Parter 

A

(v/advokat Christina Kirk Mizzi)

og

B

(v/advokat Christina Kirk Mizzi)

mod

Skatteministeriet

(v/advokat Tony Sabbah)

Afgørelsen er truffet af byretsdommer

Kirsten Mathiesen.

Sagens baggrund og parternes påstande

Denne sag, der er anlagt den 19. marts 2020 drejer sig om, hvorvidt den af sagsøgerne drevne landbrugsvirksomhed er drevet erhvervsmæssigt i skattemæssig henseende, således at sagsøgerne er berettigede til fradrag for de realiserede virksomhedsunderskud for indkomstårene 2015-2017.

Sagsøgeren, A og B, har fremsat følgende endelige påstand:

Principalt:

Sagsøgernes skattepligtige indkomst skal nedsættes med:

Indkomståret 2015: 253.442 kr.

Indkomståret 2016: 144.770 kr.

Indkomståret 2017: 225.984 kr.

Subsidiært:

Sagen skal hjemvises og genoptages til fornyet behandling hos Skattestyrelsen.

Sagsøgte, Skatteministeriet, har fremsat påstand om frifindelse og har overfor sagsøgernes subsidiære påstand fremsat påstand om afvisning, subsidiært frifindelse

Dommen indeholder ikke en fuldstændig sagsfremstilling, jf. retsplejelovens § 218 a.

Oplysningerne i sagen

Sagsøgerne A og B, der er gift, ejer i lige sameje landbrugsejendommen beliggende Y2-adresse, Y3-by. Ejendommen er købt 1. maj 2001 og har et areal på 8,0264 hektar. Sagsøgernes virksomheden omfatter bl.a. planteavl, maskinstation, hestehold med henblik på avl og tilridning for øje og gartner/anlægsarbejder. Sagsøgerne har begge fuldtidsjob ved siden af driften af virksomheden.

Ved afgørelse af 13. maj 2019 foretog Skattestyrelsen en ændring af As indkomst for indkomstårene 2015-2017, hvorefter der ikke blev godkendt fradrag for underskud af sagsøgernes virksomhed for årene 2015-2017 under henvisning til at sagsøgerens erhvervsvirksomhed ikke har været drevet erhvervsmæssigt, men godkendte fradrag for underskud hidrørende fra solcelleproduktion, idet produktionen ikke havde sammenhæng med den øvrige drift, hvorfor solcelleproduktionen blev udskilt fra den øvrige drift.

Sagsøger, A klagede over Skattestyrelsen afgørelse til Skatteankenævnet Y5-by, der den 20. december 2019 traf afgørelse.  Af afgørelsen fremgår bl.a. følgende:

" Indkomstårene 2015, 2016 og 2017

Skattestyrelsen har ikke godkendt fradrag for virksomhedsunderskud vedr. landbrugsvirksomhed på 132.332 kr. for indkomståret 2015, på 74.990 kr. for indkomståret 2016 og på 115.688 kr. for indkomståret 2017, idet klageren ikke anses for at have drevet erhvervsmæssig virksomhed.

Skattestyrelsen har desuden nedsat den personlige indkomst med selvangivet overskud af virksomhed på 5.685 kr. for indkomståret 2016 og på 5.602 kr. for indkomståret 2017.

Skatteankenævn Y5-by stadfæster Skattestyrelsens afgørelse, for så vidt angår vurderingen af, at virksomheden ikke erhvervsmæssig drevet i skattemæssig henseende. Da det selvangivne overskud af virksomhed består af landbrugsstøtte, der skal medregnes i virksomhedens samlede resultat, ændres det ikke godkendte fradrag for virksomhedsunderskud dog til 69.305 kr. for indkomståret 2016 og til 110.085 kr. for indkomståret 2017. Modtaget landbrugsstøtte (100 %) til virksomheden udgør 11.370 kr. for 2016 og 11.205 kr. for 2017.

Skattestyrelsen har godkendt underskud af solcellevirksomhed med 5.611 kr. for indkomståret 2015, med 2.605 kr. for indkomståret 2016 og med 2.696 kr. for indkomståret 2017.

Skatteankenævn Y5-by stadfæster Skattestyrelsens afgørelse på dette punkt.

Skattestyrelsen har ikke godkendt anvendelse af virksomhedsordningen for landbrugsvirksomheden, da landbrugsvirksomheden ikke anses for erhvervsmæssig drevet.

Skatteankenævn Y5-by stadfæster Skattestyrelsens afgørelse på dette punkt.

Skattestyrelsen har godkendt fradrag for ejendomsskatter i kapitalindkomsten med 1.182 kr. for indkomståret 2015, 1.182 kr. for indkomståret 2016 og 1.182 kr. for indkomståret 2017.

Skatteankenævn Y5-by stadfæster Skattestyrelsens afgørelse på dette punkt.

          …

         "Skatteankenævn Y5-bys afgørelse

Selvstændige erhvervsdrivende kan ved opgørelsen af den personlige indkomst foretage fradrag for udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a (loven kan findes på www.retsinfo.dk). I virksomheder, der ikke er erhvervsmæssige, kan der kun foretages fradrag for de udgifter, der har været forbundet med indkomsterhvervelsen, jf. nettoindkomstprincippet. Underskud af en ikke erhvervsmæssig virksomhed kan ikke fradrages i anden indkomst.

I dom af 15. april 1994, offentliggjort i TfS 1994, 364, har Højesteret fastslået, at i medfør af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, kan underskud ved drift af en landbrugsejendom, efter den mangeårige, særlige ligningspraksis for deltidslandbrug, fratrækkes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst på betingelse af, at driften af ejendommen bedømt ud fra en teknisk-landbrugsfaglig målestok kan betegnes som sædvanlig og forsvarlig samt tilsigter at opnå et rimeligt driftsresultat. I så fald må ejendommen i skattemæssig henseende anses for drevet erhvervsmæssigt, medmindre det må lægges til grund, at driften selv efter en længere årrække ikke har udsigt til at kunne give et regnskabsmæssigt resultat på 0 kr. eller derover efter driftsmæssige afskrivninger men før renter.

For landbrug er der ikke krav om, at virksomhedens resultat skal kunne dække driftsherreløn og forrentning af den investerede kapital.

Der lægges vægt på de konkret opnåede driftsresultater, medmindre disse var præget af ekstraordinære begivenheder, eller af at virksomheden var i en start-/indkøringsfase. Der henvises til Landsskatterettens kendelse af 8. december 2005, offentliggjort i SKM2005.519.LSR. Om virksomheden havde udsigt til senere at give overskud skal bedømmes ud fra driftsformen i de påklagede indkomstår. Det følger af Retten i Y4-bys dom af 18. november 2009, offentliggjort i SKM2009.747.BR.

I henhold til praksis kan der foretages en opdeling af et landbrugs drift i flere virksomheder. Der henvises til Vestre Landsrets dom af 18. oktober 1982, gengivet i Meddelelser fra Skattedepartementet 1983, side 280, der fortsat er udtryk for gældende praksis, jf. eksempelvis Landsskatterettens kendelse af 22. november 2013, offentliggjort i SKM2014.112.LSR.

Klageren har de nødvendige faglige forudsætninger for at drive virksomheden og driften anses for sædvanlig og forsvarlig ud fra en teknisk landbrugsfaglig målestok. Nævnet finder dog, at der skal lægges vægt på om virksomhedens drift har udsigt til at opnå et resultat på 0 kr. eller derover. På baggrund af de foreliggende oplysninger finder nævnet, at de til ejendommen og driftsmidlerne knyttede virksomhedsaktiviteter i de påklagede indkomstår, har så stor driftsmæssig sammenhæng, at der ikke er grundlag for at udskille aktiviteterne i flere driftsgrene. Der er henset til, at klagerens maskinpark anvendes i flere af aktiviteterne, samt at foder til hesteholdet bl.a. kommer fra landbrugsdriften. Klagerens landbrugsmæssige virksomhedsaktiviteter skal derfor vurderes samlet, ved bedømmelsen af om virksomheden er erhvervsmæssig drevet.

Nævnet finder, at solcelleproduktionen ikke har sammenhæng med den øvrige drift, hvorfor denne udskilles.

Ud fra en konkret vurdering anses klagerens virksomhed ikke for erhvervsmæssigt drevet i de påklagede indkomstår 2015-2017.

Der er lagt vægt på, at virksomheden har store underskud før afskrivninger i hele perioden 2013-2018, at der i de påklagede indkomstår er negative dækningsbidrag på henholdsvis 7.905 kr., 17.838 kr. og 80.225 kr., samt at der er selvangivet underskud siden 2001, med undtagelse af meget beskedne overskud i 2008 og 2009.

Uanset at klageren fejlagtigt ikke har medtaget indtægten fra landbrugsstøtten i virksomhedens regnskab i indkomstårene 2016-2018, men i stedet selvangivet landbrugsstøtten som overskud af virksomhed, medfører en øget indtægt i årene på omkring 11.000 kr. ikke at virksomheden får et positivt resultat. I indkomstårene 2016-2018 udviser regnskaberne stadig underskud allerede før afskrivninger.

I indkomståret 2015 er medregnet et tab ved salg af bil på 103.800 kr. som afskrivning på driftsmidler. Denne udgift anses for ekstraordinær, hvorfor der skal ses bort fra udgiften ved opgørelsen af de driftsøkonomiske resultater, som virksomhedens rentabilitet bedømmes ud fra. Da der i indkomståret 2015 allerede er underskud før driftsmæssige afskrivninger, vil en reducering af afskrivningerne dog ikke ændre på at resultatet før renter stadig er negativt.

I indkomståret 2017 er der ekstraordinært store udgifter til vedligeholdelse. Selvom posten reduceres med 90.000 kr., og dermed kommer i et niveau som tidligere år, vil det alene medføre at virksomhedens resultat før afskrivninger reduceres fra et underskud på ca. 156.000 kr. til et underskud på ca. 66.000 kr.

Efter praksis skal der være plads til driftsmæssige afskrivninger i virksomhedens resultat. Det følger desuden af Vestre Landsrets dom af 5. oktober 2004, offentliggjort i SKM2004.432.VLR, at driftsmæssige afskrivninger ikke kan sættes til 0 kr. Da klagerens virksomhed i hele perioden 2013-2018 har underskud før driftsmæssige afskrivninger, er der således ikke plads til realistiske driftsmæssige afskrivninger i virksomhedens resultat.

Nævnet bemærker, at virksomheden har været drevet siden 2001, hvorfor der ikke er tale om opstartsvanskeligheder i de påklagede indkomstår. At virksomheden har valgt en langsigtet investeringsstrategi ændrer ikke på, at virksomheden har været i drift i 14-16 år, og således for længst er ovre indkøringsperioden. Den valgte investeringsstrategi burde netop give mulighed for at tilpasse driften til markedsforholdene, hvilket dog ikke kommer til udtryk i virksomhedens resultater.

Selv med et optimistisk overslag for indkomståret 2019, hvor der tages udgangspunkt i resultatet fra 2018, tillagt landbrugsstøtte på ca. 11.000 kr. og en øget indtægt på ca. 32.000 kr. fra wrapballer, giver virksomheden kun et begrænset overskud før afskrivninger på omkring 3.000 kr. Nævnet finder herefter ikke, at der vil være plads til realistiske driftsøkonomiske afskrivninger.

Selvom hesteholdet holdes ude af den samlede virksomhed og dermed anses som privat, som klageren foreslår, vil virksomhedens resultat stadig være negativt i de påklagede år. I indkomståret 2017, hvor hesteholdet giver et overskud på ca. 22.000 kr., vil det endda forøge virksomhedens underskud at udeholde resultaterne for hesteholdet.

På baggrund af ovenstående finder nævnet således ikke, at der var udsigt til et resultat på 0 kr. eller derover med den anvendte driftsform i de påklagede år. Hverken når hesteholdet holdes ude fra virksomheden eller når virksomheden ses samlet. Klagerens landbrugsvirksomhed kan derfor ikke anses for erhvervsmæssig drevet i de påklagede indkomstår.

Nævnet bemærker, at en bilagsgennemgang eller en besigtigelse af ejendommen ikke ville medføre et andet resultat, da vurderingen af, hvorvidt en virksomhed anses for erhvervsmæssig drevet i skattemæssig forstand, foretages på baggrund af virksomhedens drift i de omhandlede indkomstår, herunder en vurdering af virksomhedens økonomi ifølge foreliggende regnskaber samt øvrige oplysninger om virksomheden.

Da landbruget ikke kan anses for erhvervsmæssigt drevet, godkendes der ikke fradrag for underskud af klagerens virksomhed i de påklagede år, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Den påklagede afgørelse stadfæstes derfor på dette punkt, dog således at klagerens andel af landbrugsstøtten svarende til 5.685 kr. i indkomståret 2016 og 5.602 kr. i indkomståret 2017, medregnes i virksomhedens resultat. Der godkendes herefter ikke fradrag for underskud på 132.322 kr. for indkomståret 2015, på 69.305 for indkomståret 2016 og på 110.085 kr. for indkomståret 2017.

Det bemærkes, at det er en betingelse for skattemæssig afskrivning på en virksomheds aktiver, at aktiverne benyttes erhvervsmæssigt. Det fremgår af afskrivningslovens § 1. Virksomhedens bygninger og driftsmidler, herunder blandet benyttede biler, kan ikke anses for at være benyttet erhvervsmæssigt, da virksomheden ikke er erhvervsmæssig i skattemæssig forstand. Der kan derfor ikke afskrives efter afskrivningsloven i de påklagede indkomstår.

Nævnet kan derfor ikke imødekomme anmodningen om at fordele afskrivningen af den blandede benyttede bil ... Q efter saldometoden i indkomståret 2015, fremfor at afskrive det fulde tab, da der i det påklagede indkomstår ikke kan afskrives efter afskrivningsloven.

Da nævnet i henhold til skatteforvaltningslovens § 5 alene har kompetence til at tage stilling til den påklagede afgørelse, kan der ikke tages stilling til ændring af den skattemæssige afskrivning i de tidligere indkomstår 2006-2014.

Berettigede forventninger

Forventningsprincippet indebærer, at en borger under visse betingelser kan støtte ret på en forhåndstilkendegivelse fra en myndighed, selvom dette vil indebære, at borgeren får en retsstilling, der ikke er i overensstemmelse med skattereglerne. Borgeren har i så fald en retsbeskyttet forventning.

Nævnet bemærker, at den konkrete vurderingen af om en virksomhed er erhvervsmæssige drevet i skattemæssig henseende foretages på baggrund af driften i de enkelte indkomstår.

Nævnet finder således ikke, at SKAT i 2008 med den foreløbige godkendelse af skatteansættelsen for 2007, har givet klageren en retsbeskyttet forventning om, at driften af virksomheden i efterfølgende år, skal anses som erhvervsmæssig i skattemæssig henseende.

Skattemyndighedernes passivitet - dvs. at skattemyndighederne ikke har reageret over for, at klageren har selvangivet virksomhedens underskud for tidligere indkomstår - kan heller ikke føre til, at klageren har en retsbeskyttet forventning om, at klageren har ret til fradrag for virksomhedens underskud i de påklagede indkomstår. Der henvises til Østre Landsrets dom af 22. januar 2001, offentliggjort i SKM2001.123.ØLR.

Privat andel af hestehold

Klagerens repræsentant henviser i klagen til Ligningsvejledningens afsnit E.E.3.3 vedr. hestehold. Den nævnte ligningsvejledning er fra 2012, mens retningslinjerne nu fremgår af Den juridiske vejledning C.C.4.3.2.

Vejledningen beskriver reglerne for privat benyttelse af erhvervsmæssigt hestehold. Det er kun når der er tale om et erhvervsmæssigt hestehold, der også benyttes privat, der skal medregnes en privat andel af hestehold.

Da klagerens hestehold og landbrugsvirksomhed ikke er erhvervsmæssig drevet, skal der således ikke medregnes eller opgøres private andele af hesteholdet.

At tilridning og tilkørsel af heste ikke kan betragtes som privat benyttelse, udelukker ikke, at hesteholdet kan anses som ikke-erhvervsmæssigt i skattemæssig henseende.

Solcellevirksomhed

Da det lægges til grund, at der er indgået bindende aftale om køb af solcelleanlægget på ejendommen inden den 20. november 2012, er anlægget omfattet af § 8 P, stk. 5, i dagældende ligningslov, hvoraf det fremgår:

"Hvis den skattepligtige vælger ikke at anvende reglerne i stk. 2 og 3, anses det vedvarende energianlæg eller andelene i det vedvarende energi-anlæg for udelukkende erhvervsmæssigt benyttet. "

Da klageren ikke har valgt at anvende reglerne i dagældende ligningslovs § 8 P, stk. 2 og stk. 3, også kaldet "den skematiske opgørelsesmetode", anses solcelleanlægget for udelukkende erhvervsmæssig benyttet.

På den baggrund anses klagerens solcellevirksomhed for at være en selvstændig driftsgren, der er erhvervsmæssig drevet i skattemæssig henseende.

Der godkendes derfor fradrag for klagerens andel på 50% af solcellevirksomhedens underskud i de påklagede indkomstår i henhold til de opgjorte indtægter fra salg af el, fratrukket de skattemæssige afskrivninger.

Skattestyrelsens afgørelse stadfæstes på dette punkt.

Ejendomsskatter

Udgifter til skatter og afgifter, bortset fra ejendomsværdiskatter, på fast ejendom og næring, til forpagtningsafgifter og lignende byrder kan fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Dette fremgår af ligningslovens § 14, stk. 1. Det fremgår af ligningslovens § 14, stk. 2, at udgifter til ejendomsskatter på ejendomme, der indeholder en eller to selvstændige lejligheder, kan ikke fradrages, hvis ejendommen i indkomståret har tjent til bolig for ejeren. Fradrag indrømmes endvidere ikke for udgifter til ejendomsskatter, som vedrører et stuehus med tilhørende grund og have, hvis stuehuset i indkomståret har tjent til bolig for ejeren.

Det er vurderet, at fradragsret for ejendomsskatter vedrørende den del af landbrugsejendommen, der ikke vedrører stuehus ved tilhørende grund og have, ikke er afskåret efter lovens § 14, stk. 2. Der skal derfor indrømmes fradragsret for ejendomsskatter i kapitalindkomst, jf. personskattelovens § 4, stk. 2, idet driften af landbrugsejendommen ikke anses som erhvervsmæssig i skattemæssig henseende. I øvrigt henvises der til Landsskatterettens kendelse af 22. december 2006, offentliggjort i SKM2006.94.LSR.

Nævnet finder derfor at klageren har ret til fradrag for 50% af den erhvervsmæssige del af ejendomsskatten på landbrugsejendommen, svarende til 1.182 kr. i alle tre påklagede indkomstår.

Skattestyrelsens afgørelse stadfæstes på dette punkt."

Forklaringer

Der er afgivet forklaring af sagsøger A og sagsøger B.

A har forklaret, at han ejer landbrugsejendommen Y2-adresse i Y3-by i lige sameje med sin ægtefælle, B. Virksomhedens drift omfatter planteavl, maskinstation, hestehold med henblik på avl og tilridning med salg for øje og en gartner/anlægsdel. Der dyrkes byg og havre, og på ejendommen er der bakkeskråninger med græs, der anvendes til heste og produktion af hø. Maskinparken er blevet opgraderet og bruges i driften. De har ikke nogen interesse i at investere i noget, der ikke giver overskud på sigt. Der er blevet anskaffet maskiner i det omfang, der var penge til det, og de har blandt andet anskaffet en fabriksny Wrapballe-pakker, der pakker miniballer med græs/hø, som kan sælges. Det produkt de fremstillede, inden de fik wrapballe-pakkeren, var ikke altid lige optimalt, men det er deres opfattelse, at de nu kan lave en bedre produktion på det rette tidspunkt efter anskaffelsen af wrapballe-pakkeren. De gav ca. 13.000 kr. for wrapballe-pakkeren, og ved at lave miniballer selv har de halveret omkostningerne. Når der tidligere skulle købes halmballer hos maskinstationen, kostede de 40 kr./stk., men de kan nu selv producere halmballer til omkring 20 kr./stk. Som følge heraf forventede de en forbedring af resultatet. Han er uddannet anlægsgartner, og virksomhedens anlægsdel beskæftiger sig med at klippe græs og hække, lave nye anlæg og belægninger og har en forventning om, at der kan indtjenes penge på denne del af virksomheden. De har foretaget en tilpasning af virksomheden, idet de i stedet for at leje maskiner har købt brugte maskiner, der kan bruges ved behov. Efter to-tre gange er disse maskiner tjent ind i stedet for at betale leje for brugen af maskinerne. Det er hensigten, at investeringerne skal medføre et overskud, og det mener han også det har gjort. Der har dog været en Lock Down på grund af coronaen, der har haft en forholdsvis stor betydning for driften og dermed resultatet. Tanken på sigt er, at han kan blive fuldtidsbeskæftiget med maskindelen, wrapdelen og anlægsdelen, så han kan droppe andet arbejde. For at undgå for store investeringer prøver de at finde alternativer, f.eks. har de etableret rytterstuen, som deres kunder er glade for. Han erkender, at der har været et stort underskud i mange år. I 2015 solgte man en bil for at tage tabet ved salget i stedet afskrivninger.

Foreholdt, at driften har givet underskud i 2015, 2016 og 2017 er det rigtigt at virksomheden har haft underskud, men de havde den opfattelse, at de ville opnå et overskud. De var fremadrettet ikke i tvivl herom, men der har været tre "drille-år". Han har arbejdet i kommunalt regi og har hele tiden haft mulighed for at få fuldtidsarbejde, og de har ikke altid haft råd til at lave så mange ting i virksomheden. Han erkender, at det har været svært at opnå et overskud i årene i 2015-2017. De havde en antagelse om, at virksomheden ville opnå et overskud, idet de anskaffede maskiner i 2018, og at den generelle tilpasning ville medføre et overskud. Derudover havde de nogle store sønner, der har hjulpet til i virksomheden de sidste to år. De har løbende investeret i maskinparken de sidste tre år til anlægsdelen, som de dog ikke har haft tid til at udnytte fuldt ud på grund af fuldtidsarbejde.

B forklarede, at hun tilrider og træner heste. For tiden avler de på en enkelt hoppe og har yderligere en hest. Det er meningen, at hun skal træne hestene op til salg. Der er stor efterspørgsel på gode og rolige heste optrænet til salg. Det går fremad. Herudover er der udlejning af hestebokse og græsning til opstaldede heste. For tiden er der udlejet fem bokse. Hun beskæftiger sig løbende med træning af heste og sælger dem. Det er primært egne heste, hun træner. Hun har solgt fem heste. Hensigten er at opnå et overskud på salg af heste, men de skal være i god træning, inden de kan sælges. Man har lavet en tilpasning af virksomheden, idet man har etableret en opvarmet rytterstue, hvilket har medført en større interesse for at leje bokse. Hun husker ikke, hvilket år de etablerede rytterstuen, men hensigten med at have omkostninger til etablering heraf, var at sikre fremtidig drift og vækst i form af flere opstaldede heste. Kunder kan også benytte ridebanen. De har desuden repareret et tag på stalden, der var utæt. Det er meningen, at driften skal give et overskud, idet det ellers ikke er sjovt at drive virksomheden. I 2019 overvejede de at avle på en hest, og man har beholdt en hest til fremtidig avl. De har et loftsrum, hvoraf en del er udlejet til opbevaring. Når det nu er muligt at lave miniballer ved hjælp af wrapballe-pakker, har de ikke så stort et behov for opbevaringsrum til hø og halm, idet miniballer indpakket i plastik kan opbevares udenfor i stedet for på et loftsrum. De heste, de har, går på et lejet areal, der kun er til afgræsning.

Parternes synspunkter

A og B har i deres påstandsdokument anført følgende:

"…

Ad sagsøgtes afvisningspåstand

Sagsøgte har i sin duplik henvist til, at det "følger af skatteforvaltningslovens § 48, stk. 1, 1. pkt., at medmindre andet er bestemt efter anden lovgivning, kan en afgørelse truffet af en skattemyndighed først indbringes for domstolene, når afgørelsen er blevet prøvet eller afvist af klageinstansen på området."

Henvisningen skal forstås som en henvisning til lovbekendtgørelse nr. 678 af 31. maj 2018.

Sagsøgte har i den forbindelse gjort gældende, at de af sagsøger i stævningen nedlagte subsidiære (driftsgrene), mere subsidiære (tab på driftsmidler) og mest subsidiære (virksomhedsordningen) påstande, ikke kan indbringes for domstolene, da vurderingerne ikke er blevet prøvet eller afvist af den administrative klageinstans.

Det bemærkes, at sagsøgernes påstande er korrigeret i påstandsdokumentet.

Det gøres indledningsvis gældende, at Skattestyrelsens afgørelse af 13. maj 2019 (bilag 1) og Skatteankenævn Y5-bys afgørelse af 20. december 2019 (bilag 2) om fradrag for virksomhedsunderskud vedr. landbrugsvirksomhed for indkomstårene 2015, 2016 og 2017 i det hele kan indbringes for domstolene, herunder når spørgsmålet for domstolene vedrører afgørelsens rigtighed eller mangler.

Driftsgrene

Det er i Skattestyrelsens afgørelse af 13. maj 2019 (bilag 1) og i Skatteankenævn Y5-bys afgørelse af 20. december 2019 (bilag 2) prøvet direkte, hvorvidt virksomheden er drevet erhvervsmæssigt, herunder at solcellevirksomheden er betragtet som en selvstændig driftsgren.

Det følger af Skatteankenævnets afgørelse (bilag 2, side 19, 1. afsnit), at:

"På baggrund af de foreliggende oplysninger og regnskaber finder nævnet, at de til ejendommen og driftsmidlerne knyttede virksomhedsaktiviteter i de påklagede år, har så stor driftsmæssig sammenhæng, at der ikke er grundlag for at udskille aktiviteterne i flere driftsgrene."

Det følger desuden af Skatteankenævnets afgørelse (bilag 2, side 21, 11. afsnit), at:

"På den baggrund anses klagerens solcellevirksomhed for at være en selvstændig driftsgren, der er erhvervsmæssig drevet i skattemæssig henseende."

Skattestyrelsen og Skatteankenævnet har således direkte forholdt sig til, at den resterende del af virksomheden ikke kunne udskilles i yderligere, særskilte driftsgrene.

Retten kan ved prøvelsen af den i påstandsdokumentet nedlagte principale påstand - som det mindre i det mere - prøve, om en del af virksomheden er drevet erhvervsmæssigt i særskilte driftsgrene.

Tab på driftsmidler

Det må betragtes som en del af den samlede behandling af sagen for

Skattestyrelsen og Skatteankenævnet, hvorvidt der kan ske fradrag for tab på driftsmidler i forlængelse af, at der er truffet afgørelse om, at virksomheden ikke kan anses for drevet erhvervsmæssigt.

Skattestyrelsen og Skatteankestyrelsen burde have forholdt sig hertil, idet sagsøger ikke har haft anledning til at komme med bemærkninger herom, da det var og er sagsøgers opfattelse, at virksomheden blev drevet erhvervsmæssigt i perioden.

Da forvaltningen ikke tidligere har forholdt sig til spørgsmålet, er sagsøgerne enige i, at retten ikke kan forholde sig konkret til beløbsfastsættelsen. Det er imidlertid en afledt virkning af, at Skattestyrelsen og Skatteankestyrelsen finder, at driften ikke i det hele er erhvervsmæssig.

Spørgsmålet skal derfor hjemvises til fornyet behandling, såfremt retten ikke giver medhold i den principale påstand, jf. nærmere under anbringenderne til den subsidiære påstand.

Virksomhedsordningen

Der henvises til, at det fremgår af Skatteankenævn Y5-bys afgørelse af 20. december 2019 (bilag 2, side 3, 1. og 2. afsnit), at:

"Skattestyrelsen har ikke godkendt anvendelse af virksomhedsordningen for landbrugsvirksomheden, da landbrugsvirksomheden ikke anses for erhvervsmæssig drevet.

Skatteankenævn Y5-by stadfæster Skattestyrelsens afgørelse på dette punkt."

Det gøres hertil gældende, at spørgsmålet om virksomhedsordningen har været behandlet i såvel Skattestyrelsens afgørelse af 13. maj 2019 (bilag 1) og Skatteankenævn Y5-bys afgørelse af 20. december 2019 (bilag 2). Spørgsmålet om, hvorvidt virksomhedsordningen finder anvendelse på sagsøgernes virksomhed, kan dermed indbringes for retten.

Ad den principale påstand

Til støtte for den principale påstand gøres det gældende, at sagsøgernes samlede virksomhed er erhvervsmæssig i skattemæssig henseende. Da sagsøgernes virksomhed drives erhvervsmæssigt, kan underskud fradrages efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Statsskattelovens § 6, litra a, bestemmer, at der ved beregningen af den skattepligtige indkomst kan fradrages driftsomkostninger, dvs. de udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, herunder ordinære afskrivninger. Bestemmelsen medfører, at en selvstændig, der afholder udgifter, har fradrag for udgifter, der er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, uanset om årets indkomst derved bliver negativ.

Fradragsretten i henhold til statsskatteloven er ikke betinget af, at virksomheden giver overskud. Imidlertid har der udviklet sig en praksis, hvorefter det ud fra virksomhedens evne og udsigt til at give overskud, bedømmes om virksomheden er erhvervsmæssigt drevet, og om de afholdte udgifter er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten.

For så vidt angår landbrug har der som følge af Højesterets dom offentliggjort i TfS 1994.364 H udviklet sig en særlig ligningspraksis.

Denne praksis beskrives i Den juridiske vejledning således:

"Praksis kan tages som udtryk for, at en egentlig landbrugsejendom normalt må anses for at være drevet erhvervsmæssigt, hvis begge de følgende betingelser er opfyldt:

•   Driften af ejendommen kan betegnes som sædvanlig og forsvarlig bedømt ud fra en teknisklandbrugsfaglig målestok.

•  Det tilsigtes at opnå et rimeligt driftsresultat. Det gælder dog ikke, hvis det må lægges til grund, at driften selv efter en længere årrække ikke vil kunne blive overskudsgivende."

Det er i sagen ubestridt, at sagsøgerne har de nødvendige faglige forudsætninger for at drive virksomheden, hvilket er anerkendt af både Skattestyrelsen og Skatteankenævnet, og driften er i begge instanser anset for sædvanlig og forsvarligt drevet ud fra en teknisk landbrugsfaglig målestok.

Det er dernæst afgørende, hvorvidt sagsøgerne har tilsigtet at opnå et rimeligt driftsresultat. Det gøres hertil gældende, at der er sket sådanne løbende tilpasninger af driften med henblik på at opnå et overskud, at der er tale om en erhvervsmæssig drift, og at sagsøgernes virksomhed i det hele drives erhvervsmæssigt.

Udgangspunktet efter Højesterets dom i TfS 1994.364 er herefter, at virksomheden må anerkendes som erhvervsmæssigt drevet. Kun hvis det må lægges til grund, at driften selv efter en længere årrække ikke vil blive overskudsgivende, kan der nægtes fradrag for underskud.

Det gøres i den forbindelse gældende, at det ikke kan lægges til grund, at driften ikke vil blive overskudsgivende.

Tværtimod er det dokumenteret, at driften har givet overskud få år efter den omhandlende periode.

Der henvises i den forbindelse til, at virksomhedens resultat i 2020 gav et overskud på 3.882,92 kr. før finansiering (bilag 9). Det er således lykkedes sagsøgerne at opnå et positivt resultat - i overensstemmelse med de driftsmæssige tilretninger.

Det kan derfor ikke lægges til grund, at driften selv efter en årrække ikke ville blive overskudsgivende.

Sagsøgerne har desuden udarbejdet særskilte regnskaber, der opfylder bogføringslovens krav, herunder til fakturaer og grundbilag. Det er uden betydning for vurderingen af, om virksomheden er drevet erhvervsmæssigt, hvorvidt der er lavet et revisorpåtegnet regnskab for virksomhedens drift, idet bogføringsloven ikke stiller krav herom. Det er således alene bogføringslovens krav, der er afgørende for vurderingen, og det gøres gældende, at disse krav er opfyldt for sagsøgernes virksomhed.

Det gøres således gældende, at den samlede virksomhed er drevet erhvervsmæssigt, hvorfor der kan se fradrag i den skattepligtige indkomst. Sagsøgernes skattepligtige indkomst skal som følge heraf nedsættes med følgende beløb:

Indkomståret 2015: 253.442 kr.

Indkomståret 2016: 144.770 kr.

Indkomståret 2017: 225.984 kr.

Da virksomheden er drevet erhvervsmæssigt, sker fradraget igennem virksomhedsordningen, som i det hele finder anvendelse på virksomheden. Sagsøgerne kan anvende virksomhedsordningen på den samlede virksomhed, jf. virksomhedsskattelovens § 1, stk. 1.

Ad den subsidiære påstand

Erhvervsmæssig drift

For det tilfælde, at virksomheden ikke i det hele kan betragtes som erhvervsmæssig, gøres det gældende, at sagen skal hjemvises og genoptages til fornyet behandling hos Skattestyrelsen.

Virksomheden omfatter reelt fire driftsgrene:

•  Landbrug, som indeholder planteavl og maskinstation,

•  hestehold,

• anlægsgartneri samt

• drift af solceller.

Skattestyrelsens afgørelse af 13. maj 2019 (bilag 1) og Skatteankenævn Y5-bys afgørelse af 20. december 2019 (bilag 2) har forhold sig til, hvorvidt virksomheden kunne opdeles i driftsgrene, idet både Skattestyrelsen og Skatteankestyrelsen har truffet afgørelse om, at driftsgrenen, der omfatter solcellevirksomheden, drives erhvervsmæssigt, ligesom den resterende del af virksomheden (landbrug, hestehold og anlægsgartneri) ikke kunne udskilles i yderligere driftsgrene. Dette er således ubestridt.

Såfremt retten måtte vurdere, at virksomheden ikke i det hele er drevet erhvervsmæssigt i skattemæssig henseende, gøres det gældende, at sagen skal hjemvises til fornyet behandling, hvor Skattestyrelsen skal forholde sig konkret til, om virksomheden skal opdeles i yderligere driftsgrene, og i så fald bl.a. om virksomhedens driftsgrene - navnlig vedrørende anlægsgartneri og hestehold - er erhvervsmæssige i skattemæssig henseende, og hvilket fradrag dette i så fald berettiger sagsøgerne til i indkomstårene 2015-2017, samt om sagsøgerne som følge heraf kan anvende virksomhedsordningen på disse driftsgrene.

Der henvises desuden til, at det er ubestridt, at sagsøgerne kan anvende virksomhedsordningen på solcellevirksomheden.

Det gøres derfor gældende, at sagsøgernes skattepligtige indkomst som minimum skal nedsættes med følgende beløb ved en fornyet behandling i Skattestyrelsen:

Indkomståret 2015: 103.139 kr.

Indkomståret 2016: 75.465 kr.

Indkomståret 2017: 85.300 kr.

Den nærmere vurdering af, hvilket beløb sagsøgernes indkomst skal nedsættes med for 2015-2017, kræver, at sagen hjemvises til fornyet behandling.

Generelt om bedømmelsen af stutterier

Ved et stutteri forstås en virksomhed, der avler og opdrætter heste med henblik på videresalg.

Kriterierne for et erhvervsmæssigt drevet stutteri er ligeledes beskrevet i SKM2011.282.SKAT, hvor Skatteministeriet opridser retningslinjerne for, hvornår netop drift af stutterier kan anses for erhvervsmæssig virksomhed i skattemæssig forstand.

Styresignalet er udfærdiget, da Skatteministeriet blev opmærksomt på, at der inden for disse områder har været udvist unødig tilbageholdenhed med at anse virksomheder for erhvervsmæssige, og Skatteministeriet besluttede derfor at udsende et styresignal, som beskriver, hvorledes vurderingen skal foretages.

Styresignalet påpeger, at der ved den skattemæssige vurdering af, om et stutteri kan anses for erhvervsmæssigt drevet, lægges vægt på, om:

•  virksomheden drives teknisk fagligt forsvarligt

•  antallet af heste muliggør en rationel drift

•  virksomheden er overskudsgivende eller har mulighed for at opnå et overskud inden for en årrække.

Ovenstående fremgår ligeledes af Den Juridiske Vejledning, afsnit C.C.1.3.2.2. Her fremgår det ligeledes, at et stutteri ikke kan frakendes sin erhvervsmæssige karakter, alene fordi virksomheden har givet underskud i en årrække, og der kun har været tale om et beskedent antal avlsheste.

Vurderingen er den samme som for deltidslandbrug, jf. Den Juridiske Vejledning, afsnit C.C.1.3.2.1.

For deltidslandbrug gælder den særlige ligningspraksis. Det fremgår således af højesteretsdom af 15. april 1994 (TfS 1994.364 H), at underskud kan fratrækkes efter den mangeårige særlige ligningspraksis vedrørende deltidslandbrug i medfør af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, hvis ejendommen ud fra en teknisk landbrugsfaglig målestok anses for sædvanlig og forsvarlig og tilsigter at opnå et rimeligt driftsresultat.

Ved bedømmelsen af, om der foreligger et rimeligt driftsresultat, lægges der således vægt på, om virksomheden efter driftsmæssige afskrivninger har udsigt til at give et resultat omkring 0 eller blive overskudsgivende.

Virksomheden giver i alle år overskud før driftsmæssige afskrivninger og i 2015 og 2017 efter driftsmæssige afskrivninger.

Der sker løbende salg af hestebestanden. Da der i 2017 blev solgt tre heste, er hestebestanden igen under opbygning. Der er på nuværende tidspunkt en unghest, som snart er salgsklar, hvorfor der igen forventes at komme salgsindtægter heraf.

Anlægsgartneri

Sagsøger arbejder endvidere som anlægsgartner, hvor han kører ud til kunder. Til denne driftsgren anvendes alene få redskaber og materiale.

Omsætningen har i indkomstårene 2015-2019 været:

	2015	2016	2017	2018	2019
Anlægsgartner	11.850	3.484	9.878	15.338	87.613

Udgifterne må antages at være begrænset, hvorfor denne driftsgren giver overskud i alle indkomstår.

Fradrag for tab på driftsmidler

Uanset om virksomheden - udover solcellegrenen - slet ikke eller kun delvist anerkendes som drevet erhvervsmæssigt, er der behov for en vurdering af, om et eller flere aktiver er overgået til privat anvendelse.

Det fastholdes, at der ved en fornyet behandling af sagen i Skattestyrelsen skal opgøres tab på driftsmidler, såfremt dele af virksomheden ikke anses for erhvervsmæssig fra indkomståret 2015. Det er afgørende for denne vurdering, at aktiverne værdiansættes. På den baggrund kan der foretages en vurdering af, i hvilket omfang sagsøgerne kan opnå fradrag for tab på disse driftsmidler.

Såfremt retten ikke giver sagsøgerne medhold i den principale påstand, , skal der skal opgøres tab på driftsmidler i 2015, og den talmæssig opgørelse heraf skal hjemvises til fornyet behandling.

Det gøres gældende, at der skal opgøres tab på driftsmidler, såfremt virksomheden ikke i det hele anses for erhvervsmæssig fra indkomståret 2015.

Overførsel af beløb og værdier fra virksomhedsordningen til privatøkonomien skal bogføres med virkning fra det tidspunkt, hvor overførslen finder sted, jf. virksomhedsskattelovens § 2, stk. 4.

Det gøres i den forbindelse gældende, at såfremt et aktiv har indgået i en driftsgren, som ikke anerkendes som erhvervsmæssig, vil aktivet været overgået til privat anvendelse ved begyndelsen af indkomståret 2015.

Det er uden betydning, at der ikke er medregnet et tab ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst i 2015, idet det ikke på daværende tidspunkt var kendt for sagsøgerne, at den erhvervsmæssige drift ville blive underkendt.

Det har således været - og er fortsat - sagsøgernes opfattelse, at virksomheden i det hele drives erhvervsmæssigt, hvorfor der ikke har været anledning til at bogføre beløb eller værdier fra virksomhedsordningen til privatøkonomien i 2015. Opgørelsen heraf bør således hjemvises til fornyet behandling hos Skattestyrelsen, såfremt virksomheden ikke i det hele anerkendes som erhvervsmæssig…"

Skatteministeriet har i sit påstandsdokument anført følgende:

"…

3  Anbringender

3.1 Der er ikke drevet erhvervsmæssig virksomhed

Det følger af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a (MS 14), at udgifter, der er anvendt til at erhverve, sikre eller vedligeholde indkomsten, kan fradrages. Det er sagsøgerne, der bærer bevisbyrden for skattemæssige fradrag, jf. f.eks. UfR 2004.1516 H (MS 64), UfR 2005.3071 H (MS 57) og UfR 2007.1905 H (MS 39).

Sagsøgernes virksomhed er omfattet af den særlige ligningspraksis vedrørende deltidslandbrug mv., jf. Den juridiske vejledning, 2021-1, afsnit C.C.1.3.2.1 (MS 199) og UfR 1994.530 H (MS 73).

Efter denne særlige ligningspraksis er der som udgangspunkt tale om erhvervsmæssig virksomhed, hvis to grundlæggende betingelser er opfyldt.

For det første skal sagsøgerne godtgøre, at den konkrete drift af landbruget - ud fra en teknisk-landbrugsfaglig målestok - er sædvanlig og forsvarlig. Der er enighed om, at sagsøgerne opfylder denne betingelse.

For det andet skal sagsøgerne godtgøre, at der med driften tilsigtes et rimeligt driftsresultat, jf. herved UfR 1994.530 H (MS 73), UfR 2005.3071 H (MS 57) og UfR 2009.770 H (MS 21). Ved bedømmelsen af, om der foreligger et rimeligt driftsresultat, lægges der vægt på, om virksomheden efter driftsmæssige afskrivninger - det vil sige før renter - har udsigt til på længere sigt at give et resultat på 0 kr. eller derover.

Virksomheden har i perioden 2001-2017 haft et underskud i samtlige indkomstår med undtagelse af indkomstårene 2008-2009 (E 63), hvor virksomheden havde et beskedent overskud på hhv. 1.864 kr. (2008) og 276 kr. (2009). Det samlede underskud i indkomstårene 2001-2017 (foruden 2008-2009) udgør i alt 1.921.296 kr.

Det fremgår desuden af virksomhedens regnskaber for 2013-2018, at virksomheden har haft et underskud såvel før afskrivninger som efter afskrivninger (E 63-64), jf. nedenstående oversigt:

	2013	2014	2015	2016	2017	2018
Resultat før afskrivninger	-73.494,-	-143.540,-	-94.225,-	-91.641,-	-167.369,-	-40.303,-
Resultat efter afskrivninger	-162.618,-	-218.584,-	-264.664,-	-149.980,-	-231.375,-	-52.884,-

Der er enighed om, at sagsøgerne ikke har udarbejdet budgetter for virksomheden, og der er således ingen oplysninger om, hvorvidt sagsøgerne, i virksomhedens levetid, har budgetteret med en overskudsgivende drift.

Virksomheden er for længst over "opstartsfasen", og der er derfor ikke noget grundlag for at anse de mange år med underskud for at være opstartsvanskeligheder. Sagsøgerne er enige heri (E 71, 1. afsnit).

Det forhold, at virksomheden har givet underskud i samtlige indkomstår mellem 2001-2017 (undtagen 2008-2009) skærper kravet til sagsøgernes bevis for, at der har været udsigt til et resultat på 0 kr. eller derover i de omhandlede indkomstår (2015-2017), jf. eksempelvis UfR 2000.313 H (MS 68).

Det er udokumenteret, at sagsøgerne løbende har foretaget investeringer og tilpasninger af driften med henblik på at virksomheden skulle give overskud, sådan som det er anført i stævningen, side 5, 1. afsnit (E 8). Der er ingen holdepunkter for et sådant synspunkt, som heller ikke hænger sammen med virksomhedens mangeårige underskudsgivende drift.

Sagsøgerne har fremlagt regnskaber for 2019 og 2020 (E 163 og E 166), og sagsøgerne gør med henvisning hertil gældende, at virksomheden har genereret en overskudsgivende drift i disse år. Det er imidlertid ikke korrekt.

Det fremgår af regnskabet for 2019 (E 163 at der er medregnet indtægter fra solcellevirksomheden på 8.221,20 kr. Men da Skatteankenævnet har udskilt solcellevirksomheden, skal indtægterne ikke medtages i regnskabet. Såfremt indtægterne fra solcellevirksomheden udtages fra regnskabet, har virksomheden et underskud på 2.903,13 efter afskrivninger.

For så vidt angår regnskabet for 2020 (E 166) er der medtaget indtægter fra solcellevirksomheden på 6.103,08 kr. Der er samtidig afskrevet 2.740,50 kr. på solcelleanlægning. Udtages disse poster, har virksomheden et beskedent overskud på 520,34 kr. efter afskrivninger.

Det beskedne overskud for 2020 på 520,34 kr. er sammenligneligt med virksomhedens beskedne overskud i 2008 (1.864 kr.) og i 2009 (276 kr.), og disse beskedne overskud kan ikke føre til, at virksomheden kan anses for at have tilsigtet at opnå et resultat på 0 kr. eller derover efter afskrivninger, jf. f.eks. SKM2020.345 BR (MS 127). Regnskabet for 2020 (E 166) dokumenterer under alle omstændigheder ikke, at virksomheden i 2015-2017 har tilsigtet at opnå et resultat på 0 kr. eller derover, jf. også UfR 2000.313 H (MS68) og TfS 2011, 184 V (MS 92).

Sagsøgerne har - på baggrund af det ovenfor anførte - ikke godtgjort, at virksomheden i de omhandlede indkomstår havde tilsigtet at opnå et resultat på 0 kr. eller derover efter afskrivninger, og sagsøgerne har derfor ikke godtgjort, at der er grundlag for at indrømme dem fradrag for underskuddet i virksomheden i 2015-2017.

Idet virksomheden ikke har været drevet erhvervsmæssigt, kan virksomhedsordningen ikke anvendes, jf. herved virksomhedsskattelovens § 1, stk. 1 (MS 8).

Skattemyndighederne har godkendt, at solcelleproduktionen ikke har en sammenhæng med den øvrige drift, og at denne aktivitet dermed kan udskilles.

Herefter består virksomheden af planteavl, maskinstation og hestehold. Ifølge sagsøgerne er der desuden udført anlægsgartnerarbejde. Sagsøgerne har ikke godtgjort, at der er grundlag for at udskille virksomheden i flere driftsgrene.

I tilknytning hertil bemærkes, at der er en betydelig driftsmæssig sammenhæng mellem virksomhedens driftsgrene. Det bemærkes i den forbindelse, at virksomhedens maskinpark anvendes i flere af virksomhedens aktiviteter, og at foder til hestehold kommer fra landbrugsdriften. I en sådan situation kan virksomheden ikke udskilles i flere driftsgrene, jf. f.eks. TfS 2008, 1151 BR (MS 190).

Under alle omstændigheder har sagsøgerne ikke dokumenteret, at de enkelte driftsgrene hver for sig giver et overskud efter afskrivninger, hvorfor der også af denne årsag ikke kan ske en udskillelse i flere driftsgrene.

3.2 Tab på driftsmidler og anvendelse af virksomhedsordningen på solcelleanlægget

3.3 De nye spørgsmål skal afvises

Skatteministeriet har i svarskriftet (E 15, 2. afsnit) opfordret (A) sagsøgerne til at dokumentere, at de spørgsmål, som disse påstande knytter sig til, har været inddraget af sagsøgerne i forbindelse med skatteankenævnets behandling af sagen, da det umiddelbart ikke fremgik af skatteankenævnets afgørelse.

Sagsøgerne har hertil oplyst (E 19, 4. afsnit), at "sagen er behandlet i skatteankenævnet og nærværende påstande har ligeledes været omfattet af klagenævnets behandling".

Dette er imidlertid ikke korrekt, hvilket også var baggrunden for ministeriets opfordring (A) i svarskriftet.

Sagsøgerne har, trods opfordring hertil, ikke påvist, at sagsøgerne har inddraget disse spørgsmål for skatteankenævnet, endsige at skatteankenævnet har forholdt sig hertil i sin afgørelse.

Det følger af skatteforvaltningslovens § 48, stk. 1, 1. pkt. (dagældende lovbekendtgørelse nr. 678 af 31.

maj 2018 - MS 13), at medmindre andet er bestemt efter anden lovgivning, kan en afgørelse truffet af en skattemyndighed først indbringes for domstolene, når afgørelsen er blevet prøvet eller afvist af klageinstansen på området.

Skattestyrelsen (E 43) og skatteankenævnet (E 58) har hverken behandlet spørgsmålet om, hvorvidt virksomhedsskatteordningen kan anvendes særskilt på anlægsgartner- og hesteholdsgrenen, om der kan indrømmes fradrag for tab på driftsmidler, såfremt virksomheden ikke anses for at have været drevet erhvervsmæssigt, eller spørgsmålet om, hvorvidt sagsøgerne kan anvende virksomhedsskatteordningen på solcellevirksomheden. Spørgsmålene har altså ikke været genstand for skattemyndighedernes prøvelse ved den administrative behandling og er først rejst under sagens behandling for byretten. De nye spørgsmål bør derfor afvises, jf. blandt andet UfR 2007.3040 H (MS 34).

Der skal foreligge tungtvejende grunde for at fravige hovedreglen i skatteforvaltningslovens § 48, stk. 1 (MS 13), jf. UfR 2007.1312/2 H (MS 50). Sagsøgerne har ikke godtgjort, at der er grundlag for, at spørgsmålet - helt undtagelsesvist - tillades inddraget under retssagen i medfør af skatteforvaltningslovens § 48, stk. 1, 2. pkt (MS 13).

Det bemærkes herved, at spørgsmålet om fradrag for tab på driftsmidler og anvendelsen af virksomhedsskatteordningen på solcellevirksomheden er uden nogen sammenhæng med spørgsmålet, om sagsøgernes virksomhed kan anses for at være erhvervsmæssig i skattemæssig henseende. Allerede derfor kan spørgsmålene ikke inddrages, jf. skatteforvaltningslovens § 48, stk. 1, 2. pkt., jf. eksempelvis TfS 2011, 605 V (MS 86), TfS 2013, 207 Ø (MS 84), TfS 2015, 311 V (MS 78) og TfS 2018,561 BR (MS 184).

Det kan desuden ikke anses for undskyldeligt, at spørgsmålene ikke tidligere har været inddraget i sagen.

Endelig er der ikke grund til at antage, at det vil medføre et uforholdsmæssigt retstab for sagsøgerne, såfremt spørgsmålene ikke tillades inddraget.

Sagsøgernes henvisning til officialprincippet har ingen betydning for spørgsmålet om, hvorvidt sagsøgerne har ret til at indbringe disse nye spørgsmål for domstolene i medfør af skatteforvaltningslovens § 48. Officialprincippet pålægger offentlige myndigheder at oplyse en sag, inden der træffes afgørelse. Officialprincippet pålægger derimod ikke offentlige myndigheder at inddrage helt nye spørgsmål.

3.4 Skatteministeriets subsidiære frifindelsespåstand

Selv hvis de nye spørgsmål ikke afvises i medfør af skatteforvaltningslovens § 48, stk. 1 (MS 13), kan virksomhedsordningen under alle omstændigheder ikke anvendes på de enkelte driftsgrene, eftersom der hverken er udarbejdet et selvstændigt regnskab for de enkelte driftsgrene, der opfylder bogføringslovens krav, ligesom bogføringen ikke er tilrettelagt således, at der regnskabsmæssigt sker en opdeling af den skattepligtiges samlede økonomi i en virksomhedsøkonomi og en privatøkonomi, jf. herved virksomhedsskattelovens § 2, stk. 1 (MS 8). Som følge heraf kan virksomhedsskatteordningen ikke anvendes, jf. eksempelvis TfS 2013, 701 Ø (MS 81), og Skatteministeriet skal følgelig frifindes for den subsidiære påstand.

Det bestrides i øvrigt, at der er udarbejdet særskilte regnskaber for hver driftsgren. De fremlagte regnskaber (E 82-168) angår hele den omhandlede virksomhed.

Det bestrides endvidere, at der er grundlag for at indrømme fradrag for tab på driftsmidler. Det fremgår desuden af afskrivningslovens § 9, stk. 1 (MS 7), at fortjeneste eller tab medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst for ophørsåret. Det er ubestridt, at der ikke er medregnet et tab ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst i 2015. Da indkomståret 2015 ligger uden for de ordinære frister i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2 (MS 11), kan der ikke ske ordinær genoptagelse. Der er heller ikke grundlag for ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1 (MS 11), ligesom fristen på måneder i § 27, stk. 2 (MS 12), under alle omstændigheder er overskredet. Skatteministeriet skal derfor også frifindes for sagsøgernes mere subsidiære påstand…"

Parterne har under hovedforhandlingen nærmere redegjort for deres opfattelse af sagen.

 

Rettens begrundelse og resultat

Efter gældende praksis kan underskud ved drift af en landbrugsejendom i medfør af skattekontrollovens § 6, stk. 1, litra a, fratrækkes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst på betingelse af, at driften fra ejendommen bedømt ud fra en teknisk-landbrugsfaglig målestok kan betegnes som sædvanlig og forsvarlig og tilsigter at opnå et rimeligt driftsresultat. I så fald må ejendommen i skattemæssig henseende anses for drevet erhvervsmæssigt, medmindre det må lægges til grund, at driften selv efter en længere årrække ikke vil kunne blive overskudsgivende.

Parterne er enige om, at sagsøgerne opfylder betingelsen om, at den konkrete drift af landbruget ud fra en teknisk -landbrugsfaglig målestok er sædvanlig og forsvarlig. Der er desuden enighed om, at virksomheden ikke kan anses for at udgøre en opstartvirksomhed.

Det fremgår af sagens oplysninger, at virksomheden i perioden 2001-2017 har haft underskud i samtlige indkomstår med undtagelsen af indkomstårene, 2008 og 2009, hvor virksomheden havde et beskedent overskud på 1.864 kr. i 2008 og 276 kr. i 2009, og at virksomhedens regnskaber for 2013 til 2018 har haft er underskud både før og efter afskrivninger.

Det fremgår af Skatteankenævnets afgørelse, at sagsøgerens solcellevirksomhed er udskilt, hvorefter indtægter herfra ikke skal medtages i landsbrugsvirksomhedens regnskab. Herefter består virksomheden ifølge sagsøgerne af planteavl, maskinstation, hestehold og gartner/anlægsarbejder. Ifølge oplysningerne anvendes virksomhedens maskinpark i flere af aktiviteterne og foder til hestehold opbevares på ejendommen og kommer bl.a. fra landbrugsdriften. Retten er derfor enig med Skatteankenævnet i, at der er en sådan sammenhæng imellem aktiviteterne i sagsøgernes landbrugsmæssige virksomhed, at det ikke er muligt at udskille de forskellige aktiviteter, hvorfor der skal ske en samlet vurdering af virksomheden ved bedømmelsen af, om virksomheden er erhvervsmæssigt drevet.

Sagsøgerne har forklaret, at virksomheden løbende har foretaget investeringer og de sidste 3 år har anskaffet mindre maskiner til anlægsdelen samt en Wrap ballepakker i september 2018, der forventes at blive overskudsgivende, ligesom sagsøgernes børn har deltaget i driften de sidste 2 år. Der er dog ikke af sagsøgerne udarbejdet budgetter for virksomheden, der har været drevet siden 2001, og det er således ikke muligt at konstatere, om sagsøgerne i virksomhedens levetid har budgetteret med en overskudsgivende drift, og hvad en forventning om overskud i driften måtte bygge på. Sagsøgerne har endvidere ikke dokumenteret, at de enkelte aktiviteter hver for sig har givet et overskud efter afskrivninger. Virksomheden har i en længere årrække givet betydelige underskud, og efter de foreliggende oplysninger kan der ikke spores nogen positiv udviklingstendens, der på længere sigt kan give udsigt til et resultat på 0 kr. eller derover. Retten finder herefter ikke, at virksomheden kan anses for erhvervsmæssigt drevet, og tiltræder, at der herefter ikke kan gives fradrag for underskud af sagsøgerens virksomhed i de påklagede år, jf. statsskattekontrollovens § 6, stk.1, litra a.  Som følge heraf tages sagsøgtes frifindelsespåstand til følge.

Vedrørende sagsøgernes subsidiære påstand ses Skattestyrelsen og Skatteankenævnet Y5-by ikke at have behandlet spørgsmålene om, hvorvidt virksomhedsskatteordningen kan anvendes særskilt på anlægsgartner- og hesteholdgrene, om der kan indrømmes fradrag for tab på driftsmidler, såfremt virksomheden ikke ses at have været drevet erhvervsmæssigt, eller hvorvidt sagsøgerne kan anvende virksomhedsskatteordningen på solcellevirksomheden. Retten finder ikke, at disse spørgsmål har en sådan nær sammenhæng med spørgsmålet om, hvorvidt sagsøgernes landbrugsvirksomhed er drevet erhvervsmæssigt i skattemæssig henseende. Det kan endvidere ikke anses for undskyldeligt, at spørgsmålene ikke tidligere har været inddraget i sagen, eller at sagsøgerne vil lide et uforholdsmæssigt tab ved ikke at få tilladelse til at inddrage spørgsmålet under sagen. Sagsøgtes afvisningspåstand vedrørende disse spørgsmål tages derfor til følge.

Efter sagens udfald skal sagsøgerne betale sagsomkostninger til Skatteministeriet. Sagsomkostningerne er efter sagens resultat, værdi og udfald fastsat til dækning af advokatudgift med 30.000 kr.

THI KENDES FOR RET:

Skatteministeriet frifindes.

Sagsøgernes subsidiære påstand om, at sagen skal hjemvises til fornyet behandling hos Skattestyrelsen afvises.

A og B skal til Skatteministeriet betale sagsomkostninger med 30.000 kr.

Beløbet skal betales inden 14 dage.

Sagsomkostningerne forrentes efter rentelovens § 8 a.