Parter
H1 ApS
(advokat Lærke Hesselholt)
mod
Skatteministeriet
(Kammeradvokaten v/advokat Steffen Sværke)
Afsagt af landsdommerne
Niels Boesen, Taber Rasmussen og Annette Andersen (kst.)
H1 ApS (i det følgende betegnet selskabet) udlejede i indkomstårene 1988 - 2003 ejendommen ... til selskabets direktør og anpartshaver A til en årlig leje på 121.000 kr.
Landsskatteretten har den 21. februar 2005 stadfæstet ToldSkats forhøjelse af selskabets skattepligtige indkomst for indkomstårene 2000, 2001 og 2002 med henholdsvis 116.829 kr., 156.948 kr. og 157.385 kr., svarende til forskellen mellem den betalte leje og den leje, som efter skattemyndighedernes opfattelse var markedslejen, idet disse beløb samtidig blev anset som maskeret udbytte til selskabets anpartshaver.
For landsretten er det uomtvistet, at den skete fiksering af huslejen til et højere beløb end 121.000 kr. var berettiget. Sagen angår alene spørgsmålet, om forhøjelsen som sket skal anses som maskeret udbytte til hovedanpartshaveren, eller om selskabet er berettiget til i stedet at få forhøjelsen kvalificeret således, at det anerkendes, at selskabet for de pågældende indkomstår har haft en til forhøjelsen svarende - fradragsberettiget - udgift til løn til selskabets direktør og eneanpartshaver.
Påstande
Selskabet har nedlagt påstand om, at Skatteministeriet skal anerkende, at forhøjelsen af selskabets indkomst svarende til den fikserede huslejeindtægt ikke, eller subsidiært kun for et mindre beløb, er maskeret udbytte for selskabets anpartshaver, men udgør løn til selskabets direktør.
Skatteministeriet har nedlagt påstand om frifindelse, subsidiært at ansættelsen af selskabets skattepligtige indkomst for indkomstårene 2000 - 2002 hjemvises til fornyet behandling ved skattemyndighederne.
Landsskatterettens afgørelse
I Landsskatterettens kendelse anføres:
"...
Landsskatterettens afgørelse
ToldSkat har anset en fikseret husleje for hovedanpartshaverens benyttelse af selskabets ejendom for maskeret udbytte til hovedanpartshaveren.
Landsskatteretten stadfæster afgørelsen.
...
Sagens oplysninger
Selskabet, der har regnskabsår fra 1. juli til 30. juni, driver erhvervsmæssig virksomhed med udlejning af fast ejendom til beboelse og erhverv. Selskabet er ejet 100 pct. af det schweiziske selskab, HH SA. Hele kapitalen i det schweiziske selskab er ejet af A, der er ansat som direktør i selskabet. Det eneste aktiv i selskabet er ejendommen .... Beboelsesdelen bliver udlejet til selskabets hovedanpartshaver.
ToldSkats afgørelse
ToldSkat har forhøjet selskabets skattepligtige indkomst med 116.829 kr. i 2000, 156.948 kr. i 2001, og 157.385 kr. i 2002. Forhøjelsen skyldes fikseret husleje, der er anset for maskeret udbytte til selskabets hovedanpartshaver.
ToldSkat har ansat huslejen til 8 % af den gennemsnitlige ejendomsvurdering for de kalenderår, der vedrører indkomstårene 2000, 2001 og 2002. Hertil er lagt ejendommens omkostninger til varme og el. Endelig er den fikserede leje nedsat med 10 % som følge af erhvervsmæssig benyttelse af ejendommen.
Da selskabet ikke er registreret i ToldSkat for A-skat, og ikke udbetaler løn, er forskellen mellem den fikserede husleje og den selvangivne, anset som maskeret udlodning til selskabets hovedanpartshaver.
Klagerens påstand og argumenter
Selskabets repræsentant har fremsat påstand om, at den fikserede husleje i indkomstårene 2000, 2001 og 2002 skal anses som løn til selskabets hovedanpartshaver og ikke som maskeret udbytte.
Til støtte for påstanden har repræsentanten anført, at hovedanpartshaveren ikke har modtaget løn for sit arbejde for selskabet, men har benyttet dele af selskabets ejendom til privat beboelse mod en årlig husleje på 120.000 kr.
Det er oplyst, at hovedanpartshaveren ejer og driver i alt 6 selskaber, der alle er beskæftiget med udviklingsarbejder for industrien. Herudover ejer selskaberne en del patenter. Lokalerne i ... kunne ikke huse selskabernes aktiviteter, og de fleste aktiviteter blev derfor flyttet til fabrikslokaler.
Disse fabrikslokaler var dog ikke egnede til at have kunder på besøg, og hovedanpartshaveren valgte derfor at udvide ejendommen ... med laboratorier og mødelokaler. Byggeprocessen startede i 1999 og blev afsluttet i 2003. Tilbygningen samt nødvendig renovering af hovedejendommen beløb sig til ca. 3,7 mio. kr.
Ejendommen har dermed gennemgået en omfattende renovering og ombygning med det formål at gøre det muligt at udvide den erhvervsmæssige udlejning fra 10 % til 30 %. Hovedanpartshaveren, der er civilingeniør, har ledet ombygningen og fulgt processen meget tæt i alle faser. Selskabet har derved sparet udgifter til en byggesagkyndig, der kunne overvåge byggeriet.
Hovedanpartshaveren har eksempelvis selv tegnet skitseforslag til bygningen og har kommenteret den udarbejdede arkitekttegning på et teknisk kvalificeret grundlag. Ligeledes har hovedanpartshaveren foretaget forskellige tekniske beregninger til brug for byggeriet samt indhentet tilbud på entrepriser, indhentet byggetilladelse og udarbejdet en beskrivelse af projekt til brug for de forskellige entrepriser.
Der er over for Landskatteretten fremlagt dokumenter og korrespondance til dokumentation for hovedanpartshaverens deltagelse i byggeprocessen.
ToldSkat har forklaret, at selskabet ikke er registreret i ToldSkat for A-indkomst, og ikke udbetaler løn. Repræsentanten bemærker i den forbindelse, at løn i form af fri bolig til en direktør ikke er A-indkomst, men B-indkomst, hvorfor der ikke er pligt for selskabet til at være registreret for A-skat.
Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse
ToldSkat har fikseret en yderligere leje for hovedanpartshaverens brug af selskabets ejendom. Den yderligere leje er fikseret til 116.829 kr. i 2000, 156.948 kr. i 2001 og 157.385 kr. i 2002.
Henset til den begrænsede virksomhed i selskabet, hvis eneste aktivitet består i at eje ejendommen samt at udleje den til hovedanpartshaveren hovedsageligt som dennes privatbolig, er der ikke grundlag for at anse den fikserede husleje for yderligere løn.
Afgørelsen stadfæstes derfor.
..."
Sagens omstændigheder i øvrigt
I 1988 anerkendte kommunen, at den årlige markedsleje for ejendommen var 121.000 kr. Lejen blev ikke siden reguleret.
Der er ikke under sagen fremlagt nogen ansættelseskontrakt mellem selskabet og A.
Ifølge årsregnskaberne fra den 1. juli 1999 til 30. juni 2002 har selskabet ikke haft lønnet personale eller udgifter til ansatte i indkomstårene 2000, 2001 eller 2002.
I R 75 kontrol- og udsøgningsblanket for 2000 vedrørende A er selskabet ikke angivet som arbejdsgiver, men alene H2 A/S.
Forklaringer
A har forklaret, at selskabet er en del af HH koncernen, som beskæftiger sig med udvikling af elektroniske måleinstrumenter. Aktiviteten i selskabet består alene i at eje og udleje ejendommen .... Ejendommen benyttes til hans private beboelse samt til produktudvikling for HH koncernen.
Der foreligger ingen ansættelseskontrakt mellem ham og selskabet. Indtil indkomståret 2000, hvor udbygningen af ejendommen blev påbegyndt, bestod hans arbejde for selskabet i at rydde sne på ejendommen og indlevere selskabets regnskaber. Han har ikke modtaget løn for dette arbejde. Hans indtægter er kommet fra H2 A/S og fra patentlicenser.
... blev udbygget med henblik på at varetage repræsentative opgaver for HH koncernen. Han fik en arkitekt til at udarbejde skitser til projektet, hvorefter han selv forestod byggesagen. Han har således bl.a. indhentet byggetilladelse hos kommunen, udarbejdet beskrivelse af projektet til brug for indhentelse af tilbud på entreprisearbejdet og planlagt forløbet af de enkelte entrepriser, ligesom han selv forestod styringen af byggeriet i opførelsesfasen. Planlægningen af projektet var meget tidskrævende, og han har brugt megen tid på telefonsamtaler og korrespondance.
Han er enig i, at korrespondancen vedrørende byggesagen, herunder de fakturaer, som er fremlagt i sagen, er stilet til ham personligt eller til H2 A/S. Dette skyldes, at man i kommunen kender ham som hr. A, og at H2 A/S kunne opnå store rabatter på indkøb af materialer mv.
Parternes synspunkter
Selskabet har gjort gældende, at det er berettiget til som lønudgift til dets direktør og hovedanpartshaver at fradrage et beløb svarende til forskellen mellem den faktisk erlagte husleje og den husleje, som efter Landsskatterettens afgørelse svarer til markedslejen.
Det erkendes, at beløbet ikke fremgår som lønudgift af selskabets regnskaber eller som indkomst på As egen indkomstopgørelse for de pågældende indkomstår, men direktøren har udført et hertil svarende arbejde i forbindelse med ombygningen af ejendommen.
A er registreret som direktør for selskabet, hvilket understøtter, at der er et ansættelsesforhold. Det er uden betydning, at selskabet ikke i de foregående indkomstår har udbetalt løn til direktøren. Direktøren, som også har udført arbejde for selskabet i disse år, har valgt at konsolidere selskabet frem for at trække løn ud.
Ifølge gældende ret anses fri bolig som en del af direktørens løn. Selskabet kunne således have udlagt den af skattemyndighederne foretagne lejeforhøjelse som løn til selskabets direktør og hovedanpartshaver.
Selskabet må have samme adgang til at foretage ændring af sine skattemæssige forhold som skattemyndighederne har.
Skatteministeriet har gjort gældende, at sagsøgeren igennem en del år har stillet ejendommen til rådighed for sagsøgerens reelle ejer til en kontant betaling under markedslejen. Sagsøgeren har ikke selv betragtet dette som en lønudgift, og sagsøgerens reelle ejer har ikke udført en nævneværdig arbejdsindsats for det sagsøgende selskab. Sagsøgeren har i ingen af årene udbetalt løn til direktør A, og der er i øvrigt intet i sagen, der tyder på, at sagsøgeren har villet udbetale løn til direktøren.
Under disse omstændigheder skal den ubestridte overførsel til sagsøgerens reelle ejer ved den for lave husleje betragtes som maskeret udlodning, selvom sagsøgerens reelle ejer i enkelte år måtte have ydet en arbejdsindsats for sagsøgeren, som ville kunne berettige sagsøgeren til i et eller andet omfang at udbetale løn til den reelle ejer.
Landsrettens begrundelse og resultat
Der er ikke fremlagt nogen ansættelseskontrakt mellem A og selskabet.
Det fremgår endvidere af selskabets årsregnskaber fra den 1. juli 1999 til 30. juni 2002, at selskabet ikke havde lønnet personale eller udgifter til ansatte i indkomstårene 2000, 2001 eller 2002.
Den eneste arbejdsgiver, som har indberettet lønudbetaling til A, er H2 A/S, og A har heller ikke fremlagt oplysninger om, at han har modtaget nogen lønindtægt fra selskabet ved sin indkomstopgørelse for de pågældende indkomstår.
Selskabet har endvidere først i forbindelse med skattesagens opståen gjort gældende, at det beløb, der er beskattet som maskeret udbytte for indkomstårene 2000 - 2002 er løn til selskabets direktør.
På denne baggrund finder landsretten det ikke godtgjort, at A har modtaget løn eller udført arbejde som ansat hos selskabet i indkomstårene 2000 - 2002.
Skatteministeriets påstand om frifindelse tages derfor til følge.
Under henvisning til sagens udfald skal selskabet betale 12.000 kr. (inkl. moms) i sagsomkostninger til Skatteministeriet til hel eller delvis dækning af Skatteministeriets udgifter til advokatbistand.
T h i k e n d e s f o r r e t
Skatteministeriet frifindes.
Inden 14 dage skal H1 ApS betale 12.000 kr. i sagsomkostninger til Skatteministeriet.