.a.:

"Selskabets selvangivelser er gennemgået for indkomstårene 1996 - 1999. Gennemgangen er foretaget sideløbende med behandling af hovedanpartshaver As selvangivelser...

Selvangivelsen for indkomståret 1996 er indberettet som en ligningsmæssig behandling.

Jeg vurderer at behandlingen af selvangivelserne for 1997 - 199 [1999.red.SKAT] kan anses som en partiel kontrolbehandling, idet jeg har foretaget undersøgelse af lønninger og foretaget afstemning regnskabets tal til CoR-systemet. herudover har jeg foretaget kontrol af om selskabets biler er behandlet korrekt i forhold til reglerne omkring fri bil. Til dette brug har der for indkomstårene været indkaldt diverse redegørelser fra selskabet samt kontospecifikationer over selskabets bildrift og i et omfang udvalgte udgiftsbilag. Disse handlinger har ført til at A har accepteret yderligere værdiansættelse af en fri bil og at der for fremtiden føres dokumentation for brugen af selskabets biler. Jeg har vurderet at det kun har været problematikken omkring fri bil der har været væsentlig at undersøge vedr. selskabets lønninger, idet øvrige forhold herunder er oplyst korrekt.

Endvidere har selvangivelserne for 1999 været behandlet for afskrivningsret på selskabets bygninger, som ikke vurderes afskrivningsberettiget jf. de nye regler i afskrivningsloven.

Følgende forhold undersøges nærmere

Sagens punkter

Vedr. ... Filial.

indkomståret 1997

1. "Inventar m.v." kr. 1.023.281 jf. note 11,

Indkomståret 1999

2. Afskrivning på ejd. ...

3. "Kurstab ved indfrielse af prioritetsgæld" kr. 65.722.

Indkomstårene 1996, 1997,1998 og 1999

4. Vurdering af om værdi af fri bil er oplyst korrekt.

5. Værdiansættelse af fri bil til A.

6. "Reparation og vedligeholdelse" på bygninger og bygningsbestanddele.

7. "Personaleudgifter".

Indkomstårene 1997, 1998 og 1999

8. køb af andel af lejlighed i 1997 i Afrika kr. 50.000

9. "Lagerlokale ..."

Indkomstårene 1998 og 1999

10. "tab på debitorer"

11. "Edb-konsulent bistand m.v."

12. "Edb-software"

Vedr. ... Filial.

Vedr. indkomståret 1997

13. "Ekstraordinære udgifter"

Vedr. indkomståret 1998

14."Kurstab ved omkonvertering"

Vedr. indkomståret 1999

15."Tilbageført provision" kr. -373.781.

16."Bureaufejl".

17. Afskrivning på bygninger i ...

...

Behandling af punkterne 1 - 17

...

1	Der indkaldes tekstet kontospecifikation over regnskabsposten "Inventar m.v." kr. 1.023.281 jf. note 11, samt markering på specifikationen hvordan småaktiver der udgiftsføres skattemæssigt i alt kr. 308.064 er opgjort. Udgiftsbilag større end kr. 25.000 indkaldes i kopi.
	Modtagen oversigt over inventartilgang gennemgået, der er fremsendt kopi af fakturaer større end kr. 25.000. Det modtagne materiale giver ikke anledning til bemærkninger.
	Småaktiver er korrekt behandlet.
	Pkt. godkendes.
3	(udeladt, men punktet godkendt)
...
6	Der indkaldes tekstet kontospecifikationer over regnskabsposterne "Reparation og vedligeholdelse" på bygninger og bygningsbestanddele. Udgiftsbilag større end kr. 50.000 indkaldes i kopi.
	...
	For efterfølgende indkomstår er det modtagne materiale gennemgået - der ikke bemærkninger til de afholdte udgifter.
	Pkt. godkendes
7	Der indkaldes tekstet kontospecifikationer over regnskabsposterne "Personaleudgifter". Udgiftsbilag større end kr. 10.000 undersøges nærmere kopier anmodes indsendt.
	...
	Pkt. ok.
	...
9	Der indkaldes tekstet kontospecifikation over regnskabsposten "Lagerlokale ...", samt oplysning om hvad selskabet anvender lagerlokalet til.
	...
	Lejeafgift er afstemt med udlejeres lejeindtægt.
	Pkt. godkendes
	...
10	Der indkaldes tekstet kontospecifikation over regnskabsposterne "tab på debitorer" samt dokumentation.
	...
	Der er afleveret dokumentation fuldt ud for ovenstående punkter, gennemgået diverse bilag fra advokat.
	Pkt godkendes.
11	Der indkaldes tekstet kontospecifikation over regnskabsposterne "Edb-konsulent bistand m.v." samt kopi af bilag større end kr. 25.000.
	...
	Ved mødet den 23.05.00/efterfølgende hos revisor har jeg udleveret 4 bilag som skulle nærmere undersøges for om installationsudgift skulle aktiveres sammen med hardware.
	Revisor TJ vender tilbage når forholdet er drøftet med SM.
	...
	Pkt. godkendes
12	Der indkaldes tekstet kontospecifikation over regnskabsposterne "Edb-software" samt kopi af bilag større end kr. 25.000.
	...
	Det modtagne materiale er gennemgået opdeling af udgiftsbilag anses for korrekt.
	Pkt. godkendes
	...
13	Der indkaldes tekstet kontospecifikation over regnskabsposten "Ekstraordinære udgifter" der vedrører forligsbeløb til G1 Rejsebureau, mistet dækningsbidrag kr. 1.500.000. Vedlagt ønskes der kopi af relavant sagsmateriale herunder kopi af aftale om forlig.
	...
	Tlf. med TJ den 9.5.00 - han fremsender kopi af lejeaftale idet denne ikke er vedlagt den udleverede samarbejdsaftale. Lejeaftalen er vigtig idet den var knyttet til hvor selskabet tidligst måtte etablere sig igen som rejseberau .... Yderligere fremsendes der supplerende materiale idet omfang at sagen kan belyses bedre.
	Mødet den 23.05.00...
	...
	Vi ville modtage mere materiale til belysning af hele sagen.
	Modtaget materiale den 19.06.00.
	...
	Pkt godkendes.
	...
14	Der indkaldes tekstet kontospecifikation over regnskabsposten "Kurstab ved omkonvertering" kr. 49.807.
	pkt. er behandlet korrekt se tillige pkt. 3.
	...
15	Der indkaldes tekstet kontospecifikation over regnskabsposten "Tilbageført provision" kr . ... 373.781 samt dokumentation herfor.
	pkt. godkendt samme problematik som pkt. 16.
16	Der indkaldes tekstet kontospecifikation over regnskabsposten "Bureaufejl" samt dokumentation herfor.
	...
	Gennemgået materialet og fundet det i overensstemmelse med ovenstående hvorfor pkt. godkendes.
17	Der indkaldes oplysning om hvilke hvilken type virksomhed der drives i de, ifølge selvangivelsen opgjorte, afskrivningsberettigede bygninger,
	Tlf. med TJ den 27.06.00 han oplyser at bygningen i .... der ikke afskrives på er en beboelsesejendom formentlig til personale. Den anden bygning som indeholder rejsebureau og speditionsvirksomhed afskrives kun for den del der vedrører sidst nævnte virksomhed. Rejsebureau afskrives ikke p.g.a. af % reglen.
	...
	pkt. ok.

..."

Som det fremgår af uddraget af referatarket, besluttede kommunen at godkende H1 Rejsers selvangivne oplysninger vedrørende punkterne 1, 3, 6, 7 og 9-17, mens H1 Rejser accepterede en ændret skatteansættelse vedrørende punkt 4, 5 og 8. Vedrørende punkt 2 om afskrivninger på ejendommen beliggende ..., besluttede kommunen ikke at godkende de foretagne afskrivninger, og denne afgørelse indbragte H1 Rejser særskilt for Landsskatteretten.

I BDO Scan Revision A/S' faktura af 10. juli 2000 til H1 Rejser står der:

"...

For arbejder udført i perioden indtil 30/6 2000
Assistance i forbindelse med Skattevæsenets forespørgsler, herunder deltagelse i møder, indsendelse af dokumentationer samt korrespondance i øvrigt	44.306,00

Statsautoriseret revisor TJ, der bistod H1 Rejser i forbindelse med kommunens behandling af H1 Rejsers selvangivne oplysninger for de anførte år, har til brug for landsretssagen udarbejdet en opgørelse (bilag 31), hvori han har foretaget en skønsmæssig fordeling af revisorudgifter fordelt på 3 kategorier:

Skønsmæssig fordeling af revisorudgifter

						I alt	25%
I alt fordelt på 3 kategorier
		Antal pkt				fordelt	moms
incl.moms
1 Punkter der accepteres af Skattevæsenet		13	4.280	18.600	4.022	26.902	6.725	33.627
2 Forhøjelser der accepteres af selskabet		3	988		16.087	17.075	4.269	21.344
3 Forhøjelser der klages videre til Landsskatteretten		1	329			329	82	412
Forespørgsels punkter i alt		17	5.597	18.600	20.109	44.306	11.077	55.383
Revisorudgifter påløbet til 7/4 2000 vedrører primært fremfinding af bilag samt specifikationer se min honoraroversigt		2.400
		2.967
		258
		2.400
		1.200
		2.400
		1.200
		1.200
		3.000
		387
I alt		17.412
Nedslag ifølge honorar spec		-11.815	5.597
Vedr forespørgsel ...
acc. alle pkt	09 maj	3.000
	24 maj	2.400
	15 jun	7.200
	27 jun	3.600
Vedrørende forespørgsel EDB konsulent	16 jun	2.400	18.600	18.600
Resten af beløbene på honorarspecifikationen vedrører møder med skattevæsen samt kunden samt diverse korrespondance, herunder især omkring bilerne					20.109		20.109
Fordeles skønsmæssigt med 20/80 % på punkt 1 og 2
I alt, excl moms					44.306

..."

Skatteministeriet har til støtte for, at H1 Rejser ikke skal have medhold i nogen af sine påstande, bl.a. henvist til Ligningsvejledningen 1984. Det fremgår af vejledningen bl.a.:

"Skattesager

Ved lov nr.233 af 23. maj 1984 om omkostningsdækning af udgifter til sagkyndig bistand i skattesager er der gennemført ændrede regler for den skattemæssige behandling af udgifter til advokat- og revisorbistand m.v. i skattesager. Der henvises til bekendtgørelserne nr.417 og 418 af 15.aug. 1984 samt skd.cirk. af 14.aug. 1984.

De nye regler har virkning for bistandsudgifter, der afholdes den 1. juli 1984 eller senere. Udgifter, der afholdes før denne dato, behandles i overensstemmelse med den indtil da gældende fradragsret for udgifter til sagkyndig bistand i skattesager. Det er uden betydning for fradragsretten, om udgiften først betales efter den 1.juli 1984, når blot den kan anerkendes som afholdt før dette tidspunkt.

De gamle regler

Udgifter afholdt før 1.juli 1984

Udgifter til advokat- og revisorbistand m.v. i skattesager er fradragsberettigede, når de vedrører påklage af en afgørelse eller domstolsbehandling af en skattesag. Endvidere er der fradragsret for udgifter til sagkyndig bistand, som en skattepligtig har afholdt i anledning af en tilkendegivelse fra en ligningsmyndighed om indholdet af en påtænkt afgørelse eller ansættelse (f.eks gennem en "agterskrivelse").

Tilsvarende gælder for udgifter til sagkyndig bistand i sager, der i medfør af statsskattedirektoratets revisionsbeføjelse forelægges en ligningsmyndighed til afgørelse. Udgifter afholdt som følge af en ligningsmyndigheds anmodning om dokumentation og supplerende oplysninger kan ligeledes fratrækkes.

Derimod kan udgifter til udfyldelse af selvangivelsen ikke fratrækkes ved indkomstopgørelsen, og udgifter, der har relation til idømmelse af bøder eller anden straf, kan heller ikke fratrækkes, jfr. SD-cirk.1983.46.

...

De nye regler

Udgifter afholdt den 1.juli 1984 og senere

Med de nye regler afskaffes fradragsretten for udgifter til sagkyndig bistand i skattesager, og i stedet refunderes betalte udgifter med 50 pct. af de afholdte og betalte udgifter for personer, og 40 pct. for selskaber og dødsboer. Det udbetalte beløb medregnes ikke ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Fradragsretten er ophævet for bistandsudgifter, der afholdes fra det tidspunkt, hvor en skattemyndighed retter henvendelse til skatteyderen om dokumentation og supplerende oplysninger m.v. til de selvangivne oplysninger."

De citerede uddrag fra Ligningsvejledningen 1984 er efter 1992 udgået af ligningsvejledningen.

Forklaringer

Statsautoriseret revisor TJ har supplerende forklaret, at hans honorar for korrespondancen vedrørende agterskrivelsen for indkomståret 1996, ikke er medtaget i fakturaen af 10. juli 2000, ekstrakten side 73, idet han anså dette arbejde for udført efter påbegyndelsen af en skattesag. Det pågældende arbejde tog nok 15-30 minutter. Vidnet har nærmere redegjort for den skønsmæssige fordeling af revisorudgifter fordelt på 3 kategorier, som han har udarbejdet, jf. bilag 31, ekstrakten side 107. Han har taget udgangspunkt i de punkter, der er nævnt under 13. Han har fordelt udgifterne forholdsmæssigt efter antal punkter hos skattevæsenet. På 13 af de 17 punkter, som skattemyndighederne havde rejst spørgsmål om, fik H1 Rejser medhold i alt, hvad de var blevet spurgt om. Han brugte stort set ikke selv tid på spørgsmålet om bygningsafskrivninger, idet dette var af principiel karakter, hvorfor han overlod til skattejuristerne i BDO-revison at føre denne sag.

Procedure

H1 Rejser ApS har til støtte for sin principale påstand gjort gældende, at der i relation til ligningslovens § 7 Q, stk. 3, først foreligger en skattesag, når ligningsmyndigheden om skatteansættelsen har truffet en endelig afgørelse, der kan påklages. Der foreligger ikke klart hjemmelsgrundlag for at afskære fradrag for udgifter til bistand, der er afholdt forud for en sådan afgørelse, og en eventuel administrativ praksis, der afskærer fradrag, må som følge heraf vige. De citerede uddrag fra Ligningsvejledningen 1984 kan ikke tillægges betydning, allerede fordi disse uddrag efter 1992 er udgået af vejledningen. En skattesag forudsætter uenighed - en tvist - som skal foreligge ved ligningsmyndighedens afgørelse eller tidligst i forbindelse med en agterskrivelse. Alle udgifter i denne sag er afholdt forud for ligningsmyndighedens agterskrivelse af 19. september 2000, og udgifterne er således ikke afholdt i forbindelse med en skattesag.

Til støtte for den subsidiære påstand har H1 Rejser anført, at der er fradrag for udgifter til bistand til dokumentation og besvarelse af de forespørgsler fra ligningsmyndigheden, der ikke resulterede i en forhøjelse af skatteansættelsen, jf. bilag 30, der indeholder en oversigt over, hvilke punkter, der blev accepteret af henholdsvis SKAT og H1 Rejser og hvilke forhøjelser, der blev påklaget til Landsskatteretten, sammenholdt med bilag 31. Ligningsmyndigheden forudsatte endvidere selv, at besvarelsen af forespørgslerne skulle foretages af eller i samarbejde med revisor, idet revisor modtog kopi af ligningsmyndighedens brev af 13. marts 2000 til H1 Rejser, jf. bilag 11. Synspunktet har endvidere støtte i en kendelse af 31. oktober 2002 afsagt af Landsskatteretten, jf. bilag 32.

Til støtte for den mere subsidiære påstand har H1 Rejser anført, at sagen bør hjemvises til ligningsmyndigheden til prøvelse af den beløbsmæssige opgørelse, hvis landsretten finder, at der er fradragsret for udgifter af den pågældende art, men ikke finder at kunne give H1 Rejser medhold i den principale eller subsidiære påstand.

Skatteministeriet har til støtte for sin påstand om stadfæstelse af byrettens dom gjort gældende, at bestemmelsen i ligningslovens § 7 Q, stk. 3, positivt udelukker fradrag for udgifter til bistand i skattesager. Bestemmelsens ordlyd yder ikke vejledning til, hvad der nærmere forstås ved en skattesag; denne vejledning findes imidlertid i Ligningsvejledningen 1984 og senere år, der er det afgørende fortolkningsbidrag i denne sag. Den dagældende omkostningsdækningslovs § 1, stk. 2, lovfæstede med virkning for udgifter afholdt den 1. juli 1984 og senere praksis før Østre Landsrets dom gengivet i UfR 1983.457 Ø. Når oplysning om denne praksis er udgået af Ligningsvejledningen efter 1992 skyldes det alene den omstændighed, at den manglende fradragsret er blevet så rodfæstet en del af opfattelsen af gældende ret, at det har været anset for unødvendigt fortsat at gengive praksis i Ligningsvejledningen. De omstridte udgifter vedrører ubestridt bistand, nemlig revisors bistand til H1 Rejser, og udgifterne vedrører endvidere revisors bistand i forbindelse med ligningsmyndighedens start af skattesagen med brevet af 13. marts 2000. Praksis, hvorefter udgifter til udarbejdelse af selvangivelse kan fratrækkes, når udgiften er afholdt som en uvæsentlig del af og integreret led i regnskabsaflæggelsen, kan ikke udstrækkes til denne sag, hvor bistanden er ydet, efter at selvangivelsen er udarbejdet og afleveret til ligningsmyndigheden. Konkret gav ligningsmyndighedens henvendelse anledning til omfattende korrespondance, drøftelser og møder, og i hvert fald i et sådant tilfælde må der siges at foreligge en skattesag, hvorfor både hel og delvis fradragsret må være udelukket. Udgiften til revisor er ikke en driftsomkostning, der er omfattet af statsskattelovens § 6a. Som følge heraf bør H1 Rejser heller ikke få medhold i nogle af sine subsidiære påstande.

Landsrettens begrundelse og resultat

Det kan lægges til grund, at kommunen ved brev af 13. marts 2000 anmodede H1 Rejser om dokumentation og supplerende oplysninger til brug for kommunens behandling af H1 Rejsers selvangivelser for indkomstårene 1996-1999. Brevet indeholder ikke nogen tilkendegivelse om, at kommunen på et eller flere punkter var uenig i de selvangivne oplysninger.

Det kan efter oplysningerne i sagen endvidere lægges til grund, at revisor efterfølgende bistod H1 Rejser med at tilvejebringe den ønskede dokumentation og besvare kommunens brev, og at kommunen på den baggrund godkendte de selvangivne oplysninger på 13 af de i kommunens brev anførte 17 punkter.

Udgifter til udarbejdelse af regnskab er som udgangspunkt fradragsberettigede, og dette gælder, selv om en uvæsentlig del af udgifterne er medgået til udfyldelse af selvangivelse.

Parternes uenighed vedrører spørgsmålet om, hvorvidt udgifterne til revisors efterfølgende bistand, når selvangivelsen er indgivet, helt eller delvist er omfattet af reglen i ligningslovens § 7 Q, stk. 3. Det følger af denne regel, at udgifter til bistand i skattesager ikke kan fradrages i indkomstopgørelsen. Begrænsningen omfatter alene udgifter, der er afholdt til ekstern bistand.

Det fremgår af forarbejderne (Folketingstidende 1996-97, Tillæg A, side 2808) til ligningslovens § 7 Q, stk. 3, bl.a., at reglen er en videreførelse af den dagældende ordning efter omkostningsdækningsloven (§ 1, stk. 2), hvorefter udgifter til bistand i skattesager ikke kunne fradrages ved indkomstopgørelsen. Det fremgår samme sted bl.a.:

"... lovforslagets gennemførelse (indebærer) reelt alene en nægtelse af kompensation for udgifter til bistand i skattesager i første instans - typisk sager, hvor den kommunale skattemyndighed foretager en skatteansættelse, der fraviger det selvangivne."

Efter det anførte finder landsretten, at den bistand, som revisor ydede H1 Rejser i forbindelse med de 13 punkter, der ikke førte til en skatteansættelse, der fraveg det selvangivne, har haft en nær forbindelse til H1 Rejsers udarbejdelse af regnskab og selvangivelse for de pågældende år. Bistanden er således ydet, uden at der under forløbet har foreligget oplyst nogen uenighed mellem kommunen og H1 Rejser. Bistanden har endvidere vedrørt dokumentation og uddybning af de oplysninger, der har ligget til grund for skatteregnskabet. På denne baggrund og under hensyn til, at de citerede uddrag fra Ligningsvejledningen 1984 efter 1992 er udgået af vejledningen, er der ikke tilstrækkeligt sikkert grundlag for at karakterisere bistanden i det ovenfor anførte omfang som ydet i forbindelse med en skattesag.

Det bemærkes i den forbindelse, at der ikke af indstævnte er påvist en så fast og langvarig administrativ praksis, der støtter indstævntes synspunkt, at dette kan føre til et andet resultat.

Landsretten finder herefter, at opgørelsen af de fradragsberettigede udgifter efter omstændighederne kan fastsættes skønsmæssigt til 33.627 kr. i overensstemmelse med den opgørelse, jf. bilag 31, der er udarbejdet af statsaut. revisor TJ, og som til dels understøttes af oplysningerne i kommunens referatark og korrespondance med revisor.

Landsretten tager derfor H1 Rejser ApS subsidiære påstand til følge.

Vedrørende sagsomkostninger har landsretten på den ene side taget hensyn til, at sagen for landsretten alene har vedrørt H1 Rejsers skatteansættelse for indkomståret 2001. Der er på den anden side taget hensyn til parternes påstande og sagens udfald for landsretten og til, at denne del af sagen har videregående betydning. På denne baggrund skal Skatteministeriet betale delvise sagsomkostninger til H1 Rejser ApS for begge retter med 45.000 kr. Beløbet omfatter 40.000 kr. til udgifter til advokatbistand, 2.675 kr. til ekstrakt, 500 kr. til materialesamling, 454 kr. til vidnegodtgørelse og i øvrigt et passende beløb til retsafgifter.

T h i   k e n d e s   f o r    r e t

Skatteministeriet tilpligtes at anerkende, at H1 Rejser ApS i indkomståret 2001 har fradragsret for 33.627 kr.

Skatteministeriet skal betale sagens omkostninger for begge retter til H1 Rejser ApS med 45.000 kr.

De idømte sagsomkostningsbeløb skal betales inden 14 dage.

Sagsomkostningerne forrentes efter rentelovens § 8 a.