Parter

H1 Invest A/S
(advokat Henrik Horn Andersen)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten v/advokat Anders Vangsø Mortensen)

Afsagt af landsdommerne

Ina Steincke, Steen Mejer Hansen og Susanne Ravn (kst.)

Parternes påstande

Under denne sag, der er anlagt den 19. september 2003, har sagsøgeren, H1 Invest A/S (herefter H1), nedlagt påstand om at sagsøgte, Skatteministeriet, tilpligtes at anerkende, at H1s driftsmiddelsaldo på 6.148.820 kr. ikke skal fratrækkes i indkomståret 1998.

Sagsøgte har påstået frifindelse.

Sagens oplysninger

Sagens hovedspørgsmål er, om H1 skal fratrække sin positive driftsmiddelsaldo på 6.148.820 kr. i indkomståret 1998, eller om denne først skal fratrækkes senere.

Den 28. januar 2002 traf ToldSkat afgørelse vedrørende H1. Af afgørelsen fremgår blandt andet:

"...

Ændring af skatteansættelsen

I overensstemmelse med Skattestyrelseslovens § 12 A (lovbekendtgørelse nr. 531 af 25. juni 1999 med evt. senere ændringer) har ToldSkat ændret selskabets skatteansættelse for indkomståret 1998 således:

Selvangivet skattepligtig indkomst	-201.836 kr.
ændres til
indkomst 1/1 - 30/6 1998	- 201.836 kr.
indkomst 1/7 - 31/12 1998 (skønsmæssigt 1/2 andel af -47.406 kr.)	-23.703 kr.
tab ved salg af driftsmidler	-6.148.820 kr.
Ansat skattepligtig indkomst	-6.374.359 kr.

Indkomsten ansættes til selskabets samlede indkomst i kalenderåret uden fradrag for tab ved salg af ejendommen ...4.

Selskabets virksomhed er ophørt i 1995. De resterende driftmidler er afhændet i 1998 for 200.000 kr., hvor driftmiddelsaldoen primo udgjorde kr. 6.348.820. Tabet ved salget af de resterende driftmidler skal fratrækkes i 1998.

Driftsmiddelsaldoen ved udgangen af indkomståret 1998 ændres i medfør heraf fra kr. 6.348.820 til kr. 0.

Underskudsbegrænsning

Da gældseftergivelserne i 1998 overstiger underskuddet på kr. 6.374.359 i 1998 sammenlagt med underskuddene i de foregående 5 indkomstår, vil der ikke være underskud til fremførsel fra 1998 og tidligere indkomstår. Endvidere bortfalder eventuel negativ ejendomsavance til fremførsel til fradrag i fremtidige ejendomsavancer i medfør af gældseftergivelserne. Underskuddene og gældseftergivelserne er specificeret i sagsfremstillingen.

Regnskabsår

Tilladelse til omlægning af regnskabsår fra kalenderåret til regnskabsåret 1/7 - 30/6 tilbagekaldes, således at selskabet i 1998 og 1999 skal anvende kalenderåret.

Tilladelsen er givet ved brev af 29/7 1998 fra skatteforvaltningen.

Sambeskatning

Tilbagekaldelsen af tilladelsen til omlægning af regnskabsår medfører at sambeskatningen med H2 Aps fra og med indkomståret 1999 vil bortfalde, idet selskaberne ikke længere har sammenfaldende regnskabsår og således ikke længere opfylder betingelserne for sambeskatning.

...

Der henvises i øvrigt til vedlagte sagsfremstilling.

Selskabet vil herefter modtage ændret årsopgørelse i overensstemmelse med afgørelsen vedrørende indkomståret 1998.

..."

Af den medfølgende sagsfremstilling fremgår blandt andet:

"...

Talmæssig opgørelse af skattepligtig indkomst

Der foreligger ikke opgørelser over selskabets særskilte skattepligtige indkomst i kalenderåret 1998.

Regionen har opgjort indkomsten således

Selvangivet skattepligtig indkomst (perioden 1/1 - 30/6 1998)	-201.836 kr.
ændres til
Indkomst 1/1 - 30/6 1998	-201.836 kr.
Indkomst 1/7 - 31/12 1998 (skønsmæssigt 1/2 andel af -47.406 kr.)	- 23.703 kr.
Tab ved salg af driftsmidler	-6.148.820 kr.
Ansat skattepligtig indkomst	-6.374.359 kr.

Indkomsten ansættes til selskabets samlede indkomst i kalenderåret 1998 uden fradrag for tab på bygninger og installationer ved salg af ejendommen ...4.

Indkomsten for perioden 1/7-31/12 1998 er skønnet til 1/2 af den selvangivne skattepligtige indkomst i perioden 1/7 1998 - 30/6 1999 uden tab ved salg af bygninger og installationer (1/2 andel af -47.406).

Talmæssig opgørelse af underskud og gældseftergivelse

Underskud
Underskud indkomståret 1998	6.374.359 kr.
Underskud indkomståret 1997	406.600 kr.
Underskud indkomståret 1996	1.036.538 kr.
Underskud (indkomståret 1995) Skatteåret 1996/97	4.391.766 kr.
Underskud (indkomståret 1994) Skatteåret 1995/96	1.008.323 kr.
Underskud (indkomståret 1993) Skatteåret 1994/95	2.730.133 kr.
Underskud i alt	15.947.719 kr.
Gældseftergivelser
SR	3.400.000 kr.
SR	600.000 kr.
SR	172.822 kr.
G1 Konserves	8.000.000 kr.
G1 Konserves (1 mill. DM - afrundet beløb)	3.800.000 kr.
Nykredit (906.983 - 775.000)	131.983 kr.
G2 (1.295.407 - 129.540)	1.165.867 kr.
Gældseftergivelser i alt i 1998	17.270.672 kr.

...

Sagens faktiske forhold

Selskabet har ved brev af 30/6 1998 til den daværende ligningsmyndighed (til og med indkomståret 1997) skatteforvaltningen, anmodet om regnskabsomlægning fra kalenderåret til 1/7 - 30/6.

Skatteforvaltningen har givet tilladelsen ved brev af 29/7 1998, således at indkomsten i indkomståret 1998 består af indkomsten i perioden 1/1-30/6 1998, mens indkomsten i indkomståret 1999 består af indkomsten i perioden 1/7 1998 til 30/6 1999.

I selskabets begrundelse for anmodningen om regnskabsomlægning er det anført at forretningsgange i selskabet gør årsafslutningen 31/12 (må retteligt være 30/6) mere optimalt, samt at aktieejer har årsafslutning pr. 30/6. Det er 29/7 1998 telefonisk oplyst til kommunen at H2 Aps har købt aktierne i selskabet.

Selskabets aktier har været ejet af HX Holding A/S.

Efter overdragelsesaftalen er aktierne solgt til H2 Aps den 30/6 1998 af HX Holding A/S v/A.

Efter de foreliggende oplysninger er aktierne i HX Holding A/S ved aftale af 30/6 1998 solgt af SR. Salget synes at være sket til Revisionsfirmaet H3. Revisionsfirmaet H3 har imidlertid oplyst at det skal forstås således, at salget er sket til Revisionsfirmaet H3 som fuldmagtshaver, men at salget skal anses for sket til H2 Aps pr. samme dato, nemlig 30/6 1998.

Selskabet H1 Invest A/S har under det tidligere navn, Konservesfabrikken HX A/S, fremstillet og solgt konserves. Driften er indstillet, hvorefter selskabet har været under afvikling fra 1996. Selskabet har været under opløsning.

Selskabets aktier ejedes af HX Holding A/S. Det må herunder formodes, at aktierne fortsat ejedes af HX Holding A/S pr. 30/6 1998, hvor SR solgte sine aktier i HX Holding A/S samt sine fordringer mod HX Holding A/S og Konservesfabrikken HX A/S (senere H1 Invest A/S), angiveligt til H2 Aps.

Revisionsfirmaet H3 og tidligere Revisionsfirmaet R1 har været revisor for selskabet siden før 1994.

Ifølge materiale indkaldt ved skattekontrollen i 2000 fremgår det bl.a., at der i 1997 og begyndelsen af 1998 har været ført diverse forhandlinger om rekonstruktion af H1 Invest A/S (tidligere Konservesfabrikken HX A/S), som efter indstilling af driften havde en underbalance på over 10 mill. kr.

Det fremgår bl.a., at der forud for 30/6 1998 var sket afhændelse af alle selskabets erhvervsaktiver og opnået ordning med alle kreditorer i selskabet, herunder panthaverne i selskabets ejendom ...4, ligesom der var truffet aftale om salg af ejendommen.

Der har pr. 30/6 1998 ikke været aktiviteter i selskabet udover ejendommen, som efter de foreliggende oplysninger er solgt med overdragelsesdato 1/7 1998.

Aktiviteter, i form af ejerskab i I/S H4 og I/S H5, er efterfølgende indlagt i selskabet i 1999 efter foreliggende overdragelsesaftaler.

Personrelationer i ejerkredsen

Statsaut. Revisor A har tidligere været medindehaver af Revisionsfirmaet R1 og ejer nu personligt Revisionsfirmaet H3, som har været revisor i selskaberne siden før 1994.

As ægtefælle ejer anparterne i H2 APS.

H1 Invest A/S har 8/4 1999 erhvervet 34,21 % af I/S H4 fra A. H1 Invest A/S har 20/5 1999 erhvervet 25 % af I/S H5 fra H1 Finance. (H1 Finance har erhvervet andelen fra H1 Scandinavia i 1996). H2 Aps har købt H1 Scandinavia af As ægtefælle i 1998 for 1 kr.

..."

H1 indbragte afgørelsen for landsskatteretten, der den 20. juni 2003 stadfæstede afgørelsen med følgende kendelse:

"...

Klagen vedrører opgørelsen af indkomsten på følgende punkt:

Indkomståret 1998
Skattepligtig indkomst
Fradrag for tab på driftsmidler i forbindelse med virksomhedsophør ansat til	-6.148.820 kr.

Sagen har været forhandlet med selskabets revisorer.

H1 Invest A/S (herefter benævnt selskabet) har under navnet Konservesfabrikken HX A/S fremstillet og solgt konserves. Selskabet har været under afvikling siden 1996. Selskabets aktier har været ejet af HX Holding A/S, der den 30. juni 1998 har solgt sine aktier i selskabet til H2 ApS.

Det fremgår af skatteankenævnets sagsfremstilling, at selskabet havde afhændet alle erhvervsaktiver forud for HX Holding A/S's overdragelse af aktierne den 30. juni 1998. Selskabets revisorer har oplyst, at varelageret blev solgt før den 30. juni 1998, men at ejendom, driftsmidler og aktier ikke blev solgt efter den 30. juni 1998. Der har kun været ført forhandling om salg af selskabet med tilhørende ejendom og driftsmidler.

Den 1. juli 1998 har Konservesfabrikken HX A/S solgt erhvervsejendommen ...4 til G3 Industri ApS. Overdragelsen har bl.a. omfattet det på ejendommen værende driftsinventar og -materiel.

Divisionschef JK fra Navision Danmark A/S har den 18. december 2001 via mail bekræftet, at Konservesfabrikken HX A/S stadig er registreret med brugsret til edb-software fra Navision.

Forretningsføreren for Konservesfabrikken HX A/S TT har oplyst, at selskabet ikke har haft driftsmidler siden medio 1999, hvorefter driftsmidlerne enten er blevet smidt væk eller er udlånt uden betaling til G1 i Tyskland, der senere er blevet overtaget af konservesfabrikken G4 i Tyskland.

Regionen har ændret selskabets driftsmiddelsaldo ved udgangen af indkomståret 1998 fra 6.348.820 kr. til 0 kr.

Regionen har som begrundelse herfor anført, at driften blev indstillet i 1995, og at selskabet i 1998 havde afhændet de resterende driftsmidler, herunder erhvervsejendommen med tilhørende driftsinventar og materiel. Selskabet har ikke sandsynliggjort, at der herefter har været driftsmidler i selskabet af økonomisk værdi. Selskabet har ikke dokumenteret, at edb-softwaresystemet er identisk med det edbsystem, selskabet oprindelig har anskaffet. Endvidere udgør eksistensen af edb-software ikke nogen reel forretningsmæssig værdi for selskabet, da edb-softwaren alene er søgt formelt opretholdt med det formål at opretholde den skattemæssige driftsmiddelsaldo, der muliggør fremtidige fradrag i skattepligtig indkomst.

Selskabets repræsentanter har anført, at tab ved salg af driftsmidler ikke kan konstateres i indkomståret 1998, da sidste driftsmiddel ikke er afhændet. Indkomsten for 1998 skal derfor ikke ændres.

Edb-programmet Navigator tilhørte stadig selskabet i 1998, hvilket fremgår af mail afsendt fra Navision Danmark A/S den 18. december 2001. Edb-programmet er stadig anvendeligt. Det indeholder alt, hvad en almindelig virksomhed har brug for til de daglige rutiner. Edb-programmet har en værdi på ca. 20.000 kr.

Skattevæsenet har ikke hjemmel til at henføre tabet til det år, hvor hovedparten af driftsmidlerne er solgt. Tab kan først fradrages, når sidste driftsmiddel er afhændet. Dette fremgår af ligningsvejledningen for år 2000 afsnit E.C.2.4.9.3., afskrivningslovens § 9, stk. 3, samt Vestre Landsrets dom af 20. november 1998 offentliggjort i Tidsskrift for Skatter og Afgifter 1999,45.

Varelageret blev solgt før den 30. juni 1998. Ejendom, driftsmidler og aktier blev ikke solgt før den 30. juni 1998. Der har kun været ført forhandling om salg af selskabet med tilhørende ejendom og driftsmidler.

Landsskatteretten skal udtale

Tab ved salg af driftsmidler kan først fradrages i den skattepligtige indkomst for det indkomstår, hvori det sidste driftsmiddel er solgt. Selskabet har ikke sandsynliggjort, at der ikke har fulgt driftsmidler med ved overdragelsen af erhvervsejendommen, samt at den software selskabet stadig havde brugsret til er identisk med den oprindelig anskaffede software. Det er derfor med rette, at der er foretaget fradrag for tab ved salg af driftsmidler i indkomståret 1998, da selskabet må anses at have afhændet det sidste driftsmiddel i 1998.

Herefter stadfæstes den påklagede afgørelse

..."

Der blev på begæring af Nykredit A/S afholdt tvangsauktion over H1s ejendom, ...4, den 6. januar 1998 og efter at ny auktion var berammet, blev tvangsauktionen tilbagekaldt ved skrivelse af 23. februar 1998. Ifølge salgsopstillingen for tvangsauktionen var der registreret inventarmateriel i ejendommens fabrikslokale i form af spuleanlæg, tanke, transportsystem, blande/røremaskine, PC-anlæg mv.

Formentlig i januar 1998 gav G1, Tyskland og SR "Quittung" til "Konservesfabrikken HX A/S" på i alt 12 mio. kr.

G3 Industri ApS skrev den 13. maj 1998 blandt andet følgende til Teknisk Forvaltning:

"Da vi ovenstående firma i samarbejde med en kreds af avlere har overtaget HX konservesfabrik ...4, søger vi hermed om tilladelse til følgende.

Genopstart af fabrikken, evt med dispensation?

..."

Revisionsfirmaet H3 anførte i en faktura af 19. juni 1998 til Konservesfabrikken HX A/S c/o Revisionsfirmaet H3 blandt andet:

"...

Forhandlinger med mulige købere af driftsmidler og ejendommen ...4...afslutningsvis rådgivning i forbindelse med gennemførelse af handelsaftale

..."

Et udkast til aktieoverdragelsesaftale vedrørende aktier i Konservesfabrikken HX A/S mellem HX Holding A/S som sælger og G3 Industri ApS som køber er dateret den 29. september 1998. H1 har anført, at H2 ApS skulle have været anført som sælger i stedet for HX Holding A/S, idet H2 ApS på dette tidspunkt havde købt aktierne i HX Holding A/S. Ifølge udkastet, der ikke er underskrevet, skulle sælger overdrage hele aktiekapitalen til køber med overtagelsesdag den 1. oktober 1998. Kursværdien af aktierne var sat til 1.125.000 kr., og køber skulle deponere 1 mio. kr. af den samlede købesum. Advokat BJ havde den 18. september 1998 skrevet til advokat NK, at beløbet 1 mio. kr. ville blive overført til dennes kontor, så snart de var blevet enige om vilkårene for aktieoverdragelsen. Ved brev af 23. november 1998 til Revisionsfirmaet H3 bekræftede advokat NK v/advokat LB, at han samme dag havde modtaget 1 mio. kr. fra advokat BJ.

Det fremgår af et brev af 26. oktober 1998 fra G5 til G3 Industri ApS vedrørende selskabets ansøgning af 13. maj 1998, af dette den 19. oktober 1998 telefonisk havde oplyst, at man ikke længere var involveret i planer om etablering af en grøntsagskonservesfabrik, og at man trak ansøgningen tilbage.

Ejendommen ...4 blev ved skøde underskrevet den 18. december 1998 af A ifølge fuldmagt fra sælgeren, Konservesfabrikken HX A/S, solgt til G3 Industri ApS. I skødet er anført blandt andet:

"...

6. Overtagelse

Overtagelsen er sket den 1. juli 1998. Overtagelsesdagen er skæringsdag for ejendommens indtægter og udgifter. Der udarbejdes refusionsopgørelse pr. skæringsdagen... Køber sørger for rettidig betaling af ejendomsskatter og lignende udgifter, der forfalder efter overtagelsesdagen. Køber har overtaget risikoen for ejendommen pr. overtagelsesdagen.

7. Forsikringsforhold

...

Det er mellem parterne aftalt, at erstatningen der kommer til udbetaling fra Codan i forbindelse med indgivet tyverianmeldelse for tyveri i marts måned 1998 tilfalder køber, idet køber på dette tidspunkt havde overtaget rettigheder og forpligtelser vedrørende ejendommen.

9. Købesum

...

Af hensyn til stemplingen erklæres på tro og love, at købesummen fordeler sig således:

Fast ejendom	kr.	925.000,00
Inventar	kr.	200.000,00
Købesum i alt	kr.	1.125.000,00

..."

Nederst på skødets sidste side er anført [teksten overstreget.red]

"Sælgers underskrift er sket med forbehold af, at køber overtager den sælger påhvilede momsreguleringsforpligtelse, der pr. 18. december 1998 i henhold til oplysning fra sælgers revisor kan opgøres til 242.338 kr"

Advokat NK skrev den 22. december 1998 en faktura til Konservesfabrikken HX A/S c/o Revisionsfirmaet H3. Af fakturaen fremgår blandt andet:

"Honorar for min assistance i perioden fra den 30. maj 1998 til dato ...gennemgang af skødeudkast fra advokat BJ vedrørende ejendommen ...4 ...á conto honorar."

Skødet blev underskrevet den 15. januar 1999 af G3 Industri ApS som køber.

Advokat NK bad ved brev af 25. januar 1999 advokat BJ om så vidt muligt straks at orientere ham om de afsluttende tinglysningsregistreringer af skøde mv. vedrørende ejendomshandlen. Han bekræftede i brevet, at advokat BJs klient havde påbegyndt offentligt salg af maskiner fra fabrikken og forlangte på den baggrund, at ekspeditionerne blev færdiggjort. Købers rådgiver, R2 Consult, bad ved telefax af samme dato A om at sende specifikationer eller opgørelse af momsreguleringsforpligtelse på 242.338 kr. vedrørende ejendommen. Det fremgår af en påtegning af samme dato fra en af As medarbejdere, at denne havde faxet "specifikationer/opgørelser".

Skødet blev tinglyst den 5. februar 1999. Samme dato modtog ToldSkat et delvist udfyldt skema vedrørende opgørelse af reguleringsforpligtelse for investeringsgoder. Skemaet er udateret. Sælgers navn og adresse er anført som "Konservesfabrikken HX A/S". I skemaet er anført diverse driftsmidler og fast ejendom med anskaffelsesår, fratrukket beløb ved anskaffelsen, reguleringsbeløb (restmoms), fradragsrettens størrelse ved anskaffelsen i procent, købers fradragsret ved overtagelsen i procent og reguleringsforpligtelsen, der overtages. Det samlede beløb er opgjort til 242.338 kr. For sælger har A underskrevet som fuldmægtig for "HX A/S". Der er underskrevet for køber, og nedenunder denne underskrift er anført følgende som fortrykt tekst i skemaet:

"Undertegnede opfylder betingelserne for at overtage reguleringsforpligtelsen for investeringsgoder, der er købt i forbindelse med hel eller delvis overtagelse af ovennævnte virksomhed. Undertegnede er indforstået med at overtage denne forpligtelse og hæfter for eventuelle reguleringer i den resterende del af reguleringsperioden for de enkelte investeringsgoder, jf. Skatteministeriets bekendtgørelse nr. 517 af 16. juni 1994 om momsloven".

Der er ikke underskrevet på en stiplet linie til købers underskrift nedenunder denne tekst.

Advokat BJ sendte den 18. februar 1999 en refusionsopgørelse til advokat NK, hvoraf fremgår blandt andet, at køber, G3 Industri ApS, skulle refundere ejendomsskat for tiden 1. juli til 31. december 1998. Endvidere skulle køber betale 125.000 kr. som "rest kontant købesum". Saldoen i henhold til refusionsopgørelsen, 161.446,74 kr., var vedlagt i check og advokaten anførte i brevet, at han herefter betragtede handelen som værende endeligt afsluttet.

I årsregnskab for 1998 for G3 Industri ApS er der i resultatopgørelsen anført aktiver i form af "industriejendom-..." til 1.055.379 kr. I en note til årsregnskabet er anført under "Pantsætninger og eventualforpligtelse", at "Ejerpantebrev i industriejendom kr. 2.250.000 er deponeret til sikkerhed for moderselskabets bankgæld. Der er enighed om, at omtalte industriejendom er ejendommen ...4.

Det fremgår af Konservesfabrikken HX A/S's regnskab for perioden 1. januar - 30. juni 1998, at selskabets driftsresultat udviste et underskud på 5.152.339 kr. og at aktiekapitalen ejedes af H2 ApS. Der var ingen personaleudgifter i selskabet. Materielle anlægsaktiver udgjorde grunde og bygninger med 1.004.500 kr., tekniske anlæg og maskiner med 187.500 kr. og driftsmateriel og inventar med 0 kr. Ifølge bilag til selvangivelsen var driftsmiddelsaldoen ved årets afslutning 6.348.820 kr.

Edb-konsulent EK har den 4. december 2003 afgivet sålydende erklæring:

"Undertegnede edb-konsulent EK skal hermed bekræfte følgende forløb omkring Konservesfabrikken HX A/S.

I forbindelse med ophøret af HX A/S's lejemål af lager og administrationslokaler ...10, Nyborg blev firmaets administrative del, omfattende EDB systemet NAVIGATOR der var installeret på en PC af fabrikatet ..., matrixprinter af fabrikat/model ... samt ringbind og arkivkasser flyttet til Revisionsfirmaet H3's adresse: .... Computer, matrixprinter og EDB systemet Navigator var registreret i HX A/S's anlægskartotek.

Revisionsfirmaet H3 forestod herefter al bogføring og administration af selskabet. Arbejdet udførtes i starten af GL indtil arbejdet blev overdraget til anden medarbejder i Revisionsfirmaet H3. Ved denne overdragelse blev EDB systemet

Navigator overført til Revisionsfirmaet H3's netværk, primært af pladshensyn.

Efterfølgende er både EDB systemet Navigator og matrixprinteren tilstede og anvendt. Udstyret forefindes dags dato.

Det kan i den forbindelse ligeledes bekræftes at der er fuld overensstemmelse mellem serienumrene på den installerede software og den af HX A/S den 26. juni 1995 anskaffede software...

...

Vi kan bekræfte at softwaresystemet Navigator har en værdi af mindst 20.000 kr. Denne værdi fremstår som den tilbagekøbsværdi der kan opnås ved køb af et nyt produkt hos Navision Danmark A/S".

Forklaringer

A har forklaret blandt andet, at han er statsautoriseret revisor. Hans revisionsvirksomhed har siden marts 1992 været revisor for Konservesfabrikken HX A/S. Konservesfabrikkens stifter var BB, der tillige var direktør og aktionær. Et holdingselskab, primært ejet af den tyske konservesfabrikant SR, blev eneejer af selskabet og fabrikken fra 1995. Produktionsvirksomheden var placeret på den af selskabet ejede ejendom ...4. SR købte ejendommen ...10, som han lejede ud til selskabet. Virksomheden viste sig imidlertid at være tabgivende, og produktionen blev opgivet i 1995, og kapitalen blev nedskrevet til 0. Virksomheden solgte efter produktionsophøret ud af sit varelager i 1996. SR solgte i september 1997 ejendommen ...10. Han husker ikke, hvornår lejemålet ophørte. Der foregik i 1997 og 1998 en økonomisk rekonstruktion af selskabet, hvor SR måtte bidrage med likviditet. SR var selv økonomisk trængt efter en konkurs med en anden fabrik. Der blev den 20. februar 1998 indgået akkorderingsaftaler med G2 og Nykredit for at afværge en truende tvangsauktion over ejendommen ...4. Ejendommen blev i slutningen af 1997 udbudt til salg, og salgsbestræbelserne fortsatte i 1998. Der var forhandlinger til forskellig side. Det var tilfældigt, at ejendommen blev solgt til G3 Industri ApS. Potentielle købere ønskede en revisorerklæring om, at der ikke var krav mod selskabet, hvilket han havde svært ved at give. Den 30. juni 1998 solgte SR aktierne i HX Holding A/S via vidnet til H2 ApS. Den senere køber af ejendommen ...4, G3 Industri ApS, fik af SR lov til at bruge ejendommen i foråret 1998 til opbevaringsformål. Det var i SRs interesse, at ejendommen blev brugt. Den 1. juli 1998 blev låsene skiftet ud, men han ved ikke om de ting, G3 Industri ApS havde opbevaret, blev fjernet, eller om selskabet også brugte ejendommen efter den 1. juli 1998.

Man var først tæt på et salg, da advokat NK den 23. november 1998 modtog 1 mio. kr. i deponering fra købers advokat, der blev bedt om at fremsende skødeudkast. Det var en betingelse for selskabet, at køber overtog momsreguleringsforpligtelsen, idet selskabet i modsat fald skulle udrede 242.338 kr. kontant. Han deltog i et møde på advokat NKs kontor, og her fandt de ud af, at betingelsen manglede i et skødeudkast. Han kender ikke årsagen til, at denne betingelse er streget ud i det endelige skøde. Konservesfabrikkens software og hardware blev flyttet til revisionskontoret. Flytningen skete vistnok i 1996. Der var brug for styresystemet Navision blandt andet til behandling af verserende sager om sukkerafgift samt i starten tillige for den eksisterende hardware. Revisionskontorets medarbejder, GL, varetog sagsbehandlingen og HX Holding A/S blev faktureret for dette. Navision blev brugt på det gamle anlæg så sent som i 2004. Softwareleverandøren har oplyst, at det har en værdi på 20.000 kr. Det edb-anlæg, der blev købt af konservesfabrikken for 40.000 kr. i 1995, er ikke det samme som det, der er omfattet af registreringen i salgsopstillingen i tvangsauktionssagen. Han husker ikke, at der i 1998 fandt andre aktiviteter sted i selskabet end dem, der vedrørte afvikling af konservesfabrikken. Advokat NK fik ideen til salget af aktier fra HX Holding A/S til H2 ApS. Han sad i begge bestyrelser og ville give SR en økonomisk håndsrækning. Formålet var i øvrigt, at H2 ApS skulle sælge aktiverne i HX Holding A/S og derefter købe ejendomme op i dette selskab, hvilke ejendomsopkøb rent faktisk er sket. Man var opmærksom på, at der havde været massive skattemæssige underskud i HX Holding A/S og på den betydelige gældseftergivelse vedrørende 1998.

EK har forklaret blandt andet, at han er IT-konsulent og har haft med konservesfabrikkens edb-anlæg at gøre. Han blev anmodet om at lave en erklæring i anledning af selskabets uoverensstemmelse med skattevæsenet. Styresystemet Navision kan håndtere administrative opgaver som lagerstyring, kreditor- og debitorbogholderi samt registrering af penge- og varestrømme. Der er tale om et standardstyresystem. Han var med til at flytte software og hardware. Han husker ikke nøjagtigt hvornår. Han var på ...4 i foråret 1996. Udstyret må være flyttet i 1996. Det var alene GL, der håndterede systemet det første års tid. Han blev tilkaldt, når noget ikke virkede. Han fakturerede revisionsfirmaet, ikke HX Holding A/S. Han lagde omkring årsskiftet 1997/98 styresystemet over på revisionsfirmaets net og kasserede det gamle anlæg. Det skete med sikkerhed inden sommeren 1998. Der var brug for det gamle hardware i starten. Softwaren ligger på systemet i dag og repræsenterer en værdi på mindst 20.000 kr. ved køb af nyt Microsoft produkt, idet det er Microsofts politik, at man ved køb af et af Microsofts nye produkter får en rabat nogenlunde svarende til købsprisen for det produkt, man giver i bytte. Den har været brugt i 1998. Han kan ikke udelukke, at den har været brugt i 1999.

Procedure

H1 har gjort gældende, at der efter 1998 var forretningsmæssig aktivitet i selskabet i forbindelse med nedlukning af den tidligere aktivitet og overgang til anden aktivitet, og at der forelå fornøden forretningsmæssig begrundelse for opretholdelse af driftsmidler til anvendelse i 1999 og senere. Det må lægges til grund, at ejendommens driftsmidler blev solgt sammen med ejendommen. Salget af ejendommen var i efteråret 1998 forsøgt indeholdt som et led i salget af aktiekapitalen i selskabet til G3 Industri ApS, hvilket fremgår af udkastet til en aktieoverdragelsesaftale. Forhandlingerne herom førte ikke til nogen aftale, da G3 Industri ApS manglede kapital, og da sagsøgeren ikke kunne udstede nogen revisorerklæring om, at der ikke var krav mod selskabet. Det må lægges til grund, at G3 Industri ApS' adgang til ejendommen var ophørt den 1. juli 1998. Den ansøgning, G3 Industri ApS havde indgivet til kommunen, var ikke indgivet efter aftale med sagsøgeren, og endvidere fremgår det af brevet fra G5, at G3 Industri ApS havde opgivet at købe i oktober 1998. I 1998 var sagsøgeren også i løbende kontakt med andre potentielle købere.

Da forhandlingerne genoptoges i november 1998 deponerede G3 Industri ApS 1 mio. kr. for at vise deres evne til at gennemføre et køb, og herefter angik forhandlingerne overdragelse af ejendommen. Forhandlingerne blev afsluttet med G3 Industri ApS' underskrift af skødet den 15. januar 1999, idet de samtidig overtog ejendommens momsreguleringsforpligtelse. Først på dette tidspunkt var der indgået en endelig aftale om overdragelse af ejendommen. Da H1 efter skødets underskrift sendte det til køber, medsendtes samtidig skemaet vedrørende momsreguleringsforpligtelsen. Købers overtagelse af denne forpligtelse var væsentlig for gennemførelsen af handelen. Forpligtelsen svarer til en hæftelse på ejendommen. Hvis køberen beholder ejendommen i det fornødne antal år, skal der ikke betales. Det skulle sælger derimod, hvis ikke forpligtelsen efter skødet skulle overtages af køber. Det var først den 25. januar 1999, da køber anmodede om en specifikation af forpligtelsen, at sagsøgeren vidste, at køberen havde accepteret at overtage den. Skemaet vedrørende forpligtelsen blev sendt til ToldSkat den 5. februar 1999, hvilket var den samme dag, som skødet blev sendt til tinglysning. Restkøbesummen blev først betalt den 18. februar 1999.

H1 har endvidere anført, at selskabets bogholderi, kalkulationer, kartoteker, regnskabsmateriale, arkivsystem, edbanlæg og Navision edb-program var fysisk tilstede i selskabet. Anlægget blev anvendt i 1999 og senere til al relation til kreditorer, kunder mv., samt selskabets bogholderi, opgørelse af moms, afgifter mv. Edb-programmet, der har en værdi på 20.000 kr., havde nogle egenskaber, der var nødvendige for selskabet og blev opretholdt af hensyn til selskabets drift.

Overdragelse af ejendommen og tilhørende driftsmidler skal derfor skatteretligt henføres til indkomståret 1999.

Skatteministeriet har gjort gældende, at samtlige virksomhedens driftsmidler var solgt, opgivet eller destrueret ved udgangen af indkomståret 1998. Dette fremgår blandt andet af, at driftsmateriel og inventar er opført til 0 kr. i H1s regnskab pr. 30. juni 1998. Såfremt det måtte lægges til grund, at nogle af driftsmidlerne fortsat var til stede hos H1 efter 1998, har der ikke været nogen forretningsmæssig begrundelse for at beholde dem, idet produktionen var ophørt i 1995, hvorefter H1s aktiver var under afvikling.

Eventuelle resterende driftsmidler blev solgt i indkomståret 1998 sammen med ejendommen ...4, jf. skødet, hvor inventar er værdiansat til 200.000 kr.

Skatteministeriet har til støtte for, at ejendommen blev solgt i 1998 anført, at køberen, G3 Industri ApS ifølge skødets pkt. 7 overtog rettigheder og forpligtelser vedrørende ejendommen i marts 1998, og at H1 ikke har dokumenteret, at der skulle have fundet salgsbestræbelser sted efter dette tidspunkt. Det efterfølgende skøde er således blot en bekræftelse af en allerede indgået aftale, der også omfatter de resterende driftsmidler. Dette følger også af fakturaerne fra Revisionsfirmaet H3, og fra advokat NK.

Skatteministeriet har endvidere anført, at skødet blev underskrevet af H1 som sælger den 18. december 1998. Henset hertil og til omstændighederne i øvrigt kan det herefter ikke med henvisning til, at køberen først underskrev skødet den 15. januar 1999, lægges til grund, at overdragelsen først var endelig og bindende i indkomståret 1999. Skatteministeriet har bestridt som udokumenteret, at H1 underskrev skødet med forbehold for købers overtagelse af momsreguleringsforpligtelsen. Skatteministeriet har i den forbindelse henvist til, at forbeholdet herom i skødet er overstreget. Skatteministeriet har endvidere anført, at selv om skødet måtte være underskrevet med forbehold for køberens overtagelse af momsreguleringsforpligtelsen bestrides det, at dette ville kunne udskyde retserhvervelsen fra indkomståret 1998 til indkomståret 1999.

Herudover må der lægges vægt på, at overtagelsen ifølge skødet skete den 1. juli 1998, at køberen den 13. maj 1998 ansøgte kommunen om genopstart af fabrikken på ejendommen, og at køberen medtog ejendommen i sit regnskab pr. 31. december 1998.

Skatteministeriet har endelig anført, at det ikke kan antages, at kreditorerne har været villige til at indrømme H1 gældseftergivelse på i alt godt 17,2 mio.kr. i indkomståret 1998, medmindre der allerede var gjort endeligt op med samtlige H1s aktiver, herunder ejendommen.

Skatteministeriet har subsidiært gjort gældende, at H1 ikke har dokumenteret nogen forretningsmæssig begrundelse for den successive afhændelse af driftsmidlerne, og at H1 som følge heraf skal fratrække driftsmiddelsaldoen i indkomståret 1998.

For så vidt angår edb-anlægget og programmellet har Skatteministeriet gjort gældende, at H1 ikke har dokumenteret nogen forretningsmæssig begrundelse for at beholde dette, idet produktionen var ophørt ved udgangen af 1995, og varelageret var solgt. Det er udokumenteret, at der skete yderligere i virksomheden overhovedet, ligesom det er udokumenteret, at edb-anlægget og programmellet var nødvendigt i forbindelse med den påståede efterfølgende afvikling af virksomheden. Den omstændighed, at edb-anlægget og programmellet måtte være anvendt i forbindelse med den "papirmæssige" afslutning af virksomhedssalget mv. er ikke tilstrækkeligt til, at virksomheden ikke anses for ophørt, idet der - ubestridt ikke var erhvervsmæssige aktiviteter efter 1995. Det må under disse omstændigheder lægges til grund, at H1 - i givet fald - alene beholdt edb-anlægget og programmellet for at udskyde fradraget fra driftsmiddelsaldoen og derigennem undgå begrænsning i adgangen til underskudsfremførsel som følge af akkordordningerne i indkomståret 1998. For så vidt angår driftsmidler i øvrigt har H1 ikke dokumenteret nogen forretningsmæssig begrundelse for at beholde disse, henset til at produktionen ophørte i 1995, at varelageret var solgt, og at der ikke var yderligere erhvervsmæssige aktiviteter efter 1995 og derfor ikke var brug for driftsmidlerne.

H1s forsøg på at henføre salget af driftsmidlerne i ejendommen til indkomståret 1999 med henvisning til, at skødet først blev underskrevet af køberen den 15. januar 1999, skyldes alene et skattemæssigt ønske om at udnytte Ligningsvejledningens regel om fradrag for driftsmiddelsaldoen, når det sidste driftsmiddel var solgt for derigennem at undgå underskudsbegrænsning i henhold til ligningslovens § 15. Skødet er alene udtryk for en bekræftelse af en aftale, der blev indgået allerede i indkomståret 1998. Det er også først under retssagen, at H1 har bestridt, at driftsmidler blev afstået i indkomståret (kalenderåret) 1998. Under den administrative behandling af skattesagen var dette ikke et tvistepunkt.

Skatteministeriet har endelig gjort gældende, at der ved bevisbedømmelsen af, om H1 er berettiget til at udnytte Ligningsvejledningens regel om successiv afhændelse til fradrag for driftsmiddelsaldoen i et senere indkomstår end 1998 i det hele må henses til, at den endelige afvikling af H1s aktiver alene har været bestemt af - eller i hvert fald i helt overvejende grad bestemt af - skattemæssige overvejelser. Skatteministeriet har herved henvist til, at A var revisor for H1 fra 1994 og var involveret i hele afviklingen af H1s virksomhed. Gennem sin hustru, CA, der ejede H2 Aps, som købte aktierne i H1 ved aftale af 30. juni 1998, opnåede A kontrollen med H1. Der er ikke oplyst nogen forretningsmæssig begrundelse for H2 ApS køb af H1.

Efter at A således havde opnået fuld kontrol med H1, opnåede H1 en omlægning af sit regnskabsår til perioden 1. juli 1998 til 30. juni 1999. Dermed opfyldtes betingelserne for sambeskatning mellem H1 og H2 ApS, der også havde regnskabsår fra 1. juli til 30. juni. Derved opstod muligheden for, at underskud i H1 kunne fremføres til fradrag ikke alene i H1s fremtidige positive indkomst, men også i den fremtidige sambeskatningsindkomst.

På dette grundlag har Skatteministeriet sammenfattende gjort gældende, at det påhviler H1 at dokumentere, at afviklingen af H1s aktiver efter ophøret af produktionen i 1995 ikke alene eller i hvert fald ikke i helt overvejende grad var båret af skattemæssige overvejelser, og at H1 dermed har en skærpet bevisbyrde for, at betingelserne for fradrag for driftsmiddelsaldoen på 6.148.828 kr. i et senere indkomstår end 1998 er opfyldt. Den bevisbyrde har H1 langt fra løftet.

Landsrettens begrundelse og resultat

I henhold til den dagældende afskrivningslovs § 6, stk. 1, 1. pkt., kunne der ikke afskrives på driftsmidlerne i det indkomstår, hvori virksomheden blev afhændet, afstået eller ophørte.

Det var endvidere praksis, at hvis ikke alle driftsmidlerne solgtes i ophørsåret, og salgssummen i ophørsåret var mindre end saldoværdien, skulle salgssummen fratrækkes i saldoværdien, og saldoen føres videre, således at en eventuel positiv driftsmiddelsaldo kunne fratrækkes som tab i det år, hvori sidste driftsmiddel blev solgt eller destrueret. Denne praksis, hvorefter fradraget for driftsmiddelsaldoen kunne udskydes, til det sidste driftsmiddel var solgt, forudsatte en forretningsmæssig begrundelse for den successive afhændelse af driftsmidlerne, og er i øvrigt lovfæstet i den nugældende afskrivningslovs § 9, stk. 2.

Landsretten lægger ved sagens afgørelse til grund, at H1s virksomhed ophørte i 1995, således at der efter dette tidspunkt ikke var erhvervsmæssig aktivitet men alene afvikling af virksomheden. Det lægges videre til grund, at virksomhedens eneste aktiver i 1998 var softwaresystemet Navision samt den faste ejendom ...4, med dertil hørende inventar, herunder driftsmidler i den dagældende afskrivningslovs forstand.

For så vidt angår den faste ejendom blev skødet underskrevet den 18. december 1998 af sælger, og den 15. januar 1999 af køber. Ifølge skødet var overtagelse sket den 1. juli 1998, der var skæringsdag for ejendommens indtægter og udgifter, og refusionsopgørelsen af 18. februar 1999 er i overensstemmelse hermed. Køber havde ifølge skødets bestemmelser om forsikringsforhold allerede i marts måned 1998 overtaget rettigheder og forpligtelser vedrørende ejendommen, og køber havde efter As forklaring fra foråret 1998 fået lov til at bruge ejendommen til opbevaringsformål. Det kan ikke efter As forklaring anses for bevist, at denne råden ophørte, efter at låsene i ejendommen angiveligt blev skiftet ud den 1. juli 1998. Køber anførte i ansøgningen af 13. maj 1998 til Kommunen, at man havde overtaget fabrikken, ...4, og der foreligger ikke oplysninger om, at køber i forbindelse med tilbagekaldelsen af ansøgningen i oktober 1998 skulle have givet udtryk for, at man ikke længere var ejer af ejendommen. Køber har i sit regnskab for 1998 anført ejendommen under sine aktiver, og det er i regnskabet anført, at der er et ejerpantebrev i ejendommen, som er deponeret til sikkerhed for moderselskabets bankgæld. Revisionsfirmaet H3 fakturerede den 19. juni 1998 H1 for "afslutningsvis rådgivning i forbindelse med gennemførelse af handelsaftale" vedrørende ejendommen, og advokat NK fakturerede den 22. december 1998 H1 for blandt andet "gennemgang af skødeudkast fra BJ vedrørende ejendommen".

Uanset at købers underskrift på skødet først forelå den 15. januar 1999, finder landsretten under disse omstændigheder, og idet det af H1 anførte vedrørende momsreguleringsforpligtelsen ikke kan føre til andet resultat, at ejendommen med driftsinventar må anses for afhændet i 1998. H1 var således efter dette tidspunkt ikke ejer af driftsinventar, der fulgte med den faste ejendom, og har derfor ikke på grundlag af ejerskab til disse driftsmidler senere kunnet fratrække driftsmiddelsaldoen som tab.

For så vidt angår softwaresystemet Navision blev dette ifølge revisor As forklaring efter flytningen til revisionskontoret anvendt blandt andet til behandling af verserende sager om sukkerafgift. Der var tale om et almindeligt regnskabssystem, der ikke var specialfremstillet til brug for virksomheden, og hvorfra virksomheden alene udtrak specifikke oplysninger til brug for den endelige afvikling af virksomheden. Disse oplysninger blev ikke bearbejdet af regnskabssystemet men på anden måde. Det findes på denne baggrund ikke godtgjort, at der forelå en sådan forretningsmæssig begrundelse for at beholde softwaresystemet efter 1998, at fradraget for driftsmiddelsaldoen som følge af tilstedeværelsen af dette aktiv kunne udskydes til et senere tidspunkt.

Af de anførte grunde findes H1s driftsmiddelsaldo på 6.148.820 kr. at skulle fratrækkes i indkomståret 1998.

Skatteministeriets påstand om frifindelse tages herefter til følge.

Sagsomkostningerne fastsættes under et som nedenfor angivet, hvorved bemærkes, at der er taget hensyn til advokatudgift og udgift til materialesamling.

T h i   k e n d e s   f o r   r e t

Sagsøgte, Skatteministeriet, frifindes.

Sagsøgeren, H1 Invest A/S, skal inden 14 dage betale 100.000 kr. i sagsomkostninger til sagsøgte.