Parter

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten ved advokat Steffen Sværke)

mod

A
(advokat Kåre Pihlmann)

Afsagt af landsdommerne

Ulrik Jensen, Olav D. Larsen og John Lundum

Indledning og parternes påstande

Denne sag er anlagt ved byretten den 22. maj 2007. Sagen er henvist til Vestre Landsret i medfør af retsplejelovens 226, stk. 1, fordi den er af principiel karakter.

Sagsøgeren, Skatteministeriet, har nedlagt påstand om, at sagsøgte, A, skal anerkende, at avancen ved salget af ejendommen beliggende ...6, i 2001 ikke er fritaget for beskatning i medfør af ejendomsavancebeskatningslovens § 8, men derimod er skattepligtig i henhold til lovens § 1.

A har påstået frifindelse.

Sagen drejer sig om, hvorvidt ejendommen er et en- eller tofamilieshus omfattet af ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1.

Parterne er for landsretten enige om, at der ikke fra ejendommen kan foretages udstykning, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1, nr. 2.

Sagsfremstilling

Landsskatteretten afsagde den 23. februar 2007 følgende kendelse

"...

Klagen vedrører, om klagerens ejendom er omfattet af ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1, således at avancen ved salg af ejendommen er skattefri.

Landsskatterettens afgørelse

Kapitalindkomst

Skatteankenævnet har anset avance ved salg af ejendommen ...6 for skattepligtig jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 1, stk. 1. Avancen er opgjort til 442.400 kr.

Landsskatteretten anser fortjeneste ved salg af ejendommen for skattefri i medfør af ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1.

...

Sagens oplysninger

Klageren har erhvervet ejendommen ...6 ved arv efter sin ægtefælle, som afgik ved døden den ... 1997. Ejendommens areal udgør 2.525 m2 og der er på ejendommen opført et fritliggende enfamilieshus (parcelhus) i 1970. Beboelsesbygningens areal udgør 265 m2 samt kælder på 65 m2 Der er desuden opført en kontorbygning på 113 m2. Ejendommen har været vurderet som beboelse og forretning med en lejlighed. Der er ikke foretaget ejerboligfordeling efter vurderingslovens § 33, stk. 5. Der er fremlagt billeder af ejendommen til belysning af ejendommens karakter.

Ejendommen har tjent til bolig for klageren frem til 1. december 1997. Siden 1. december 1997 har ejendommen været udlejet til amtet på uopsigelig lejekontrakt frem til den 1. december 2004. I henhold til § 2 i lejekontrakten vedrørende beboelsesejendommen er ejendommen udlejet til beboelse (bofællesskab) og må ikke uden udlejers godkendelse benyttes til andre formål. Lejer har ret til at fremleje ejendommen jf. lejekontraktens § 7. Det fremgår af lejekontraktens § 1, at der er udarbejdet særskilt lejekontrakt vedrørende kontorbygningen. Lejen er aftalt til 11.000 kr. for boligdelen, som i henhold til kontrakten udgør ca. 345 m2, og 3.500 kr. for kontorbygningen, som udgør ca. 123 m2.

Klageren har solgt ejendommen ved skøde af den 12. marts 2001 med overtagelse den 1. maj 2001. Salgssummen har udgjort 1.950.000 kr. kontant og er i skødet fordelt med 1.500.000 kr. til beboelsesdelen og 450.000 kr. til erhvervsdelen.

Bygningerne er udlejet på afståelsestidspunktet. Det fremgår af skødet, at køber er bekendt med, at ejendommen er udlejet til amtet, og at lejemålet anvendes til bofællesskab, mødelokaler m.v.

Det fremgår af pkt. 4.1 i lokalplanen for det område, hvor ejendommen ligger, at ingen grund i området må udstykkes uden byrådets særlige tilladelse.

...

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Fortjeneste ved salg af fast ejendom medregnes som udgangspunkt til den skattepligtige indkomst efter reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven, jf. lovens § 1, stk. 1.

Fortjeneste ved afståelse af en- og tofamilieshuse og ejerlejligheder skal dog ikke medregnes, hvis huset eller lejligheden har tjent til bolig for ejeren eller dennes husstand i en del af eller hele den periode, hvori denne har ejet ejendommen, og hvor ejendommen har opfyldt betingelserne for at kunne afstås skattefrit, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1. Det beror på en konkret vurdering, om det er godtgjort, at beboelse har fundet sted.

Det er desuden en betingelse, at ejendommen har bevaret sin karakter af en- eller tofamilieshus, således at ejendommen må siges at tjene beboelsesformål. Ved afgørelse heraf lægges vægt på vurderingsmyndighedernes fordeling af ejendomsværdien på beboelse og resten af ejendommmen samt på ejendommens fremtræden og faktiske benyttelse. Byggemyndighedernes betegnelse af ejendommen kan tillige indgå som et vejledende element.

Retsformanden finder, at hele ejendommen, der var udlejet til amtet, var erhvervsmæssigt anvendt, idet bofællesskabet må anses for en del af amtets erhvervsmæssige virksomhed, jf. Højesterets dom af 14. februar 2003, offentliggjort i SKM2003.91.HR, hvorfor ejendommen ikke på afståelsestidspunktet var et en- eller tofamilieshus i ejendomsavancebeskatningslovens forstand.

Da ejendommen herefter anses for overgået til udelukkende erhvervsmæssig anvendelse, er avancen ved salg af ejendommen ikke omfattet af ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1, men skal medregnes ved den skattepligtige indkomst, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 1, stk. 1. Fortjenesten skal medregnes ved opgørelsen af kapitalindkomsten, jf. personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 16.

Da der ikke i øvrigt er uenighed om den talmæssige opgørelse af avancen, stemmer retsformanden herefter for at stadfæste skatteankenævnets afgørelse.

Tre retsmedlemmer finder, at ejendommen ikke havde ændret karakter på afståelsestidspunktet, hvorfor ejendommen fortsat må anses for et en- eller tofamilieshus i ejendomsavancebeskatningslovens forstand. Da det må anses for godtgjort, at der ikke kan ske udstykning af ejendommen, og idet klageren ubestridt har beboet ejendommen, stemmer disse tre retsmedlemmer for, at fortjeneste ved salg af ejendommen er skattefri i medfør af ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1.

Der afsiges kendelse i overensstemmelse med stemmeflertallet.

..."

Forklaringer

A har forklaret, at huset på ...6 blev bygget af hendes mand BA. Familien flyttede ind i huset i marts 1969. Hun har ikke hørt noget om, at amtet gerne ville bruge ejendommen til andet end beboelse som anført i lejekontrakten. Hun flyttede i slutningen af 1997 til et andet hus, der ligger ca. 900 meter væk. Hun, som er kørestolsbruger, har efter flytningen en enkelt gang kørt forbi ejendommen, men hun kunne ikke se, hvordan ejendommen blev brugt. Efter hendes mands død i 1997 stod hendes søn CA for kontakten til amtet om ejendommen.

NT har forklaret, at han i 1996-1997 var vicekontorchef i amtet. Han stod bl.a. for huslejekontrakter. Han var involveret i lejemålet om ...6 . Amtet ønskede at bruge ejendommen som et midlertidigt botilbud for fem unge med psykiske lidelser. Planen var, at de unge skulle bo på stedet i nogle år. De unge var fortrinsvis autister, som boede i institutionen G1. Det var tanken, at de unge skulle bo i huset på ...6, og at de i dagtimerne fortsat skulle være tilknyttet et beskyttet værksted. I bofællesskabet G1 fik de unge socialpædagogisk bistand. Der var nattevagt. Han går ud fra, at G1s forstander, DL, orienterede BA om antallet af unge og deres situation. Amtet undersøgte før lejemålets indgåelse, om huset på ...6 fysisk kunne bruges som døgninstitution for de unge autister. Der var ikke faciliteter i huset til at etablere rådighedsvagt om natten. Det kom som en ubehagelig overraskelse for amtet, at kommunen ikke ville meddele dispensation fra lokalplanen, og at planerne om et bofællesskab for unge autister derfor ikke kunne realiseres. Han orienterede på amtets vegne BA om kommunens afslag på ansøgningen om etablering af et bofællesskab i huset. De talte om det opståede problem, men han husker ikke detaljer fra samtalen med BA herom. BA sagde ikke, at amtet ikke måtte bruge huset til andet formål end bofællesskabet omtalt i lejekontrakten. Amtet søgte forgæves efter andre huse, som kunne bruges til bofællesskab for unge autister. Amtet overvejede forskellige anvendelsesmuligheder for ...6. Efter 1. december 1997 stod ejendommen tom i en periode. I 1998-1999 anvendte amtet midlertidigt ejendommen som hjælpemiddelcentral og til administrative formål. Derefter anvendte G2 fra 2000 ejendommen som kursusejendom for autister og til administration. Amtet har vist ikke indhentet accept fra ejeren om anvendelse af huset til andet formål end beboelse.

CA har forklaret, at han, der er søn af A og BA, har haft en vis kontakt med amtet om ejendommen ...6. Familien, som omfattede fem personer, flyttede ind i huset i 1969. På et tidspunkt ønskede både kommunen og amtet at købe huset til institutionsformål. Det blev ikke til noget. Han bistod sin far med at renskrive lejekontrakten af 15. maj 1997 med amtet. Tanken var, at amtet skulle bruge huset som bolig for fem unge handicappede. Det var i forbindelse med indgåelsen af lejemålet hans indtryk, at amtet ønskede at overtage huset snarest. Da det hus i nærheden, som hans forældre skulle flytte til, skulle sættes i stand, blev lejemålets begyndelse udskudt til den 1. december 1997. Han hjalp sin far med at istandsætte det andet hus. Hans far døde før flytningen. Amtet har aldrig omtalt en anden anvendelse af huset på ...6 end anvendelse til beboelse. Amtet har således ikke anmodet om tilladelse til at bruge ejendommen til et andet formål. Han erfarede i forbindelse med salget i 2001 tilfældigt, at amtet havde brugt huset til afholdelse af møder. Han foranledigede derfor, at der i skødet blev indsat oplysning om brug som "mødelokale". Han sørgede for, at en tømrer i 2000 udskiftede nogle vinduer. Efter 1997 kom han først i huset igen i 2001 forud for salget. Huset var da stort set tomt, og der var ikke foretaget ombygninger. Han havde tidligere kørt forbi huset nogle gange, og der var ikke tegn på beboelse. Det tænkte han ikke nærmere over. Det var smerteligt for ham at se ejendommen, fordi hans far døde i huset. Han fik i efteråret 2001 af den nye ejer at vide, at kommunen havde stillet krav om, at huset skulle være beboet. Han har hørt, at de autister, der kom i huset, boede i naboejendommen ...4.

Procedure

Skatteministeriet har gjort gældende, at A ikke opfylder betingelserne for avancefritagelse i medfør af ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1, idet den solgte ejendom på salgstidspunktet ikke var et "en- eller tofamilieshus".

Efter ordlyden og forarbejderne til avancefritagelsesbestemmelserne foreligger et en- eller tofamilieshus, hvis ejendommen benyttes til sædvanlige boligmæssige formål.

Højesteret har i dom af 14. februar 2003, SKM2003.91.HR taget stilling til, hvad der forstås ved "en- eller tofamilieshuse". Højesterets dom viser, at det er forholdene på salgstidspunktet, der er afgørende for vurderingen af, om der foreligger et "en- eller tofamilieshus". Endvidere viser dommen, at der lægges vægt på den faktiske benyttelse af ejendommen. Endelig fastslår Højesteret, at det forhold, at en ejendom anvendes til opholdssted med overnatning for personer, der er anbragt i pleje, ikke medfører, at ejendommen udgør et "en- eller tofamilieshus".

På afståelsestidspunktet blev As ejendom anvendt til daginstitution, kontorfaciliteter samt undervisningsvirksomhed. Den faktiske benyttelse udgør ikke sædvanligt boligformål, hvorfor avancen ved salget ikke kan fritages for beskatning i medfør af ejendomsavancebeskatningslovens § 8.

Da det er den faktiske benyttelse, der er afgørende, er det uden betydning, om A var bekendt med denne. Det må i øvrigt lægges til grund, at A var bekendt med den faktiske anvendelse af lejemålet, der utvivlsomt ikke udgør sædvanligt boligformål.

Den anvendelse til bofællesskab, der er omtalt i lejekontrakten, ville have medført, at forholdene var blevet helt sammenlignelige med forholdene i SKM2003.91.HR, hvor ejendommen blev anvendt til socialpædagogisk opholdssted for børn og unge. As ejendom ville således også i tilfælde af den påtænkte anvendelse til opholdssted for psykisk handicappede have mistet sin karakter af "en- eller tofamilieshus".

Spørgsmålet om ejendommens karakter i henhold til planloven er uden betydning for spørgsmålet om, hvorvidt ejendommen i henhold til ejendomsavancebeskatningslovens § 8 kan anses for et "en eller tofamilieshus".

A har gjort gældende, at hendes ejendom på afståelsestidspunktet havde karakter af en en- eller tofamiliesejendom, hvorfor avancen ved salget er skattefri i medfør af ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1.

Sagen adskiller sig på afgørende vis fra Højesterets dom refereret i SKM2003.91.HR derved, at der ikke på hendes ejendom er sket ombygning eller foretaget erhvervsmæssig afskrivning, ligesom der ikke er udført socialpædagogisk arbejde.

Ejendommen havde således ikke på salgstidspunktet ændret karakter fra en en- eller tofamiliesejendom til en erhvervsejendom, idet udlejningen til amtet netop skete med henblik på benyttelse til beboelsesformål. Der skal lægges afgørende vægt på beboelsesformålet angivet i lejekontrakten med amtet, idet udlejeren ikke har haft kendskab til amtets faktiske benyttelse af ejendommen.

Ved afgørelsen af, om ejendommen efter udlejningen til amtet er ophørt med at være et en- eller tofamilieshus, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1, er det - i betragtning af den sparsomme praksis vedrørende § 8, stk. 1 - nærliggende at inddrage Naturklagenævnets praksis i henhold til planloven angående etablering af socialpædagogiske opholdssteder. Spørgsmålet om, hvorvidt en beboelsesejendom har skiftet karakter, bør besvares på samme måde, hvad enten spørgsmålet opstår i relation til ejendomsavancebeskatningsloven eller planloven.

Det fremgår af Naturklagenævnets praksis, at etablering af et socialpædagogisk opholdssted for et begrænset antal personer normalt ikke kræver landzonetilladelse eller dispensation fra en lokalplan. I overensstemmelse hermed har udlejningen af ejendommen til amtet med henblik på etablering af et bofællesskab for et mindre antal handicappede unge ikke ændret ejendommens karakter af et en- eller tofamilieshus omfattet af ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1. Der skal herved lægges vægt på, at der ikke var tale om etablering af en egentlig behandlingsinstitution, men om et bofællesskab for et begrænset antal personer, som skulle gå i skole eller arbejde et andet sted.

Landsrettens begrundelse og resultat

Huset på ...6 blev udlejet til amtet med den 1. december 1997 som begyndelsestidspunkt. Da A solgte huset i 2001, blev det anvendt til undervisning af autister og administration. Denne anvendelse medfører, at huset i 2001 ikke var et en- eller tofamilieshus omfattet af ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1.

Ved lejekontraktens indgåelse var det planlagt, at amtet skulle bruge huset til et bofællesskab for fem psykisk handicappede unge, og anvendelsen til bofællesskab blev angivet i kontrakten. Også hvis udlejningen til amtet var blevet fulgt op af en sådan anvendelse, ville huset have ændret karakter, så det ikke længere var et en- eller tofamilieshus omfattet af ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1.

Landsretten tager herefter Skatteministeriets påstand til følge.

A skal betale sagsomkostninger til Skatteministeriet med i alt 34.705 kr. Beløbet omfatter 4.000 kr. til retsafgift, 25.000 kr. til udgifter til advokatbistand, 80 kr. til vidnegodtgørelse og 5.625 kr. til ekstrakt og materialesamling.

T h i   k e n d e s   f o r   r e t

A skal anerkende, at avancen ved salget af ejendommen beliggende ...6, i 2001 ikke er fritaget for beskatning i medfør af ejendomsavancebeskatningslovens § 8, men derimod er skattepligtig i henhold til lovens § 1.

A skal betale sagens omkostninger til Skatteministeriet med 34.705 kr.

De idømte sagsomkostninger skal betales inden 14 dage og forrentes efter rentelovens § 8 a.