Parter

A
(Advokat Jan Børjesson)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten ved advokat Lars Apostoli)

Afsagt af landdommerne

Helle Bertung, Olav D. Larsen og Joy Winter (kst.)

Landsskatteretten afsagde den 3. december 1999 følgende kendelse i anledning af en klage indgivet af sagsøgeren, A, vedrørende indkomståret 1992:

"...

Klagen vedrører opgørelsen af indkomsten på følgende punkt:

Særlig indkomst:
Yderligere avance på anparter i H1 Holding ApS til beskatning efter ABL § 13 a, da kursen ved fraflytning kunne opgøres til kurs 32.535 mod selvangivet kurs 1.520	6.204.000 kr.

Sagen har været forhandlet med klagerens advokat, der videre har haft lejlighed til at udtale sig ved et retsmøde.

Det er oplyst, at klageren ejer nom. 40.000 kr. af den samlede anpartskapital på nom. 80.000 kr. i H1 Holding ApS, og at skattekursen for dette selskab pr. 31.12.1991 var 1.520.

Klageren har forklaret, at han i slutningen af 1991 mødte en englænder, BV, og at han i marts 1992 brød med sin tidligere ægtefælle og flyttede fra ægtefællernes fælles bopæl ...... 19, ...., (Danmark) til BV's lejlighed i London. Han blev boende på denne adresse indtil 1996, hvor han vendte tilbage til Danmark, og er i mellemtiden blevet gift med BV.

Til støtte for denne forklaring er bl.a. fremlagt erklæring fra hans tidligere ægtefælle, hvori det bekræftes, at klageren fraflyttede den fælles bolig i slutningen af marts 1992 for at flytte til England, og at han efter denne dato ikke var eller overnattede i boligen. Der er yderligere fremlagt en erklæring af 10.9.1996 fra HF, hvoraf det fremgår, at klageren i marts 1992 brød med sin tidligere ægtefælle, og at han i perioden derefter overnattede hos HF, når han var i Danmark, idet han i april, maj og juni 1992 overnattede ved flere lejligheder, og i juli og august 1992 kun overnattede få gange. Ud over sin kuffert havde klageren ingenting hos HF, og overnatningerne blev aftalt fra gang til gang. Yderligere er der fremlagt en erklæring af 12.9.1996 fra DH, der var vicevært i den ejendom, hvor BV boede, hvori det bekræftes, at klageren flyttede ind som beboer i hendes lejlighed og tilbragte det meste af sin tid der. I april, maj og juni 1992 deltog klageren sammen med DH i arbejdet med at renovere lejligheden. Der er til støtte herfor yderligere fremlagt kopi af en lejekontrakt og kvittering for betalt leje fra juni 1992 vedrørende klagerens leje af en garage til sin bil.

Endelig er der fremlagt en erklæring fra direktør JP, F1, hvori det bl.a. anføres, at klageren i marts 1992 uformelt orienterede den daværende bestyrelse og direktion om, at han havde brudt med sin tidligere hustru og samtidig var flyttet til England for at tage bopæl hos sin nuværende hustru i dennes lejlighed i London. Af samme grund ophørte klageren fra april måned med sit hidtidige virke som ...., og virksomhedens daglige ledelse blev herefter forestået af den øvrige direktion, der var i løbende telefonisk kontakt med klageren i London. Klageren var enkelte gange i Danmark i forbindelse med bestyrelsesmøder eller andre tilfælde, hvor hans tilstedeværelse var påkrævet.

Der er videre fremlagt kontoudtog fra klagerens bank og kreditkort, hvoraf fremgår, at størstedelen af hævningerne på hans konti efter marts 1992 skete i England. Videre er fremlagt bl.a. en telefax fra USA sendt til klageren på et engelsk fax-nr. i april 1992, hvoraf det yderligere fremgår, at BV allerede på dette tidspunkt omtales som BV (samme efternavn som A), samt materiale fra juni 1992, hvoraf kan ses, at F1 allerede på dette tidspunkt havde besluttet, at klageren skulle have en firmabil i England.

I forbindelse med indsendelsen af klagerens selvangivelse for indkomståret 1992 og klagerens anmeldelse af sin flytning til Folkeregisteret har klageren angivet tidspunktet for skattepligtens overgang til England som den 30.9.1992.

Klageren blev separeret fra sin tidligere ægtefælle ved bevilling af 22.9.1992 fra statsamtet, og den fælles bolig blev fra samme dato overført til hende.

Klageren oppebar løn fra selskabet indtil den 30.9.1992, hvorefter der blev udbetalt fratrædelsesgodtgørelse på 1 månedsløn til alle ledende medarbejder i selskabet, inklusive klageren.

H1 Holding ApS ejede samtlige aktier i H1 A/S, der drev virksomhed med ..... Ved kontrakt af 14.9.1992 overdrog H1 A/S sin virksomhed til F1 A/S, idet der blev betalt en købesum på 2.207.911,68 GBP eller 24.000.000 kr. for den faste ejendom, hvorfra virksomheden blev drevet, 220.791,17 GBP for driftaktiverne inklusive rettighederne til virksomhedens software, 91.996,32 GBP for et antal .... og 2.497.300,83 GBP for virksomhedens goodwill og andre immaterielle aktiver, således at den samlede købesum for virksomheden udgjorde 5.000.000 GBP.

Skatteankenævnet har fundet, at avanceopgørelsen efter ABL § 13 a skal ske med udgangspunkt i kurs 32.535, idet ankenævnet bl.a. har fundet, at klageren først kan anses at være fraflyttet Danmark pr. 30.9.1992. Der er herved bl.a. henset til, at klageren ved anmeldelsen til folkeregisteret og ved fremsendelsen af dokumentation for skattepligt og bopælsforhold fra de engelske skattemyndigheder har anført flyttedatoen 30.9.1992. De af klageren fremsendte erklæringer og dokumentationer beviser, at han har opholdt sig en stor del af perioden fra marts til 30.9.1992 i England, men dokumenterer ikke, at han har taget fast bopæl i England før den 30.9. Ankenævnet har fundet, at sagsforløbet viser, at klageren først tog endelig stilling til sine bopælsforhold den 30.9.1992. Indtil denne dato har han boet på hoteller, hos bekendte, været på rejse til Spanien og U.S.A., men først i forbindelse med hans ansættelse pr. 1.10.1992 hos F1 UK og salget af .... 19, tog han fast bopæl i England.

Skatteankenævnet har videre fundet, at kursen på anparterne i H1 Holding ApS pr. 30.9.1992 passende kan ansættes til kurs 32.535, idet der er taget udgangspunkt i selskabets regnskabsmæssige værdi pr. 31.12.1992. Det er yderligere bl.a. anført, at det af ligningsvejledningen fremgår, at der ved opgørelsen af en aktieavance efter aktieavancebeskatningslovens § 13 a kan tages udgangspunkt i skattekursen beregnet på grundlag af det senest afsluttede regnskab undtagen i ekstreme tilfælde. Skatteankenævnet har fundet, at der er forhold, der opfylder betingelserne for at kunne fravige skattekursen ved årets begyndelse, idet der er sket en ændring i skattekursen fra 1.520 til 32.535. Kursstigningen skyldes ikke selskabets normale drift, men salget af virksomheden. Det er kursen ved bopælsændringen, der skal lægges til grund for avanceberegningen, og da klageren først har opgivet sin bopæl i Danmark efter salget, finder ankenævnet, at det er handelsværdien pr. 30.9.1992, der skal anvendes.

Klagerens advokat har nedlagt påstand om godkendelse af den selvangivne avance ved fraflytning, hvor der tages udgangspunkt i en afståelseskurs 1.520 svarende til skattekursen beregnet efter regnskabet pr. 31.12.1991. Han har til støtte herfor gjort gældende, at klageren må anses at have fraflyttet Danmark før den 30.9.1992, idet han har henvist til, at det af de fremlagte erklæringer fra bl.a. klagerens tidligere ægtefælle fremgår, at klageren efter marts 1992 ikke længere havde bopæl på .....(Danmark). Da klageren sammen med sin bror var ejer af H1, kunne han følgelig fortsætte som direktør og bestyrelsesmedlem i selskabet, også efter fraflytningen. Han tog sig herefter alene af de mere overordnede ledelsesopgaver. Dette illustreres ved bedst ved at fremhæve, at klageren var nødsaget til at opgive sit ugentlige hverv som .... Denne opgave havde han ellers forestået i alle år alene med fravær i tilfælde af sygdom eller ferie. Klagerens sidste ....salg fandt som følge af fraflytningen sted den 7. april 1992. Allerede disse forhold dokumenterer, at klageren flyttede sin bopæl fra Danmark til London i marts 1992. Advokaten har videre henvist til den fremlagte dokumentation, der må være tilstrækkeligt til at godtgøre, at klageren flyttede til England i marts 1992, hvorefter han tog ophold hos BV i hendes lejlighed. Han har herved bl.a. henvist til, at klageren investerede ca. 300.000 kr. i lejligheden, samt til at han i denne periode var tilknyttet et engelsk firma, der anskaffede en firmabil til ham.

Advokaten har videre bl.a. anført, at skatteankenævnet alene har henholdt sig til de mere "formelle" forhold, snarere end de ovennævnte reelle omstændigheder. Kendsgerningen er for ham at se, at klageren vel næppe overraskende ikke har været opmærksom på de særlige regler i ABL § 13 a om fraflytningsbeskatning, og han var således af den opfattelse, at det ikke var nødvendigt at iagttage særlige formalia, så længe han vedblev med at være fuld skattepligtig til Danmark. Først i forbindelse med ophøret af den fulde skattepligt i Danmark, blev der iagttaget formalia. Det er dog karakteristisk at bemærke, at der end ikke på dette tidspunkt blev iagttaget alle formalia. Således blev eksempelvis F54-attesten først udstedt den 25.2.1994, selv om fuld skattepligt ophørte den 30.9.1992. Det forhold, at klageren ikke har fået iagttaget alle formalia, ændrer imidlertid ikke ved den kendsgerning, at klageren reelt flyttede sin bopæl til England i marts 1992. Der er ikke grundlag for at tillægge de formelle forhold så stor en vægt. Nærværende sag vender "omvendt", idet det normalt er udgangspunktet, at skattemyndighederne ønsker, at fraflytningsbeskatningen skal indtræde på et så tidligt tidspunkt som muligt. I andre tilsvarende sager forekommer det ikke rigtigt, at en skatteyder skal kunne undgå fraflytningsbeskatning ved blot at undlade at foretage formalia, og advokaten har i denne forbindelse henvist til Højesterets dom i Skat 1987, nr. 8, side 559, idet det afgørende må være, hvornår bopælen rent faktisk er flyttet.

Landsskatteretten skal udtale

Ifølge ABL § 13 a, stk. 1, skal der ske en opgørelse af fortjeneste på aktier, når en persons skattepligt efter kildeskattelovens § 1 ophører som følge af fraflytning eller når en person efter bestemmelserne i en dobbeltbeskatningsoverenskomst bliver hjemmehørende i en fremmed stat. Fortjenesten bliver skattepligtig i samme omfang, som hvis aktierne var afstået på dette tidspunkt.

Ifølge den dagældende kildeskattelovs § 1, stk. 1, nr. 2, påhvilede indkomstskattepligt personer, der inden for de sidste 4 år havde haft bopæl her i landet, medmindre de godtgør at være undergivet indkomstbeskatning til fremmed stat, Færøerne eller Grønland.

Klageren kan ikke anses at have dokumenteret, at han var fuldt skattepligtig i England førend den 30.9.1992, idet der herved henses til, at det af hans selvangivelse og af F 54-erklæringen om flytning til England fremgår, at skattepligten til England først indtrådte pr. denne dato.

Da avanceopgørelsen af klagerens anparter i H1 Holding ApS i henhold til ABL § 13 a således skal foretages på et tidspunkt efter datterselskabets overdragelse af ....virksomheden til F1 A/S, hvilket skete ved kontrakt af 14.9.1992, finder retten videre, at det er med rette, at kursen på anparterne pr. 30.9.1992 er ansat til 32.535, og den påklagede ansættelse vil derfor være at stadfæste.

..."

Under denne sag, der er anlagt den 3. marts 2000, har sagsøgeren nedlagt påstand om, at sagsøgte, Skatteministeriet, tilpligtes at anerkende den af sagsøgeren for indkomståret 1992 selvangivne avance vedrørende anparterne i H1 Holding ApS, hvilket vil medføre, at sagsøgerens særlige indkomst for indkomståret 1992 skal nedsættes med 6.204.000 kr.

Sagsøgte har påstået frifindelse.

Begge parter har nedlagt en subsidiær påstand om hjemvisning af sagen til fornyet ansættelse af sagsøgerens særlige indkomst for indkomståret 1992.

Om sagens nærmere omstændigheder er for landsretten bl.a. oplyst følgende:

Anpartskapitalen i H1 Holding ApS på i alt nominelt 80.000 kr. var ejet af sagsøgeren med 40.000 kr. og af broderen B med 40.000 kr. Begge brødre var direktører. I henhold til en anpartshaveroverenskomst indgået i 1984 havde sagsøgeren i tilfælde af uenighed mellem anpartshaverne adgang til at fortsætte som eneanpartshaver, og overenskomsten indeholder vilkår om beregningen af den kurs, som i givet fald skulle anvendes ved sagsøgerens køb af broderens anparter.

Den 15. november 1991 tilbød sagsøgeren at købe nominelt 21.000 kr. af Bs anparter i H1 Holding ApS til kurs 8.750 svarende til en købesum på 1.837.500 kr. B afslog tilbuddet og fremsatte i januar 1992 - betinget af finansieringstilsagn til købet - et tilbud om køb af nominelt 21.000 kr. af sagsøgerens anparter til kurs 15.000 svarende til en købesum på 3.150.000 kr. Sagsøgeren afslog dette tilbud, og forhandlinger mellem brødrene og deres advokater førte ikke til noget resultat.

I efteråret 1991 besøgte repræsentanter for F1 Ltd., England, H1 i .... (Danmark). Den engelsk/amerikanske F1-koncern drev en af verdens største ...virksomheder. Sagsøgeren besøgte F1 i England i slutningen af 1991.

Den telefax fra USA, der er omtalt i Landsskatterettens kendelse, blev sendt fra F1 i USA (F1, afdelingen i ....) den 16. april 1992 til en telefaxmaskine installeret i BVs lejlighed på adressen ....., London. Telefaxen indeholder et program for sagsøgeren og B for en rejse 26.-30. april 1992 til .... i USA. BV ledsagede sagsøgeren på rejsen til USA.

Den 23. april 1992 blev der holdt bestyrelsesmøde i H1 A/S (tidligere H1 A/S). I mødet deltog alle fem bestyrelsesmedlemmer, herunder sagsøgeren, B og advokat Carsten Fode. På mødet blev det nævnt, at F1-koncernen var interesseret i den danske know how på ....'sområdet. I referatet er omtalt salg af know how til F1 og et eventuelt "videregående samarbejde på udvalgte områder".

Den 18. og 19. maj 1992 besøgte engelske repræsentanter for F1 H1 i .... (Danmark). F1 England var respræsenteret af bestyrelsesformand GT, finansdirektør WP samt manager for Europa RK. I drøftelserne deltog fra dansk side sagsøgeren, B og advokat Carsten Fode. Ifølge sagsøgerens mødereferat var F1's store mål opstart af .... i Tyskland og Frankrig, men F1 var også interesseret i at starte eller opkøbe eksisterende .... andre steder i Europa. F1 var i den forbindelse åbne for alle muligheder for et samarbejde, herunder køb af aktiemajoriteten i H1 A/S med henblik på en senere fuldstændig overtagelse.

På et bestyrelsesmøde i H1 A/S den 10. juni 1992 blev det - på grundlag af et notat udarbejdet af advokat Carsten Fode - konkluderet, at der i forhandlingerne med F1 skulle stiles mod, at H1 Holding ApS solgte samtlige aktier i H1 A/S til F1. Det var forudsat under drøftelserne, at sagsøgeren og B efter overdragelsen skulle arbejde for F1.

De fortsatte forhandlinger om F1's køb af H1 i .... (Danmark), der primært blev ført af sagsøgeren og advokat Carsten Fode, omfattede bl.a. møder med F1 i .... (Danmark) den 25. juni 1992, i London den 20. juli 1992 og i København den 29. juli 1992. I forhandlingerne indgik et notat udarbejdet af Peter Warman den 20. juli 1992 og betegnet "Proposed incentive plans for A og B brothers". Ifølge dette notat skulle B være direktør (".... Director") for Danmark med ansvar over for sagsøgeren, mens sagsøgeren skulle være direktør ("Operations Director") for Tyskland og Skandinavien, herunder Danmark. Notatet omtaler indgåelse af en direktørkontrakt med sagsøgeren samt option for sagsøgeren til at modtage 5 % af aktiekapitalen i kommende F1-selskaber (....), hvilket skulle indebære en mulighed for en fortjeneste for sagsøgeren frem til år 2000 på op til 5,1 mio. GBP.

Under mødet i København den 29. juli 1992 afgav F1 et tilbud om køb af H1 A/S' aktiver for 5 mio. GBP. Tilbuddet blev præciseret i en skrivelse af 30. juli 1992 fra F1 til advokat Carsten Fode. I skrivelsen er det bl.a. anført, at 500.000 GBP af købesummen skulle deponeres i et år. Det var dette tilbud, der - efter yderligere forhandlinger - resulterede i købekontrakten af 14. september 1992.

I begyndelsen af august 1992 åbnede sagsøgeren en konto i National Westminster Bank i London. I forbindelse med etableringen af et kundeforhold i denne bank modtog sagsøgeren bistand fra revisionsfirmaet Krogh & Ronald, der havde kontorer i London, Århus og København.

Ved skrivelse af 14. august 1992 fremsendte advokat Carsten Fode kontraktudkast til advokat Marianne Phillip, København, der var F1's danske advokat, vedrørende "salg af H1 A/S". I skrivelsen anførte advokat Fode i tilknytning til udkastet til sagsøgerens direktørkontrakt bl.a., at han forestillede sig, at arbejdsstedet primært blev London, og at det vedrørende optionerne for sagsøgeren kom til at spille en rolle, "hvor A's bopæl bliver".

I købekontrakten af 14. september 1992 mellem H1 A/S (sælger) og F1 A/S (køber) er det i punkt 10.1 anført, at denne kontrakt sammen med kontrakten mellem køberen og B samt direktørkontrakten mellem F1 Holdings B.V., Holland, og sagsøgeren udgør den samlede aftale mellem sælgeren og køberen.

Direktørkontrakten af 14. september 1992 mellem F1 Holdings B.V. og sagsøgeren indeholder vilkår om en årlig løn på 120.000 GBP samt "purchase option" svarende til 5 % af aktiekapitalen i hvert ....center. I kontrakten er .... i nærheden af London angivet som det normale arbejdssted, og det er angivet som en betingelse, at sagsøgeren er villig til rejseaktivitet i Nordeuropa.

I forbindelse med separationen mellem sagsøgeren og EJ, født ...., ved bevilling af 22. september 1992 blev der aftalt fælles forældremyndighed over børnene ...... Som anført i Landsskatterettens kendelse overtog EJ den tidligere fælles bolig, huset beliggende .... 19, .... (Danmark).

Den 30. september 1992 underskrev sagsøgeren flyttemeddelelse til .... (Danmark) Kommune om udrejse - emigration - til England med angivelse af udrejsedatoen 1. oktober 1992. Som fraflytningsadresse var angivet .... 19, .... (Danmark).

Ligeledes den 30. september 1992 underskrev sagsøgeren F 54-erklæring om, at han fra denne dato var flyttet til England til adressen ..., London. Den engelske skattemyndighed attesterede ved en påtegning den 25. februar 1994, at sagsøgeren var skattepligtig til United Kingdom fra 30. september 1992.

Den 30. oktober 1992 indgav sagsøgeren anmodning om ændring af forskudsopgørelsen for 1992 til .... (Danmark) Kommune, idet han oplyste, at han pr. 30. september var flyttet til udlandet.

Da sagsøgeren i april 1993 indgav selvangivelse for 1992 til .... Kommune angav han - som anført i Landsskatterettens kendelse - at han var fraflyttet Danmark pr. 30. september 1992.

Sagsøgeren underskrev den 18. januar 2000 en ny F 54-erklæring, hvorefter han flyttede til London fra den 1. april 1992. Den engelske skattemyndighed påtegnede den 31. januar 2000 erklæringen med angivelse af skattepligt til United Kingdom fra 1. april 1992. Den engelske skattemyndighed anførte i et brev af samme dato - den 31. januar 1992 - til sagsøgerens revisor, Michael Rohde, at sagsøgeren vedrørende det engelske skatteår 1992/1993 (afslutningsdato 5. april 1993) kunne afklare mellemværendet ved at tilbyde at betale ca. 8.050 GBP med tillæg af renter, svarende til et samlet beløb på 11.761,03 GBP.

Sagsøgeren har for landsretten fremlagt kopi af sin kalender for tiden fra 1. april 1992 til 30. september 1992, hvorefter han i denne periode fortrinsvis opholdt sig i England.

Sagsøgeren har endvidere fremlagt et oversigtsbilag - med en række tilhørende underbilag - angående omkostninger til istandsættelse af lejligheden i London. De samlede omkostninger i perioden 1. marts - 1. september 1992 er anslået til 35.000 - 40.000 GBP.

Sagsøgeren har forklaret, at han, der er er udlært elektriker, var medejer af forældrenes ....virksomhed fra 1972. Han har i hele perioden været direktør, i starten sammen med sin far. H1 Holding ApS blev stiftet som led i generationsskiftet. Han blev beskikket som ....leder i 1975, hvorefter han i en årrække var eneste ..... I 1991 stod H1 for ca. 75% af salget af .... i Danmark. Virksomheden var tilrettelagt således, at driftsomkostningerne pr. ... var langt lavere end f.eks. i England. Det engelske firma F1 Ltd. var derfor interesseret i virksomheden. Han havde flere år før kontakten med F1 været uenig med broderen om driften af virksomheden, hvor broderen var ansat. Han havde bl.a. overvejet at købe broderens anparter. Han var ikke interesseret i at overdrage sine anparter til broderen. Det var derfor, at han i en skrivelse af 27. marts 1992 til advokat Carsten Fode afslog at sælge 25% af sine anparter til broderen for 7 mio. kr., selv om han havde tilbudt broderen at købe en tilsvarende andel af dennes anparter for 6 mio. kr. Han havde efter dette tidspunkt ikke yderligere drøftelser med broderen om køb eller salg af anparter. Under en forretningsrejse i slutningen af 1991 til London, hvor han bl.a. skulle besøge F1, mødte han BV. BV havde intet med F1 at gøre. I marts måned 1992 blev han og ægtefællen enige om at ophæve samlivet, og han fraflyttede straks den fælles bopæl. Han pakkede nogle kufferter og boede herefter et par dage hos HF i .... (Danmark). Herefter rejste han til England, hvor han tog ophold i BVs lejlighed. Få uger efter hentede han i .... (Danmark) resten af sine personlige effekter, som han medtog til lejligheden. Han var blevet enig med ægtefællen om, at hun - bl.a. af hensyn til deres fælles børn - skulle beholde den tidligere fælles bolig og indboet. Han flyttede til London for at bo sammen med BV. Han havde ikke i tankerne, at han ville etablere bopæl i Danmark. Han tænkte ikke da på at melde flytning til London. Kort efter, at han var flyttet til London, begyndte de en større renovering af BVs ejerlejlighed. Han betalte udgifterne hertil, i alt ca. 30-40.000 engelske pund. BV var arbejdsløs på det tidspunkt. Han var i denne periode kun i Danmark i forbindelse med bestyrelsesmøder i H1 A/S. Han havde intet med den daglige ledelse at gøre. I starten af juni 1992 lejede han - som det fremgår af den fremlagte kvittering - en garage. På det tidspunkt arbejdede han for F1, men ansættelsen var endnu ikke officiel. Han kom indimellem på F1's kontor syd for London, og han foretog flere forretningsrejser til bl.a. Norge og Tyskland for F1. Han var ret tidligt i forløbet klar over, at han og F1 skulle arbejde sammen om at oprette .... i Europa efter den model, han havde været med til at udvikle i .... (Danmark). F1 var primært interesseret i den viden om branchen og om opbygningen af virksomheden i .... (Danmark), som han besad. Det afgørende var derfor at få ham tilkyttet F1. Det var først under et møde i .... (Danmark) den 18. og 19. maj 1992 - efter besøget hos F1 i USA - at F1 ytrede interesse for at købe H1 A/S. Det er korrekt, at bestyrelsen internt under et bestyrelsesmøde i slutningen af april 1992 løseligt drøftede et helt eller delvist salg til F1. Den 18. juni 1992 anmodede F1 om yderligere oplysninger vedrørende virksomheden. Først under et møde i juli 1992 kom F1 med et egentligt købstilbud. Parterne blev her nok enige om de overordnede principper for en handel, men der var stadig mange uafklarede spørgsmål, herunder om broderen B ville være med. Den 7. august 1992 oprettede han en bankkonto i National Westminster Bank. Dette kræver efter engelsk lovgivning bopæl (residence) i England. Et dansk revisionsfirma i London indestod for, at betingelserne for oprettelse af konto var opfyldt. I de fremlagte udkast til kontraktsmateriale vedrørende salget af H1 A/S er det omtalt som uafklaret, hvor han vil tage bopæl. Dette skal forstås således, at det var på tale, om han i starten - ud over bopælen i London - også skulle have bopæl i f.eks. Tyskland. Da han i slutningen af september 1992 skulle have udbetalt sin første løn fra F1 blev han opmærksom på, at han skulle melde flytning. Han udfyldte F54-erklæringen med udrejsedato svarende til underskriftsdatoen 30. september 1992. Papirerne kom i orden ved hjælp af det danske revisionsfirma i London. Udrejsedatoen var derfor tilfældig, og havde intet at gøre med forhandlingerne med F1 eller med skilsmissen fra ægtefællen. Fortjenesten ved salget af H1 A/S er ikke skattepligtig i England. Efter afsigelsen af kendelsen i Landsskatteretten bad han sin revisor om at forsøge at lave en ændret F54-erklæring, da han opfattede Landsskatterettens kendelse således, at der lagdes vægt på, at udrejsetidspunktet ikke var søgt berigtiget med henblik på at kunne dokumentere skattepligt til England fra et tidligere tidspunkt. Hans indtægt fra Danmark i perioden fra april til september 1992 er beskattet i Danmark. Dette skete, fordi han ikke vidste bedre.

OJ har som vidne forklaret, at han siden 1991 har været økonomisk direktør i F1. Virksomheden var interesseret i at udvide på det europæiske marked, primært i Tyskland. Det var denne opgave, sagsøgeren skulle varetage. Vidnet blev fra juni/juli måned 1992 involveret i drøftelserne med H1 A/S. Fra F1's side var man interesseret i den erfaring, som ledelsen i H1 A/S besad. Man havde kapital til at udvide aktiviteterne, men manglede erfarne folk. Sagsøgeren taler tysk, og han kunne undværes i Danmark, idet broderen kunne videreføre virksomheden. Han mødte sagsøgeren første gang den 25. juni 1992 på ..... i .... (Danmark). Han var klar over, at sagsøgeren boede i England. Under mødet opstod der en interesse hos F1 for ikke blot at gøre brug af sagsøgerens erfaring, men også købe H1 A/S. Man var enige om, at en aftale formentlig ville kunne opnås. Få uger efter kom F1 med et konkret udkast til bl.a. købsaftale. Senere var aftalerne i øvrigt ved at falde på gulvet, da sagsøgeren stillede som ultimativt krav, at hans tidligere ægtefælles ansættelse i H1 A/S ikke skulle berøres af overtagelsen. Sagsøgeren fik, allerede før aftalen var på plads, stillet en firmabil til rådighed, da det lå klart, at han på den ene eller den anden måde skulle være tilknyttet F1. Sagsøgeren udførte arbejdsopgaver for F1 også før den formelle ansættelsesaftale. Han fik stillet et kontor til rådighed i .... nær London, og der blev indkøbt computerudstyr til sagsøgeren. Indtil slutningen af 1995 arbejdede sagsøgeren med udvikling af det tyske marked. Det var sværere end forudsat at komme ind på dette marked, bl.a. fordi det var svært at opnå de nødvendige myndighedsgodkendelser.

BV har som vidne forklaret, at hun mødte sagsøgeren i London i december 1991. Sagsøgeren flyttede ind i hendes lejlighed i London i vist nok april måned 1992. Han medbragte 3-4 kufferter. Der blev installeret computer og telefax i lejligheden til brug for sagsøgeren. Hun var på det tidspunkt arbejdsløs, og sagsøgeren betalte for en omfattende renovering af lejligheden. Regningerne blev stilet til hende af praktiske grunde. Sagsøgeren havde besluttet sig for at bo hos hende i London. Han havde ingen planer om at flytte tilbage til Danmark.

HF har som vidne forklaret, at han og sagsøgeren har været venner, siden de var 18-20 år. Vidnet blev præsenteret for BV i december 1991 eller januar 1992. Sagsøgeren sagde, at han ville flytte sammen med BV i England. Vidnet var i London i forsommeren 1992, idet sagsøgeren ønskede at knytte vidnet, der er bankuddannet, til F1 med henblik på et samarbejde om udvidelsen på det tyske marked. Han blev i den forbindelse præsenteret for F1's direktion. Af personlige årsager var vidnet imidlertid ikke interesseret i at flytte fra Danmark. Under opholdet i London besøgte han sagsøgeren, der da boede sammen med BV i hendes lejlighed. Når sagsøgeren i denne periode var i Danmark, boede han af og til hos vidnet. Han opbevarede ingen effekter hos vidnet.

JP har som vidne forklaret, at han siden 1984 har været økonomichef i H1 A/S, og dermed en del af den daglige ledelse. I marts 1992 oplyste sagsøgeren, at han havde fundet en engelsk kvinde og skulle skilles. Han kan ikke huske, om sagsøgeren sagde noget om at flytte til London. Foreholdt sin erklæring, modtaget i advokatfirmaet Kromann & Münter den 20. september 1996, har vidnet forklaret, at det er rigtigt, at sagsøgeren tilkendegav, at han ville flytte til England. Det kunne praktisk lade sig gøre, idet sagsøgerens daglige tilstedeværelse i firmaet ikke var nødvendig. Efter den 1. april 1992 har sagsøgeren kun været i virksomheden i forbindelse med bestyrelsesmøder og lignende. Han ophørte fra denne dag med sit virke som ..... Kort tid efter, at sagsøgeren var flyttet, fortalte han vidnet, at han havde fået tilbudt ansættelse hos F1.

EJ har som vidne forklaret, at hun var ansat i H1 A/S indtil 1993. I marts eller april måned 1992 flyttede sagsøgeren fra det fælles hjem. Det var en definitiv beslutning, og han tog alle sine personlige effekter med. De var enige om, at hun af hensyn til børnene skulle beholde huset og indboet. Sagsøgeren flyttede over til HF og senere til London. Hun var ikke i tvivl om, at sagsøgeren ville flytte til England. Hun kan huske, at børnene besøgte sagsøgeren i London i sommerferien 1992.

B har som vidne forklaret, at han ikke havde forventet, at sagsøgeren ville fremkomme med et tilbud om køb af en del af vidnets anparter. De afholdt i januar 1992 et møde herom sammen med deres respektive rådgivere. Som reaktion herpå kom vidnet med et "modtilbud" om køb af en del af sagsøgerens anparter til en højere kurs. Sagsøgeren ønskede ikke at sælge, og det hele gik i sig selv igen. Efter marts måned 1992 var sagsøgeren ikke så meget i Danmark som tidligere. Vidnet synes, at sagsøgeren ydede for lidt i virksomheden i en periode på ca. et år forud for salget. Det var sagsøgeren, der forestod forhandlingerne med F1. Vidnet fik herefter underretning om forløbet. Det var meningen, at sagsøgeren skulle arbejde uden for Danmark, mens vidnet skulle tage sig af virksomheden i Danmark. Sagsøgeren er en god forhandler, men nok over "til den stejle side". Han har ikke megen kontakt med sagsøgeren i dag. Under den fælles tur til F1 i USA i foråret 1992 blev der ikke drøftet salg af H1 A/S. Fra foråret 1992 opholdt sagsøgeren sig mange steder, men det var ikke hans indtryk, at sagsøgeren var flyttet til England.

Sagsøgeren har til støtte for sin principale påstand gjort gældende, at hans skattepligt til Danmark ophørte den 1. april 1992 - subsidiært på et senere tidspunkt forud for indgåelse af den endelige overdragelsesaftale den 14. september 1992, jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1. Tilsvarende blev sagsøgeren fuldt skattepligtig til England den 1. april 1992, jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 2. Der må i den forbindelse lægges afgørende vægt på de faktiske forhold, og det er ved de fremlagte bilag og de afgivne forklaringer bevist, at sagsøgeren i slutningen af marts 1992 ophævede samlivet med ægtefællen og derefter omkring 1. april 1992 flyttede sammen med BV i dennes lejlighed i London. Sagsøgeren havde således bopæl i London allerede fra dette tidspunkt, og det stod i hvert fald klart, at sagsøgeren var flyttet til England på et længerevarende og tidsubestemt ophold og agtede at arbejde med udgangspunkt i London. Dette bestyrkes af det efterfølgende forløb, idet sagsøgeren blev boende i London indtil 1996. I øvrigt medførte sagsøgerens faktiske ophold i England i mere end 183 dage i det engelske skatteår 1992/1993, at sagsøgeren var "resident" og dermed efter engelske regler skattepligtig til England fra april 1992. Da realiteten er, at sagsøgeren flyttede til England den 1. april 1992, kan det ikke tillægges afgørende betydning, at sagsøgeren fejlagtigt meddelte myndighederne, at flytningen skete pr. 30. september 1992. Sagsøgeren har efterfølgende i kraft af F 54-erklæringen fra januar 2000 fået formalia bragt i orden vedrørende skattepligt til England fra 1. april 1992, og der gælder ingen tidsfrist herfor. Det er således godtgjort, at sagsøgeren fra april 1992 var skattepligtig til England, jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 2, og der skal derfor i henhold til aktieavancebeskatningslovens § 13 a, stk. 1, tages udgangspunkt i dette tidspunkt ved beskatningen af fortjenesten vedrørende anparterne.

Da der ikke forud for sagsøgerens flytning til England i april 1992 havde fundet nogen omsætning af anparterne sted, er det skattekursen pr. 31. december 1991 - 1.520 - der skal lægges til grund for avanceopgørelsen. Efter værdiansættelsescirkulæret (cirkulære nr. 185 af 17. november 1982) er det som udgangspunkt skattekursen, der skal anvendes, når omsætning ikke har fundet sted. Sagens oplysninger giver ikke grundlag for at fravige dette udgangspunkt. Det må herved tages i betragtning, at forhandlingerne mellem sagsøgeren og dennes broder om eventuel indbyrdes anpartshandel havde karakter af et "spil" præget af uenigheden mellem brødrene og derfor intet siger om anparternes reelle værdi.

Sagsøgeren har vedrørende sin subsidiære påstand anført, at der skal ske hjemvisning af sagen med henblik på en ændret ansættelse af sagsøgerens skattepligtige særlige indkomst for indkomståret 1992 på grundlag af et fornyet skøn over anparternes handelsværdi, såfremt landsretten giver sagsøgeren medhold i, at sagsøgerens fulde skattepligt til Danmark ophørte den 1. april 1992 - subsidiært forud for indgåelsen af den endelige overdragelsesaftale den 14. september 1992 - men ikke finder, at skattekursen pr. 31. december 1991 skal lægges til grund ved avanceopgørelsen.

Sagsøgte har til støtte for sin frifindelsespåstand gjort gældende, at sagsøgerens skattepligt til Danmark ikke ophørte før den 30. september 1992. Sagsøgeren var frem til denne dato skattepligtig til Danmark i medfør af kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 2, idet han ikke har godtgjort, at han var undergivet indkomstbeskatning til England fra et tidligere tidspunkt. Sagsøgeren fraflyttede sin hidtidige bopæl i .... (Danmark) i slutningen af marts 1992, men han var forud for overdragelsesaftalen af 14. september 1992 hverken bosat eller undergivet indkomstbeskatning i England. Hans beslutning om - efter nogle måneder uden fast bopæl - at bosætte sig i England var afhængig af overdragelsesaftalen, og han meddelte både over for de danske og de engelske myndigheder, at han først pr. 30. september 1992 anså sig for skattepligtig til England. Først på dette tidspunkt blev sagsøgerens forhold afklaret, idet han fra 1. oktober 1992 arbejdede for F1 med base i London. Det forhold, at sagsøgeren fra april 1992 i perioder opholdt sig i London, kan ikke antages at medføre, at han var skattepligtig til England fra 1. april 1992, og sagsøgeren har i hvert fald ikke - som krævet i kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 2 godtgjort en sådan skattepligt. I overensstemmelse med sine meddelelser til myndighederne i efteråret 1992 indgav sagsøgeren selvangivelse til Danmark for tiden frem til 30. september 1992 og til England for tiden derefter. F 54-erklæringen udstedt i januar 2000 kan ikke tillægges betydning, fordi den alene er et udtryk for sagsøgerens efterfølgende forsøg på at "reparere" sin skattemæssige position. Det må antages, at den engelske skattemyndighed uden nærmere prøvelse har erklæret sig villig til at modtage en skatteefterbetaling på ca. 11.000 GBP. Erklæringen er således uden betydning for bedømmelsen af sagsøgerens subjektive indstilling og hans skatteretlige stilling i indkomståret 1992.

Da sagsøgeren under sagen har ført bevis for, at anparternes kursværdi den 1. april 1992 var betydeligt mindre end kursen pr. 30. september 1992, kan sagsøgtes frifindelsespåstand ikke tages til følge, hvis der gives sagsøgeren medhold i synspunktet om, at hans skattepligt til Danmark efter kildeskattelovens § 1 ophørte allerede den 1. april 1992. I så fald skal der ske hjemvisning med henblik på en skønsmæssig ansættelse af anparternes værdi pr. 1. april 1992. Formueskattekursen på 1.520 er under de i sagen foreliggende omstændigheder - navnlig oplysningerne om forhandlingerne mellem sagsøgeren og broderen om køb og salg af anparterne - ikke et anvendeligt udtryk for anparternes værdi i handel og vandel, og det er efter punkt 2 i Skatteministeriets cirkulære nr. 185 af 17. november 1982 værdien i handel og vandel, der er afgørende for avancebeskatningen.

Landsrettens begrundelse og resultat

Sagsøgeren ophævede i slutningen af marts 1992 samlivet med sin daværende ægtefælle. Han flyttede omkring 1. april 1992 sammen med BV - som han senere blev gift med - i dennes lejlighed i London, og han brugte i de følgende måneder betydelige beløb på forbedringer af lejligheden. Sagsøgerens arbejde i ....virksomheden i .... (Danmark) ændrede samtidig karakter, idet han i begyndelsen af april 1992 ophørte med at fungere som .... og ikke længere deltog i virksomhedens daglige ledelse.

Landsretten finder det ved de afgivne forklaringer og den øvrige bevisførelse godtgjort, at sagsøgeren - der allerede i 1991 havde haft forbindelse med F1 Ltd. - i begyndelsen af april 1992 bosatte sig i London og havde til hensigt at blive i England i flere år for at bo sammen med BV og arbejde med udgangspunkt i London. Det kan heroverfor ikke tillægges afgørende betydning, at sagsøgeren meddelte myndighederne, at hans flytning fra Danmark til England fandt sted den 30. september 1992.

Det anses således for bevist, at den F 54-erklæring, der blev udarbejdet så sent som i januar 2000, og som angiver skattepligt til England fra 1. april 1992, svarer til de reelle forhold, og at sagsøgeren således var skattepligtig til England fra april 1992.

På baggrund af det anførte følger det af kildeskattelovens dagældende § 1, stk. 1, nr. 2, sammenholdt med aktieavancebeskatningslovens § 13 a, stk. 1, at der ved beskatningen af sagsøgerens avance på anparterne i H1 Holding ApS skal tages udgangspunkt i værdien pr. 1. april 1992.

I betragtning af de kurser, der blev drøftet under forhandlingerne mellem sagsøgeren og dennes broder i slutningen af 1991 og begyndelsen af 1992 angående eventuel anpartshandel, lægges det til grund, at anparternes handelsværdi pr. 1. april 1992 var markant højere end formueskattekursen på 1.520. Formueskattekursen kan derfor ikke anvendes ved opgørelsen af sagsøgerens avance på anparterne.

Landsretten afsiger herefter dom i overensstemmelse med parternes subsidiære påstand.

T h i   k e n d e s  f o r  r e t

Ansættelsen af sagsøgeren A's skattepligtige særlige indkomst for indkomståret 1992 hjemvises til fornyet behandling hos skattemyndighederne.

Sagsøgte, Skatteministeriet, skal i sagsomkostninger inden 14 dage betale 175.000 kr. til sagsøgeren.