Parter

A
(advokat J. Clausager Dalgaard)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten v/advokat Birgitte Kjærulff Vognsen)

Afsagt af landsdommerne

Elisabeth Mejnertz, Fabrin og Peter H. Christensen (kst.)

Sagens baggrund og parternes påstande

Denne sag, der er anlagt den 12. januar 2009 ved byretten, og som ved kendelse af 6. april 2009 er henvist til Vestre Landsret i medfør af retsplejelovens § 226, stk. 1, drejer sig om, hvorvidt to ejendomme kunne afhændes i 2003 uden beskatning af fortjenesten i medfør af ejendomsavancebeskatningslovens § 11.

Sagsøgeren, A, har nedlagt påstand om, at han ikke skal beskattes af avancen ved afhændelsen af ejendommene ...1 og ...2.

Sagsøgte, Skatteministeriet, har nedlagt påstand om frifindelse.

Sagsfremstilling

Den 14. oktober 2008 afsagde Landsskatteretten følgende kendelse i anledning af As klage over Skatteankenævnets afgørelse om, at fortjenesten ved salg af to ejendomme skulle medregnes som skattepligtig kapitalindkomst i indkomståret 2003

"...

Klagen vedrører, hvorvidt en ejendom kan afstås skattefrit i medfør af ejendomsavancebeskatningslovens § 11, 2. pkt.

Landsskatterettens afgørelse

Indkomståret 2003

Kapitalindkomst

Der er ansat fortjeneste ved salg af ejendommene ...1 og ...2 med 427.873 kr.

Landsskatteretten stadfæster afgørelsen.

Møde mv.

Klagerens repræsentant har haft møde med Landsskatterettens sagsbehandler om sagen (forhandling). Klagerens repræsentant har endvidere haft lejlighed til at udtale sig over for rettens medlemmer på et retsmøde.

Sagens oplysninger

Der blev den 12. juni 2001, den 10. september 2002 og den 12. november 2002 drøftet planer for renovering af torvet i byrådet.

Klageren indgik den 8. november 2002 en købsoptionsaftale med F1 om salg af ejendommene ...1 og ...2 til F1 eller ordre. Det fremgår bl.a. af aftalen, at købsoptionen er gældende indtil den 1. juli 2003, og at købet af ejendommene sker med henblik på nedrivning i forbindelse med et byfornyelsesprojekt.

Den 27. november 2002 fremlagde G1 et byfornyelsesprojektet under overskriften nedrivning af ...1, ...2 og ...3.

Den 27. november 2002 forelå tillige udkast til beslutningsdokument vedrørende nedrivning af ejendommene ...1, ...2 og ...3.

Byrådet vedtog den 10. december 2002 en ny lokalplan/renoveringsplan for torvet, der blev offentliggjort den 15. december 2002 og tinglyst den 29. april 2003.

Formålet med lokalplanen var bl.a. at åbne mulighed for etablering af en bankfilial samt at udlægge et areal til boligformål, herunder etageboliger.

Det fremgår af lokalplanen, at der i henhold til planlovens kap. 11 kan foretages ekspropriation af private ejendomme eller af rettigheder over private ejendomme, når ekspropriation vil være af væsentlig betydning for virkeliggørelse af lokalplanen.

Kommunens samlede udgifter til renovering fremgår af anlægsregnskabet, hvor der blev afsat 2.780.913 kr.

Den 16. december 2002 underskrev borgmesteren og kommunaldirektøren et beslutningsdokument, hvoraf det bl.a. fremgår, at der er truffet bygningsfornyelsesbeslutning for ejendommene ...1, ...2 og ...3, i henhold til byfornyelses lovens § 9, stk. 1, punkt 7 a, således at bygningerne på ejendommene skal nedrives. Beslutningsdokumentet blev tinglyst den [30.] marts 2003 og aflyst den 23. juni 2004. Beslutningen er truffet på opfordring fra ejerne og mindst halvdelen af lejerne.

Den 6. februar 2003 indgik F1 en ejeraftale med kommunen, hvoraf det bl.a. fremgår, at sparekassen, der ejer ...5, har købsoption på ejendommene ...1, ...2 og ...3. Det fremgår ligeledes af ejeraftalens pkt. 3.1, jf. pkt. 2.2, at bygningerne på ejendommene ...1, ...2 og ...3 skal nedrives.

Klageren solgte ved endeligt skøde den 7. marts 2003 ejendommene ...1 og ...2 til G2 ApS, der er et ejendomsselskab ejet af F1, for en kontant salgssum på 1.200.000 kr.

Salget er indberettet som et almindeligt frit salg på indberetningsblanketten "Overdragelse af fast ejendom - blanket nr. 49.009".

Kommunen har den 16. juni 2005 erklæret, at kommunen ikke ville have gennemført lokalplanen ved brug af muligheden for ekspropriation.

Skatteankenævnets afgørelse

Der er ud fra SKM2006.438.SKAT lagt vægt på, at det ikke fremgår af byfornyelsesplan eller lokalplan 64, at kommunen ville eller havde til hensigt at foretage ekspropriation, hvis en frivillig aftale ikke blev indgået, at det alene fremgår af lokalplanens retsvirkninger, at kommunen kan foretage ekspropriation, og at borgmesteren og kommunaldirektøren skriftligt har erklæret, at lokalplanen ikke ville blive gennemført ved brug af muligheden for ekspropriation.

Der er således lagt særlig vægt på, at der ikke i det konkrete tilfælde var ekspropriationsvilje i kommunen på aftaletidspunktet.

Klagerens påstand og argumenter

Der er nedlagt påstand om, at avancen ved salg af ejendommen er skattefri i medfør af ejendomsavancebeskatningslovens § 11, 2. pkt.

Til støtte for påstanden er det gjort gældende, at det ikke kan udelukke skattefritagelse, jf. TfS 1996, 876 H, at ejendommene er overdraget til tredjemand.

Den præcision af retningslinierne, som SKAT har foretaget med SKM2006.438.SKAT, vedrører alene indkomstårene 2006 og frem. Den foreliggende sag skal afgøres efter de retningslinier og den praksis, der var i indkomståret 2002.

Den optionsaftale, der den 8. november 2002 blev indgået mellem klageren og F1, er ikke en egentlig aftale om salg af ejendommen.

Derimod blev der først indgået en aftale om salg af ejendommen ved skøde af 7. marts 2003, idet klageren solgte ejendommen til G2 ApS, der er F1s ejendomsselskab.

Byfornyelseslovens § 11, stk. 1, jf. § 7 a, stk. 1, nr. 1, må indeholde ekspropriationshjemmel på aftaletidspunktet, idet der den 10. december 2002 var vedtaget en beslutning i henhold til byfornyelsesloven i kommunalbestyrelsen. Desuden må planlovens § 47, stk. 1, jf. Vejledning til planloven, afsnit X, A.2, indeholde hjemmel til ekspropriation på aftaletidspunktet, idet der før aftaletidspunktet var vedtaget en lokalplan vedrørende ejendommen.

Byrådsbeslutningen om byfornyelse/nedrivning var offentliggjort, men var ikke fremsendt til klageren i overensstemmelse med byfornyelseslovens § 11, stk. 4. Kommunen har derved reelt frataget klageren muligheden for at kræve erstatning efter byfornyelsesloven.

Klageren var dog bekendt med kommunens beslutning om nedrivning af 10. december 2002 og deraf følgende ekspropriationsvilje, da han indgik aftalen med G2 ApS, hvorfor det allerede af den grund var påregneligt for ham på aftaletidspunktet, at kommunen ville ekspropriere.

Det forhold, at borgmesteren og kommunaldirektøren den 16. juni 2005 erklærede, at kommunen ikke ville have eksproprieret, hvis klageren ikke frivilligt havde afstået ejendommen, kan ikke tillægges afgørende vægt, jf. SKM2007.187.SR. Borgmesteren havde ej heller et flertal bag sig i kommunalbestyrelsen.

Det blev tillige i skødets pkt. 4 understreget, at salget skete på grundlag af den byrådsbeslutning, som tidligere var truffet. Byrådet havde afsat 2,33 millioner kroner til projektet før aftaletidspunktet, jf. ejeraftalens pkt. 3.2, hvilket tillige må indikere ekspropriationsvilje.

Som byfornyelsen er fastsat, må det medføre, at beslutning om byfornyelse som i nærværende sag i sig selv er en ekspropriationsbeslutning. Ejerne må i tilfælde af manglende enighed om erstatning kunne forlange erstatning fastlagt ved taksation, jf. byfornyelseslovens § 158 eller 159.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Ejendomsavancebeskatningslovens § 11, 2. pkt., er en særregel i forhold til ejendomsavancebeskatningslovens almindelige regler om beskatning af avance, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 1, stk. 1, hvorfor bestemmelsen skal fortolkes indskrænkende.

Fortjeneste, der er modtaget som erstatningssum ved ekspropriation, medregnes ikke ved opgørelsen af den skattepligtige kapitalindkomst, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 11, 1. pkt. Det samme gælder fortjeneste ved salg til en erhverver, der efter formålet med erhvervelsen opfylder betingelserne for at ekspropriere ejendommen, jf. ejendomsavancebeskatningslovens 11, 2. pkt.

Ved frivillig overdragelse til en ekspropriationsberettiget er det efter praksis, jf. Højesterets domme af 11. august 1995 og 10. april 1996, offentliggjort i TfS 1995, 575 og TfS 1996, 356, samt Østre Landsrets dom af 3. maj 2006, offentliggjort i SKM2006.368.ØLR, en betingelse for fritagelse for beskatning i medfør af ejendomsavancebeskatningslovens § 11, 2. pkt., at klageren kan godtgøre, at der på aftaletidspunktet var ekspropriationshjemmel, og at det på aftaletidspunktet kunne påregnes, at dispositionen ville blive gennemtvunget ved ekspropriation, såfremt en frivillig aftale ikke blev indgået.

Der er ikke krav om, at en ejendom skal sælges til en ekspropriationsberettiget, for at ejendommen kan afstås skattefrit i medfør af ejendomsavancebeskatningslovens § 11, 2. pkt., jf. Højesterets dom af 11. august 1995, offentliggjort i TfS 1995, 575, hvorfor klagerens salg til G2 ApS ikke er diskvalificerende for skattefrihed i medfør af ejendomsavancebeskatningslovens § 11, 2. pkt.

Der må ud fra den vedtagne lokalplan af 10. december 2002 være hjemmel til at ekspropriere klagerens ejendomme, bl.a. fordi det ud fra de foreliggende oplysninger må anses for tilstrækkeligt godtgjort, at ekspropriation af klagerens ejendom vil være af væsentlig betydning for gennemførelsen af lokalplanen, og at anvendelsen af den omhandlede ejendom var nært forestående i planlovens forstand, jf. planlovens § 47, stk. 1, og vejledning nr. 187 til planloven af 14. november 1996, X, pkt. A. 1.

Det anses tillige efter omstændighederne for tilstrækkeligt godtgjort, at der var fornøden hjemmel i byfornyelsesloven til ekspropriation af klagerens ejendom, jf. byfornyelseslovens § 9, stk. 1, punkt 7 a, jf. § 158 (lovbekendtgørelse nr. 135 af 1. marts 2003), idet byfornyelsesprojektet efter de foreliggende oplysninger fortrinsvis blev iværksat på grund af bygningernes fysiske tilstand, jf. beslutningsdokument af 16. december 2002 og ejeraftale af 6. februar 2003.

Det forhold, at klageren har indgået en optionsaftale vedrørende salg af ejendommen, medfører efter fast praksis ikke, at datoen for indgåelse af en sådan aftale skal anses for tidspunktet for endelig, bindende købsaftale i ejendomsavancebeskatningslovens forstand, jf. Ligningsvejledningen 2008, E.J.5.2.

Kommunalbestyrelsen besluttede den 10. december 2002 på opfordring af ejerne og mindst halvdelen af lejerne, at bl.a. klagerens ejendomme skulle nedrives efter byfornyelseslovens § 9, stk. 1, nr. 7, litra a. Det følger herefter af byfornyelseslovens § 11, stk. 5, 1. pkt., at beslutningen om nedrivningen kan undtages fra reglerne om offentliggørelse og bekendtgørelse i henholdsvis byfornyelseslovens § 11, stk. 1 - 3, og 12, stk. 1.

Byfornyelsesbeslutningen blev efter det oplyste hverken offentliggjort eller bekendtgjort i henhold til byfornyelseslovens § 11, stk. 1 eller § 12, stk. 1, men blev tinglyst på ejendommene den 20. marts 2003, hvorfor klageren ikke inden aftaletidspunktet den 7. marts 2003 kunne have forlangt, at kommunen overtog ejendommene ...1 og ...2, jf. byfornyelseslovens § 11, stk. 1, jf. § 13, stk. 2 e.c.

Herefter udtaler to retsmedlemmer herunder retsformanden

Klageren havde tillige indgået en købsoptionsaftale med F1 den 8. november 2002, hvilken aftale havde virkning frem til den 1. juli 2003, ligesom F1 den 6. februar 2003 indgik en ejeraftale med kommunen, hvoraf det fremgik, at F1 ville nedrive bygningerne.

Hertil kommer, at kommunen efter de foreliggende oplysninger ikke havde tilkendegivet over for klageren, at der ville ske ekspropriation af ejendommene, ligesom sådanne tilkendegivelser, medmindre der foreligger en byrådsbeslutning, ej heller tillægges særligt vægt, jf. Indenrigsministeriets henstilling/forskrift herom, jf. SKR nr. 167 af 15. juli 1974.

Derfor og uanset, at klageren ikke nødvendigvis har kendt til aftalen mellem F1 og kommunen, er det ikke tilstrækkeligt godtgjort, at det var påregneligt for klageren på aftaletidspunktet, at kommunen ville lade sin lokalplan gennemføre ved ekspropriation af klagerens ejendomme.

Da avanceopgørelsen ikke er påklaget, voteres der for stadfæstelse af skatteankenævnets afgørelse.

To retsmedlemmer udtaler

Det afgørende tidspunkt for bedømmelsen af ekspropriationshjemmel og påregnelighed er aftalens indgåelse d. 7. marts 2003. Ud fra hvad en almindelig "bonus pater"-skatteyder må kunne have indset på det pågældende tidspunkt, må det have stået klart for klageren, at kommunen formentlig ikke ville have ladet sig standse af, at klageren ikke ville have afstået sin ejendom, men at kommunen derimod ville have gennemført overtagelsen af ejendommen ved ekspropriation. Der er herved navnlig lagt vægt på, at lokalplanen, der indeholdt hjemmel til ekspropriation af klagerens ejendomme, vedrørte renoveringen af et forfaldent torv til gavn for almenvellet og var vedtaget med en væsentlig majoritet af kommunalbestyrelsen. Idet der ikke kan lægges vægt på borgmesteren og kommunaldirektørens efterfølgende udtalelse om kommunens manglende vilje til ekspropriation af klagerens ejendomme, voteres der hermed for at tage klagerens påstand til følge.

Idet retsformandens stemme er udslagsgivende ved stemmelighed, stadfæster Landsskatteretten skatteankenævnets afgørelse.

..."

Den 8. november 2002 blev der indgået en "Købsoptionsaftale" mellem A og F1 angående sparekassens køb af ...1 og ...2 til en samlet pris på 1,2 mio. kr. Købsoptionsaftalen kunne gøres gældende indtil den 1. juli 2003. Det fremgår af aftalen, at købet af ejendommene skete med henblik på nedrivning i forbindelse med et byfornyelsesprojekt, og A forpligtede sig til ikke at genudleje ledige lejemål i optionsperioden. For optionen modtog A et vederlag på 50.000 kr., der skulle fratrækkes i købesummen, hvis optionen blev udnyttet inden den 16. marts 2003. Blev optionen gjort gældende i den følgende periode frem til den 1. juli 2003, skulle vederlaget ikke fratrækkes i købesummen, og gjordes optionen ikke gældende, skulle vederlaget endeligt tilfalde A.

Den 10. december 2002 vedtog Byrådet et lokalplanforslag nr. 64 angående del af centerområde ved torvet. Lokalplanområdet omfattede bl.a. ...1 og ...2. Formålet med lokalplanen var bl.a. at åbne mulighed for etablering af en bankfilial samt at udlægge et areal til boligformål. Ved lokalplanområdets vestlige afgrænsning skulle der etableres et rekreativt område med offentlig adgang og å-promenade. Vedrørende lokalplanens retsvirkninger var bl.a. anført følgende

"...

I henhold til kap. 11 i lov om planlægning kan der foretages ekspropriation af private ejendomme eller rettigheder over ejendomme, når ekspropriation vil være af væsentlig betydning for virkeliggørelse af lokalplanen.

..."

Lokalplanforslaget blev offentliggjort den 15. december 2002 og tinglyst på ejendommene den 29. april 2003.

Ligeledes den 10. december 2002 vedtog Byrådet et beslutningsdokument om bygningsfornyelse for ...1, ...2 og ...3 i medfør af den dagældende lov om byfornyelse nr. 135 af 1. marts 2001 § 9, stk. 1, nr. 7, litra a), hvorefter ejendommene skulle nedrives. Af beslutningsdokumentet fremgår bl.a. følgende

"...

Beslutningen er truffet efter opfordring fra ejerne og mindst halvdelen af de berørte lejere.

..."

Beslutningsdokumentet blev tinglyst den 28. april 2003 og aflyst den 23. juni 2004. Beslutningsdokumentet blev ikke i øvrigt offentliggjort.

Den 6. februar 2003 blev der indgået en ejeraftale mellem kommunen og F1. Det fremgik heraf, at sparekassen havde købsoption på bl.a. ...1 og ...2 og ville erhverve disse ejendomme umiddelbart efter byrådsmødet den 10. december 2002, forudsat byrådet traf beslutning om nedrivning af ejendommene. Det fremgik endvidere, at bygningerne var af en så dårlig kvalitet, at der skulle ske nedrivning, og at dette skulle foranlediges af kommunen, der tillige skulle afholde udgifterne hertil som led i byfornyelsesbeslutningen. I øvrigt indeholdt ejeraftalen bestemmelser om anlæggelse af bytorv og å-promenade mv. Samtidig meddelte sparekassen, at køber af ejendommene ville blive sparekassens ejendomsselskab, G2 ApS. Ejeraftalen blev ikke tinglyst.

Den 7. marts 2003 blev der underskrevet et endeligt skøde mellem A og G2 ApS om dette selskabs køb af ...1 og ...2 for en samlet købesum på 1,2 mio. kr.

Overtagelsesdagen var aftalt til den 1. marts 2003. Af skødet fremgik bl.a., at bygningerne skulle nedrives, og at købet skete til opfyldelse af formålet med lokalplanen og trådte i stedet for ekspropriation, ligesom der i skødet var henvist til købsoptionsaftale af 8. november 2002. Skødet, der var udfærdiget af As advokat, blev endeligt tinglyst den 27. maj 2003.

På baggrund af en forespørgsel fra SKAT, har kommunen den 16. juni 2005 erklæret, at kommunen ikke ville have gennemført lokalplanen ved brug af muligheden for ekspropriation, hvis der ikke var opnået en frivillig aftale vedrørende gennemførelsen af lokalplanen.

Forklaringer

A har forklaret, at han er selvstændig erhvervsdrivende med køb og salg af brugte biler og reservedele. Gennem et selskab ejer han yderligere en erhvervsejendom med i lejemål. Han er uddannet mekaniker.

Han købte ...1 af sin storebror, der selv boede der, før han flyttede i parcelhus. Huset var et af kommunens ældste og lå lige ned til åen. Der havde tidligere været cykelforretning samt to lejligheder i ejendommen. Han ændrede forretningen til lejlighed, hvorefter der var 3 beboelseslejligheder. Der var kun en smal indkørsel mellem ejendommen og sparekassens bygning. Å-promenaden ligger nu bl.a., hvor huset var.

Han købte ...2 af en murer, NI, der solgte ejendommen på grund af sygdom. Det var en udlejningsejendom med 2 lejemål på hver 40-50 m2. Der var ingen selvstændig have eller gård til huset, men der var en færdselsret over naboejendommen, således at man kunne komme til haven, der hørte til ...2.

Han blev kontaktet af en medarbejder, VO, fra sparekassen, der spurgte, om han var interesseret i at sælge de to ejendomme. Det var han og var derfor til et møde i sparekassen herom. Han kendte ikke noget særligt til planlagt byfornyelse, udover hvad der havde stået i lokalpressen. Han husker ikke, om det var besluttet at ændre Torvet, da han indgik på optionen. Et af lejemålene var tomt. Han talte ikke med sine lejere om flytning o.lign., da sparekassen tog sig af dette. Han mener ikke, at husene var revet ned i marts 2003. Han havde ikke fået brev fra kommunen om byfornyelse og om ikke at måtte omprioritere, da han underskrev skødet i marts 2003. Han kendte kun til byfornyelsen fra almindelig snak i byen og fik ingen henvendelser fra kommunen. Han regnede med, at under alle omstændigheder ville sparekassen eller kommunen komme og rive husene ned. Det ræsonnerede han ud fra mødet med sparekassen. Han opfattede det sådan, at han ligeså godt kunne sælge til sparekassen, da kommunen nok ellers ville gå ind og købe ejendommene. De forhandlede ikke længe om prisen. Han fastsatte selv en pris, og den accepterede sparekassen. Nu er der lavet nyt torv.

JN har forklaret, at han har været byrådsmedlem i 2000- 2005. Han var medlem af Socialudvalget og Teknisk Udvalg. Da han trådte ind i byrådet, var det nye torv ikke anlagt, men det havde været et tema ved valget i 1998. Han mener, at det var i 2002, at det blev besluttet med 14 stemmer mod i at anlægge torvet. Han stemte imod. Det blev noget dyrere end budgetteret.

Den omhandlede lokalplan og byfornyelsesbeslutningen blev siden vedtaget med vistnok 13 stemmer mod 1. Han stemte imod. Han stillede spørgsmål i Teknisk Udvalg, om hvordan grundejerne var stillet. Det blev oplyst, at A var interesseret i at sælge, hvis man ville lave det nye torv. Det lå ligesom mellem linjerne, at kommunen ville ekspropriere for at få anlagt torvet, hvis A ikke ville sælge. Som svar på et spørgsmål fra vidnet, nævnte borgmesteren på et møde i Teknisk Udvalg, at der kunne blive tale om ekspropriation. Han husker ikke, hvornår dette møde fandt sted, men han mener, at det var før vedtagelsen af lokalplanen. Ejeren af ...3 ville også godt sælge.

Procedure

A har til støtte for påstanden om, at han ikke skal beskattes af avancen ved afhændelsen af ejendommene ...1 og ...2 i første række gjort gældende, at avancen er skattefri i medfør af ejendomsavancebeskatningslovens § 11, 1. pkt.

Uanset at der formelt ikke skete ekspropriation, gøres det gældende, at de kommunale beslutninger med vedtagelse af lokalplanen i sammenhæng med byfornyelsesbeslutningen om nedrivning af ejendommene samlet set udgør et sådant indgreb i ejendomsretten, at ejendommene i realiteten blev eksproprieret. Dette støttes også af, at det ifølge ejeraftalen mellem kommunen og sparekassen, var kommunen, der skulle foranledige og betale for nedrivningen af bygningerne.

I anden række er det gjort gældende, at afhændelsen er omfattet af bestemmelsen i ejendomsavancebeskatningslovens § 11, 2. pkt., der kan finde anvendelse, selvom afståelsen ikke sker direkte til den myndighed, der har ekspropriationskompetencen.

Det gøres gældende, at det fremgår direkte af lokalplanens indhold, at der er hjemmel til at foretage ekspropriation, jf. lokalplanens henvisning til planlovens kapitel 11. Det fremgår endvidere af lokalplanens indhold og ejeraftalen, at det væsentligste formål var offentligt, nemlig at skabe rekreative områder til brug for borgerne og at forskønne bymidten. De rekreative områder blev i alt væsentligt anlagt kort tid efter salget og primært på As tidligere ejendomme. Det er derfor godtgjort, at ekspropriation af As ejendomme ville være af væsentlig betydning for gennemførelsen af lokalplanen, og at anvendelsen af ejendommene på aftaletidspunktet var nært forestående. Nødvendighedskravet er således opfyldt, og der var hermed den fornødne ekspropriationshjemmel i planlovens § 47.

A har ikke ved indgåelse af optionsaftalen frasagt sig sine rettigheder som ejer af ejendommene. At optionsaftalen nævner et byfornyelsesprojekt, kan i denne sammenhæng ikke tillægges betydning. Det må lægges til grund, at A ikke er blevet orienteret om pligter og rettigheder i henhold til byfornyelsesloven og således ikke har tiltrådt som ejer på dokumentet om byfornyelsesbeslutningen. Den fejl, kommunen herved har begået, må komme A til gode, således at det må lægges til grund, at han ved korrekt orientering kunne have krævet, at kommunen overtog ejendommene. Da kommunen har truffet beslutningen om nedrivning, har kommunen de facto rådet over ejendommene og pålagt disse sådanne begrænsninger, at den dagældende bekendtgørelse af lov om byfornyelse nr. 135 af 1. marts 2001 § 159, stk. 2 fandt anvendelse. Det gøres derfor gældende, at der også i medfør af byfornyelsesloven var tilvejebragt den fornødne ekspropriationshjemmel.

Det er således godtgjort, at den første betingelse for anvendelse af ejendomsavancebeskatningslovens § 11, 2.pkt, nemlig at der var ekspropriationshjemmel på aftaletidspunktet den 7. marts 2003 er opfyldt.

Det gøres endvidere gældende, at kommunen havde en væsentlig interesse i planens gennemførelse, og at dette kom til udtryk i form af, at vedtagelsen af lokalplanen og beslutningen om byfornyelse blev truffet i en sådan tidsmæssig sammenhæng og med en så overvældende majoritet i kommunalbestyrelsen, at der heri lå tilkendegivet en ekspropriationsvilje.

Dette støttes endvidere af, at kommunen i ejeraftalen påtog sig væsentlige forpligtelser, herunder at nedrive bygningerne, og udgifter med henblik på gennemførelse af lokalplanen og byfornyelsen.

På baggrund heraf gøres det gældende, at det på aftaletidspunktet var klart påregneligt for A, at kommunen ville have gennemtvunget lokalplanen ved ekspropriation, hvis der ikke var blevet indgået en frivillig aftale om salg. A havde reelt ikke andet valg end at afstå sine ejendomme til F1, og derfor er salget sket på ekspropriationslignende vilkår.

At der måtte påregnes ekspropriation, støttes tillige af vidnet JNs forklaring om borgmesterens tilkendegivelse. Der kan ikke lægges vægt på kommunens efterfølgende erklæring, der ikke med tilstrækkelig klarhed godtgør, at den omhandler As ejendomme.

Skatteministeriet har til støtte for påstanden om frifindelse i første række bestridt, at afhændelsen af ejendommene kunne ske skattefrit i medfør af ejendomsavancebeskatningslovens § 11, 1. pkt. Dette følger allerede af, at der ikke er sket ekspropriation, hvorfor den pågældende regel ikke kan finde anvendelse.

Det er i anden række bestridt, at reglen i ejendomsavancebeskatningslovens § 11, 2. pkt. kan finde anvendelse på As salg af ejendommene. § 11, 2. pkt. er en undtagelse til ovedreglen i ejendomsavancebeskatningslovens § 1, hvorefter fortjeneste ved afståelse af fast ejendom er skattepligtig, og undtagelsesbestemmelsen skal derfor fortolkes indskrænkende.

Bevisbyrden for, at betingelserne for anvendelse af ejendomsavancebeskatningslovens § 11, 2. pkt. er opfyldt, påhviler A, og det bestrides overordnet, at A har løftet denne bevisbyrde.

Anvendelsen af § 11, 2. pkt. er betinget af, dels at der på aftaletidspunktet var hjemmel til ekspropriation, og dels at det på aftaletidspunktet måtte påregnes, at dispositionen ville blive gennemtvunget ved ekspropriation, såfremt en frivillig aftale ikke blev indgået.

Det bestrides, at disse betingelser er opfyldt, og til støtte herfor gøres det i første række gældende, at det ikke er godtgjort, at der på aftaletidspunktet var hjemmel til ekspropriation.

Det følger af den dagældende bekendtgørelse af lov om byfornyelse nr. 135 af 1. marts 2001 § 13, at ejeren kan forlange en ejendom overtaget af kommunen, så snart bekendtgørelse i henhold til § 12, stk. 1 har fundet sted, hvis det af byfornyelsesbeslutningen i henhold til § 9, jf. § 10 fremgår, at det er nødvendigt at råde over ejendommen. Da det ikke fremgår af byfornyelsesbeslutningen at det var nødvendigt at råde over ejendommen, gøres det for det første gældende, at der ikke på dette grundlag var hjemmel i § 13 til at forlange overtagelse af ejendommen.

For det andet gøres det gældende, at der i henhold til den dagældende byfornyelseslovs § 11, stk. 5, ikke skulle ske bekendtgørelse, orientering eller offentliggørelse af beslutningen. Dette støttes på, at det fremgår af beslutningsdokumentet, at beslutningen var truffet efter opfordring fra ejerne og mindst halvdelen af lejerne, hvorfor beslutningen var undtaget fra reglerne i § 11, stk. 1-3 og § 12, stk. 1. Da der ikke var krav om bekendtgørelse efter § 12, stk. 1, kunne der heller ikke på denne baggrund kræves overtagelse i henhold til § 13.

Det gøres endvidere gældende, at der heller ikke var hjemmel til at ekspropriere ejendommene i medfør af byfornyelseslovens § 15, jf. § 10, nr. 1, da anvendelsen af disse bestemmelser ligeledes forudsatte, at det i beslutningsdokumentet skulle fremgå, at det var nødvendigt at råde over ejendommene, hvilket som anført ikke var tilfældet.

Det gøres videre gældende, at byfornyelseslovens § 159 ikke finder anvendelse. § 159 finder kun anvendelse, dersom der er indledt ekspropriationsproces i medfør af lovens kapitel 8. Endvidere omhandler § 159, stk. 1 kun delekspropriationer, og § 159, stk. 2 omhandler kun rådighedsindskrænkende påbud og servitutpålæg. Da der i denne sag ikke var indledt ekspropriationsproces, da der ikke var tale om delekspropriation som omhandlet i § 159, stk. 1, og da der ikke var meddelt påbud eller servitutpålæg som omhandlet i § 159, stk. 2, gøres det gældende, at der ikke var hjemmel i byfornyelseslovens § 159 til at forlange kommunens overtagelse af ejendommene. Hertil kommer, at bygningsfornyelsesbeslutningen ikke i sig selv medførte, at ejendommene ikke længere ville kunne anvendes som hidtil. De eventuelle rådighedsindskrænkninger, der måtte kunne konstateres, skyldes indholdet af den optionsaftale, som A indgik, og således ikke byfornyelsesbeslutningen.

As påberåbte ukendskab til byfornyelsen ændrer ikke på, at der ikke var hjemmel i byfornyelsesloven til at forlange kommunens overtagelse af ejendommene.

Det gøres endvidere gældende, at det ikke er godtgjort, at der var hjemmel i planlovens § 47 til at ekspropriere ejendommene. Den blotte angivelse af en ekspropriationshjemmel i lokalplanen er ikke tilstrækkelig til at opfylde kravene til ekspropriation. Det fremgår af planen, at det primære formål var etablering af en bankfilial og boliger, og det offentlige formål med planen var således yderst beskedent. Ved ekspropriation til fordel for private er kravene til begrundelsen for nødvendigheden af en ekspropriation skærpede. Det bestrides, at nødvendighedskravet er opfyldt. Der er ingen støtte i lokalplanens indhold eller omstændighederne i øvrigt for, at det var nødvendigt for kommunen at få rådighed over ejendommene for at gennemføre det primære formål med lokalplanen.

Samlet set bestrides det, at A har godtgjort, at der på aftaletidspunktet var ekspropriationshjemmel i lovgivningen til det pågældende formål.

I anden række gøres det gældende, at det ikke er godtgjort, at det på aftaletidspunktet var påregneligt, at kommunen havde vilje til at gennemtvinge lokalpianen ved ekspropriation, hvis der ikke var blevet indgået frivillige aftaler.

Planen for fornyelse af torvet kom til eksistens på baggrund af en opfordring fra ejerne, og i henhold til lokalplanens primære formål er det ikke godtgjort, at kommunen havde en væsentlig planmæssig interesse i projektet.

A indgik en optionsaftale, hvorefter han forpligtede sig til et frivilligt salg af ejendommen på et grundlag, hvor det stod ham klart, at ejendommene skulle erhverves til nedrivning i forbindelse med et byfornyelsesprojekt. Den vedtagne lokalplan blev efter offentliggørelsen fulgt op med en frivillig ejeraftale mellem den optionsberettigede og kommunen. Denne aftale kendte A ubestridt på tidspunktet for indgåelsen af den endelige købsaftale. På denne baggrund må A netop have kunnet påregne, at aftalen om salg ville blive gennemført som forudsat i optionsaftalen. Der har således ikke været noget tvangsmæssigt element i forhandlingerne om salget af ejendommene.

Der er ingen oplysninger i sagen om, at kommunen ville have eksproprieret, hvis den frivillige aftale om salget af ejendommene ikke var blevet indgået. Tværtimod bærer hele sagsforløbet præg af, at fornyelsen af torvet kun blev en realitet, fordi det var baseret på frivillighed. JNs forklaring om bemærkninger afgivet af borgmesteren i Teknisk Udvalg i forbindelse med en politisk drøftelse kan ikke tillægges vægt overfor kommunens erklæring om, at der ikke ville være blevet gennemført ekspropriation.

Landsrettens begrundelse og resultat

As ejendomme blev ikke hverken retligt eller faktisk eksproprieret, hvorfor ejendomsavancebeskatningslovens § 11, 1. pkt. ikke finder anvendelse på avancen.

Ifølge aftalen af 8. november 2002 fik F1 en uopsigelig option gældende til den 1. juli 2003 til at købe As ejendomme med samtlige rettigheder med henblik på nedrivning i forbindelse med et byfornyelsesprojekt. Det lægges herefter til grund, at kommunen efter opfordring fra F1 har vedtaget lokalplanforslag nr. 64, og i tilknytning hertil berettiget har truffet en byfornyelsesbeslutning for ejendomme omfattet af lokalplanforslaget, jf. lov om byfornyelse § 9, stk. 1, nr. 7, litra a, jf. § 11, stk. 5.

Af de grunde, der er anført af Landsskatteretten, tiltrædes det herefter, at der med vedtagelsen og offentliggørelsen af lokalplanen blev tilvejebragt den fornødne ekspropriationshjemmel i medfør af planlovens § 47.

Det følger af Højesterets domme af 11. august 1995, Ugeskrift for Retsvæsen 1995, side 831, af 10. april 1996, Ugeskrift for Retsvæsen 1996, side 876 og af Højesterets dom 5. februar 2008, SKM2008.165.HR samt Vestre Landsrets dom af 14. december 2006, SKM2007.34.VLR, at skattefrihed efter ejendomsavancebeskatningslovens § 11, 2. pkt. er betinget af, at det på aftaletidspunktet måtte påregnes, at dispositionen ville blive gennemtvunget ved ekspropriation, såfremt en frivillig aftale ikke blev indgået, og at bevisbyrden herfor påhviler skatteyderen.

Efter bevisførelsen er der ikke holdepunkter for at antage, at det i forbindelse med optionsaftalens indgåelse eller i tiden indtil den endelige købsaftales indgåelse konkret blev tilkendegivet, at afståelsen ville blive gennemtvunget ved ekspropriation, hvis der ikke blev indgået frivillige aftaler om salg af ejendommene. Det er ubestridt, at A kendte ejeraftalen mellem kommunen og F1 om den frivillige gennemførelse af planerne for centerområdet ved torvet, da han underskrev skødet den 7. marts 2003, hvorefter det må have forekommet ham sandsynligt, at planen ville blive gennemført frivilligt og i overensstemmelse med optionsaftalen. At As advokat har anført i skødet, at købet træder i stedet for ekspropriation, kan ikke tillægges betydning.

Det forhold, at kommunen har anført i lokalplanen, at der i henhold til planlovens kapitel 11 kan foretages ekspropriation af private ejendomme, når dette vil være af væsentlig betydning for virkeliggørelse af lokalplanen, indebærer ikke, at der var truffet beslutning i byrådet om, at man om nødvendigt ville gennemtvinge lokalplanen ved en ekspropriation. JNs forklaring om, hvad borgmesteren måtte have nævnt på et møde i Teknisk Udvalg, modsiges af kommunens erklæring af 16. juni 2005 over for SKAT.

Herefter findes A ikke at have ført bevis for, at det måtte påregnes, at kommunen ville have eksproprieret hans ejendomme, hvis han ikke havde indgået den frivillige aftale med F1. Den omstændighed, at det af ejeraftalen mellem kommunen og F1 fremgår, at kommunen skal foranledige de pågældende bygninger nedrevet og afholde udgifterne hertil, kan ikke føre til et andet resultat.

Skatteministeriets påstand tages derfor til følge.

A skal betale sagsomkostninger til Skatteministeriet med i alt 35.000 kr., der omfatter udgifter til advokatbistand. Landsretten har lagt vægt på de nedlagte påstande, sagens værdi og udfald.

T h i   k e n d e s   f o r   r e t

Sagsøgte, Skatteministeriet, frifindes.

Sagsøgeren, A, skal betale sagens omkostninger til Skatteministeriet med 35.000 kr.

De idømte sagsomkostninger skal betales inden 14 dage.

Sagsomkostningeme forrentes efter rentelovens § 8 a.