Klagen skyldes, at ToldSkat selskabsrevisionen i indkomståret 2001 har givet klager, selskabet A A/S, fradrag for underdækning.

Landsskatterettens afgørelse

Landsskatteretten stadfæster afgørelsen

Sagens oplysninger

A A/S (selskabet) og det 100 % ejede datterselskab, B A/S er sambeskattede fra og med 2002 til og med 2004. Selskaberne har bevilling som henholdsvis netselskab og forsyningspligtselskab i samme forsyningsområde. Selskabets primære opgave er at distribuere elektricitet og herunder at vedligeholde og udbygge nettet i forsyningsområdet. Selskabet er reguleret i elforsyningsloven med tilhørende bekendtgørelser og vejledninger. Reguleringen omfatter bl.a. begrænsning af selskabernes avancer via de såkaldte indtægtsrammer.

For indkomståret 2001 er reguleringen foretaget på grundlag af bekendtgørelse nr. 944 af 29. oktober 2001.

ToldSkat Selskabsrevisionens afgørelse

Selskabsrevisionen finder, at selskabet ikke har erhvervet endelig ret til de aktiverede underdækningsbeløb og at der derfor ikke skal ske indtægtsføring heraf.

Klagerens påstand og argumenter

Der nedlægges påstand om, at selskabets i indkomståret 2001 har erhvervet endelig ret til underdækning beregnet med hjemmel i særlovgivning.

Der nedlægges tillige påstand om, at for indkomstårene 2002 og 2003 har B A/S ikke erhvervet endelig ret til de med hjemmel i særlovgivning beregnede overdækningsbeløb hvorfor der ikke er grundlag for forhøjelse af sambeskatningsindkomsten.

Subsidiært er der nedlagt påstand om, at gældende praksis hos skattemyndighederne, medfører, at der skal gives medhold i de primære påstande.

Det anføres, at de kommercielle overvejelser, som et forsyningspligtselskab må gøre sig vedrørende underdækning, ikke gør sig gældende for et netselskab, som har monopol. Det må medgives ToldSkat, Selskabsrevisionen, at der ikke er noget krav om, at en underdækning skal opkræves. Det er alene et tilbud til netselskabet, at underdækning kan opkræves.

Repræsentanten har antaget - uden at dette fremgår af afgørelserne - at det har spillet en rolle for Selskabsrevisionen, at en skattemæssig behandling for elselskaberne svarende til den regnskabsmæssige, vil medføre en forskellig indtægts-/udgiftsperiodisering hos elselskabet og dettes forbrugere.

Argumenterne/den skattemæssige behandling er i strid med langvarig fast praksis og Told- og Skattestyrelsens høringssvar til bekendtgørelse af 10.05.2001 om indtægtsrammer og åbningsbalancer.

Vedrørende datterselskabets fakturering (forsyningspligtselskabet) er fakturering sker på grundlag af de af Energitilsynet forud godkendte priser, som imidlertid reelt kontrolleres bagudrettet efter årets udgang. Forsyningspligtselskabet kan således på ingen måde siges at have erhvervet endelig ret til de fakturerede beløb.

Energitilsynets prisvejledning foreskriver i lighed med Elprisudvalgets praksis efter den tidligere elforsyningslov, at regulering sker ved nedsættelse af fremtidige priser og ikke ved bagudrettede differenceafregninger. Baggrunden herfor er formentlig i det helt væsentlige praktiske hensyn.

Teoretisk var der ikke noget i vejen for, at man kunne lave en beregning af prisnedsættelsens betydning for den enkelte historiske forbruger. Det vil blot ikke være relevant. Regnskabsmæssigt er overdækning i overensstemmelse med accrual princippet eller retserhvervelsesprincippet hensat. Det er vores opfattelse, at retserhvervelsesprincippet begrunder en tilsvarende skattemæssig behandling.

Over- og underdækning er ikke noget nyt fænomen skattemæssigt, selvom hovedparten af elselskaberne først blev skattepligtige fra 1.januar 2000. Der er vedlagt korrespondance med Statsskattedirektoratet, hvoraf fremgår, at overdækning også tidligere skattemæssigt blev behandlet efter samme principper som B A/S har lagt til grund for selvangivelsen.

Reguleringen skete dengang efter hvile-i-sig-selv-princippet, men som anført i Selskabsrevisionens sagsfremstilling, er denne regulering ikke principielt forskellig fra den regulering de nuværende elselskaber er underlagt.

Endelig er der et bilag fra Folketingets Energipolitiske Udvalg Alm. del Folketingsåret 2000/01. Bilaget omfatter bekendtgørelse af 10. maj 2001 om indtægtsrammer og åbningsbalancer for netvirksomheder og transmissionsvirksomheder samt forarbejder hertil. I Energistyrelsens notat til udkast af 1. maj 2001 til bekendtgørelse  er anført:

“Med henblik på at undgå beskatning af overdækning eller underdækning, er der foretaget en ændring i kapitel 4, således at overdækning henholdsvis underdækning skal opgøres som en periodiseringspost."

Det fremgår af ovenstående, at det har været Energistyrelsens ønske, at overdækning ikke skal beskattes, som det er sket med Selskabsrevisionens ansættelser. Repræsentanten er opmærksom på, at det ikke er Energistyrelsen, som endeligt definerer den skattemæssige behandling. Som det fremgår af citatet nedenfor, har Energistyrelsens overvejelser imidlertid været afstemt med Told- og Skattestyrelsen. Af samme notat som beskriver høringssvar og Energistyrelsens bemærkninger  fremgår følgende:

Bemærkninger vedrørende overdækning og underdækning (kapitel 9)

Told- og Skattestyrelsen anbefaler, at det så vidt muligt bør fremgå af bekendtgørelsen, at tilfælde med overdækning henholdsvis underdækning skattemæssigt vil blive opfattet som periodiseringsposter, hvorefter de vil blive behandlet efter de almindelige regnskabsmæssige principper herom.

Told- og Skattestyrelsen har telefonisk over for Energistyrelsen oplyst, at hvis overdækning henholdsvis underdækning defineres som periodiseringsposter, vil disse størrelser ikke påvirke skatteberegningen.

Herved undgås, at selskaberne kommer til at betale skat af en overdækning, som de følge indtægtsrammereguleringen skal tilbageføres til forbrugerne. Energistyrelsen agter derfor at udforme ændringsbekendtgørelsen som foreslået af Told- og Skattestyrelsen. Energistyrelsen er endvidere indstillet på, at der foreslås supplerende justeringer i forbindelse med den reviderede bekendtgørelse, hvis der efter Skatteministeriets vurdering er behov herfor for at undgå beskatning af underdækning, som selskabet ikke ønsker at opkræve."

Som det fremgår, er den retsstilling, ToldSkat nu hævder er gældende, i eklatant modstrid med den, Told- og Skattestyrelsen beskrev over for Energistyrelsen og Folketingets Energipolitiske udvalg. Det kan der naturligvis være den forklaring på, at den oprindelige beskrivelse var forkert.

Det var den efter repræsentanten opfattelse ikke, mens den nye teori til gengæld er det. Man kan ikke siges at have erhvervet endelig ret til en (aconto-) faktureret indtægt, som man efter Energitilsynets generelle retningslinjer eller konkrete afgørelse skal fralægge sig. Det forhold, at modtagerne af tilbagebetalingen ikke identisk med de oprindelige indbetalere, er et valg, man har truffet i langvarig reguleringspraksis på elforsyningsområdet. Det har intet at gøre med elselskabets skatteevne.

Repræsentanten anfører endvidere, at som en analogi kan henvises til bonusordninger hvor, der utvivlsomt er et retskrav på at kunden betaler, og hvor det først efterfølgende konstateres, hvilken bonus der gives kunden. Herfor tillades skattemæssigt fradrag.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Energitilsynet fastsætter indtægtsrammerne for energivirksomheder, jf. den dagældende energiforsyningslov § 70. For indkomståret 2001 foreligger der underdækning i henhold til § 45, stk. 1, i bekendtgørelse nr. 944 af 29/10 2001 (bl.a. udstedt i medfør at energiforsyningslovens § 70) "Hvis de nævnte indtægter er mindre end den korrigerede indtægtsramme". I stk. 2 anføres "Overdækning eller underdækning for hvert år i en reguleringsperiode registreres på en mellemregningskonto i virksomhedens reguleringsmæssige regnskab… Efter reguleringsperiodens afslutning opgøres kontoens saldo. Saldoen udbetales eller opkræves i løbet af de to første år af den følgende reguleringsperiode.". Stk. 3 giver mulighed, for at udligne underdækning eller overdækning løbende i løbet af de maksimalt tre næstfølgende år. I stk. 4 anføres, at Energitilsynet kan beslutte, at udbetaling henholdsvis opkrævning sker over en helt tredje tidsperiode.

De nævnte regler vedrører imidlertid den årlige justering og korrektion af virksomhedens indtægtsrammer, og ikke opgørelsen af virksomhedens skattepligtige indkomst. Virksomhedens skattepligtige indkomst skal opgøres efter gældende skatteretlige regler og praksis. Virksomheden skal således ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst for indkomståret 2001 som udgangspunkt medregne de indtægter, som virksomheden har oppebåret, og de udgifter, som virksomheden har afholdt, i de pågældende indkomstår, jf. statsskattelovens §§ 4-6.

Det er ikke dokumenteret, at virksomheden inden udgangen af indkomståret 2001 har erhvervet endelig ret til indbetaling af underdækning af forbrugeren. Det fremgår at selskabet bl.a. har mulighed for at modregne underdækningen i en eventuel overdækning for senere år i reguleringsperioden. Underdækningen for 2001 skal derfor ikke tillægges virksomhedens skattepligtige indkomst, før underdækningen eventuelt opkræves hos kunderne, jf. Landskatteretskendelse offentliggjort i Tidsskrift for Skatter og afgifter 2006, side 25.

Dagældende Told- og Skattestyrelses bemærkninger ved høring i forbindelse med udsendelse af bekendtgørelse til erstatning af bekendtgørelse nr. 290 af 10. maj 2000 om indtægtsrammer og åbningsbalancer for netvirksomheder og transmissionsvirksomheder kan heller ikke føre til et andet resultat og der findes ikke at være en praksis hos skattemyndighederne, der medfører, at selskabet kan gives medhold.

Den påklagede afgørelse stadfæstes derfor.