Klagen vedrører, at indbetaling på ophørspension ikke fuldt ud er godkendt fradragsberettiget.

Landsskatterettens afgørelse

Personlig indkomst

Skattecentret har ikke fuldt ud godkendt fradrag for indbetaling på ophørspension, idet den maksimale grænse for indbetaling er overskredet.

Forhøjelse med 61.800 kr.

Landsskatteretten stadfæster skattecentrets afgørelse.

Sagens oplysninger

Klageren har i forbindelse med ophør af virksomhed pr. 1. januar 2006 foretaget indbetaling på en pensionsordning med 2.363.800 kr. den 25. juni 2007 for indkomståret 2006.

Skattecentrets afgørelse

Skattecentret har nægtet klageren fradrag med 61.800 kr.

Skattecentret har anført, at idet regnskabet for et givet indkomstår i kraft af sagens natur først kan og bliver udarbejdet efter indkomstårets udløb, vil årets overskud hidrørende fra selvstændig og/eller delvis afståelse af virksomhed først blive beregnet i det efterfølgende indkomstår. Derfor er intentionen med bestemmelsen fra lovgivers side at give mulighed for at benytte reglementet maksimalt uden at skulle udarbejde afståelsesregnskaber i umiddelbar forlængelse af kontraktudarbejdelsen. Der er derfor ekstraordinært givet tilladelse til at afvente udarbejdelsen af regnskabet i det sædvanlige tidsrum.

Dette ændrer dog ikke på, at grænsen for den maksimale fradragsret for det pågældende indkomstår skal relateres til afståelsesåret, hvilket er 2006, jf. pensionsbeskatningslovens § 18, jf. § 15 A, stk. 6, og Ligningsvejledningen, afsnit A.C.1.1.6.6.

Det følger af pensionsbeskatningslovens § 18, stk. 1, 2. pkt., at det er en betingelse, at § 15 A-ordningen fradrages i det indkomstår, hvori indbetalingerne har fundet sted, hvilket er 2007 (der egentlig er en undtagelsesregel til hovedreglen, da fradragsretten for pensionsordninger normalt fradrages i det indkomstår, hvori præmien forfalder). Til dette 2. pkt. er der en undtagelse i 6. pkt., der tillader, at fradrag for § 15 A-ordningen indrømmes i virksomhedens afståelsesår, hvis indbetalingerne blot er foretaget inden den 1. juli året efter, hvilket i dette tilfælde er 2006.

Vedrørende det af repræsentanten fremlagte notat, har skattecentret bemærket, at der ikke deri er anført noget om, hvilket indkomstårs beløb, der maksimalt kan gives fradrag for, idet der blot er tale om en gengivelse af lovtekstens regelsæt.

Hovedreglen, når man udfylder sin selvangivelse, er da også, at man skal anvende de beløbsgrænser for det år selvangivelsen vedrører og ikke det efterfølgende års, jf. eksempelvis befordring og bidrag.

Klagerens påstand og argumenter

Klageren foretog den 25. juni 2007 en indbetaling på en ophørspension med et beløb på 2.363.800 kr. for indkomståret 2006.

Skattecentret har den 30. juni 2008 nægtet fradrag med 61.800 kr. af det nævnte indskud.

Det fremgår af afgørelsen, at grænsen for den maksimale fradragsret for indkomståret 2006 er 61.800 kr. mindre end det beløb, som klageren har indbetalt, hvorfor man nægter fradrag for dette beløb. Der henvises også til, at indbetalingen fradrages i det indkomstår, hvor den indbetales og præmien forfalder.

Af pensionsbeskatningslovens § 18, stk. 1, 5. pkt. fremgår:

"Indbetalinger til de i § 15 A nævnte ordninger kan uanset 2. pkt. fradrages ved indkomstopgørelsen for det eller de indkomstår, hvori virksomheden som nævnt i § 15 A, stk. 2, er afstået, hvis indbetalingerne foretages senest den 1. juli i det umiddelbart efterfølgende indkomstår".

Der er således hjemmel til at foretage indbetalingen for indkomståret 2006 i året 2007, hvis indbetalingen foretages senest den 1. juli 2007. Fradraget gives stadig i indkomståret 2006.

Det må anses for logisk, at når man kan foretage indbetalingen i indkomståret efter salgsåret, må det være den gældende maksimumsgrænse i 2007, man skal overholde, når man indbetaler på ophørspensionen. Der er som nævnt særskilt hjemmel hertil i pensionsbeskatningslovens § 18, stk. 1, 5. pkt.

Dansk Landbrugsrådgivning, Landscentret, modtog den 30. juni 2005 en meddelelse fra Skattecentret, hvor Landscentret forespurgte, om man kunne indskyde et beløb på 2.249.800 kr., som var maksimumbeløbet for indskud på ophørspensionsordninger i 2005, hvis man havde solgt en virksomhed med en fortjeneste i 2002 på 3.000.000 kr.

Skattecentret var af den opfattelse, at dette var muligt.

Skattecentrets udtalelse ligger i logisk forlængelse af en anden udtalelse i den samme meddelelse, hvor skattecentret henviser til pensionsbeskatningslovens § 15 A, stk. 7, hvorefter man har op til 10 år til at foretage yderligere indbetalinger på en ophørspension, hvis fortjenesten ved afståelse af virksomheden er større end det gældende maksimumbeløb for salgsåret. Her giver man altså adgang til at foretage yderligere indskud end maksimumbeløbet for salgsåret. Man får med andre ord reguleringerne med af det til enhver gældende maksimumbeløb, som man har i pensionsbeskatningslovens § 15 A, stk. 6, og som reguleres hvert år efter personskattelovens § 20.

Hvis klageren har en større fortjeneste ved salget af virksomheden end det i 2007 indbetalte beløb, kan hun således indbetale reguleringsbeløbet for 2008 og de kommende år, indtil fortjenesten samlet er indbetalt eller der er gået 10 år.

Repræsentanten har efterfølgende oplyst, at det fremgår af note 3, s. 218 til § 18 i "Pensionsbeskatningsloven med kommentarer", 1. udgave fra 2005 af Ole Andreasen m.fl., at:

"Bidrag og præmier til privat tegnede pensionsordninger med løbende udbetalinger, rate forsikringer og kapitalforsikringer (forsikrings- og pensionskasseordninger) omfattet af lovens kapitel I fradrages i det indkomstår, hvori de forfalder til betaling.

Ved tegning af en pensionsordning kan indskuddet eller den første præmie først anses for forfalden, når der foreligger en endelig bindende forsikringsaftale, dvs., når meddelelse om, at selskabet accepterer forsikringsbegæringen, er nået frem til forsikringstageren, jf. TfS 1992.208 (H) (Søren Bøgh)".

Repræsentanten har bemærket, at en ophørspension i pensionsbeskatningslovens § 15 A er omfattet af pensionsbeskatningslovens kapitel 1.

Det bemærkes videre, at det fremgår af ovennævnte bemærkninger, at indskud eller den første præmie først kan anses for forfalden, når der foreligger en endelig og bindende forsikringsaftale.

Hvis en selvstændig erhvervsdrivende eksempelvis har kalenderårsregnskab 1. januar - 31. december 2006 og i dette indkomstår opnår en fortjeneste ved helt eller delvist salg af en virksomhed, men først indgår en endelig og bindende forsikringsaftale (f.eks. en ophørspension) i indkomståret 2007, vil indskuddet først være forfaldent i 2007, og forsikringstager må på dette tidspunkt have ret til at anvende satsen i pensionsbeskatningslovens § 15 A, stk. 6, for 2007. Det forudsættes her, at forsikringstager og pensionsselskabet har aftalt, at den forfaldne præmie er maksimumssatsen for 2007 (2.363.800 kr.), og at denne forfalder senest den 1. juli 2007.

Dette er tilfældet i nærværende sag. Der vedlægges kopi af klagerens aftaleoverblik fra Danske Bank samt erklæringen i medfør af pensionsbeskatningslovens § 15 A, som er udfyldt af den lokale landboforening.

Havde forsikringstager indgået forsikringsaftalen i 2006 og indbetalt beløbet til ophørspensionen i 2006, ville det være satsen i pensionsbeskatningslovens § 15 A, stk. 6, for 2006, der ville være gældende, da satsen for 2007 endnu ikke er gældende og eventuelt ikke offentliggjort.

Supplerende kan det oplyses, at internt i SKAT blev der i marts 2003 undervist i pensionsbeskatningslovens § 15 A på et pensionsseminar. Af materialet fremgår følgende:

"Maksimumsgrænsen gælder for indskudsåret. Dvs., at hvis virksomheden er solgt i 2002,

men indskuddet sker i juni 2003 udgør det maksimalt tilladte kr. 2.133.100, som vel at mærke kan fratrækkes i 2002".

Maksimumssatsen var for 2002 på 2.060.400 kr. og for 2003 var satsen 2.133.100 kr. Ovennævnte støttes også af udtalelsen fra skattecentret, hvor man har samme opfattelse, som undervisningsmaterialet giver udtryk for.

Internt i SKAT er det altså opfattelsen, at hvis man foretager indskuddet på en ophørspension året efter, man har solgt virksomheden, kan man fratrække op til det maksimalt gældende beløb for året efter salgsåret og stadigvæk få fradraget i salgsåret.

Endelig bemærkes det, at Dansk Landbrugsrådgivning har indrettet rådgivningen af landmændene, der har oprettet en ophørspension, i tillid til at denne praksis har været korrekt.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Det fremgår bl.a. af pensionsbeskatningslovens § 18, stk. 1, 2. pkt. (lovbekendtgørelse nr. 1120 af 10. november 2006), at indbetalinger til de i §§ 11 A, 12, 13 og 15 A nævnte ordninger fradrages i det indkomstår, hvori indbetalingerne har fundet sted.

Endvidere fremgår af pensionsbeskatningslovens § 18, stk. 1, 6. pkt., at indbetalinger til de i § 15 A nævnte ordninger uanset 2. pkt. kan fradrages ved indkomstopgørelsen for det eller de indkomstår, hvori virksomheden som nævnt i § 15 A, stk. 2, er afstået, hvis indbetalingerne foretages senest den 1. juli i det umiddelbart efterfølgende indkomstår.

Af forarbejderne til lov nr. 1282 af 20. december 2000 (L 33), i medfør af hvilken lov pensionsbeskatningslovens § 15 A blev indført, fremgår, at fradragsretten skal henføres til det eller de indkomstår, hvori virksomheden er afstået, også hvis indbetalingen først foretages i det umiddelbart efterfølgende indkomstår - dog forudsat at indbetalingen sker senest den 1. juli i det efterfølgende indkomstår.

Landsskatteretten finder, at fristen for indskud på en ophørspension i medfør af pensionsbeskatningslovens § 18, stk. 1, 6. pkt., må anses for en begunstigende regel af praktisk karakter, der skal tilsikre, at den person, der har afstået sin virksomhed helt eller delvist, har mulighed for at afvente med at foretage indskud på ophørspension til det efterfølgende år, blot indskud sker inden den 1. juli i året efter afståelsesåret.

Landsskatteretten finder endvidere, at klageren, der har afstået sin virksomhed i indkomståret 2006, alene er berettiget til at foretage indskud på ophørspension i henhold til den beløbsgrænse, der gælder for indkomståret 2006. Retten har herved lagt vægt på, at beløbsgrænsen for indskud må anses for at skulle stemme overens med det år, hvor klageren har afstået sin virksomhed og ønsker fradrag for indskuddet, hvilket er indkomståret 2006, ligesom der hverken i lov eller forarbejder er hjemmel til at benytte det efterfølgende indkomstårs beløbsgrænse.

Den påklagede afgørelse stadfæstes derfor.