Vil fortjeneste ved afståelse af ejendommen matr.nr. Y, beliggende ...,for en købspris på ... kr. være skattefri i medfør af ejendomsavancebeskatningslovens § 11, 2. pkt.?

Ja, se sagsfremstilling og begrundelse.

Spørgerne ejer i lige sameje ejendommen matr.nr. Y, beliggende ... Ejendommen er et bebygget landbrug med et samlet grundareal på x m².

Spørgerne har ved betinget aftale af 14. september 2006 indgået aftale med udviklingsselskabet T A/S om overdragelse af ejendommen.

Ejendommen skal anvendes til golfbane i P-projektet.

Aftalen er betinget dels af købesummens berigtigelse dels af, at ejendommen fra sælgers side kan sælges på ekspropriationslignende vilkår.

Køberen udviklingsselskabet T A/S har alene til formål at videresælge de ubebyggede grunde.

T A/S er etableret af P Kommune og D den ... marts 2005. Selskabet fik til formål at medvirke til gennemførelsen af helhedsplanen for P. Helhedsplanen omhandler tilvejebringelse af byggemodne grunde til opførelse af erhvervs- og boligbyggeri over de kommende 20 år samt tilvejebringelse af arealer til områdets forsyning med fritids- og idrætsfaciliteter, herunder eventuelt en golfbane.  

P Kommune deltager således finansielt og ledelsesmæssigt i selskabet. Kommunen ejer halvdelen af selskabet, og har en ud af tre pladser i bestyrelsen. Kommunen tegnede sin del af selskabets aktiekapital med et jordstykke som apportindskud, mens D tegnede aktier ved kontantindskud.

Der er fastsat aktionæroverenskomst og vedtægter for selskabet, der sætter begrænsninger for selskabets aktiviteter. Aktionæroverenskomsten, der går forud for vedtægter og aktieselskabslovgivning, indeholder bl.a. regler for overgang af aktier og for aktiernes overdragelighed.

Det tidligere Statsamt, der havde det kommunale tilsyn med P Kommune udtalte på baggrund af en vurdering af selskabets vedtægter og aktionæroverenskomst sammenholdt med gældende lovgivning og kommunalfuldmagten, at kommunens deltagelse i udviklingsselskabet ikke var i strid med gældende ret, herunder de kommunale tilsynsmyndigheders praksis. 

Den omhandlede ejendom er beliggende i en del af det område, som indgår i P-projektet. For det område, som ejendommen er beliggende i, gælder lokalplan nr. Z.

Lokalplan nr. Z, der trådte i kraft den 10. maj 2006, omfatter et område, der skal anvendes til fritidsformål, herunder til golfbane.

Det fremgår af en udskrift af Økonomiudvalgets beslutningsprotokol for mødet den 19. juni 2006, at Økonomiudvalget på baggrund af en orientering om status for jordkøbsdispositionerne i selskabet, særligt de landbrugsarealer, der er nødvendige for gennemførelse af golfbaneprojektet, tilkendegav, at der kunne arbejdes videre med en proces, der kan føre til ekspropriation. Spørgernes ejendom er omtalt i forbindelse hermed.

På Byrådets møde den 27. juni 2006, "T A/S - orientering om jordkøb", orienterede Borgmesteren ifølge en udskrift af beslutningsprotokollen om Økonomiudvalgets beslutning på mødet den 19. juni 2006. Byrådet tog orienteringen til efterretning.

I fortsættelse af ovenstående møde vedtog Økonomiudvalget på sit møde den 18. september 2006 at indstille til Byrådet, at i tilfælde af, at der ikke kan indgås købsaftaler i mindelighed bl.a. med spørgerne - er Byrådet indstillet på at gennemføre ekspropriationer i henhold til planloven.  

Ifølge udskrift af beslutningsprotokollen fra Byrådets møde den 28. september 2006 vedtog Byrådet på baggrund af indstillingen fra Økonomiudvalgets møde den 18. september 2006, at Byrådet i tilfælde af, at købsaftaler ikke kan indgås i mindelighed - er indstillet på at gennemføre ekspropriation i henhold til planloven. 

Ved brev af 22. december 2006 har borgmesteren på vegne af Byrådet i P Kommune bekræftet, at såfremt der ikke var blevet indgået endelig aftale mellem spørgerne og T A/S om T A/S's erhvervelse af ejendommen, ville P Kommune have påbegyndt ekspropriationsforretning med henblik på at ekspropriere til brug for den nye bydel i P-projektet og herunder golfbanen.

Ejendomsavancebeskatningslovens § 11

Fortjeneste ved afståelse af fast ejendom, der ikke er erhvervet som led i den skattepligtiges næring, skal som udgangspunkt medregnes ved indkomstopgørelsen efter reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven.

Dette gælder dog ikke fortjeneste, der er indvundet ved modtagelse af en erstatningssum i anledning af ekspropriation. Denne fortjeneste er skattefri efter § 11, 1. pkt., i ejendomsavancebeskatningsloven (EBL). Reglen om skattefritagelse gælder efter lovens § 11, 2. pkt., også for fortjeneste ved salg til en erhverver, der efter formålet med erhvervelsen opfylder betingelserne for at ekspropriere ejendommen.

Det er ved en højesteretsdom fastslået, at det efter sammenhængen med EBL § 11, 1. pkt., må være en betingelse for anvendelse af EBL § 11, 2. pkt., at det på aftaletidspunktet må påregnes, at dispositionen vil blive gennemtvunget ved ekspropriation, såfremt en frivillig aftale ikke bliver indgået, jf. Ligningsvejledningen 2007-2, afsnit E.J.2.8.

Betingelserne for, at fortjeneste ved indgåelse af en frivillig aftale om afståelse af en fast ejendom (et jordareal) er omfattet af skattefritagelsesbestemmelsen, er at følgende formelle krav er opfyldt på aftaletidspunktet:

-  at der på aftaletidspunktet er formel hjemmel i lovgivningen til at foretage ekspropriation af ejendommen til det pågældende formål.

- at det på aftaletidspunktet må kunne påregnes, at ekspropriation vil ske i mangel af frivillig aftale, dvs. at den eksproprierende myndighed skal udvise vilje til at ekspropriere. Der skal foreligge ekspropriationsrealitet.          

I det følgende vil det blive vurderet, om de angivne betingelser kan anses for opfyldt, idet det dog først skal afklares, på hvilket tidspunkt aftalen kan anses for  indgået.

Når en ejendomsoverdragelse sker ved salg, er udgangspunktet, at afståelsen skattemæssigt anses for sket på det tidspunkt, hvor der mellem køber og sælger er indgået en endelig og bindende aftale om ejendommens overdragelse. I de fleste tilfælde oprettes der ved aftalens indgåelse en købsaftale underskrevet af parterne, og datoen for denne vil i reglen være afgørende, jf. Ligningsvejledningen 2007-2, afsnit E.J.2.1.3.1.

Hvis der imidlertid til aftalen om overdragelse af ejendommen er knyttet betingelser, der har en sådan karakter, at der hersker reel usikkerhed om, hvorvidt aftalen bliver gennemført, og disse betingelser således ikke beror på parterne selv eller er af formel karakter, udskydes beskatningstidspunktet for overdragelsen, indtil betingelserne er opfyldt, jf. Ligningsvejledningen 2007-2, afsnit E.A.3.2.

Efter SKATs opfattelse beror det på en konkret vurdering i den enkelte situation, om der er tale om betingelser, der har en sådan karakter, at de udskyder det skattemæssige tidspunkt for overdragelse af ejendommen.  

Det er SKATs opfattelse, at det forhold, at der i købsaftalen er angivet, at aftalen er indgået på "ekspropriationslignende vilkår" ingen betydning har for spørgsmålet om skattefritagelse. Betingelsen udskyder efter SKATs opfattelse således ikke aftaletidspunktet skattemæssigt. Derimod kan en sådan formulering i aftalen fortolkes som et skatteforbehold omfattet af hjemlen i skatteforvaltningslovens § 28.

Betingelsen om, at købesummen berigtiges udsætter heller ikke aftaletidspunktet, jf. Ligningsvejledningen 2007-2, afsnit E.J.2.1.3.1.

Sammenfattende er det SKATs opfattelse, at aftalen om overdragelse af ejendommene til T A/S er indgået den 14. september 2006.

Ad ekspropriationshjemmel på aftaletidspunktet

Byrådet i P Kommune har oplyst, at hjemlen til at ekspropriere ejendommen findes i planlovens § 47, stk. 1.

Det fremgår af denne bestemmelse, at kommunalbestyrelsen kan ekspropriere fast ejendom, der tilhører private, eller private rettigheder over fast ejendom, når ekspropriationen vil være af væsentlig betydning for at sikre gennemførelsen af en byudvikling i overensstemmelse med kommuneplanen eller for virkeliggørelsen af en lokalplan eller en byplanvedtægt. 

Ejendommen er omfattet af lokalplan nr. Z, der blev vedtaget af Byrådet den 25. april 2006. Lokalplanen trådte i kraft ved offentliggørelsen den 10. maj 2006.

Ifølge lokalplanen skal der etableres en golfbane, der skal integreres i hele P-området for at sikre en opblødning af grænserne mellem arbejde, bolig og fritidsliv.

På aftaletidspunktet den 14. september 2006 vil der således være hjemmel til at ekspropriere spørgers jordareal.

Det er SKATs opfattelse, at der principielt intet er i vejen for, at kommunen overlader det til T A/S at realisere ekspropriationsformålet. SKAT skal herved henvise til formålet med oprettelsen af selskabet mv., jf. ovenfor.

Ad ekspropriationsvilje - og realitet

Det fremgår af beskrivelsen ovenfor, at Byrådet på mødet den 27. juni 2006 blev orienteret om Økonomiudvalgets tilkendegivelse den 19. juni 2006 i anledning af en orientering om status for T A/S's jordkøbsdispositioner specielt i forbindelse med de landbrugsarealer, der ikke var erhvervet, men som var nødvendige for at gennemføre golfbaneprojektet. Det drejede sig bl.a. om spørgernes ejendomme. Økonomiudvalgets tilkendegivelse om, at der kunne arbejdes videre på opstart af en proces, der kunne føre til ekspropriation blev taget til efterretning af Byrådet. 

Den 14. september 2006 indgik spørgerne som nævnt aftalen med T A/S om overdragelse af ejendommen.

Det er SKATs vurdering, at Byrådet med sin tilslutning på mødet den 27. juni 2006 til Økonomiudvalgets indstilling om at arbejde videre med en proces, der kunne føre til ekspropriation, har udvist vilje til i givet falde at ekspropriere spørgernes ejendom.  

Betingelsen om, at Byrådet på aftaletidspunktet den 14. september 2006 har udvist ekspropriationsvilje, er således opfyldt.

SKAT indstiller, at spørgsmålet besvares med et ja, idet betingelserne om såvel hjemmel til at ekspropriere som ekspropriationsvilje er opfyldt på aftaletidspunktet.

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet er enig i indstillingen og begrundelsen.

Svaret er bindende for skattemyndighederne i 5 år.