1. Sammenfatning

Skatteministeriet præciserer i dette styresignal beskatningen af medlemmer, der deltager i aktiviteter i foreningsregi, herunder kunstforeninger, og beskatning af kunstværker, der er udloddet ved lodtrækning.

Der vil blive lagt særligt vægt på reglerne for beskatning af medarbejdere, der deltager i en personaleforening, som arbejdsgiveren yder tilskud til. Styresignalet omhandler personaleforeningerne generelt, herunder kunst- og idrætsforeninger.

I styresignalet

• præsenteres Skatteministeriets opfattelse af, hvornår der skal ske beskatning af medlemmer af foreninger, herunder baggrunden og de omfattede problemstillinger
• gennemgås det retlige grundlag, herunder hvornår goder anses for at komme fra arbejdsgiveren og reglerne om personalepleje
• gennemgås reglerne om beskatning af udloddede kunstværker
• beskrives reglerne om indberetning.

2. Skatteministeriets opfattelse

I praksis sker der ikke beskatning af medlemmer, der deltager i aktiviteter, som en forening afholder udgifterne til, hvis det sker som led i foreningens virke og i overensstemmelse med formålet efter vedtægterne, og foreningen ikke har til formål at skaffe medlemmerne økonomisk gevinst.

Hvis en kunstforening afholder en lodtrækning, er vinderen af et kunstværk skattepligtig heraf. Det gælder uanset, om foreningen har tilknytning til en arbejdsplads eller ej.

Medarbejdere, der deltager i aktiviteterne i en personaleforening, som arbejdsgiveren betaler til, skal ikke beskattes heraf som et personalegode efter ligningslovens § 16:

1.      Hvis arbejdsgiveren ikke har en direkte væsentlig indflydelse i foreningen. Det betyder nemlig at godet ikke anses for ydet af arbejdsgiveren, og personaleforeningen skal behandles som andre foreninger. Giver arbejdsgiveren et tilskud, der for alle de foreninger, der ydes tilskud til, sammenlagt årligt udgør maksimalt 1.500 kr. pr. medarbejder, og betaler medarbejderen selv et tilsvarende beløb, er godet ikke ydet af arbejdsgiveren, hvis denne ikke på anden måde har direkte væsentlig indflydelse. Se pkt. 4.2.1.

2.      Hvis godet er ydet af arbejdsgiveren, men det er undtaget fra beskatning, f.eks. fordi det kan anses for at være ydet som led i sædvanlig personalepleje eller er en del af et firmaarrangement. Se pkt. 4.2.2.

3. Baggrund og problemstilling

Skatteministeriet har modtaget en række henvendelser om den skattemæssige behandling af medarbejderes deltagelse i personaleforeninger på arbejdspladsen, som arbejdsgiveren yder et tilskud til, herunder kunstforeninger og motionsklubber.

For kunstforeningerne vedrører henvendelserne, ud over selve aktiviteterne på arbejdspladsen, også den skattemæssige behandling af det kunstværk, som medarbejderne kan vinde ved lodtrækning og få med hjem til eje.

I begge tilfælde spørges, om medarbejderne skal beskattes af modtagne goder som et personalegode.

Henvendelserne er en udløber af de indberetningsregler, som trådte i kraft 1. januar 2010, således at arbejdsgiveren skal indberette de fleste personalegoder til SKAT. For at arbejdsgiveren kan leve op til sin indberetningspligt, er det nødvendigt for arbejdsgiveren at vide, hvornår der er tale om et skattepligtigt personalegode, og hvornår der ikke er.

Selv om der med lov nr. 554 af 1. juni 2011 er indført nye regler bl.a. for beskatning af mindre personalegoder samt reglerne for indberetning, er det stadig relevant at få beskrevet, hvornår aktiviteter i en forening er skattepligtige.

4. Retligt grundlag

4.1. Skattereglerne for medlemmer af foreninger

Udgangspunktet i statsskattelovens § 4 er, at alle indtægter, også i form af naturalier, er skattepligtig indkomst. Principielt er enhver udlodning/uddeling fra en forening skattepligtig for modtageren. Det gælder uanset, om der er tale om uddeling af penge eller naturalier.Udlodninger fra foreninger, der har til formål at skaffe medlemmerne økonomisk gevinst, er skattepligtige efter ligningslovens § 16 A og statsskattelovens § 4 e. Det er en konkret vurdering af en sammenslutnings vedtægter og virke, om der er tale om en forening.

Følgende kriterier taler for, at der er tale om en forening:

• Sammenslutningens overordnede formål er af ideel karakter
• Sammenslutningen har vedtægter og styres af foreningsorganer, dvs. generalforsamling/repræsentantskab og en valgt bestyrelse
• Den enkelte deltager hæfter kun med sit indskud
• Der er mange deltagere, og optagelse af nye deltagere (medlemmer) sker efter objektive kriterier, eventuelt er medlemsadgangen helt fri.
• Deltagerkredsen skifter, og udmelding af foreningen har ingen betydning for foreningens beståen, og giver ikke medlemmet krav på nogen del af sammenslutningens formue

I praksis beskattes medlemmerne imidlertid ikke af aktiviteter, som en forening afholder udgifterne til, hvis de afholdes som led i foreningens virke og i overensstemmelse med formålet efter vedtægterne, og foreningens formål ikke er at skaffe medlemmerne en økonomisk gevinst. Det gælder eksempelvis for idrætsforeningers almindelige udgifter til startgebyr til en turnering, rimelige udgifter til fortæring, transport eller beklædning som led i et arrangement, udgifter til træner eller leje af bane eller lignende.

Det gælder i særlig grad, hvis de ydelser, medlemmerne modtager, ikke overstiger det betalte kontingent, men det gælder også, hvis foreningen har modtaget tilskud fra det offentlige eller har modtaget sponsorpenge fra tredjemand, så ydelsen i en vis udstrækning overstiger det betalte kontingent.

Uddeles der derimod kontanter eller særligt store ydelser, som f.eks. ligger fjernt fra foreningens formål og eventuelt kun til enkelte medlemmer, kan det forholde sig anderledes. Det gælder særligt, hvis ydelserne væsentligt overstiger det betalte kontingent, og der sker et egentligt træk på foreningsformuen.

4.2. Skattereglerne for medlemmer af personaleforeninger på en arbejdsplads

For at kunne afgøre hvordan aktiviteterne i en personaleforening skal beskattes, skal det først fastlægges, om de kan anses for at komme fra arbejdsgiveren, og derfor er omfattet af ligningslovens § 16, eller om de ikke kommer fra arbejdsgiveren og derfor skal behandles på lige fod med deltagelse i aktiviteter i andre foreninger.

4.2.1. Vurderingen af, om det er et gode fra arbejdsgiveren:

Der fremgår følgende af cirkulære nr. 72 af 17/4 1996 pkt. 12.4.1 om anvendelsen af ligningslovens § 16.:

"Bestemmelsen finder kun anvendelse på goder, der er ydet af en arbejdsgiver mv. Det er ikke en forudsætning, at arbejdsgiveren er ejer af godet eller har købt godet til den ansatte. Har arbejdsgiveren haft en bestemmende indflydelse på, hvem godet er ydet til, finder bestemmelsen anvendelse.

Bestemmelsen kan således finde anvendelse på f.eks. sommerboliger, der stilles til rådighed af en feriefond såfremt arbejdsgiveren har en direkte væsentlig indflydelse, herunder f.eks. gennem tilskud, der i væsentlig grad dækker udgifterne til sommerboligerne. Bestemmelsen finder derimod ikke anvendelse på goder, der ydes af f.eks. en faglig sammenslutning eller en funktionærforening på den pågældende arbejdsplads, hvis ikke arbejdsgiveren afholder en sådan del af foreningens udgifter, at goderne reelt må anses for at være ydet af arbejdsgiveren."

Hvis arbejdsgiveren ikke har en direkte væsentlig indflydelse på en personaleforening, anses godet herfra således ikke for at komme fra arbejdsgiveren.

4.2.1.1. Direkte væsentlig indflydelse

Der skal foretages en konkret vurdering af den enkelte ordning, for at kunne afgøre om arbejdsgiveren kan siges at have en direkte væsentlig indflydelse på foreningen. Som det fremgår af cirkulære nr. 72 af 17/4 1996, kan denne indflydelse ske gennem tilskud, der i væsentlig grad dækker udgifterne. Direkte væsentlig indflydelse kan også ske på andre måder.

Et eksempel herpå er SKM2002.536.LR, som vedrører beskatning af ferieboliger i en medarbejderstyret fond. Ligningsrådet lagde vægt på følgende ved afgørelsen af, om ferieboligerne var stillet til rådighed af arbejdsgiveren:

• Lejligheden finansieres ved et lån optaget hos pengeinstituttet (arbejdsgiveren)
• Halvdelen af grundkapitalen til etableringen af fonden stammer reelt fra pengeinstituttet (arbejdsgiveren)
• Den eksisterende forening skal bistå med det praktiske arbejde i forbindelse med stiftelsen af fonden samt afholde de udgifter, der er forbundet hermed
• Halvdelen af foreningens kapital nedstammer fra pengeinstituttet (arbejdsgiveren), som ligeledes yder løbende tilskud til foreningen
• Pengeinstituttets ledelse (arbejdsgiveren) vælger en person til fondens bestyrelse
• Kassekreditten optages hos pengeinstituttet (arbejdsgiveren) uden sikkerhedsstillelse
• Alt arbejde i forbindelse med fonden foregår i arbejdstiden og i lokaler vederlagsfrit stillet til rådighed af pengeinstituttet (arbejdsgiveren)

Ligningsrådet vurderede, at ferieboligerne var stillet til rådighed af arbejdsgiveren. Ligningsrådets afgørelse angiver, hvilke kriterier, der blandt andet kan indgå i vurderingen af, hvorvidt en arbejdsgiver har en væsentlig direkte indflydelse på en forening.

Væsentligt økonomisk bidrag: Hvis arbejdsgiveren yder et bidrag, der i væsentlig grad dækker udgifterne, anses denne for at have en direkte, væsentlig indflydelse. Et bidrag, der i væsentlig grad dækker udgifterne, kan efter Skatteministeriets opfattelse både være, hvis arbejdsgiveren betaler en væsentlig andel af udgifterne eller betaler et ikke uvæsentligt beløb per medarbejder, uanset om medarbejderen betaler et lignende beløb. Deltager en medarbejder i flere personaleforeninger på samme arbejdsplads, hvor beløbet til den enkelte personaleforening må anses for at være uvæsentligt, er det det samlede beløb, som arbejdsgiveren gennemsnitligt yder pr. medarbejder, der skal vurderes.

Ønsker arbejdsgiveren at betale til en bestemt aktivitet i personaleforeningen, skal arbejdsgiverens økonomiske bidrag og indflydelse vurderes i forhold til denne aktivitet. Hvis aktiviteten er ydet af arbejdsgiveren og derved kan anses for at være et personalegode, skal det beløb, som arbejdsgiveren har bidraget med, ikke medtages i den samlede vurdering af personaleforeningen, hvis personalegodet er undtaget fra beskatning, se nedenfor 4.2.3.

Dét, at arbejdsgiveren gennem et stort tilskud kan bestemme hvilke arrangementer, der skal afholdes, kan endvidere være et moment, der taler for, at han udøver direkte væsentlig indflydelse i personaleforeningen i øvrigt.

For afgørelsen af, hvornår et bidrag kan anses for at være ikke uvæsentligt kan henses til Skatterådets afgørelse i SKM2010.521.SR, der vedrørte en sundhedsordning. Sundhedsordningen blev anset for at være skattefri personalepleje, bl.a. fordi de 1.500 kr., den kostede pr. medarbejder, blev anset for at være et uvæsentligt beløb. Det er Skatteministeriets opfattelse, at denne beløbsgrænse også kan bruges i relation til personaleforeninger.

Består arbejdsgiverens bidrag alene i at betale et uvæsentligt beløb per medarbejder, og betaler medarbejderen et lignende beløb, er der ikke tale om, at arbejdsgiveren har en direkte væsentlig indflydelse på ordningen, hvis han ikke på anden måde har bestemmende indflydelse på ordningen.

I SKM2011.284.SR, SKM2011.285.SR og SKM2011.384.SR, der vedrører beskatning af kunstværker udloddet af kunstforeninger, bidrog arbejdsgiveren alene med et uvæsentligt beløb, der modsvarede medarbejderens eget bidrag. Arbejdsgiveren havde ikke en direkte væsentlig indflydelse på kunstforeningen, og kunstværkerne var ikke personalegoder, men medarbejderne skulle beskattes af værdien af kunstværket for dem efter statsskattelovens § 4.

Eksempler på, hvornår aktiviteter er omfattet af personalegodebeskatning:

Ikke omfattet af personalegodebeskatning	Omfattet af personalegodebeskatning
Din arbejdsgiver betaler 30 kr. om måneden per medarbejder til en personaleløbeklub, der løber en gang om ugen i den lokale park. Løbeklubben betaler startgebyr til forskellige motionsløb. Du betaler selv 30 kr. om måneden til klubben.	Din arbejdsgiver betaler 1.100 kr. om året pr. medarbejder for en løbetræner til medarbejderne i en personaleløbeklub, som løber i kvarteret omkring arbejdspladsen. Du betaler selv 360 kr. om året. - Din arbejdsgiver betaler en væsentlig andel af udgifterne.
Din arbejdsgiver betaler 400 kr. om året per medarbejder til en personalekunstordning. Medlemmerne betaler også hver 400 kr. om året. Foreningen indkøber kunstværker som udloddes til medlemmerne. - Arbejdsgiveren betaler hverken en væsentlig del af udgifterne eller et ikke uvæsentlig beløb per medarbejder. Du skal dog beskattes, hvis du vinder et kunstværk. Du skal selvangive værdien af kunstværket for dig fratrukket din egenbetaling i indkomståret.	Din arbejdsgiver betaler 4.000 kr. per medarbejder til en personalekunstforening, hvor der indkøbes billeder som udloddes til medlemmerne. Du betaler også 4.000 kr. om året. - Det er ikke et uvæsentligt tilskud. Du skal derfor beskattes af aktiviteterne i foreningen, og vinder du et kunstværk, skal du desuden beskattes af kunstværket som et personalegode.
Din arbejdsgiver betaler 100 kr. per medlem per år til henholdsvis skak-, svømme-, badmintonpersonaleklub samt personalekunstforening, som du alle er medlem af. Du betaler selv 100 kr. om året for at være medlem i hver af klubberne.	Din arbejdsgiver betaler sammenlagt 2.000 kr. om året i gennemsnit per medarbejder til henholdsvis skak-, svømme-, badmintonpersonaleklub samt personalekunstforening, som du alle er medlem af. Du betaler selv 500 kr. om året for at være medlem i hver af klubberne, dvs. i alt 2.000 kr. om året. - Det er ikke et uvæsentligt tilskud.

4.2.2 Hvis godet ikke kommer fra arbejdsgiveren

Medlemmerne skal, lige som tilsvarende medlemmerne i en forening udenfor arbejdsgiverens regi, ikke beskattes af de ydelser, der stilles til rådighed, hvis der er tale om en egentlig forening, og godet ikke kommer fra arbejdsgiveren.

4.2.3 Personalegode- hvis godet kommer fra arbejdsgiveren

Hvis arbejdsgiveren stiller godet til rådighed, er der som udgangspunkt tale om et skattepligtigt personalegode for de ansatte, der benytter sig af aktiviteterne. Den ansattes kontingent/betaling i året kan fratrækkes værdien af godet.  Godet skal dog ikke beskattes, hvis det falder under skattefritagelser for personalegoder. Disse fritagelser kan være:

Bagatelgrænsen for arbejdsrelaterede personalegoder

Ligningslovens § 16, stk. 3, 5. pkt., angiver, at goder, som arbejdsgiveren i overvejende grad har ydet af hensyn til den ansattes arbejde, ikke beskattes, hvis den samlede værdi af disse goder fra en eller flere arbejdsgivere ikke overstiger et grundbeløb på 5.500 kr. (i indkomståret 2011). Der skal være en direkte sammenhæng mellem godet og arbejdets udførelse. Aktiviteterne i en personaleforening på arbejdspladsen har alt andet lige ikke den nødvendige sammenhæng med arbejdets udførelse, hvorfor de ikke er omfattet af bagatelgrænsen.

Bagatelgrænsen for mindre personalegoder

Med lov nr. 554 af 1. juni 2011 er der blevet indført en ny skattefritagelse for mindre personalegoder i ligningslovens § 16, stk. 3, 3. pkt. Goderne beskattes kun, hvis den samlede værdi af disse goder fra en eller flere arbejdsgivere m.v. overstiger et grundbeløb på 1.000 kr. Hvis værdien af aktiviteterne i en personaleforening og andre personalegoder fra arbejdsgiveren mv. er under 1.000 kr., vil de derfor være skattefrie for medarbejderne.

Firmaarrangementer:

Et firmaarrangement er fritaget for beskatning, hvis det er af rimeligt omfang og varighed. Der skal foretages en konkret vurdering af arrangementet. En udflugt for firmaets medarbejdere kan således være skattefri for dem, hvis den efter en konkret vurdering kan anses for at være eksempelvis en firmaskovtur. Har arbejdsgiveren eksempelvis givet et stort bidrag til personaleforeningens juletræsfest, vil denne aktivitet anses for at komme fra arbejdsgiveren. Medarbejderne skal dog ikke beskattes, da juletræsfesten kan anses for at være et firmaarrangement, der ikke skal beskattes.

Personaleplejefritagelsen:

Ligningslovens § 16 omfatter efter praksis ikke goder uden væsentlig værdi, der ydes på arbejdspladsen som led i almindelig personalepleje, fx kaffe-, kantine-, kunst- eller lignende ordninger, jf. cirkulære nr. 72 af 17/4 1996 pkt. 12.4.1.

Giver arbejdsgiveren et bidrag uden væsentlig værdi til en personaleforenings aktiviteter på arbejdspladsen som led i almindelig personalepleje, vil det som udgangspunkt være omfattet af denne fritagelse, og medarbejderne skal ikke beskattes af aktiviteterne.

Der er ikke nogen fast målestok for, hvad der forstås ved "uden væsentlig økonomisk værdi". Det er et dynamisk begreb, som udvikler sig i takt med den økonomiske udvikling og opfattelsen i samfundet.

Skatterådet har i 2010 i en afgørelse om en sundhedsundersøgelse fundet, at 1.500 kr. betalt af arbejdsgiveren, var et gode omfattet af almindelig personalepleje på arbejdspladsen. Dermed har Skatterådet også vurderet, at 1.500 kr. er et uvæsentligt beløb. Se SKM2010.521.SR.

I SKM2010.469.SR fandt Skatterådet, at foredrag med en værdi på 15.000 kr., der afholdtes 2-4 gange det første år for maksimalt 30 medarbejdere, måtte anses for at være et gode uden væsentlig økonomisk værdi i forhold til sædvanlig personalepleje. Det fremgår også af afgørelsen, at hvis der var tale om et foredrag fx hver måned, ville der være tale om et gode med væsentlig økonomisk værdi.

Eksempler på, hvornår aktiviteter kan være omfattet af personaleplejefritagelsen:

Omfattet af personaleplejefritagelsen	Ikke omfattet af personaleplejefritagelsen
Du mødes i en personalemotionsklub et par gange om ugen og træner i et motionsrum på arbejdspladsen, som din arbejdsgiver stiller til rådighed for alle medarbejderne.	Din arbejdsgiver betaler 3.500 kr. om året for et fitnesskort til dig i en personaleidrætsklub. - Det er ikke et uvæsentligt beløb, og det foregår ikke på arbejdspladsen.
Din arbejdsgiver betaler 200 kr. om året for dig til en personalekunstordning, hvor der arrangeres foredrag og lignende på arbejdspladsen for alle.	Din arbejdsgiver betaler 2.000 kr. om året for dig til en personalekunstordning. Der indkøbes billeder som udloddes til medlemmerne.  - Det er ikke et uvæsentligt tilskud, og vinder du et kunstværk, er det til at tage med hjem og er ikke et gode på arbejdspladsen.
Din arbejdsgiver betaler 10 kr. om måneden for dig for, at en personaleforening kan arrangere filmfremvisninger for alle en gang om måneden på arbejdspladsen.	Din arbejdsgiver betaler 300 kr. om måneden per medarbejder for, at en personaleklub af kvindelige medarbejdere kan gå ud og spise. - Der er ikke tale om almindelig personalepleje, da det ikke er til rådighed for alle. Desuden er der ikke tale om et uvæsentligt beløb, og det foregår ikke på arbejdspladsen.
Din arbejdsgiver betaler 100 kr. for dig for, at personaleforeningen kan arrangere en vinsmagning på arbejdspladsen, som alle kan deltage i.	Din arbejdsgiver betaler 500 kr. om året for dig, til personalefodboldklub som spiller fodbold hver søndag på en lejet bane i den lokale fodboldklub. - Det foregår ikke på arbejdspladsen. Aktiviteten kan dog være skattefri for dig efter bagatelgrænsen for mindre personalegoder, hvis den sammenlagt med andre goder fra arbejdsgivere mv. ikke overstiger 1000 kr.

5. Særligt om udlodning af kunstværker

Efter statsskattelovens § 4, litra f, skal indtægter ved lotterispil samt andet spil og væddemål medregnes ved indkomstopgørelsen. Der er dog en række gevinster, som efter lotteriafgiftsloven mv. er undtaget fra almindelig indkomstskat. Alle andre gevinster er fuldt ud skattepligtige.

Forskellen fra andre foreningers aktiviteter, som medlemmerne i praksis ikke beskattes af, er, at man efter lodtrækning får en genstand med hjem og ikke et gode, der så at sige forbruges, som fx startgebyr til en turnering, transportudgifter eller lignende.

I Ligningsvejledningen afsnit A.B.7.5.2. omtales flere eksempler på gevinster, der skal beskattes, herunder:

Medlemmer af kunstforeningen »Den Frie Forårsudstilling«, der hvert år deltager i en lodtrækning om retten til at udtage et kunstværk af en nærmere angiven værdi, anses indkomstskattepligtig af det vundne kunstværks (skønsmæssigt ansatte) værdi. Afgørelsen har i mange år fremgået af Ligningsvejledningen afsnit A.B.7.5.2. Se LSR.I.1971 nr. 5-507 (R.R.SM 1974, p. 161).

Det er derfor Skatteministeriets opfattelse, at vinderen af et kunstværk ved lodtrækning i en kunstforening skal beskattes heraf. Det gælder uanset, om udlodningen af kunstværket foregår på en arbejdsplads eller ej.

5.1. Kunstværk, der udloddes af en kunstforening:

Som udgangspunkt er kunstværket skattepligtigt efter statsskattelovens § 4 f, og man skal beskattes af den subjektive værdi for modtageren. Modtageren kan fratrække eget bidrag i indkomståret fra den skattepligtige værdi.

I SKM2011.284.SR, SKM2011.285.SR og SKM2011.384.SR vurderede Skatterådet, at kunstværkerne ikke var stillet til rådighed af arbejdsgiveren, og at de pågældende derfor skulle beskattes efter statsskattelovens § 4 f, men kunne fratrække eget bidrag i indkomståret.

5.2. Kunstværk, der er ydet af arbejdsgiveren:

Hvis en medarbejder modtager et kunstværk fra arbejdsgiveren, skal dette beskattes som et personalegode efter ligningslovens § 16. Medarbejderen skal da beskattes af kunstværket til den værdi, som det må antages at koste den skattepligtige at erhverve godet i almindelig fri handel. Den værdi, der skal beskattes, er markedsværdien fratrukket eventuelt eget bidrag i indkomståret.

6. Indberetning

6.1. Personalegode:

Hvis godet/aktiviteten er ydet af arbejdsgiveren og er skattepligtigt, har arbejdsgiveren indberetningspligt. Se indberetningsbekendtgørelsen nr. 1198 af 9. december 2009 § 13, stk. 1, jf. stk. 4 modsætningsvis.

6.2. Ikke personalegode:

Er godet/aktiviteten ikke et personalegode, fx fordi arbejdsgiveren ikke har en direkte væsentlig indflydelse på en personaleforening, har arbejdsgiveren ingen indberetningspligt. 

Særligt om kunstordninger: Da kunstordninger på arbejdspladsen typisk ikke vil være en fond eller forening, der driver erhvervsmæssig virksomhed, der er skattepligtig efter fondsbeskatningsloven eller pensionsafkastbeskatningsloven, vil der heller ikke være indberetningspligt for foreningen. Se SKL § 7 B, stk. 1. Derimod vil modtageren af kunstværket skulle selvangive værdien af kunstværket for modtageren.