Genoptagelse af skatteansættelser på grund af Højesterets dom om fradrag for rejseudgifter på tjenesterejser, jf. SKM2009.333.HR og Skatteministeriets kommentar hertil, SKM2009.648.DEP. 

1. Tidligere praksis

Efter ligningslovens § 9 A, stk. 1, der definerer det såkaldte rejsebegreb, anses en lønmodtager for at være på rejse, når lønmodtageren på grund af afstanden mellem bopæl og et midlertidigt arbejdssted ikke har mulighed for at overnatte på sin sædvanlige bopæl. Dette rejsebegreb omhandler efter ordlyden i ligningslovens § 9 A, stk. 1, en såkaldt selvvalgt rejse, men ifølge forarbejderne til denne bestemmelse dækker rejsebegrebet - ligesom rejsebegrebet i den tidligere gældende ligningslovs § 9, stk. 5 - også en såkaldt tjenesterejse, dvs. når arbejdsgiveren midlertidigt udsender en lønmodtager til et andet arbejdssted end lønmodtagerens sædvanlige arbejdssted, og dette medfører, at lønmodtageren ikke har mulighed for at overnatte på sin sædvanlige bopæl.

Om en lønmodtager ikke har mulighed for at overnatte på sin sædvanlige bopæl afgøres efter hidtidig, fast administrativ praksis ud fra en objektiv vurdering af, om lønmodtageren ved hjælp af det hurtigste, almindelige befordringsmiddel - normalt bil, vil kunne tilbagelægge strækningen mellem sin sædvanlige bopæl og det midlertidige arbejdssted indenfor et tidsrum, der muliggør overnatning på bopælen, jf. Ligningsvejledningen 2009-2, Almindelig del, afsnit A.B.1.7.1. Denne administrative praksis har Højesteret tidligere godkendt for så vidt angår selvvalgte rejser, jf. SKM2005.318.HR, mens praksis herom i relation til tjenesterejser ikke tidligere har været bedømt af domstolene.

Endvidere har skattemyndighederne indtil Højesteretsdommen af 5. maj 2009 været af den opfattelse, at der i relation til anvendelse af et bestemt transportmiddel ved tjenesterejser alene kan lægges vægt på arbejdsgiverens instruktioner herom, såfremt disse instruktioner er at anse for arbejdsmæssigt begrundede, jf. Ligningsvejledningen 2009-2, Almindelig del, afsnit A.B.1.7.1.

Udover den objektive vurdering af afstand og transporttid med hensyntagen til arbejdsgiverens arbejdsmæssigt begrundede instruktioner om benyttelse af et bestemt transportmiddel, skal der efter fast praksis desuden foretages en konkret vurdering af lønmodtagerens arbejdsforhold og arbejdstid, jf. Ligningsvejledningen 2009-2, Almindelig del, afsnit A.B.1.7.1.

2. Højesterets afgørelse

Den 5. maj 2009 har Højesteret givet to ansatte ved Banedanmark medhold i, at de var berettigede til fradrag for rejseudgifter, jf. dagældende ligningslovs § 9, stk. 5 og nugældende ligningslovs § 9 A, stk. 1, i forbindelse med en række udsendelser til midlertidige arbejdssteder, jf. SKM2009.333.HR og Skatteministeriets kommentar hertil, SKM2009.648.DEP.

Højesterets flertal udtalte i præmisserne, at afgørelsen af, om en ansat under en tjenesterejse har mulighed for at overnatte på sin sædvanlige bopæl, skal træffes efter en konkret bedømmelse, hvor der ikke alene skal tages hensyn til afstanden og transporttiden, men også til den enkelte lønmodtageres samlede situation, herunder bl.a. arbejdsforholdene, arbejdstiden og arbejdsgiverens instruktioner til den ansatte.

Med denne udtalelse har Højesteret bekræftet hidtidig praksis, jf. Ligningsvejledningen 2009-2, afsnit A.B.1.7.1.

Herefter udtalte Højesterets flertal, at der ved tjenesterejser ikke skal foretages en objektiv vurdering af afstanden og transporttiden mellem det midlertidige arbejdssted og bopælen. Højesterets flertal statuerede således, at der ved afstandsvurdering ved tjenesterejser ikke kan opstilles en generel regel om, at der skal lægges vægt på transporttiden i bil, hvis dette fører til den korteste transporttid.

Hermed har Højesterets flertal underkendt skattemyndighedernes praksis herom, jf. Ligningsvejledningen 2009-2, afsnit A.B.1.7.1.

Ved afstandsvurderingen af de omhandlede tjenesterejser lagde Højesterets flertal således vægt på arbejdsgiverens generelle instruktion til de ansatte om benyttelse af tog, arbejdsgiverens betaling af de ansattes transportudgift hertil samt de ansattes faktiske benyttelse af tog på tjenesterejserne.

På baggrund heraf vil skattemyndighederne ved vurdering af afstand og transporttid mellem bopælen og et midlertidigt arbejdssted på en tjenesterejse, når den ansatte efter instruktion fra arbejdsgiveren har benyttet et andet transportmiddel end det hurtigste, almindelige transportmiddel - normalt bil, ikke kunne lægge vægt på, om denne instruktion fra arbejdsgiveren er konkret, arbejdsmæssigt begrundet, som det er anført i Ligningsvejledningen 2009-2, afsnit A.B.1.7.1. Det er tilstrækkeligt, at arbejdsgiveren generelt har instrueret om og betalt for den ansattes benyttelse af et bestemt transportmiddel på tjenesterejsen, og at den ansatte rent faktisk har fulgt denne instruktion fra arbejdsgiveren.

Højesterets flertal udtalte sig desuden generelt om afstandsvurderingen i relation til korte afstande mellem den sædvanlige bopæl og et midlertidigt arbejdssted ved bedømmelsen af, om en lønmodtager opfylder rejsebegrebets betingelse om manglende mulighed for overnatning på bopælen.

Højesterets flertal fastslog således, at en afstand mellem den sædvanlige bopæl og et midlertidigt arbejdssted kan være så kort, at dette i sig selv indebærer, at denne betingelse ikke er opfyldt, medmindre der er behov for, at lønmodtageren overnatter på eller i nærheden af det midlertidige arbejdssted. Som følge heraf fandt flertallet, at afstanden mellem to midlertidige arbejdssteder og bopælen på henholdsvis 40 km og 51 km var så kort, at betingelsen om manglende mulighed for overnatning på bopælen allerede af den grund ikke var opfyldt. Den pågældende lønmodtager var derfor ikke berettiget til fradrag for rejseudgifter vedrørende disse to midlertidige arbejdssteder.

2.  Hvilke ansættelser kan genoptages?

Lønmodtagere, som for indkomståret 1999 eller senere ikke har fået godkendt fradrag for rejseudgifter vedrørende tjenesterejser eller er blevet beskattet af skattefri rejsegodtgørelser udbetalt i forbindelse med tjenesterejser som følge af ovennævnte administrative praksis, kan efter anmodning få genoptaget deres skatteansættelse for de omhandlede indkomstår, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 7. Det vil sige de skatteansættelser, hvor SKAT ved bedømmelsen af tjenesterejsebegrebets betingelse om mulighed for overnatning på bopælen som følge af en tjenesterejse har vurderet transporttiden mellem det midlertidige arbejdssted og bopælen ud fra kørsel i bil, selvom den ansatte transporterede sig på anden vis - f.eks. med offentlige transportmidler.

Disse sager kan genoptages med henblik på en fornyet bedømmelse af, om den ansatte har haft mulighed for at overnatte på sin bopæl som følge af en konkret tjenesterejse.

I denne fornyede bedømmelse skal indgå en vurdering af, om det transportmiddel, som den ansatte har benyttet ved tjenesterejsen, er valgt i overensstemmelse med en instruktion herom fra arbejdsgiveren, og om arbejdsgiveren har betalt transportudgiften hertil.

Såfremt det valgte transportmiddel er i overensstemmelse med arbejdsgiverens instruktion herom, og transportudgiften hertil er betalt af arbejdsgiveren, skal det herefter vurderes, om det ved benyttelse af dette transportmiddel ikke har været muligt for den ansatte at overnatte på sin bopæl som følge af tjenesterejsen. Denne vurdering skal foretages i overensstemmelse med sædvanlig praksis, dvs. under hensyntagen til den ansattes samlede situation, herunder bl.a. arbejdsforholdene, arbejdstiden og arbejdsgiverens arbejdsmæssigt begrundede instruktioner, jf. de konkrete eksempler på, hvornår det ikke er muligt at overnatte på den sædvanlige bopæl i forbindelse med en tjenesterejse, i SKM2008.853.SKAT.

Hvis det efter disse konkrete vurderinger kan lægges til grund, at den ansatte ikke har haft mulighed for at overnatte på sin bopæl i forbindelse med tjenesterejsen, kan den ansatte anses for at opfylde tjenesterejsebegrebets betingelse herom, jf. den dagældende ligningslovs § 9, stk. 5 og den nugældende ligningslovs § 9 A, stk. 1.

I de situationer, hvor afstanden mellem det midlertidige arbejdssted på tjenesterejsen og den sædvanlige bopæl er kort, dvs. i hvert fald ved afstande på 51 km og derunder - jf. Højesterets dom, vil den ansatte allerede på grund af den korte afstand ikke opfylde betingelsen om manglende mulighed for at overnatte på sin bopæl.

3.  Frister og kompetencer vedrørende ordinær og ekstraordinær genoptagelse

I henhold til skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2, kan der foretages genoptagelse af en skatteansættelse, hvis anmodning herom fremsættes senest den 1. maj i det 4. år efter udløbet af det pågældende indkomstår (ordinær ansættelsesfrist).

Hvis fristen i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2, er udløbet, kan der i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 7, endvidere efter anmodning foretages ekstraordinær genoptagelse til gunst for den skattepligtige fra og med det indkomstår, der har været til prøvelse, eller fra og med det indkomstår, der er påbegyndt, men endnu ikke udløbet, 3 år forud for underkendelsen af praksis (ekstraordinær ansættelsesfrist). Det vil i relation til dette styresignal sige for skatteansættelser fra og med indkomståret 1999 og efterfølgende indkomstår frem til de indkomstår, hvor genoptagelse kan ske efter den ordinære ansættelsesfrist i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2.

Anmodning om ekstraordinær genoptagelse skal fremsættes under iagttagelse af fristbestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, det vil sige senest 6 måneder efter, at den skattepligtige er kommet til kundskab om den underkendelse af praksis, der begrunder genoptagelsen.

Fristen på 6 måneder regnes fra offentliggørelsen af dette styresignal på SKATs hjemmeside, www.skat.dk.

Anmodning om genoptagelse skal indgives til SKAT, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 3.

4. Ikrafttrædelses- og bortfaldstidspunkt

Dette styresignal træder i kraft ved offentliggørelsen på SKATs hjemmeside, og det bortfalder 6 måneder efter offentliggørelsen.