Klagen vedrører, hvorvidt registreringsafgiftslovens § 7 B, om eksportgodtgørelse af registreringsafgift, er i strid med EU-retten.

Landsskatterettens afgørelse

SKAT har ikke godkendt virksomhedens anmodning om udbetaling af afgiftsbeløb vedrørende eksportgodtgørelse for registreringsafgift.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Sagens oplysninger

I forbindelse med udbetaling af eksportgodtgørelse af registreringsafgift til virksomheden i perioden 2005 til 2007 er der blevet fratrukket 15 % af det fastsatte afgiftsbeløb, jf. registreringsafgiftslovens § 7 B, stk. 3.

SKATs afgørelse

SKAT har ikke godkendt virksomhedens anmodning om udbetaling af et afgiftsbeløb på 16.296.469 kr.

Anmodningen er begrundet i, at der i forbindelse med udbetaling af eksportgodtgørelse er fratrukket 15 % af det fastsatte afgiftsbeløb. Hjemlen til at godtgøre registreringsafgift af køretøjer, som udføres her fra landet, findes i registreringsafgiftslovens § 7 B, jf. lovbekendtgørelse nr. 804 af 29. juni 2007 (nugældende lovbekendtgørelse nr. 631 af 25. juni 2008). Det følger af lovens § 7 B, stk. 2, at godtgørelsesbeløbet fastsættes i medfør af § 10, hvilket vil sige, at køretøjets afgiftspligtige værdi skal fastsættes ved vurdering, og i § 7 B, stk. 3, er det fastsat, at der skal fratrækkes 15 % af afgiftsbeløbet.

Bestemmelsen i § 7 B, stk. 2, om at godtgørelsesbeløbet skal fastsættes i medfør af § 10, indebærer, at registreringsafgiften skal fastsættes efter samme principper ved import og eksport. Den afgiftspligtige værdi skal ansættes til en værdi "ved salg til bruger her i landet", jf. lovens § 10, stk. 1. Det vil sige, at køretøjets afgiftspligtige værdi skal fastsættes svarende til den værdi, man som forbruger må forvente at skulle betale ved køb af et tilsvarende køretøj hos en dansk forhandler. Den afgiftspligtige værdi skal altså indeholde dansk forhandleravance, og ved import betales der principielt registreringsafgift af en værdi, som indeholder forhandleravance. Da den afgiftspligtige værdi ved eksport skal fastsættes efter samme principper som ved import, ville man godtgøre registreringsafgift af en dansk forhandleravance, hvis ikke der var et specielt fradrag i værdien, jf. de 15 % der fratrækkes.

Af bemærkningerne til lovændringen, jf. lovforslag nr. 181 af 20. marts 2002, fremgår af afsnit 3.4, blandt andet:

"Godtgørelse tager udgangspunkt i værdien for en brugt bil solgt fra en forhandler. Heraf kan udregnes registreringsafgiften. Det er denne afgift, der betales ved indførsel af brugte biler og motorcykler. Ved udførsel vil afgiftsgodtgørelsen være lig importafgiften fratrukket 15 pct. De 15 pct. antages at svare til den normale forhandleravance ved salg af brugte køretøjer - der bliver således ikke godtgjort registreringsafgift af den brugtbilforhandleravance, der ville være indeholdt i salgsprisen, hvis køretøjet var solgt her i landet.

Fradraget har desuden en anden funktion. Det skal sikre, at der ikke bliver udbetalt eksportstøtte i forbindelse med udførslen. Det ville være tilfældet, hvis godtgørelsen overstiger restafgiften i køretøjet. De 15 pct. skønnes at udgøre en passende margin i denne sammenhæng."

På baggrund af virksomhedens anbringende om, at det nævnte fradrag ikke er i overensstemmelse med EUs regler for harmonisering og fri handel inden for EU, er det SKATs opfattelse, at registreringsafgiftsloven er en national lov, der alene er gældende for Danmark. Af lovforslagets afsnit 9.2, fremgår desuden:

"En gennemførelse af den del af lovforslaget, der vedrører godtgørelse ved udførsel skønnes at bringe den danske registreringsafgift bedre i overensstemmelse med principperne for det indre marked, jf. de almindelige bemærkninger. Det er efter konsultationer med Kommissionen Skatteministeriets opfattelse, at ordningen ikke vil kunne anses for at indebære elementer af statsstøtte, idet den restafgift, der godtgøres ved udførsel, er lavere end den afgift, der ville være pålagt ved indførsel."

På denne baggrund anser SKAT ikke loven for at være i strid med EU-bestemmelserne.

Virksomhedens påstand og argumenter

Der er nedlagt påstand om, at virksomheden har krav på tilbagebetaling af 16.296.469 kr.

Godtgørelse for registreringsafgift ved eksport af et brugt motorkøretøj fastsættes i medfør af registreringsafgiftslovens § 7 B, stk. 2, efter samme retningslinjer, som afgiften beregnes efter ved indregistreringen. I godtgørelsesbeløbet fratrækkes imidlertid 15 %, dog mindst 7.500 kr. for personbiler og 4.000 kr. for motorcykler og varebiler, jf. § 7 B, stk. 3. Virksomheden gør gældende, at dette fradrag på 15 % er i strid med EU-retten.

De danske regler om delvis refusion af registreringsafgift udgør en hindring for den frie bevægelighed i EU, hvilket er i strid med de grundlæggende regler om det indre marked.

Ved import af motorkøretøjer til Danmark må registreringsafgiften ikke i noget tilfælde overstige størrelsen af den residualafgift, som er indeholdt i værdien af tilsvarende brugte køretøjer, som allerede er blevet registreret i landet, jf. EF-Domstolens (i dag EU-Domstolen) afgørelse i sag C-74/06, Kommissionen mod Grækenland. Sagen angik et i Grækenland anvendt beregningssystem for den afgiftspligtige værdi af brugte motorkøretøjer, der blev importeret til Grækenland fra andre medlemsstater. Beregningssystemet var indrettet således, at der ved beregningen af den afgiftspligtige værdi blev anvendt et værdiforringelseskriterium baseret på køretøjets alder, hvilket førte til, at afgiften på brugte køretøjer, importeret fra andre EU-medlemsstater, oversteg residualafgiften på tilsvarende brugte køretøjer, som allerede var indregistreret i Grækenland. Domstolen fandt, at dette system var i strid med fællesskabsretten.

I det omfang den delvise refusion af registreringsafgift ved eksport af køretøjer fastholdes, må residualafgiften indeholdt i værdien af tilsvarende brugte køretøjer, som er indregistreret i Danmark, de facto anses for tilsvarende nedsat. Da registreringsafgiften, som pålægges et køretøj ved import, i henhold til Domstolens praksis ikke må overstige residualafgiften indeholdt i værdien af tilsvarende og allerede indregistrerede køretøjer, kan registreringsafgiften af importerede køretøjer ikke overstige det afgiftsbeløb, som en eksportør af et tilsvarende motorkøretøj vil få godtgjort.

Repræsentanten har beskrevet en række situationer, hvor de danske regler om delvis refusion af registreringsafgifter virker hindrende for den fri bevægelighed inden for EU:

"1) Statsborgere fra andre medlemsstaters etablering i Danmark

I forhold til statsborgere og virksomheder fra andre EU-medlemsstater, som ønsker at etablere sig i Danmark og i den forbindelse ønsker at medbringe motorkøretøjer, vil de danske regler om delvis refusion af registreringsafgift ved en senere udførsel af de pågældende motorkøretøjer fra Danmark udgøre en restriktion i strid med EF-Traktatens artikel 43 EF (nuværende Lissabontraktatens artikel 49 TEUF). Disse statsborgere skal ved indførslen til Danmark betale registreringsafgift af bilernes fulde værdi. Såfremt de samme statsborgere efterfølgende ønsker at vende tilbage til den medlemsstat, hvorfra de rejste ind i Danmark, eller en anden medlemsstat, vil de imidlertid alene få godtgjort en del af registreringsafgiften, hvis de måtte ønske at medtage deres motorkøretøjer. Dette uanset om den medlemsstat, hvortil bilen udføres, også efter nationale regler pålægger motorkøretøjer registreringsafgift.

2) Udenlandske leasingselskabers leasing af motorkøretøjer

I forhold til leasingselskaber, som er hjemmehørende i andre medlemsstater, og som ønsker at lease motorkøretøjer til borgere og virksomheder i Danmark, vil de danske regler om delvis refusion af registreringsafgift udgøre en hindring i strid med EF-Traktatens artikel 43 EF og 48 EF (nuværende Lissabontraktatens artikel 49 og 54 TEUF), i det omfang leasingselskaberne efter leasingperiodens ophør ønsker at afsætte motorkøretøjer på sit eget hjemmemarked eller i andre medlemsstater. De danske regler om delvis refusion af registreringsafgiften vil således gøre det økonomisk mere byrdefuldt for udenlandske leasingselskaber at drive leasingvirksomhed i Danmark. Den delvise refusion vil i praksis gøre det økonomisk uattraktivt og meget vanskeligt at importere brugte køretøjer til Danmark med henblik på at lease disse til borgere og virksomheder i Danmark.

3) Private eksportører af motorkøretøjer fra Danmark

Ifølge forarbejderne til den danske registreringsafgiftslov er hensigten med reglerne om delvis refusion af registreringsafgiften ved permanent udførelse af motorkøretøjer til andre lande blandt andet at sikre, at eksportører af motorkøretøjer ikke godtgøres den del af registreringsafgiften, som kan henføres til en skønnet forhandleravance. Dette er ikke et sagligt hensyn, da der ved indregistreringen af motorkøretøjer i Danmark betales registreringsafgift af motorkøretøjernes fulde værdi, herunder en forhandleravance. Endvidere kan dette hensyn ikke begrunde, at også private borgere, som ønsker at udføre motorkøretøjer fra Danmark, alene modtager en delvis refusion af registreringsafgiften. Private borgere, som fx med henvisning til EF-traktatens regler om fri bevægelighed udfører motorkøretøjer fra Danmark, har således pr. definition ikke nogen forhandleravance.

4) Eksportfradraget overstiger forhandleravancen

Vedrørende størrelsen af det fradrag, som i medfør af de danske regler om registreringsafgift skal foretages i det opgjorte godtgørelsesbeløb, har Danmarks Automobilforhandler Forening i et høringssvar til Skatteministeriet, jf. bilag 3 og 4 til lovforslag nr. 181 af 20. marts 2002, anført, at en forhandlers avance ved salg af et brugt køretøj ikke udgør 15 %, men nærmere 5 %. Skatteministeriet har hertil bemærket, at fradraget på 15 % beregnes af registreringsafgiften og ikke af den almindelige salgspris. Set i forhold til den almindelige pris skønner Skatteministeriet, at forhandleravancen snarere vil være 8-9 %, jf. bilag 14 til lovforslag nr. 181 af 20. marts 2002. Den ved registreringsafgiftsloven fastlagte norm er således ikke i overensstemmelse med de faktiske forhold. Uanset om der oppebæres en forhandleravance i forbindelse med eksporten af et givent motorkøretøj, vil den faktisk oppebårne forhandleravance være mindre end det fradrag, som efter de danske regler skal foretages i det opgjorte godtgørelsesbeløb."

Repræsentanten har henvist til og gennemgået en række bestemmelser i EF-Traktaten, herunder artikel 23, 25, 28, 29, 30, 39 og 43 EF (nuværende Lissabontraktatens artikel 28, 30, 34, 35, 36, 45 og 49 TEUF), samt Domstolens sager 2 og 3/69, Sociaal Fonds voor de Diamanarbeiders, sag 8/74, Dassonville, sag C-383/01, De Danske Bilimportører, sag C-451/99, Cura Anlagen, sag C-112/00, Eugen Scimidberger, sag C-320-03, Kommissionen mod Østrig, sag 15/79, P.B. Groenveld BV, sag C-205/XX, Gysbrechts, og sag C-464/02, Kommissionen mod Danmark. Derudover har repræsentanten gennemgået Europa-kommissionens direktivforslag af 5. juli 2005 KOM(2005)261, om afgifter på personbiler, og hvor det af forslagets artikel 10 fremgår, at det afgiftsbeløb, der refunderes for en personbil, skal være direkte forbundet med bilens restværdi og svare til den resterende afgifts andel af denne restværdi.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Af registreringsafgiftslovens § 7 B, jf. lovbekendtgørelse nr. 804 af 29. juni 2007 (nugældende lovbekendtgørelse nr. 631 af 25. juni 2008), fremgår, at afgiften af et brugt motorkøretøj, der er afgiftsberigtiget efter §§ 4, 5, 5 A eller 6, godtgøres, såfremt køretøjet afmeldes fra motorregisteret og udføres fra landet. Af samme lovs § 7 B, stk. 3, fremgår, at i de afgiftsbeløb, der er fastsat efter stk. 2, fratrækkes 15 % af beløbet.

Af de grunde SKAT har anført, er Landsskatteretten enig i, at der i loven og lovens forarbejder er hjemmel til at fratrække 15 % af de fastsatte afgiftsbeløb ved eksportgodtgørelse, samt at dette ikke anses for at være i strid med EU-retten, herunder EF-Traktatens artikel 39 EF, 43 EF og 90 EF (nuværende Lissabontraktatens artikel 45 TEUF, 49 TEUF og 110 TEUF). Der er herved lagt vægt på, at forholdet til EU-retten er behandlet i lovforslag nr. 181 af 20. marts 2002, samt at den gennemførte ordning så vidt ses ikke strider imod traktatens bestemmelser og EF-Domstolens (i dag EU-Domstolen) retspraksis, da fradraget på 15 % antages at svare til den normale forhandleravance ved salg af brugte køretøjer, som anført i lovforslagets bemærkninger.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.