Spørgsmål

1.       Kan Skatterådet bekræfte, at gasmængden, der anvendes i spørgers kedelcentral, skal anses for at være afgiftspligtig biogas efter gasafgiftslovens § 1, stk. 1, 2. pkt.?
2.       Kan Skatterådet bekræfte, at spørger ved anvendelse af egen produceret afgiftspligtig biogas til produktion af afgiftspligtig biogas kan opnå afgiftsfritagelse for gasforbruget hertil, jf. gasafgiftslovens § 8, stk. 8?

Svar

1.       Ja, se dog begrundelse.
2.       Ja, se dog begrundelse.

Beskrivelse af de faktiske forhold

Spørger er i gang med opførelse af et biogasanlæg.

Det forventes, at den årlige produktion af biogas baseres på ca. xx tons gylle og fast gødning herfra samt restprodukter fra landbruget, herunder halm, frøgræshalm, kasserede produkter og energiafgrøder på ca. xx tons. Anlægget kan dertil håndtere biogene restprodukter fra industrien, forventelig under xx % af den samlede råvaremængde.

Den årlige produktion af biogas forventes at være ca. xx mio. m³ biogas, hvilket svarer til ca. xx mio. m³ metan. Denne produktion svarer ca. til den naturgasmængde, der skal til for at opvarme xx antal  parcelhuse.

Biogassen produceres i anlæggets rådnetanke, hvor bakterier omdanner en andel af kulstoffet i råvarerne til metan og CO₂. Rådnetankene er tilsluttet et gassystem, hvor metan og CO₂ opsamles som biogas.

Efter opsamling af biogassen ledes denne til et opgraderingsanlæg, hvor CO₂, svovl og sporstoffer renses væk. CO₂’en udledes til det fri. Svovl og sporstoffer tilbageføres til den afgassede gylle og anvendes herefter til gødningsformål. Den rensede biogas betegnes herefter bionaturgas og ledes til en BMR-station (biogas måler- og reguleringsstation), hvor biogaskvaliteten måles, hvorved der kan opgøres et grundlag for afregning af gassen mellem Spørger  og gasaftageren. Herefter ledes gassen over til en kompressor, hvor trykket hæves fra x bar til y bar, som er trykket i naturgasnettet.

Det bemærkes i den forbindelse, at bionaturgas og naturgas kemisk set er det samme produkt, der kan anvendes til samme formål. Den eneste forskel er, at bionaturgas stammer fra forgasning af biomasse.

Efter trykforøgelsen distribueres gassen herefter i naturgasnettet. BMR-stationen og kompressoren er ejet af tredjemand.

På biogasanlægget etableres 2 gasfakler til afbrænding af biogas til det fri, som kan anvendes ved nødsituationer eller ved driftsforstyrrelser.

Biogasanlæggets energibehov består primært i varme til drift af opgraderingsanlægget samt varmholdelse af rådnetankene og helt underordnet til opvarmning af bygningsmassen og brugsvand.

Opvarmning af rådnetankene sker af hensynet til bakterierne, så disse sikres optimale levebetingelserne, som sikrer optimal biogasproduktion. Varmen hertil vil i udgangspunktet være overskudsvarme fra opgraderingsanlægget.

Opgraderingsanlægget virker efter følgende principper:

Der sprayes aminvæske ind i toppen af en absorber kolonne, som risles ned gennem et pakkemateriale med stor overflade.

På pakkematerialet mødes den nedad strømmende aminvæske med den opad strømmende rå biogas.

Her vil CO₂ fra den rå biogas binde sig til aminvæsken, hvorimod metan passerer væsken uhindret, hvorefter metan udtages i toppen af absorberen, og den mættede aminvæske tages ud i bunden af absorberen.

Aminvæsken varmes herefter op til 100 grader celsius, så væsken fordamper. I denne fordampningsproces frasepareres den opsamlede CO₂ fra aminvæsken og ledes til det fri.

Aminvæsken kondenseres herefter og sprayes på ny ind i absorberen. Restvarmen fra kondensatoren og aminveksleren anvendes, som nævnt ovenfor, primært til varmholdelse af rådnetankene og helt sekundært til opvarmning af administration eller varmt brugsvand. Er der ikke et varmebehov i processen bortkøles overskudsvarmen i en frikøler.

Varmen til opgraderingsanlægget forventes at blive forsynet fra 2 stk. 2,5 MW gasfyrede kedler.

Det er endnu ikke endeligt afklaret på hvilket tidspunkt i biogasprocessen, der udtages gas til gaskedlerne. Dette afhænger dels af en række tekniske forhold, men tillige den afgiftsmæssige behandling heraf, som forsøges afklaret med nærværende anmodning om bindende svar.

Til nærværende spørgsmål tages udgangspunkt i denne skitse.

Spørger producerer biogas, som opgraderes, hvorefter energiindholdet opgøres til brug for afregning overfor gasselskabet, der aftager gasproduktionen. Den opgraderede biogas er under et tryk på ca. x bar ved måling af energiindholdet. Herefter ledes den opgraderede biogas henholdsvis til spørgers kedelcentral og til gasselskabets kompressorstationen. I kompressorstationen øges trykket fra ca. x bar til ca. y bar, hvorefter gassen ledes til gasnettet til afsætning uden for Spørgers matrikel.

Spørger anvender gasforbruget til opvarmning af opgraderingsanlægget og til varmholdelse af rådnetankene. Gassen, der anvendes i spørgers kedelcentral, måles med en særskilt gasmåler - se skitse.                                                                              

Spørger afregnes for den samlede producerede gasmængde, som måles via afregningsmåleren, og modtager en faktura på den gasmængde, der anvendes i spørgers kedelcentral, som måles via forbrugsmåleren.

 Spørgers opfattelse og begrundelse

Spørgsmål 1: Ja

Dette begrundes med, at den gasmængde, der bruges i kedelcentralen udelukkende består af opgraderet biogas, der ikke har været blandet med andre gastyper, hvorfor blandingsbestemmelsen ikke finder anvendelse.

Blandingsbestemmelsen fremgår af gasafgiftslovens § 1 a:

"Af en blanding af gasser, som er afgiftspligtige efter denne lov, eller en blanding af disse gasser og andre produkter betales der afgift af hele blandingen efter satsen for den gas, der har den højeste afgiftssats efter denne lov."

Blandingsbestemmelsen har til formål at sikre, at såfremt to gastyper blandes, hvor den ene gastype pålægges en lav eller ingen energiafgift, og den anden gastype pålægges en høj energiafgift, vil hele gasmængden skulle pålægges energiafgift ud fra den gastype med den højeste energiafgift.

Biogas og naturgas er afgiftsmæssigt pålagt forskellige niveauer af energiafgift, jf. gasafgiftslovens § 1, stk. 2.

Det fremgår af ordlyden af blandingsbestemmelsen i gasafgiftslovens § 1 a, at bestemmelsen udelukkende finder anvendelse, når der er opstået en blanding af gasser, hvor mindst den ene er afgiftspligtig efter gasafgiftsloven.

Dette er imidlertid ikke tilfældet i nærværende situation, hvor Spørger udelukkende anvender afgiftspligtig biogas, med lav sats, som spørger selv har produceret, og som ikke har været blandet med naturgas, med høj sats, fra gasnettet.

Det er med udgangspunkt i ovenstående Spørgers opfattelse, at nærværende spørgsmål skal besvares bekræftende.

Spørgsmål 2: Ja

Spørger producerer udelukkende gas baseret på biomasse. Den producerede gas anvendes dels til varmeproduktion og dels til salg til tredjemand. Derudover skal det bemærkes, at der i nødstilfælde vil ske afbrænding af gas i Spørgers fakkel, hvorved gassen hertil ikke anvendes til varmeproduktion eller leveres til tredjemand. Dette ændrer dog ikke på formålet med biogasproduktionen, da der ikke bevidst produceres biogas til anvendelse i fakkel.

Det forudsættes i det følgende, at spørger producerer afgiftspligtig gas på Spørgers produktionsanlæg, jf. gasafgiftslovens § 1, hvorfor Spørger skal registreres som fremstillingsvirksomhed jf. gasafgiftslovens § 3, stk. 1.

Spørger anvender den opgraderede gas fra opgraderingsanlægget til varmeproduktion i Spørgers kedler, hvorefter varmen anvendes til drift af opgraderingsanlægget og varmholdelse af rådnetankene.

Den opgraderede biogas leveres fra opgraderingsanlægget til afregningsmåleren og herefter til kedelcentralen via en gasledning.

Der er dermed tale om anvendelse af spørgers egenproducerede biogas.

Baggrunden for at Spørger ønsker at anvende den opgraderede biogas til varmefremstilling skyldes tekniske forhold omkring forsyningen til kedelcentralen.

Det Spørgers opfattelse, at Spørger skal opgøre den afgiftspligtige mængde i henhold til gasafgiftslovens § 6, hvor der kan ske fradrag i den afgiftspligtige mængde for forbrug af afgiftspligtige varer, jf. gasafgiftslovens § 7.

Efter gasafgiftslovens § 6 skal spørger ved opgørelse af den afgiftspligtige mængde opgøre den samlede produktion af afgiftspligtige varer, jf. gasafgiftslovens § 1 og eventuelt tilførte afgiftsfritagne varer jf. gasafgiftslovens § 4, jf. beskrivelse af lovforslag nr. 210 af 31. marts 2004, hvor det fremgår, at "Energiafgifter opkræves normalt på følgende måde:

1. Visse virksomheder (producenter eller transportører) kan eller skal registreres efter den pågældende energiafgiftslov hos ToldSkat. De registrerede virksomheder kan modtage, producere og oplagre afgiftspligtige varer, uden at afgiften forfalder.
2. Afgiften forfalder, når den afgiftspligtige energi udleveres fra den registrerede virksomhed til en forbruger eller ikke-registreret virksomhed.
3. Den registrerede virksomhed indbetaler afgiften til ToldSkat, men fakturerer afgiften videre til køberen af den afgiftspligtige energi. Forbrugeren eller den ikke-registrerede virksomhed betaler en pris, der inkluderer afgiften. Momsregistrerede virksomheder kan herefter få godtgjort energiafgift og kuldioxidafgift i et vist omfang hos ToldSkat" (spørgers fremhævning)

Der kan ske fradrag i den afgiftspligtige mængde opgjort efter gasafgiftslovens § 6, jf. gasafgiftslovens § 7.

Da nærværende spørgsmål vedrører fradraget i den afgiftspligtige mængde for egetforbrug af afgiftspligtige varer, vil nedenstående afspejle spørgers opfattelse af forbrug af afgiftspligtige varer til forbrug efter gasafgiftslovens § 8, jf. gasafgiftslovens § 7, stk. 1, nr. 3.

Det fremgår af gasafgiftslovens § 8, stk. 8, at: "Stk. 8. Et energiprodukt, der medgår direkte til produktion af et tilsvarende energiprodukt, er fritaget for afgift. Fritagelsen gælder kun for energiprodukter, som er produceret på virksomhedens område. Fritagelsen gælder dog ikke for energiprodukter, der anvendes som motorbrændstof."

Det er spørgers opfattelse, at den gasmængde, der anvendes til varmeproduktion i en gaskedel for herefter at blive anvendt til opgraderingsanlægget og til varmholdelse af rådnetankene, er omfattet af gasafgiftslovens § 8, stk. 8, 1. pkt. Det bemærkes hertil, at der ikke anvendes biogas til fremstilling af varme, der anvendes direkte til ikke godtgørelsesberettigede formål.

Varmeproduktionen, er således en procesteknisk forudsætning for såvel afsvovling og fjernelse af CO₂ i rågassen i opgraderingsanlægget som varmholdelse af rådnetankene. Fremstillingen af den færdige gas til gasnettet vil i modsat fald ikke kunne gennemføres.

Det bemærkes, at processen i et vist omfang er analog med driften af et raffinaderi, hvor der vel og mærke ikke er nogen tvivl om, at raffinaderiets energiforbrug er omfattet af § 8, stk. 8.

Under raffineringsprocessen på et raffinaderi anvendes en del af energimængden i råolien (som raffineres), således som brændsel til en procesteknisk nødvendig opvarmning af råolien. Opvarmningen af råolien er helt nødvendig for at kunne foretage en separeringen af råolien i de enkelte delkomponenter i råolien, som f.eks. diesel, benzin og jetfuel mv. Under denne fremstillingsproces sker der ligeledes afsvovling af færdigvarerne, inden det endelige produkt foreligger.

Som redegjort for, sker opvarmningen af rådnetankene for at kunne fremstille biogassen. Har tankene ikke den til processen fornødne temperatur, sker der en meget ringe biogasproduktion.

Ligeledes er den efterfølgende opgradering nødvendig for at transformere den rå biogas til gas, der kan leveres til gasnettet (markedet).

Ligesom på raffinaderiet, er der dermed ikke tvivl om, at det afgiftspligtige energiprodukt (gassen) medgår direkte til produktion af et tilsvarende energiprodukt (gassen), og at der er tale om energiprodukter, som produceres på virksomhedens område.

Betingelserne efter § 8, stk. 8, er således opfyldt, og gasmængden hertil skal fradrages i selskabets opgørelse af den afgiftspligtige gasmængde for afgiftsperioden.

Skattestyrelsens indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at den gasmængde, der anvendes i spørgers kedelcentral, skal anses for at være afgiftspligtig biogas efter gasafgiftslovens § 1, stk. 1, 2. pkt., dvs. afgiftspligtigt som gas fremstillet på basis af biomasse, og ikke som naturgas, selvom gassen er opgraderet.

Begrundelse

Spørger fremstiller gas i rådnetanke på basis af biomasse (biogas). Biogassen opgraderes, hvorefter energiindholdet opgøres til brug for afregningen overfor gasselskabet. Herefter ledes den opgraderede biogas henholdsvis til spørgers kedelcentral og til gasselskabets kompressorstation. Fra kompressorstationen ledes gassen ledes videre til det eksterne naturgasnet.

Det lægges således til grund, at biogassen på intet tidspunkt er i berøring med gas fra naturgasnettet, herunder at der sker ikke tilbageløb af gas fra naturgasnettet.

Gassen, der anvendes som brændsel i spørgers kedelcentral, udtages således fysisk fra den samlede fremstillede mængde biogas inden, at den resterende biogas blandes med naturgas.

Der skal betales afgift af biogas, når biogassen anvendes som brændsel til opvarmning, jf. gasafgiftslovens § 1, stk. 1, 2. pkt.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Ja, se dog begrundelse".

Spørgsmål 2

Det ønskes bekræftet, at spørger ved anvendelse af egen produceret afgiftspligtig biogas til produktion af afgiftspligtig biogas kan opnå afgiftsfritagelse for gasforbruget hertil, jf. gasafgiftslovens § 8, stk. 8.

Begrundelse

Spørger fremstiller gas i rådnetanke på basis af biomasse (biogas). Biogassen opgraderes, hvorefter energiindholdet opgøres på gasselskabets BMR-station (biogas måler- og reguleringsstation) til brug for afregningen overfor gasselskabet. Herefter ledes den opgraderede biogas henholdsvis til spørgers kedelcentral og til gasselskabets kompressorstation, hvorfra gassen ledes videre til det eksterne naturgasnet.

Gassen, der anvendes i spørgers kedelcentral, udtages således fysisk fra den samlede fremstillede mængde biogas inden, at den resterende biogas blandes med naturgas.

Det lægges således til grund, at biogassen på intet tidspunkt er i berøring med gas fra naturgasnettet, herunder at der ikke sker tilbageløb af gas fra naturgasnettet.

BMR-stationen og kompressoren er ejet af en uafhængig part.

Spørgers afregnes for salget af den samlede producerede biogasmængde, der måles via en afregningsmåler. Spørger modtager tilsvarende en faktura på den gasmængde, der anvendes i spørgers kedelcentral. Gasforbruget i kedelcentralen måles via en forbrugsmåler.

Spørger anvender umiddelbart varmen fra biogasforbruget i kedelcentralen til opvarmning af opgraderingsanlægget og til varmholdelse af rådnetankene. Der anvendes ikke biogas til fremstilling af varme, hvor varmen anvendes direkte til rumvarme mv. (ikke-godtgørelsesberettigede formål).

Efter gasafgiftslovens § 8, stk. 8, er et energiprodukt, der direkte medgår til produktion af et tilsvarende energiprodukt fritaget for afgift. Fritagelsen gælder kun for energiprodukter, der er produceret på virksomhedens område, og ikke for energiprodukter, der anvendes som motorbrændstof.

Det er Skattestyrelsens vurdering, at den anvendte biogas er spørgers egen producerede biogas til spørgers produktion af biogas, idet den anvendte biogas via rørføring føres tilbage til spørgers kedelanlæg.

Det fremgår af Den juridiske vejledning afsnit E.A.4.4.11.1.6, at egen produceret biogas til fremstilling af varme, hvor varmen anvendes til opvarmning af en rådnetank til fremstilling af biogas mv., anses for at være anvendt til fremstilling af et tilsvarende energiprodukt.

Eventuel gas anvendt til varme, hvor varmen anvendes til opvarmning af administrationsbygninger eller varmt brugsvand, er ikke omfattet af fritagelsen. Hvis overskudsvarme fra fremstillingen af biogas anvendes til rumvarme mv., skal der betales overskudsvarmeafgift, jf. gasafgiftslovens § 8, stk. 10.

Det er herefter Skattestyrelsens vurdering, at spørgers brug af biogas til fremstilling af biogas er omfattet af fritagelsen i gasafgiftslovens § 8, stk. 8.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 2 besvares med "Ja, se dog begrundelse".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder Skattestyrelsens indstilling og begrundelse.

Lovgrundlag, forarbejder og praksis

Spørgsmål 1

Lovgrundlag

Gasafgiftslovens § 1, stk. 1, 2 og 4:

Der betales afgift til statskassen af naturgas og bygas, der forbruges her i landet. Det samme gælder for gas, som er fremstillet på basis af biomasse, når gassen er bestemt til anvendelse, udbydes til salg eller anvendes som brændsel til opvarmning, eller når gassen anvendes til elektricitets- og varmefremstilling på stationære motorer i kraft-varme-værker.

Stk. 2. Afgiften udgør for naturgas og bygas med en nedre brændværdi på 39,6 megajoule (MJ) pr. normal m3 (Nm3) 215,8 øre pr. Nm3 (2015-niveau), der reguleres efter § 32 a i lov om energiafgift af mineralolieprodukter m.v. Afgiften udgør for gas omfattet af stk. 1, 2. pkt., med en nedre brændværdi på 39,6 MJ pr. Nm3 9,8 øre pr. Nm3.

Stk. 4. Ved en lavere eller højere brændværdi end den i stk. 2 og 3 nævnte foretages en forholdsmæssig regulering af afgiften.

Spørgsmål 2

Lovgrundlag

Gasafgiftslovens § 8, stk. 8 og stk. 10

Stk. 8. Et energiprodukt, der medgår direkte til produktion af et tilsvarende energiprodukt, er fritaget for afgift. Fritagelsen gælder kun for energiprodukter, som er produceret på virksomhedens område. Fritagelsen gælder dog ikke for energiprodukter, der anvendes som motorbrændstof

Stk. 10. For nyttiggjort overskudsvarme fra varme og varer, for hvilke stk. 8 finder anvendelse, betales afgift i overensstemmelse med reglerne for nedsættelse af tilbagebetaling af afgift efter § 10, stk. 9-12. Ved opgørelse af afgiften efter § 10, stk. 9, 1. pkt., anvendes dog satsen 54,5 kr. pr. GJ varme. Satsen reguleres efter § 32 a i lov om energiafgift af mineralolieprodukter m.v.

Praksis

Den juridiske vejledning 2020-1

"E.A.4.4.11.1.6 Afgiftsfritagelse og afgiftsgodtgørelse

(…)

Biogas mv., der anvendes til produktion af biogas mv.

Biogas mv., der medgår direkte til produktion af biogas mv., er fritaget for afgift. Fritagelsen gælder kun for biogas mv., som er produceret på virksomhedens område. Fritagelsen gælder ikke for energiprodukter, der anvendes som motorbrændstof. Biogas mv., som anvendes til varmefremstilling på en stationær motor er omfattet af fritagelsen.

Se GASAL § 8, stk. 8.

Det er en betingelse, at der ikke sker udtag af varme til rumvarme, salg mv., medmindre der er tale om overskudsvarme, samt at alle processer enten frembringer biogas mv. eller forbedrer kommende processer, som fremstiller biogas mv.

Fx omfatter fritagelsen ikke en situation, hvor fremstillingen af biogas sker hos virksomhed A, biogassen anvendes hos virksomhed B til varmefremstilling, og varmen efterfølgende anvendes i produktionen af biogas hos virksomhed A.

Fx anses egen biogas til fremstilling af varme, hvor varmen anvendes til opvarmning af en rådnetank til fremstilling af biogas mv., for at være anvendt til fremstilling af et tilsvarende energiprodukt, og er derfor fritaget for afgift efter GASAL § 8, stk. 8. Tilsvarende anses biogas mv. til hygiejnisering for at være fritaget, når hygiejniseringen efterfølgende fremmer fremstilling af biogas mv. i rådnetanken.

Brug af biogas mv. til formål, der ligger uden for selve produktionsprocessen, er ikke omfattet af fritagelsen. Fx biogas mv., der er anvendt til fremstilling af varmt vand til rengøring, er ikke omfattet af fritagelsen."