Klagen vedrører gaveafgiftsgrundlaget i forbindelse med overdragelse af anparter i H1 ApS til klagerens datter.
Landsskatterettens afgørelse
Gaveafgift
SKAT har ansat yderligere gaveafgift til 1.941.578 kr.
Landsskatteretten stadfæster afgørelsen.
Sagens oplysninger
Den 28. juni 2012 afgav en statsautoriseret revisor en vurderingsberetning for H1 ApS, hvori han anførte, at den ansatte værdi af den indskudte virksomhed (H1) mindst svarede til det aftalte vederlag, hvor der er modtaget anparter til kurs 118.205.
Selskabet er stiftet den 28. juni 2012 med virkning fra den 1. januar 2012 med en nominel anpartskapital på 80.000 kr. og en overkurs på 94.484.456 kr., idet anparterne ved stiftelsen havde en kurs på 118.205. Selskabet har regnskabsår i overensstemmelse med kalenderåret.
Selskabets revisor har efterfølgende fremlagt en åbningsbalance pr. 1. januar 2012 med en skattemæssig indre værdi på -4.791.318 kr. i selskabet. Den skattemæssige værdi af fangstkvoterne er ansat på grundlag af foretagne afskrivninger.
Ved aftale af 1. august 2012 solgte klageren 11.000 anparter i H1 ApS til kurs 5 til sin datter.
SKATs afgørelse
I henhold til boafgiftslovens § 27 (lovbekendtgørelse nr. 327 af 2. april 2012) skal en gave fastsættes til dens handelsværdi på tidspunktet for modtagelsen. Af cirkulære nr. 185 af 17. november 1982 om værdiansættelse af aktiver og passiver i dødboer mv. og ved gaveafgiftsberegning fremgår det i overensstemmelse hermed af punkt 2, at de aktiver, der er omfattet af skatte- og afgiftsberegningen normalt skal ansættes til deres værdi i handel og vandel på det tidspunkt, som er afgørende for afgiftsberegningen, jf. cirkulærets pkt. 17, afsnit 2.
Der er taget stilling til et lignende tilfælde i SKM2010.290.VLR.
I et tilfælde som dette, hvor der er tale om et nystiftet selskab, der er stiftet med en betydelig overkurs i forhold til den nominelle værdi af anparterne, er hjælpereglen i cirkulærets pkt. 17 og SKM2011.745.SKAT, punkt G, ikke anvendelig, fordi den ikke svarer til aktivernes eller anparternes reelle handelsværdi.
De værdier, der skal medregnes i selskabets egenkapital, skal opgøres efter de indtil 1996 gældende formueregler for personer. Hvorledes fangstrettigheder skal medregnes til den formueskattepligtige kurs er uafklaret. Der skal tages hensyn til den indre værdi, som den må antages at være på grundlag af værdien af de indskudte aktiver. Dette må også gælde i det foreliggende tilfælde, hvor der ikke foreligger en årsrapport, men en vurderingsberetning udarbejdet af revisor.
Kurs 5 på de overdragne kapitalandele kan ikke svare til overdragne kapitalandeles handelsværdi på tidspunktet for modtagelsen af gaven. Den anmeldte gave svarer derfor ikke til den virkeligt ydede gave.
Handelsværdien er derfor 13.002.550 kr. svarende til en kurs på 118.205. Med bundfradrag på 58.700 kr. har det udgjort en gaveværdi på 12.943.850 kr., hvoraf der skal betales 15 % i gaveafgift eller 1.941.578 kr., hvori den allerede indbetalte gaveafgift på 83 kr. skal modregnes. Derfor er der betalt for lidt gaveafgift med 1.941.495 kr.
SKATs udtalelse
Afgørelsen er indstillet fastholdt.
Der er i almindelighed et retskrav på at anvende kurser beregnet efter reglerne for formueskattekursen, men imidlertid kan der foreligge så ekstraordinære tilfælde, at formueskattekursen ikke kan anvendes. Nystiftede selskaber er et af disse tilfælde.
Det er ikke muligt med nogen sikkerhed at udtale sig om, hvorledes værdien af fangstkvoter ville være, hvis de var blevet behandlet formueskattemæssigt. Det har i hvert fald ikke været muligt at finde fortilfælde, men fangstkvoter er nu afskrivningsberettigede på linje med bygninger og driftsmidler, der jo blev beregnet til den formueskattepligtige værdi efter formuereglerne.
Den værdi af anparterne, der skal opgøres til brug ved senere beskatning af aktieavancerne, er ikke anvendelig som mål for anparternes kursværdi, og værdien er ikke den samme, som skulle anvendes ved opgørelse af formueskattekursen.
Kammeradvokatens udtalelse
Der er indstillet, at SKATs afgørelse i det hele fastholdes.
Den i sagen opgjorte handelsværdi af de opgjorte aktiver er ikke bestridt.
I henhold til boafgiftslovens § 27, stk. 1, skal en gaves værdi fastsættes til dens handelsværdi på tidspunktet for modtagelsen.
Værdiansættelsen af de opgjorte anparter skal foretages i henhold til cirkulære nr. 185 af 17. november 1982 om værdiansættelse af aktiver og passiver i dødsboer mv. og ved gaveafgiftsberegning (værdiansættelsescirkulæret), jf. pkt. 17, 2. afsnit. Formueskattekursen er alene vejledende. Dette fremgår også af SKM2010.290.VLR og SKM2011.745.SKAT, pkt. G og H, ligesom der for fortolkningsprincipper er henvist til SKM2013.557.ØLR.
Formålet med cirkulæret og boafgiftslovens regler er netop, at gaver mellem forældre og børn (bortset fra et mindre bundfradrag) er afgiftspligtige. Derfor kan en kunstig lav overdragelsespris ikke fastsættes.
Klagerens påstand og argumenter
Der er nedlagt påstand om, at kursen på de overdragne anparter skal ansættes til den selvangivne kurs, og at gaveafgiften derfor skal nedsættes til den selvangivne på 83 kr.
Til støtte for påstanden er gjort gældende, at selskabet i henhold til værdiansættelsescirkulære nr. 185 af 17. november 1982 har et retskrav på at anvende den skattemæssige værdi, hvis ikke der har fundet en retvisende omsætning sted af anparterne i det pågældende selskab, således at der er et sikkert grundlag for at fastslå handelsværdierne på anparterne, jf. også de særlige bemærkninger til lovforslag nr. 254 (lov nr. 426 af 14. juni 1995 vedrørende bo- og gaveafgiftsreglerne), TfS 1989, 181, TfS 1997, 599 og TSS-cirkulære 2000-9.
For nystiftede selskaber, der er stiftet til overkurs, skal skattekursen svare til selskabets skattemæssige indre værdi ifølge åbningsbalancen, jf. SKM2011.745.SKAT, punkt G. Da værdien af de skattemæssige aktiver gør, at den skattemæssige egenkapital er negativ, skal kursen efter praksis ansættes til 5.
Der er tillige henvist til SKM2007.431.LSR og SKM2013.296.LSR. Er der tvivl om hjemmelsgrundlaget, er det Skatteministeriets problem, idet der ikke kan repareres herpå ved en udvidende fortolkning.
Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse
En gaves værdi fastsættes til dens handelsværdi på tidspunktet for modtagelsen, jf. boafgiftslovens § 27, stk. 1, 1. pkt. (lovbekendtgørelse nr. 1159 af 4. oktober 2007 med senere ændringer).
Det fremgår af cirkulære nr. 185 af 17. november 1982 om værdiansættelse af aktiver og passiver i dødsboer m.m. og ved gaveafgiftsberegning, pkt. A og pkt. 17, 2. afsnit, at de aktiver, der omfattes af skatte- og afgiftsberegningen, normalt ansættes til deres værdi i handel og vandel på det tidspunkt, der er afgørende for afgiftsberegningen, ligesom værdiansættelsen for unoterede aktier skal ske efter aktiernes handelsværdi. I det tilfælde, hvor der ikke kan skaffes oplysninger om handelsværdien ud fra stedfundne omsætninger, eller omsætningerne har fundet sted under forhold, som bevirker, at den anvendte overdragelseskurs er uegnet som udtryk for handelsværdien, vil en kurs udregnet efter de af Ligningsrådet fastsatte retningslinjer for formueskattekursen kunne anvendes ved værdiansættelsen.
TSS-cirkulære nr. 2000-9 af 28. marts 2000 om værdiansættelse af aktier og anparter og TSS-cirkulære nr. 2000-10 af 28. marts 2000 om vejledende anvisning om værdiansættelse af goodwill anvendes ikke i nærværende situation, hvor der er tale om gaveafgiftsberegning.
Da anparterne i selskabet ikke tidligere har været ansat, kan værdiansættelsen ske på grundlag af retningslinjerne for formueskattekursberegningen.
Formueskatten blev afskaffet med virkning fra og med indkomståret 1997, og der er derfor senest fastsat nærmere retningslinjer for formueskattekursberegningen af unoterede aktier i ligningsvejledningen for 1996, afsnit A.H.3.1.1. Heraf fremgår blandt andet, at kursen på aktier i nystiftede selskaber ansættes til pari.
De på tidspunktet for gavens modtagelse relevante kapitaliseringsfaktorer til brug for beregning af formueskattekursen fremgår af i SKM2011.745.SKAT. Af punkt G, fremgår, at nystiftede selskaber omfatter selskaber, hvis første regnskabsår udløber på et sådant tidspunkt, at selskabet ikke har været pligtigt at indsende den første selvangivelse, inden beregningen af værdien foretages. Værdien af aktierne i disse selskaber sættes til kurs pari, når selskabet er stiftet til kurs 100, mens der i andre tilfælde anvendes den skattemæssige indre værdi i åbningsbalancen. Det fremgår af SKM2011.745.SKAT, punkt H, at bl.a. punkt G kan fraviges, hvis særlige forhold foreligger.
Bl.a. fordi der er et åbenbart misforhold mellem handels-/markedsprisen og overdragelsesprisen på de omhandlede anparter, og idet SKM2011.745.SKAT, punkt H, anfører, at udgangspunkterne for beregningen af handels-/markedsværdien kan fraviges, når særlige forhold foreligger, skal de unoterede anparter ansættes til handels-/markedsværdien, jf. Vestre Landsrets dom af 24. marts 2010, offentliggjort i SKM2010.290.VLR.
Idet de omhandlede anparters handels-/markedsværdi må anses for ubestridt, stadfæstes SKATs afgørelse herefter.