Spørgsmål

1. Kan det bekræftes, at Spørger ikke skal beskattes af renteindtægter fra udlån til et 100 % ejet datterselskab, jf. selskabsskattelovens § 11, stk. 6, 1. pkt.?

Svar

1. Nej.

Beskrivelse af de faktiske forhold

D1 A/S har kontrolleret gæld til sit søsterselskab D2 A/S. Aktierne i begge selskaber ejes fuldt ud af Fond A (herefter Spørger).

Gælden til D2 A/S overstiger DKK 10.000.000. D1 A/S er pt. tyndt kapitaliseret, jf. selskabsskattelovens § 11. D1 A/S’s fradrag for renteudgifter skal derfor beskæres.

D2 A/S skal likvideres, hvorved Spørger overtager fordringen på D1 A/S.

Såvel fonde som aktieselskaber er juridiske personer. Spørger ejer hele aktiekapitalen i D1 A/S. Transaktioner mellem de to parter er derfor omfattet af ligningslovens § 2. Lån mellem parterne vil derfor også være omfattet reglerne om tynd kapitalisering i selskabsskattelovens § 11.

Det fremgår af selskabsskattelovens § 11, stk. 1, at dansk kreditor ikke skal medregne renteindtægterne vedrørende koncernintern gæld i den skattepligtig indkomst i det omfang, der ikke er fradragsret hos debitor.

Bestemmelsen er dog snævert formuleret, da den manglende skattepligt af renteindtægterne gælder skattepligtige omfattet af selskabsskatteloven § 1 eller § 2, stk. 1, litra a.

Spørger er skattepligtig efter fondsbeskatningsloven.

Vi anmoder om det bindende svar med henblik på at få klarhed over, hvorvidt Spørger, i lighed med selskaber omfattet af selskabsskattelovens § 1 og § 2 a, vil være skattefri af renteindtægter fra D1 A/S i tilfælde, hvor D1 A/S er omfattet af tynd kapitalisering.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Vi mener, at spørgsmålet skal besvares med "Ja".

Begrundelse:

Selskabsskattelovens § 11, stk. 6 har følgende ordlyd:

"Renter og kursgevinster medregnes ikke ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst for skattepligtige omfattet af § 1 eller § 2, stk. 1, litra a, hvis debitor ikke kan få fradrag for de tilsvarende beløb efter stk. 1. Dette gælder dog ikke for renter af lån fra tredjemand, som den kontrollerende ejerkreds eller hermed koncernforbundne selskaber direkte eller indirekte har stillet sikkerhed for".

Alene ud fra lovens ordlyd vil der således ikke være skattefrihed for renteindtægterne, når kreditor er en fond. Vi mener dog ikke, at det har været lovgivers hensigt, at der skal være en sådan asymmetri mellem begrænsning af skattefradrag for renteudgift for debitor og skattepligt af renteindtægt hos kreditor.

Reglerne om tynd kapitalisering blev indført i dansk skatteret i 1998 ved lov nr. 432 af 1998-06-26 om ændring af ligningsloven, selskabsskatteloven og skattekontrolloven.

Ved lovændringen blev § 11 i selskabsskatteloven affattet således:

"Hvis et selskab eller en forening

1) er omfattet af § 1, stk. 1, nr. 1-2 c, 3 a-5 b,

2) har gæld til udenlandske fysiske eller juridiske personer som nævnt i skattekontrollovens § 3 B, stk. 1 (kontrolleret gæld) og

3) selskabets eller foreningens fremmedkapital (gæld) set i forhold til selskabets egenkapital ved udløbet af indkomståret overstiger forholdet 4:1, kan renteudgifter og kurstab, der vedrører den overskydende del af den kontrollerede gæld, ikke fradrages. Kurstab kan dog fradrages i kursgevinst på samme lån i efterfølgende indkomstår. Lån fra tredjemand, som den kontrollerende ejerkreds eller hermed koncernforbundne selskaber direkte eller indirekte har stillet sikkerhed for, anses som kontrolleret gæld. Fradragsbeskæringen bortfalder i det omfang, selskabet eller foreningen godtgør, at lignende finansiering kan opnås mellem uafhængige parter.

Stk. 2. Som gæld anses gæld i henhold til fordringer omfattet af kursgevinstloven samt konvertible obligationer. Gælden opgøres som kursværdien ved indkomstårets udløb.

Stk. 3. Egenkapitalen opgøres ved indkomstårets udløb som værdien af aktiver opgjort til handelsværdi med fradrag af gæld efter stk. 2. Egenkapital indskudt af den udenlandske ejerkreds medregnes kun i det omfang, den forbliver i selskabet i mindst 2 år.

Stk. 4. Kontrolleres flere danske koncernforbundne selskaber, jf. kursgevinstlovens § 4, stk. 2, finder stk. 1-3 samlet anvendelse på aktiver og passiver i disse selskaber, og der bortses fra danske selskabers aktier i andre selskaber, der indgår i den samlede opgørelse, samt gæld og fordringer mellem disse".

Bestemmelserne om tynd kapitalisering var således oprindeligt kun gældende ved gæld til udenlandske långivere.

Som følge af EF-Domstolens dom af 2002-12-12, Lankhorst-Hohorst GmbH, sag C-324/00, hvor det blev afgjort, at de dagældende tyske regler om tynd kapitalisering var i strid med EF-traktatens art. 43 om etableringsfriheden, blev de danske regler ændret ved Lov 2004 221 af 31. marts 2004.

Lovændringen betød for det første, at § 11, stk. 1 nr. 2 blev ændret fra "har gæld til udenlandske fysiske eller juridiske personer som nævnt i skattekontrollovens § 3 B, stk. 1 (kontrolleret gæld) og" til "har gæld til juridiske personer som nævnt i ligningslovens § 2, stk. 1, (kontrolleret gæld) og". 

Betingelsen om en udenlandsk kreditor blev derved fjernet.

Udover nogle øvrige tekniske ændringer i § 11, stk. 3 og 4, blev der indsat et nyt stykke som stk. 6 med følgende ordlyd:

"Renter og kursgevinster medregnes ikke ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst for skattepligtige omfattet af § 1 eller § 2, stk. 1, litra a, hvis debitor ikke kan få fradrag for de tilsvarende beløb efter stk. 1. Dette gælder dog ikke for renter af lån fra tredjemand, som den kontrollerende ejerkreds eller hermed koncernforbundne selskaber direkte eller indirekte har stillet sikkerhed for".

Der er således tale om indsættelse af bestemmelser, som fortsat er gældende.

Lovændringen blev oprindeligt fremlagt ved L 119 af 17-12-2003. Ændringerne til bestemmelserne om tynd kapitalisering fremgik af lovens § 11. Indførelsen af § 11, stk. 6 er indsat under lovforslagets § 10, nr. 11. I bemærkninger til den fremsatte lovforslag er det angivet, at "Det foreslås, at kreditor ikke skal beskattes af renteindtægter mv., hvis debitor ikke har fradrag for det modsvarende udgifter, jf. selskabsskattelovens § 11, stk. 1. Der skal dog ikke være skattefrihed for renter af et lån, ydet af tredjemand, hvor lånet direkte eller indirekte er sikret af den kontrollerende ejerkreds eller hermed koncernforbundne selskaber".

Der er således ikke angivet noget specifikt formål med, hvorfor undtagelsen alene skulle omfatte kreditorer, der er omfattet af selskabsskattelovens § 1 eller § 2, stk. 1, litra a.

Det har ikke været muligt på Spørgers vegne at finde oplysninger i foreliggende retskilder eller lovforarbejder, der angiver en begrundelse for den snævre definition i loven af de skattesubjekter, der opretholder symmetrien mellem begrænsede fradragsret for renteudgifter og manglende beskatning af renteindtægter.

Den ordlyd for betegnelsen for omhandlede kreditorer, der er angivet i selskabsskattelovens § 11, stk. 6, synes ikke at være i overensstemmelse med lovgives formål med bestemmelsen. Såfremt der alene skal henholdes til ordlyden, er der således risiko for en uhensigtsmæssig forskelsbehandling ved udlån mellem juridiske personer, hvor kreditorselskabet ikke er enten omfattet af § 1 eller § 2, stk. 1, litra a. Dette på trods af, at lånet er omfattet af bestemmelserne i selskabsskattelovens § 11, stk. 1 for juridiske personer, der er angivet der.

På baggrund af ovenstående mener vi, at der skal foretages en formålsfortolkning af selskabsskattelovens § 11, stk. 6 således, at det kan godkendes, at der ikke skal ske beskatning af renteindtægt hos kreditor for udlån til et debitorselskab, når transaktionen i øvrigt er omfattet ligningslovens § 2.

På den baggrund, skal vi anmode om, at vores spørgsmål besvares med "Ja".

Skattestyrelsens indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at Spørger ikke skal beskattes af renteindtægter fra udlån til et 100 % ejet datterselskab, jf. selskabsskattelovens § 11, stk. 6, 1. pkt.

Begrundelse

Fonden A (Spørger) er en erhvervsdrivende fond, der ledes af forbrugerorganisationer i X Kommune.

Spørger er skattepligtig efter fondsbeskatningslovens § 1, stk. 1, nr. 1.

Spørger har to 100 % ejede datterselskaber (D1 A/S og D2 A/S). Datterselskaberne er omfattet af skattepligt efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1.

Det er oplyst, at D1 A/S har gæld til D2 A/S, der overstiger 10 mio. kr. og at der pt. sker beskæring af D1 A/S’s fradrag for renteudgifter til D2 A/S efter reglerne i selskabsskattelovens § 11, idet der er tale om kontrolleret gæld og D1 A/S er tyndt kapitaliseret.  

Det er videre oplyst, at D2 A/S skal likvideres, hvorved Spørger overtager fordringen på D1 A/S. Der vil således ske et kreditorskifte fra et selskab, der er skattepligtigt efter selskabsskatteloven, til en fond, der er skattepligtig efter fondsbeskatningsloven.

Efter reglerne i selskabsskattelovens § 11, kan der ske beskæring af et selskabs fradrag for renteudgifter, hvis selskabet har gæld til juridiske personer som nævnt i ligningslovens § 2, stk. 1 (kontrolleret gæld) og selskabets fremmedkapital (gæld) set i forhold til selskabets egenkapital ved udløbet af indkomståret overstiger forholdet 4:1. Fradragsbeskæring finder alene sted, hvis den kontrollerede gæld overstiger 10 mio. kr.

Selskabsskattelovens § 11 blev indført ved lov nr. 432 af 26/6 1998 med det formål at modvirke en vilkårlig flytning af skattetilsvar fra Danmark til udlandet ved, at danske datterselskaber af udenlandske selskaber finansieres med uforholdsmæssig stor gæld i forhold til egenkapitalen ("tynd kapitalisering").

Selskabet (debitor), der kan få beskåret fradrag for renteudgifter, skal være omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1-2 b, 2 d-2 j eller 3 a-5 b. Kreditor skal være en juridisk person som nævnt i ligningslovens § 2, stk. 1. Se selskabsskattelovens § 11, stk. 1.

Omfattet af ligningslovens § 2, stk. 1 er bl.a. skattepligtige, hvorover juridiske personer udøver en bestemmende indflydelse eller er koncernforbundet med en juridisk person.

Med juridiske personer i ligningslovens § 2 menes normalt aktie- og anpartsselskaber, foreninger og fonde. Se Den juridiske vejledning 2023-2, afsnit C.D.11.1.2.1.

Ved lov 221 af 31/3 2004 blev anvendelsesområdet for selskabsskattelovens § 11 udvidet, hvorefter reglerne ikke blot finder anvendelse i tilfælde, hvor långiver er udenlandsk, men også i tilfælde, hvor långiver er dansk.

Ved udvidelsen blev der samtidig indsat en bestemmelse i selskabsskattelovens § 11, stk. 6 der medfører, at hvis debitorselskabets fradragsret beskæres, vil et dansk kreditorselskab ikke blive beskattet af de modtagne renter. 

Bestemmelsen har følgende ordlyd:

Stk. 6. Renter og kursgevinster medregnes ikke ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst for skattepligtige omfattet af § 1 eller § 2, stk. 1, litra a, hvis debitor ikke kan få fradrag for de tilsvarende beløb efter stk. 1. Dette gælder dog ikke for renter af lån fra tredjemand, som den kontrollerende ejerkreds eller hermed koncernforbundne selskaber direkte eller indirekte har stillet sikkerhed for. (Skattestyrelsens fremhævning)

Selskabsskattelovens § 1 og § 2, stk. 1, litra a omfatter fuldt skattepligtige selskaber og faste driftssteder i Danmark.

Spørgsmålet er derimod om selskabsskattelovens § 11, stk. 6 stadig vil finde anvendelse efter kreditorskiftet til en fond omfattet af fondsbeskatningsloven uanset, at det efter ordlyden af bestemmelsen kun er skattepligtige omfattet af selskabsskattelovens § 1 eller § 2, stk. 1, litra a, der ikke skal medregne renteindtægten.

Spørger anfører, at betegnelsen for omhandlede kreditorer, der er angivet i selskabsskattelovens § 11, stk. 6, ikke synes at være i overensstemmelse med lovgives formål med bestemmelsen og at der som følge heraf ikke skal ske beskatning af renteindtægt hos kreditor for udlån til et debitorselskab, når transaktionen i øvrigt er omfattet ligningslovens § 2.

I lovforarbejderne til selskabsskattelovens § 11, stk. 6 (LF nr. 119 af 17/12 2003) fremgår bl.a. følgende:

"Det vil sige, at anvendelsesområdet udvides, så reglerne ikke blot finder anvendelse i tilfælde, hvor långiver er udenlandsk, men også i tilfælde, hvor långiver er dansk. Hermed indebærer reglerne om tynd kapitalisering ikke forskellig behandling af danske datterselskaber afhængig af, om deres moderselskab (långiver) er hjemmehørende i Danmark eller i udlandet. Herefter er der ikke nogen forskelsbehandling, der kan give anledning til EU-retlige problemer i forbindelse med beskæring af rentefradrag til koncernselskaber i andre EU-lande. Som konsekvens af at danske selskaber inddrages under fradragsbeskæringen, forslås som modstykke, at danske skattepligtige selskaber er skattefri af de renter, som låntager efter de nye regler ikke får fradrag for, på samme måde som Danmark ikke beskatter selskaber i andre EU-lande af sådanne renter.

På koncernniveau vil der derfor som udgangspunkt ikke være tale om nogen skærpet beskatning." (Skattestyrelsens fremhævning)

Det bemærkes, at der efter selskabsskattelovens § 11, stk. 7 gælder særlige regler, hvis debitorselskabet er udenlandsk. Herefter skal renter og kursgevinster ikke medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst for fuldt skattepligtige selskaber og faste driftssteder i Danmark (kreditor), hvis lånedebitor er hjemmehørende i et andet land, der er medlem af EU eller EØS, og ikke kunne have fået fradrag for de tilsvarende beløb, hvis debitor havde været skattepligtig i Danmark, og ikke - efter regler om tynd kapitalisering i det andet land - har fået fradrag for de tilsvarende beløb.

I selskabsskattelovens § 11, stk. 7 omfatter ordlyden - ligesom i stk. 6 - kun skattepligtige omfattet af selskabsskattelovens § 1 eller § 2, stk. 1, litra a.

I lovforarbejderne til selskabsskattelovens § 11, stk. 7 (LF nr. 237 af 2/5 2018) fremgår bl.a. følgende:

"Ved ændringen i 2004 blev der samtidig givet skattefritagelse til danske skattepligtige selskaber for renteindtægter, såfremt debitor som følge af de danske regler om tynd kapitalisering ikke har fået fradrag for renteudgifterne.

(…)

Efter den foreslåede bestemmelse skal renter og kursgevinster ikke medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst for skattepligtige omfattet af selskabsskattelovens § 1 eller § 2, stk. 1, litra a, hvis debitor som følge af § 11 ikke kunne have fået fradrag for de tilsvarende beløb, hvis debitor havde været skattepligtig til Danmark, og debitor efter regler om tynd kapitalisering i et land, der er medlem af EU eller EØS, ikke har fået fradrag for de tilsvarende beløb. Herved ligestilles danske selskaber og selskaber i et andet EU- eller EØS-land i forhold til muligheden for en skattefritagelse for en renteindtægt fra et datterselskab, hvis fradraget for renteudgiften er blevet nægtet efter regler om tynd kapitalisering i et andet land." (Skattestyrelsens fremhævning)

Det fremgår således direkte af ordlyden i selskabsskattelovens § 11, stk. 6 (og i stk. 7), at det kun er skattepligtige omfattet af selskabsskattelovens § 1 eller § 2, stk. 1, litra a, der fritages. I overensstemmelse hermed fremgår det af lovforarbejderne, at det er selskaber, der omfattes af skattefriheden.

Skattestyrelsen er på denne baggrund ikke enig i Spørgers opfattelse, hvorefter en formålsfortolkning af selskabsskattelovens § 11, stk. 6 skulle medføre, at kreditor er fritaget, når transaktionen i øvrigt er omfattet af ligningslovens § 2.

Der er dermed ikke grundlag for en udvidende fortolkning af bestemmelsen.

Skattestyrelsen bemærker i den forbindelse, at fonde omfattet af fondsbeskatningslovens § 1, stk. 1, nr. 1 som udgangspunkt beskattes efter de samme regler og med samme skatteprocent som gælder for aktie- og anpartsselskaber.

Fondsbeskatningsloven indeholder dog en række særlige regler for fonde og foreninger, der har til formål at sikre fondene mulighed for at leve op til deres vedtægtsmæssige formål, og som reelt betyder, at de fleste fonde ikke kommer til at betale skat.

Der er således særlige regler om f.eks. bundfradrag, fradrag for uddelinger til almenvelgørende eller på anden måde almennyttige formål og hensættelser til senere uddelinger samt konsolideringsfradrag. Se nærmere i Den juridiske vejledning 2023-2, afsnit C.D.9.3 om de grundlæggende principper for opgørelse af fondes skattepligtige indkomst.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Nej".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder Skattestyrelsens indstilling og begrundelse.

Lovgrundlag, forarbejder og praksis

Lovgrundlag

Selskabsskattelovens § 11

Stk. 1. Hvis et selskab eller en forening

1) er omfattet af § 1, stk. 1, nr. 1-2 b, 2 d-2 j, 3 a-5 b,

2) har gæld til juridiske personer som nævnt i ligningslovens § 2, stk. 1, (kontrolleret gæld) og

3) selskabets eller foreningens fremmedkapital (gæld) set i forhold til selskabets

egenkapital ved udløbet af indkomståret overstiger forholdet 4:1,

kan renteudgifter og kurstab, der vedrører den overskydende del af den kontrollerede gæld, ikke fradrages. Gæld til fysiske personer, der er selskabsdeltagere i selskaber og foreninger m.v. omfattet af ligningslovens § 2, stk. 1, 2. pkt. (transparente enheder), anses ikke for kontrolleret gæld. Kurstab kan dog fradrages i kursgevinst på samme lån i efterfølgende indkomstår. Lån fra tredjemand, som den kontrollerende ejerkreds eller hermed koncernforbundne selskaber direkte eller indirekte har stillet sikkerhed for, anses som kontrolleret gæld. Fradragsbeskæringen bortfalder i det omfang, selskabet eller foreningen godtgør, at lignende finansiering kan opnås mellem uafhængige parter. Fradragsbeskæring finder alene sted, hvis den kontrollerede gæld overstiger 10 mio. kr. Fradragsbeskæringen finder endvidere alene sted for den del af den kontrollerede gæld, som skulle omkvalificeres til egenkapital, for at forholdet mellem fremmedkapital (gæld) og egenkapital ved indkomstårets udløb udgør 4:1. Er der såvel koncernintern kontrolleret gæld som kontrolleret gæld til tredjemand, foretages fradragsbeskæringen først for den koncerninterne kontrollerede gæld og dernæst for den kontrollerede gæld til tredjemand. Fradragsbeskæringen foretages først for dansk kontrolleret gæld og dernæst for udenlandsk kontrolleret gæld. Der foretages ikke fradragsbeskæring for beløb, der kan beskattes her i landet efter § 2, stk. 1, litra d.

(…)

Stk. 6. Renter og kursgevinster medregnes ikke ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst for skattepligtige omfattet af § 1 eller § 2, stk. 1, litra a, hvis debitor ikke kan få fradrag for de tilsvarende beløb efter stk. 1. Dette gælder dog ikke for renter af lån fra tredjemand, som den kontrollerende ejerkreds eller hermed koncernforbundne selskaber direkte eller indirekte har stillet sikkerhed for.

Stk. 7. Renter og kursgevinster medregnes ikke ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst for skattepligtige omfattet af § 1 eller § 2, stk. 1, litra a, hvis debitor er hjemmehørende i et andet land, der er medlem af EU eller EØS, og debitor dels efter stk. 1 ikke kunne have fået fradrag for de tilsvarende beløb, hvis debitor havde været skattepligtig i Danmark, dels efter regler om tynd kapitalisering i det andet land ikke har fået fradrag for de tilsvarende beløb. Dette gælder dog ikke for renter af lån fra tredjemand, som den kontrollerende ejerkreds eller hermed koncernforbundne selskaber direkte eller indirekte har stillet sikkerhed for.

Ligningslovens § 2

Stk. 1. Skattepligtige,

1) hvorover fysiske eller juridiske personer udøver en bestemmende indflydelse,

2) der udøver en bestemmende indflydelse over juridiske personer,

3) der er koncernforbundet med en juridisk person,

4) der har et fast driftssted beliggende i udlandet,

5) der er en udenlandsk fysisk eller juridisk person med et fast driftssted i Danmark, eller

6) der er en udenlandsk fysisk eller juridisk person med kulbrintetilknyttet virksomhed omfattet af kulbrinteskattelovens § 21, stk. 1 eller 4,

skal ved opgørelsen af den skatte- eller udlodningspligtige indkomst anvende priser og vilkår for handelsmæssige eller økonomiske transaktioner med ovennævnte parter i nr. 1-6 (kontrollerede transaktioner) i overensstemmelse med, hvad der kunne være opnået, hvis transaktionerne var afsluttet mellem uafhængige parter.

Med juridiske personer i nr. 1 og stk. 3 sidestilles selskaber og foreninger m.v., der efter danske skatteregler ikke udgør et selvstændigt skattesubjekt, men hvis forhold er reguleret af selskabsretlige regler, en selskabsaftale eller en foreningsvedtægt.

(…)

Fondsbeskatningslovens § 1

Stk. 1. Skattepligt i henhold til denne lov omfatter:

1)     Fonde, der er omfattet af lov om fonde og visse foreninger eller af lov om erhvervsdrivende fonde, medmindre fonden er undtaget fra disse love.

(…)

Forarbejder

Lovforslag nr. 119 af 17/12 2003 - Pkt. 3.3.1 - Tynd kapitalisering

(…)

Lovforslagets indhold

Efter forslaget skal reglerne om tynd kapitalisering anvendes, hvis et selskab eller en forening har gæld til juridiske personer med kontrollerende indflydelse eller hermed koncernforbundne selskaber.

Det vil sige, at anvendelsesområdet udvides, så reglerne ikke blot finder anvendelse i tilfælde, hvor långiver er udenlandsk, men også i tilfælde, hvor långiver er dansk. Hermed indebærer reglerne om tynd kapitalisering ikke forskellig behandling af danske datterselskaber afhængig af, om deres moderselskab (långiver) er hjemmehørende i Danmark eller i udlandet. Herefter er der ikke nogen forskelsbehandling, der kan give anledning til EU-retlige problemer i forbindelse med beskæring af rentefradrag til koncernselskaber i andre EU-lande. Som konsekvens af at danske selskaber inddrages under fradragsbeskæringen, forslås som modstykke, at danske skattepligtige selskaber er skattefri af de renter, som låntager efter de nye regler ikke får fradrag for, på samme måde som Danmark ikke beskatter selskaber i andre EU-lande af sådanne renter.

På koncernniveau vil der derfor som udgangspunkt ikke være tale om nogen skærpet beskatning.

(…)

Lovforslag nr. 237 af 2/5 2018

2.7. EU-retlig tilpasning af reglerne om tynd kapitalisering

2.7.1. Gældende ret

(…)

De danske regler om tynd kapitalisering i selskabsskattelovens § 11 blev indført i 1998 og var oprindeligt kun gældende, såfremt kreditor ikke var skattepligtig til Danmark. I 2004 blev reglerne ændret, således at reglerne også finder anvendelse, når både debitor og kreditor er skattepligtige i Danmark. Reglerne finder anvendelse for lån mellem forbundne parter (kontrolleret gæld), herunder lån fra tredjemand, som den kontrollerende ejerkreds eller hermed koncernforbundne selskaber direkte eller indirekte har stillet sikkerhed for.

Ved ændringen i 2004 blev der samtidig givet skattefritagelse til danske skattepligtige selskaber for renteindtægter, såfremt debitor som følge af de danske regler om tynd kapitalisering ikke har fået fradrag for renteudgifterne. Dette gælder dog ikke for renter af lån fra tredjemand, som den kontrollerende ejerkreds eller hermed koncernforbundne selskaber direkte eller indirekte har stillet sikkerhed for.

(…)

7.3. EU-retlig tilpasning af reglerne om tynd kapitalisering

(…)

Efter den foreslåede bestemmelse skal renter og kursgevinster ikke medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst for skattepligtige omfattet af selskabsskattelovens § 1 eller § 2, stk. 1, litra a, hvis debitor som følge af § 11 ikke kunne have fået fradrag for de tilsvarende beløb, hvis debitor havde været skattepligtig til Danmark, og debitor efter regler om tynd kapitalisering i et land, der er medlem af EU eller EØS, ikke har fået fradrag for de tilsvarende beløb. Herved ligestilles danske selskaber og selskaber i et andet EU- eller EØS-land i forhold til muligheden for en skattefritagelse for en renteindtægt fra et datterselskab, hvis fradraget for renteudgiften er blevet nægtet efter regler om tynd kapitalisering i et andet land.

(…)

Praksis

Den juridiske vejledning 2023-2, afsnit C.D.9.3 - Grundlæggende principper for opgørelse af den skattepligtige indkomst

Indhold

Dette afsnit beskriver de generelle principper i fondsbeskatningsloven. Beskrivelsen omfatter grundprincipperne for beskatning af fonde, foreninger og de særlige regler, der gælder for arbejdsmarkedssammenslutninger.

(…)

Fonde m.v.

Fondsbeskatningsloven indebar en udvidelse af fondenes skattepligt, som med loven kom til at omfatte andre indtægter end blot overskud ved erhvervsmæssig virksomhed. Med loven blev erhvervsdrivende fonde og ikke-erhvervsdrivende fonde underlagt en generel indkomstbeskatning. Beskatningen af erhvervsdrivende og ikke-erhverdrivende fonde sker som udgangspunkt efter de samme regler og med samme skatteprocent (aktuelt 22 %) som gælder for aktie- og anpartsselskaber.

Fondsbeskatningsloven indeholder dog en række særlige regler for fonde og foreninger, der har til formål at sikre fondene mulighed for at leve op til deres vedtægtsmæssige formål, og som reelt betyder, at de fleste fonde ikke kommer til at betale skat.

Fondene er fuldt skattepligtige af indkomst ved erhvervsmæssig virksomhed. Derudover er fondene skattepligtige af anden indkomst i det omfang, den overstiger 25.000 kr. (bundfradrag). Se FBL § 3, stk. 2.

Fonde mv. kan fradrage beløb til almennyttige og almenvelgørende uddelinger og hensættelser i den skattepligtige indkomst. Se FBL § 4, stk. 1 og stk. 3.

Fondes adgang til at fradrage beløb til vedtægtsbestemte uddelinger efter den tidligere FBL § 4, stk. 2, er blevet ophævet ved lov nr. 473 af 17. maj 2017. Loven har virkning for uddelinger, hvor fonden bliver retligt forpligtet til at foretage uddelingen 5. oktober 2016 eller senere. Loven har også virkning i det tilfælde, hvor en uddeling til vedtægtsbestemte formål strækker sig over flere indkomstår, og raterne forfalder efter 5. oktober 2016, hvis fonden har valgt dette fradragstidspunkt for sådanne uddelinger.

Fonden vil dog kunne tage fradrag for uddelinger til fyldestgørelse af formål, der ikke er almenvelgørende eller på anden måde almennyttige, i det indkomstår, hvori 5. oktober 2016 indgår, i det omfang indkomstårets samlede uddelinger ikke overstiger de i indkomståret 2014 foretagne uddelinger til fyldestgørelse af formål, der ikke er almenvelgørende eller på anden måde almennyttige.

Desuden har fonde et konsolideringsfradrag, der udgør 4 pct. af de almennyttige uddelinger. Dette fradrag gives uden hensyn til en eventuel regnskabsmæssig konsolidering. Se FBL § 5, stk. 1. Konsolideringsfradraget har til formål at bevare fondskapitalens købekraft og dermed modvirke, at fondens mulighed for at varetage sit formål med tiden vil blive udhulet af prisudvikling og inflation.

Fonde, der uddeler hele deres overskud til almennyttige og almenvelgørende formål, betaler derfor som udgangspunkt ikke skat, men uddeler pengene i stedet for.

En fond kan have både almennyttige formål og ikke-almennyttigt formål samtidigt. I de tilfælde har fonden kun skattefradrag for de uddelinger, der går til almennyttige og almenvelgørende formål. Eksempelvis har fonde, der har som et af sine formål at uddele til stifterens familie, ikke fradrag for denne type uddelinger.

Fonde er desuden underlagt to særlige regler, der kaldes prioriteringsreglen og overførselsreglen.

Prioriteringsreglen betyder, at en fond først skal modregne sine fradragsberettigede uddelinger, hensættelser til fradragsberettigede uddelinger og konsolideringsfradrag i sine skattefrie datter- og koncernselskabsudbytter. Først derefter kan fonden modregne eventuelle resterende uddelinger, hensættelser til uddelinger og konsolideringsfradrag i sin skattepligtige indkomst. En fond, der både har skattefrie aktieudbytter og skattepligtige indtægter, og som uddeler hele sit overskud, vil således skulle betale skat af en del af sit overskud - idet fonden mister skattefradrag svarende til de skattefrie aktieudbytter.

Overførselsreglen har til formål at undgå merbeskatning som følge af, at en indtægt er oppebåret i et datterselskab ejet direkte af fonden, fremfor optjent direkte i fonden. Overførselsreglen indebærer, at datterselskabet får fradrag i sin skattepligtige indkomst for aktieudbytte, som udloddes til fonden. Fonden skal til gengæld indtægtsføre det modtagne aktieudbytte i sin skattepligtige indkomst. Overførselsreglen sikrer således at fonde, der udøver virksomhed via et datterselskab, skattemæssigt sidestilles med fonde, der udøver virksomhed i eget regi. Det er en betingelse for at kunne anvende overførselsreglen, at fonden i samme år uddeler eller hensætter et beløb til almennyttige eller almenvelgørende formål, som mindst svarer til det beløb, som er overført fra datterselskabet. Overførselsreglen gælder kun for datterselskaber, som fonden ejer direkte. Hvis fonden har indskudt et holdingselskab mellem sit datterselskab og fonden, kan overførselsreglen derfor ikke anvendes på datterselskabets indkomst.

Fonde er skattepligtige af kapitalgevinster efter de samme regler som kapitalselskaber. I forhold til porteføljeaktier har fonde dog i visse tilfælde mulighed for at vælge realisationsbeskatning fremfor lagerbeskatning ved opgørelsen af gevinst og tab på disse aktier. Det indebærer, at beskatning først finder sted, når aktierne afstås. Der gælder en række betingelser for at kunne anvende realisationsbeskatning, herunder at hele fondens indkomst som udgangspunkt uddeles.

Fonde er skattepligtige af gaver, der af fonden skal anvendes til uddeling, eller som enten anvendes til at stifte en familiefond eller udvide grundkapitalen i en familiefond. I andre tilfælde kan fonde modtage gaver skattefrit.

Arv, der tilfalder en fond, er boafgiftspligtigt. Skatteforvaltningen kan dog bevilge boafgiftsfritagelse for arv til fonde, der udelukkende har almennyttige eller almenvelgørende formål.

(…)

Den juridiske vejledning 2023-2, afsnit C.D.11.1.2.1 - Hvilke skattepligtige er omfattet

Indhold

Dette afsnit handler om hvem, der er omfattet af armslængdeprincippet i LL § 2.

(…)

Juridiske personer

Med juridiske personer i LL § 2 menes normalt aktie- og anpartsselskaber, foreninger og fonde.

(…)