Parter

H1 v/A
(advokat Steffen Olsen-Kludt)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten v/advokat David Auken).

Afsagt af landsdommerne

K. Wiingaard, Anne Louise Bormann og Kim K. Gabriel (kst.)

Indledning og påstande

Denne sag drejer sig om, hvorvidt H1 v/A kan fradrage moms vedrørende ombygningsarbejder på ejendommen ... (herefter ejendommen), der udlejes til såvel erhverv som boligformål, herunder om fakturaerne for ombygningsarbejderne opfylder momslovens § 39, stk. 3.

H1 har principalt nedlagt påstand om, at Skatteministeriet skal anerkende, at H1 er berettiget til at fradrage købsmoms vedrørende ombygningsomkostninger på ejendommen, med i alt 284.158,09 kr. i afgiftsårene 1998 og 1999, således at momsreguleringen som følge af ejendommens ændrede anvendelse udgør 198.910,66 kr. Subsidiært har H1 nedlagt påstand om, at Skatteministeriet skal anerkende, at sagen hjemvises til afgiftsmyndigheden til fornyet behandling efter Landsrettens anvisninger.

Skatteministeriet har principalt nedlagt påstand om frifindelse og subsidiært nedlagt påstand om, at fastsættelsen af H1's momstilsvar for årene 1998 og 1999 hjemvises til fornyet behandling ved SKAT for så vidt angår fradrag for moms af ombygningsomkostninger vedrørende ejendommen. Som følge heraf hjemvises tillige opgørelsen af momsreguleringen grundet ejendommens ændrede anvendelse.

Sagens omstændigheder

Den 11. februar 2005 afsagde Landsskatteretten sålydende kendelse i anledning af, at ToldSkat ikke havde godkendt fuldt fradrag for moms af udgifterne til ombygning på ejendommen:

"...

Sagens oplysninger

Virksomheden er en enkeltmandsvirksomhed, der er ejet af A.

Ejerens ægtefælle står imidlertid for virksomhedens daglige drift. Virksomheden har ejet ejendommen ... På ejendommen er der et stuehus, en bygning med kontorlokaler, en bygning med produktionslokaler samt en mindre bygning. Virksomheden angav i årene 1998-1999 købsmoms af ombygningsudgifter på ejendommen på henholdsvis 41.017,99 kr. og 333.170,24 kr. Selskabet havde siden 1999 udlejet en del af ejendommen med udfakturering af salgsmoms, men var ikke frivilligt momsregistreret for udlejning af ejendommen, jf. momslovens § 51, stk. 1-3. Ejendommen blev solgt den 12. september 2002 til G1 Maskinfabrik ApS. Køberen overtog ikke momsreguleringsforpligtelsen, og der blev ikke foretaget momsregulering i forbindelse med salget.

ToldSkats afgørelse

Regionen har ikke godkendt fuldt fradrag for momsen af de i 1998 og 1999 foretagne ombygninger. De ikke fradragsberettigede momsbeløb udgør henholdsvis 7.548 kr. og 187.409 kr. for årene 1998 og 1999, hvilket regionen har specificeret således:

1998	Kommentar	Momsbeløb
Faktura fra H2,1478	Kontorlokale bygning 3	5.693, 68 kr.
G2, 1481	Komfur til stuehus	1.854, 00 kr.
1999	Kommentar	Momsbeløb
Ombygning, 1492	Fejlagtig dobbeltfakturering	4.875, 00 kr.
Ombygning, 1493	Uspecificeret regning	4.468,10 kr.
Ombygning, 1494	Uspecificeret regning	4.468,10 kr.
Solfangeranlæg, 1495	Uspecificeret	10.143, 75 kr.
Solfangeranlæg, 1497	Uspecificeret	9.618, 75 kr.
Ombygning, 1498	Uspecificeret regning	83.883, 00 kr.
Ombygning, 1499	Uspecificeret regning	56.250, 00 kr.
Solvarme ..., 1527	Er vedr. stuehus	6.128, 75 kr.
Solvarme ..., 1530	Er vedr. privat ejendom	7.573, 75 kr.

Regionen har endvidere forhøjet klagerens momstilsvar med 125.462 kr. efter momslovens § 44, stk. 2. Regionen har bemærket, at flere af bygningerne på ejendommen har været udlejet i kontrolperioden, 1. april 1998 - 30. september 2000, samt at lejen i overvejende grad blev faktureret med moms. Under hensyn til, at virksomheden ved ansøgning ville have opnået tilladelse til frivillig momsregistrering, har regionen godkendt, at virksomheden kan fradrage momsen af de ombygningsudgifter, som vedrørte disse bygninger. Moms af udgifterne, som på baggrund af de fremlagte fakturaer ikke kan henføres til de udlejede bygninger, samt moms af udgifter, der relaterer sig [til] stuehuset og indehaverens øvrige private ejendom, har regionen ikke godkendt fradraget.

Da ejendommen i forbindelse med salget i 2002 overgik til ikke fradragsberettiget anvendelse, skal der ske momsregulering, idet køberen ikke overtog reguleringsforpligtelsen, jf. momslovens § 43, stk. 3, nr. 4. ... Virksomheden har i det konkrete tilfælde haft fuld fradragsret for købsmomsen i tre år fra ibrugtagningstidspunktet til salgstidspunktet. Dette medfører, at virksomheden har fradragsret for tre tiendedele af den godkendte købsmoms vedrørende ombygningsudgifter, og at der skal foretages regulering for den resterende del af afgiftsperioden, jf. momslovens § 44, stk. 2. Dette beløb er opgjort til 125.462 kr.

Klagerens påstand og argumenter

Virksomhedens repræsentant har fremsat påstand om, at virksomheden kan fradrage momsen af samtlige udgifter til ombygning af virksomhedens ejendom. Repræsentanten har forklaret, at ejendommen blev købt som en erhvervsejendom. Virksomheden blev ikke i forbindelse med overtagelsen gjort opmærksom på, at en momsreguleringsforpligtelse kunne blive aktuel. Virksomheden gik derfor ud fra, at momsen af udgifterne til ombygningen var fradragsberettiget. Repræsentanten har endvidere oplyst, at ejendommens lokaler var udlejet til G3 ApS, G4 ApS, samt H2 ApS. Både G3 ApS og G4 ApS blev faktureret med moms, mens H2 ApS på grund af økonomiske problemer ikke blev faktureret. I 2002 blev de resterende produktionslokaler imidlertid udlejet til G1 Maskinfabrik A/S, og den fakturerede leje blev tillagt moms.

Subsidiært har repræsentanten bemærket, at momsbeløbet af den samlede ombygning af ejendommen udgjorde 380.940 kr., hvoraf alene 76.350 kr. relaterede sig til ombygningen af stuehuset. Momsbeløbet af erhvervsdelen kan herefter opgøres til 304.590 kr., som virksomheden har kunnet fradrage . ...

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Efter momslovens § 39, stk. 3, jf. stk. 1 og 2, kan moms vedrørende bl.a. ombygningsarbejder, der vedrører lokaler, der anvendes til udlejning, hvor udlejningen er omfattet af en frivillig registrering efter § 51, fradrages. Regionen har godkendt fradrag for moms, der vedrører de lokaler, der har været udlejet med moms. Under hensyn til, at virksomheden ikke har dokumenteret eller på anden måde tilstrækkeligt sandsynliggjort, at de øvrige udgifter kunne henføres til erhvervsdelen af ejendommen, kan momsen af disse udgifter ikke godkendes fradraget. Afgørelsen stadfæstes derfor på dette punkt.

..."

For Landsretten har H1 opgjort sit krav således

De omhandlede ombygningsarbejder blev udført af selskabet H2 ApS. H2 ApS havde forinden den 30. november 1998 udarbejdet et overslag over de påtænkte arbejder til A. Overslaget lød på 1.248.352,00 kr. excl. moms.

Der er under hovedforhandlingen afgivet vidneforklaring af BA, der er As ægtefælle.

Forklaringer

BA har forklaret, at A og MN hver ejede 50 % af anparterne i H2 ApS, der beskæftigede sig med solvarmeenergi. Vidnet administrerede driften i H2 ApS. I 1998 ændredes reglerne for tilskud til solvarmeenergi, hvilket slog bunden ud af markedet. Der var derfor ikke beskæftigelse nok til de ansatte i H2 ApS. Man fik derfor den idé, at medarbejderne kunne renovere og ombygge H1's ejendom. Det var MN, der udarbejdede overslaget over, hvad det ville komme til at koste. Arbejderne i overslaget vedrørte alene den del af ejendommen, der ikke blev udlejet til boligformål. De er alle blevet udført. De fakturaer, som H1 ønsker momsfradragsret for, vedrører alle arbejderne i overslaget. Det var H1's revisor, der oprindeligt fratrak momsen for samtlige arbejder i regnskaberne. H1 opkrævede ikke husleje af H2 ApS. Det skyldtes, at H2 ApS ikke havde så mange penge.

Procedure

H1 har til støtte for sin principale påstand gjort gældende, at H1 er berettiget til at fradrage moms for ombygningen, som vedrører den del af ejendommen, der er udlejet til erhverv, jf. momslovens § 39, stk. 1. De fakturaer, der vedrører stuehuset, der udlejes til boligformål, er nu taget ud.

Der er fradragsret for ombygningsarbejder, som vedrører lokaler, der anvendes til udlejning, hvor udlejningen er omfattet af en frivillig ordning, jf. momslovens § 39, stk. 3, jf. stk. 1 og 2. H1 har foretaget udlejning af samtlige erhvervslokaler, hvorfor der er fuld fradragsret for købsmomsen. Det forhold, at der ikke blev opkrævet leje af H2 ApS, fordi selskabet ikke kunne betale, kan ikke føre til andet resultat, idet de samme lokaler efterfølgende er udlejet med moms til G1 Maskinfabrik A/S.

Det er ikke i forarbejderne til momslovens § 39, stk. 3, angivet, hvorledes fakturaerne skal opdeles. I nærværende sag er der sket korrekt opdeling, idet de arbejder, der vedrørte stuehuset er optaget på en faktura for sig. De øvrige fakturaer, bortset fra de, der efterfølgende er frafaldet, vedrører den del af ejendommen, der udlejedes til erhverv. Dette bestyrkes af H2 ApS' overslag af 30. november 1998, hvoraf fremgår, hvilke arbejder der i hvert fald skulle udføres på de udlejede bygninger. I henhold til tilbuddet beløber udgifterne sig til 1.248.352,00 kr. Efter BAs forklaring er arbejderne i overslaget alle blevet udført.

ToldSkat har ved skrivelse af 3. maj 2005 anerkendt omkostninger eksklusive moms vedrørende ombygningen af ejendommen med 188.626,00 kr. i 1998 og 1.510.090 kr. i 1999 ved opgørelsen af ejendomsavancen. Skattemyndighederne har således anerkendt ombygningsudgifterne i forbindelse med ej ejendomsavancebeskatningen, og der bør derfor også anerkendes efter momsloven, således at H1 har ret til fradrag for købsmomsen som påstået.

Skatteministeriet har gjort gældende, at det er ubestridt, at en del af ejendommen i indkomstårene 1998 og 1999 var udlejet til H2 ApS uden samtidig opkrævning af vederlag. En sådan aktivitet er ikke momsbelagt i medfør af momslovens § 3, stk. 1, og § 4, stk. 1, og ToldSkat har derfor været berettiget til at nedsætte den fradragsberettigede købsmoms i det omfang, det fakturerede arbejde vedrørte den pågældende del af ejendommen. Baggrunden for, at H2 ApS ikke blev faktureret, er sagen uvedkommende.

Det er en betingelse for fradrag efter momslovens § 39, stk. 3, at leverandøren i sin faktura har foretaget en opdeling af prisen for det udførte arbejde. Bestemmelsen skal tilgodese kontrolhensyn. Da leverandøren af de foretagne ombygningsarbejder i sin faktura ikke har foretaget en opdeling af prisen for det udførte arbejde, har ToldSkat været berettiget til at nedsætte den fradragsberettigede købsmoms.

H1 kan ikke opfylde lovens krav ved på anden måde at godtgøre, at udgifterne vedrører virksomhedens lokaler, og H1 har heller ikke godtgjort dette. Der kan således ikke lægges vægt på prisoverslaget eller på BAs forklaring om, hvad der blev udført. Der kan ej heller sluttes modsætningsvis fra fakturaen, der vedrørte ombygningen af stuehuset, således at der er fradragsret for de øvrige fakturaer. I den forbindelse bemærkes, at de fakturaer, som H1 nu har erklæret sig enig i, at der er nægtet fradrag for, ikke adskiller sig fra de tilbageværende fakturaer.

Det er uden betydning, at ToldSkat i 2005 har inddraget ombygningsarbejderne i forbindelse med ansættelse af ejendomsavancen.

Den subsidiære påstand er nedlagt for det tilfælde, at landsretten måtte finde, at der er fradragsret for en del af det omtvistede momsbeløb. I så fald må sagen hjemvises til SKAT, eventuelt efter retningslinier fastsat af landsretten.

Landsrettens begrundelse og resultat

Allerede fordi H1's vederlagsfrie udlejning til H2 ApS ikke udgør en momsbelagt aktivitet, kan H1 ikke fradrage moms vedrørende ombygning af de pågældende lokaler, jf. momslovens § 3, stk. 1, og § 4, stk. 1. Det kan ikke føre til andet resultat, at lokalerne på et senere tidspunkt er blevet udlejet mod vederlag.

De øvrige omtvistede fakturaer indeholder ikke en nærmere specifikation af, hvilke arbejder der er udført. Fakturaerne opfylder således ikke betingelsen i momslovens § 39, stk. 3, om, at fakturaen skal opdeles af leverandøren. Overslaget fra H2 ApS kan ikke føre til andet resultat.

Herefter, og da opgørelsen af ejendomsavancen efter ejendomsavanceloven er uden betydning ved opgørelsen af fradragsret i medfør af momslovens § 39, tager retten Skatteministeriets påstand om frifindelse til følge.

Med sagens omkostninger, der er fastsat under hensyn til sagens økonomiske betydning, forholdes som nedenfor bestemt.

T h i   k e n d e s   f o r   r e t

Skatteministeriet frifindes.