►Afsnittet er omskrevet og flyttet til Den juridiske vejledning. Se afsnit C.D.2.4.1 om generelle og særlige regler og afsnit C.D.11.1.3 om hvad der er omfattet af armslængdeprincippet i LL § 2.◄

x

Selskaberne er, uanset ejerforholdene, selvstændige juridiske og skattemæssige enheder, hvis skattepligtige indkomst må opgøres efter de almindelige regler.

Dette gælder også for de transaktioner, der finder sted mellem koncernselskaberne indbyrdes, hvad enten det drejer sig om løbende samhandel, om enkeltstående overdragelser eller andre økonomiske dispositioner, der i skattemæssig henseende må ske efter normale forretningsmæssige principper, såvel hvad angår priser som øvrige vilkår.

Også hvor selskaberne er sambeskattede, jf. afsnit S.D.4, skal de enkelte selskaber opgøre deres skattepligtige indkomst hver for sig og efter de almindelige regler med de undtagelser, der gælder for sambeskattede selskaber.

Bedømmelsen af disse forhold må normalt ske ud fra tilsvarende betragtninger, som kan anlægges på forholdet mellem hovedaktionærer og de af dem beherskede selskaber, jf. om maskeret udbytte Juridisk Vejledning, afsnit C.B.3.3. Fra praksis om indkomstopgørelsen i koncernforhold kan nævnes:

LSRM. 1962, 96 LSR. Et dansk selskab havde stiftet et datterselskab i Tyskland til varetagelse af moderselskabets eksport. I forbindelse med stiftelsen ydede moderselskabet datterselskabet et langfristet lån. Da datterselskabet et år havde underskud, ydede moderselskabet datterselskabet en provision, som blev fratrukket som driftsudgift. Fradrag blev nægtet med begrundelse, at den pågældende provision ikke var modregnet i det tyske selskabs gæld til moderselskabet, at posteringen var foretaget på et vilkårligt tidspunkt for at fjerne datterselskabets underbalance, at det fradragne beløb langt oversteg moderselskabets salg i Tyskland i den pågældende periode, samt at der ikke var ydet provision i de følgende år. 

TfS 1997, 746 LR. Et dansk holdingselskab A havde et svensk datterselskab B, der igen havde et svensk datterselskab C. De svenske selskaber B og C var ikke sambeskattet med A. A, B og C ønskede at anvende svenske skatteregler, hvorefter der kunne overføres beløb mellem koncernselskaber med den virkning, at beløbet var skattepligtigt for det selskab, der modtog bidraget, henholdsvis fradragsberettiget for det bidragsydende selskab. Ligningsrådet fandt, at overførsel af koncernbidrag mellem de svenske selskaber ikke var skattepligtigt for det danske selskab A. Der blev henset til, at overførslen af koncernbidrag, således som sagen var oplyst, var i fuld overensstemmelse med de svenske skatteregler. Der fandtes ikke at foreligge forhold, der indicerede, at andre hensyn - end anvendelse af de svenske skatteregler - lå til grund for ydelsen af koncernbidragene. Der blev ikke ved den bindende forhåndsbesked taget stilling til, om resultatet ville være det samme, hvis koncernbidragene blev overført mellem to søsterselskaber. 

TfS 1996, 282 ØLD. Et moderselskabs tilskud på henholdsvis 800.000 kr. og 1.135.000 kr. til to datterselskaber i Sverige og Norge til dækning af datterselskabernes rabat/markedsføringsudgifter var ikke fradragsberettiget for moderselskabet som driftsudgifter, men måtte anses som kapitaltilførsel til datterselskaberne. Der blev herved lagt vægt på tidspunkterne for overførslerne af tilskuddene, og der blev endvidere lagt vægt på, at 400.000 kr. og tilskuddet til det svenske datterselskab senere blev tilbageført, og at det ikke var godtgjort, at de omhandlede tilskud modsvarede en særlig indsats fra datterselskabernes side til fremme af markedsføringen af moderselskabets produkter, samt at der intet var oplyst om omfanget og karakteren af hævdede markedsføringsinitiativer.

Se endvidere TfS 1999,950 HRD, hvor dele af provision til sambeskattet indkøbsselskab i et koncernforhold, blev tilsidesat som ikke-fradragsberettigede tilskud.

Afgørelsen i SKM2005.99.ØLRdrejede sig bl.a. om, hvorvidt det sagsøgende selskab var berettiget til korresponderende fradrag svarende til værdien af det vederlagsfri arbejde, således at den foretagne tilskudsbeskatning blev elimineret.Landsretten fandt, at statsskattelovens § 6, litra a, i denne sammenhæng måtte fortolkes således, at det sagsøgende selskab ved opgørelsen af dennes skattepligtige indkomst var berettiget til et fradrag svarende til størrelsen af det skattepligtige tilskud.Det sagsøgende selskab fik derimod ikke medhold i en principal påstand om, at det sagsøgende selskab udover det korresponderende fradrag skulle være berettiget til yderligere et fradrag svarende til værdien af det vederlagsfri administrationsarbejde mod betaling af et beløb svarende til værdien af arbejdet til moderselskabet. 

Se også TfS 1993, 457 VLD, om et tilskud til et engelsk datterselskab. Tilskuddet blev anset for et naturligt led i det danske moderselskabs virksomhed. Advokatudgifter kunne ikke fradrages.

Se tillige TfS 1993, 196 LSR om en sparekasses fradrag for driftstilskud til et andelsselskab.

Er en hos moderselskabet tidligere ansat arbejdstager siden ansat hos et dansk eller udenlandsk datterselskab, der betaler arbejdstagerens løn, vil moderselskabets fortsatte eller påbegyndte indbetaling til arbejdstagerens pensionsordning efter omstændighederne blive anset som et ikke fradragsberettiget tilskud fra moderselskabet til datterselskabet, jf. Juridisk vejledning, afsnit C.B.3.5.2.2.

Landsskatteretten har endvidere i LSRM 1980, 211 LSR afgjort, at et beløb, som et dansk moderselskab havde ydet til et svensk datterselskab af en størrelsesorden svarende til det tab, datterselskabet havde lidt ved et bedrageri, begået af en ansat i datterselskabet, var et tilskud, som havde tjent til at styrke moderselskabets stilling i det svenske datterselskab, såvel med hensyn til at sikre dets tilgodehavende, som til at bevare indflydelsen på det svenske marked. Det var ikke et naturligt led i moderselskabets virksomhed at støtte datterselskabet, hvorfor ingen del af beløbet kunne fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst.

TfS 1990, 214 HRD. Et dansk moderselskab havde indgået en aftale med sit tyske datterselskab om betaling af afgift for udnyttelse af moderselskabets knowhow m.v. Efter et par år med økonomisk afmatning kunne datterselskabet ikke betale afgiften. Datterselskabet oppebar herefter et tilskud fra moderselskabet, som stort set svarede til afgiften. Afgiften var indkomstskattepligtig for moderselskabet, medens tilskuddet ansås for en ikke fradragsberettiget kapitaltilførsel.

I TfS 1986, 146 LSR blev samhandelsvilkårene mellem et dansk selskab og et udenlandsk søsterselskab anset for så påvirket af hovedaktionærens personlige interesse i at overføre indkomst til udlandet, at en del af det udenlandske selskabs indkomst blev tilbageført til det danske selskab i medfør af SL § 4.

I TfS 1989, 170 HRD skulle selskabet som skattepligtig indkomst medregne overskud fra et kommanditselskab, som selskabet ikke var deltager i, men som indgik i et interessefællesskab, der var behersket af selskabets hovedanpartshaver.

I Skd. 51.279 VLD har Vestre Landsret afsagt dom i en sag, hvor et dansk moderselskab havde fradraget et beløb som tilskud til et hollandsk datterselskab. Det danske selskab ejede 26 pct. af det hollandske selskab, og en væsentlig del af datterselskabets produkter blev fabrikeret af det danske selskab og faktureret efter samme principper som til andre kunder. Datterselskabet blev insolvent og illikvid som følge af enkelte tabsgivende ordrer og kalkulationsfejl begået af det danske selskab. Moderselskabet nedskrev sin fordring mod til gengæld vederlagsfrit at få overdraget datterselskabsaktierne, hvorved det blev hovedaktionær. Vestre Landsret tiltrådte, at moderselskabets disposition tjente til at styrke dets retslige og kapitalmæssige stilling, samt til at sikre dets nødlidende tilgodehavende hos det hollandske selskab. Ingen del af det omhandlede beløb kunne anses som en fradragsberettiget driftsudgift i medfør af SL § 6, stk. 1, litra a.  

I TfS 1997, 102 ØLD havde et aktieselskab ydet lån til sit svenske datterselskab. Selskaberne var sambeskattede. Lånet til datterselskabet var uforrentet og ydet til udligning af underskud, og lånet blev ydet som aktieägaretillskott til opfyldelse af svenske solvenskrav i henhold til svensk ret. Lånet skulle tilbagebetales, når rentabiliteten i selskabet gjorde dette muligt. Skatteankenævnet forhøjede moderselskabets indkomst med en fikseret rente af lånet, svarende til diskontoen plus 4 pct. med henvisning til, at der ikke var tale om en normal forretningsmæssig disposition. Et andet selskab havde ligeledes ydet sit svenske datterselskab, som det var sambeskattet med, en række rentefrie lån som "villkorat aktieägaretillskott", og det lokale skatteankenævn havde forhøjet moderselskabets skattepligtige indkomst med en rente svarende til diskontoen plus 4 pct.. I begge sager bemærkede Landsretten, at "villkorat aktieägaretillskott" efter svensk ret er en rentefri udlånsform med en særegen retlig status af ansvarlig indskudskapital til retablering af kapitalgrundlaget i et selskab med underbalance. Lånet var ydet datterselskaberne, for at disse kunne fortsætte deres virksomhed. Landsretten fandt på denne baggrund, ligesom Landsskatteretten, at der ikke var grundlag for at forhøje selskabernes skattepligtige indkomst med en fikseret rente. Dommen er kommenteret i TfS 1997, 452 DEP.

TfS 1993, 321 LSR refererer en landsskatteretssag om et selskab, der overdrog sin beholdning af kontrakter til et underskudsselskab. Overdragelsen blev vederlagt i takt med kontraktdebitorernes betalinger. Kontrakterne blev forrentet med 1,5 pct. pr. måned, mens selskabets tilgodehavende skulle forrentes med 7 pct. p.a. Overdragelsen blev ikke godkendt i skattemæssig henseende, og det overdragende selskab blev anset for rette indkomstmodtager.

TfS 1997, 184 LSR. Et holdingselskab overførte den af selskabet drevne virksomhed med spedition til to underskudsselskaber, som holdingselskabet forinden havde erhvervet med henblik herpå. Der var ingen aktivitet i disse selskaber. Det blev antaget, at holdingselskabet var rette indkomstmodtager til indkomsten fra speditionsvirksomheden, og at de af selskaberne oppebårne indtægter herfra tillige måtte anses som skattepligtig indkomst for disse som tilskud fra holdingselskabet.

TfS 1994, 686 LSR. Midler, der var tilført et selskab i en koncern fra to andre selskaber i koncernen, blev af Landsskatteretten ikke anset som skattepligtigt driftstilskud, men anerkendtes som lån. Der var ikke oprettet lånedokumenter, men mellemregningerne i årsregnskabet stod opført som gæld med tilbagebetalingsforpligtelse, og der var tilskrevet renter af gælden. TfS 2000, 105 HRD. Et dansk selskab havde i 1984 erhvervet et datterselskab i Sverige. Datterselskabet havde i de følgende år underskud og var derfor ude af stand til at betale moderselskabet for vareleverancer. Datterselskabets regnskabsmæssige resultat i årene 1984-1988 var negativt, hvorved også dets egenkapital blev negativ. Ifølge svensk selskabsret var moderselskabet herefter forpligtet til at yde "aktieägaretillskott", og der blev i perioden overført betydelige beløb i "villkorat aktieägaretillskott", som fremkom ved, at datterselskabets gæld for vareleverancer blev betragtet som egenkapital, hvorved det svenske datterselskab opfyldte lovgivningens krav til aktiekapitalen. Højesteret fandt ligesom Landsskatteretten, at tilgodehavendet, der var konverteret til "aktieägaretillskott", måtte anses som lån. Der var derfor tale om ikke-fradragsberettiget tab på lån og ikke på varedebitorer. Selvom posten "villkorat aktieägaretillskott" i datterselskabets regnskaber var opført i svenske kroner, var der ikke tale om tilgodehavender i fremmed valuta, og der var ikke fradrag efter den dagældende KGL § 6, stk. 1.

I TfS 2000, 861 havde et selskab erhvervet en grund fra et interesseforbundet byggeselskab for en væsentlig højere pris, end byggeselskabet samme år havde erhvervet grunden for. Selskabet havde forinden købet opnået forhåndstilsagn om støtte til opførelse af andelsboliger. Skattemyndighederne havde ansat købsprisen skønsmæssigt og anset merprisen for et ikke fradragsberettiget tilskud til det sælgende selskab. Landsretten fandt, at forhåndstilsagnet måtte antages at påvirke grundpriserne ved overdragelse mellem uafhængige parter. Landsretten fandt det derfor ikke godtgjort, at overdragelsen ikke var sket på sædvanlige markedsvilkår. Landsretten fandt således ikke, at merprisen udgjorde et ikke fradragsberettiget tilskud til det sælgende selskab. Se også TfS 2000, 862.

I TfS 1992, 302 ØLD blev et byggeselskab nægtet fradrag for tab på kaution for et datterselskab. Moderselskabet havde forpligtet sig til at yde konsulentbistand og kautionerede for datterselskabets byggelån. Til gengæld herfor modtog moderselskabet et fast månedligt vederlag. Da datterselskabet gik konkurs blev moderselskabets kautionsforpligtelse aktuel med deraf følgende tab for moderselskabet. Landsretten fandt ikke, at moderselskabet havde været i næring med kaution, og kautionstabet kunne derfor ikke anses for opstået i tilknytning til selskabets løbende indkomsterhvervelse. Landsretten fandt derimod, at tabet var en følge af moderselskabets interesse i at bevare sin kapital i datterselskabet og dermed ikke fradragsberettiget.

Se desuden TfS 1994, 207 HRD, hvorefter et dansk selskab blev nægtet fradrag for factoringprovision til et schweizisk selskab. Eneejeren af det danske selskab havde optionsret til aktierne i det schweiziske selskab, og landsretten fandt, at der bestod et interessefællesskab mellem selskaberne, og at factoringudgiften ikke var forretningsmæssigt begrundet.

Har forannævnte ydelser en rimelig forretningsmæssig begrundelse, kan der ikke foretages nogen skattemæssig korrektion.

Om en dansk filials adgang til fradrag for renteudgifter og valutakurstab i forbindelse med lån fra henholdsvis filialens amerikanske hovedkontor og det amerikanske moderselskab for hovedkontoret, se TfS 1993, 7 HRD. Se i øvrigt TfS 1996, 715 ØLD.

Ved lov nr. 343 af 18. april 2007 (skattefri omstrukturering af selskaber og justering af sambeskatningsreglerne) er beskatning af tilskud til  selskaber - ydet af et selskab, der er eller kunne være sambeskattet med modtageren - ophævet ved indsættelsen af § 31 D i SEL. Den nyindsatte bestemmelse har virkning for indkomstår, der påbegyndes den 1. januar 2007 og senere. 

Den indførte skattefritagelsesbestemmelse finder anvendelse på tilskud mellem sambeskattede selskaber og på tilskud til/fra udenlandske selskaber, der ville kunne indgå i en international sambeskatning. Der kan kun ydes skattefri tilskud, hvis tilskudsyderen direkte eller indirekte er moderselskab for tilskudsmodtageren, eller hvis tilskudsyderen  og tilskudsmodtageren har fælles direkte eller indirekte moderselskab (søsterselskaber). Der gælder dog nogle særlige betingelser, hvis der er tale om tilskud mellem søsterselskaber.

Udtrykket "tilskud" omfatter ikke de tilfælde, hvor der er tale om en armslængdeaflønning af det andet selskab. Et "markedsføringstilskud" vil eksempelvis ikke være omfattet af bestemmelsen, hvis "markedsføringstilskuddet" ville være aftalt mellem uafhængige parter. Tilsvarende finder bestemmelsen ikke anvendelse på "tilskud", der ydes som en (armslængde)betaling for en modydelse. Det er således kun de "rene" tilskud, der omfattes af skattefriheden.

For en uddybning af reglerne i SEL § 31 D henvises til S.D.4.1.4.      

x