Klagen vedrører, om avance ved salg af ejendom er skattefri i medfør af ejendomsavancebeskatningslovens § 11.

Landsskatterettens afgørelse

Indkomståret 2004

Kapitalindkomst

Der er ansat avance med	322.321 kr.
Landsskatteretten nedsætter avancen til	275.865 kr.

Sagens oplysninger

Klageren erhvervede i indkomståret 2000 ejendommen B med et areal på 2.102 m² for en kontant købesum på 80.000 kr. Klageren solgte en del af ejendommen i indkomståret 2002. I indkomståret 2004 solgte klageren ved skøde af 23. april 2004 resten af ejendommen med et areal på 707 m² til X Kommune for en kontant salgssum på 480.000 kr.

Delsalget i indkomståret 2002 var skattefrit, idet der af skødets pkt. 3 fremgik følgende:

"Køber oplyser, at såfremt arealerhvervelsen ikke kan finde sted i almindelig, fri handel, agter køber at erhverve det omhandlede areal efter reglerne om ekspropriation til offentlige formål"

Dette afsnit fremgår tillige af skødets pkt. 3 vedrørende salget af den resterende ejendom i indkomståret 2004. Der er ikke selvangivet en avance i indkomståret 2004.

Klageren har over for SKAT telefonisk oplyst, at årsagen til, at afsnit 3 i skødet blev indføjet, var, at klageren ville have salget skattefrit, ellers ville købsprisen for den solgte del af ejendommen have været højere.

Kommunens tekniske forvaltning har oplyst, at der på aftaletidspunktet for salget i indkomståret 2004 ikke forelå en kommuneplan eller lokalplan, hvoraf ejendommen var omfattet. Der foreligger ej heller noget referat fra et byrådsmøde eller et møde i teknisk udvalg, hvor der har været omtale af ekspropriation af ejendommen.

Kommunaldirektør C har i brev af 20. november 2006 bl.a. skrevet følgende til klageren:

"Når denne passus er indføjet i skødet skyldes det, at der inden overtagelsen var foregået flere forhandlinger omkring en løsning af den opgave der lød på, at Kommunalbestyrelsen i X ønskede, at der i Y skulle skaffes rammer for etablering af en integreret institution i form af en samlet skole, daginstitution og pasningsordning centreret omkring Y Skole.

Denne løsning indebar at kommunen var nødt til at sikre sig at B, eller i hvert fald dele af ejendommen kunne inddrages i løsningen, og såfremt der ikke kunne foretages en frivillig handel, var kommunalbestyrelsen helt indstillet på at anvende ekspropriationsmuligheden, idet der var tale om et lovligt offentligt formål."

SKATs afgørelse

Det er en betingelse for skattefrihed i medfør af ejendomsavancebeskatningslovens § 11, at det på aftaletidspunktet måtte påregnes, at ekspropriation rent faktisk ville være blevet foretaget, såfremt en frivillig aftale ikke var indgået. Dokumentationen skal have eksisteret på aftaletidspunktet, jf. SKM2006.438.SKAT  (TfS 2006, 650 SM).

Der foreligger ingen dokumentation for, at kommunen på aftaletidspunktet rent faktisk ville have eksproprieret. Ejendommen fremgår ikke i nogen kommune- eller lokalplan, ligesom der ej heller foreligger et referat fra et byrådsmøde eller et møde i kommunens tekniske udvalg, hvori ejendommen er omtalt. Klageren har ligeledes i telefonsamtale med SKAT oplyst, at årsagen til, at afsnit 3 er indføjet i skødet, er, at salget skulle ske skattefrit. Såfremt dette ikke var sket, var salgssummen blevet højere.

Da der ikke foreligger dokumentation for, at salget er omfattet af ejendomsavancebeskatningslovens § 11, er avancen skattepligtig.

Avancen er opgjort således:

Salgssum			480.000 kr.
½ omkostninger til stempel			2.150 kr.
			477.850 kr.
Anskaffelsessum	707 m²/2.102 m² x 80.000 kr.	26.907 kr.
Forbedringer 2001	89.593 - 10.000	79.593 kr.
Forbedringer 2002	19.029 - 10.000	9.029 kr.
10.000 kr.'s tillæg for 4 år	40.000 kr.
Reguleret anskaffelsessum		155.529 kr.	155.529 kr.
Skattepligtig avance			322.321 kr.

Klagerens påstand og argumenter

Principalt er der nedlagt påstand om, at avancen skal ansættes til 0.

Subsidiært er der nedlagt påstand om, at avancen skal ansættes til 275.865 kr.

Til støtte for den principale påstand er det gjort gældende, at det direkte af skødets § 3 fremgår, at køberen vil ekspropriere ejendommen, såfremt frivillig aftale ikke blev indgået.

Det fremgår således klart ved kommunens underskrift på skødet den 23. april 2004, der blevet tegnet af kommunens borgmester og kommunaldirektøren, at kommunen agtede at overtage ejendommen efter reglerne om ekspropriation, ligesom kommunen ubestridt senere har anvendt ejendommen til det formål, som ejendommen blev købt til. Dette er senere bekræftet af kommunaldirektøren i brev af 20. november 2006.

Ejendomsavancen skal opgøres således:

Købesum bygninger		70.000 kr.
Købesum jord 2.102 m²		10.000 kr.
I alt		80.000 kr.
Salgssum			480.000 kr.
½ omkostninger til stempel			2.150 kr.
			477.850 kr.
Anskaffelsessum bygninger		70.000 kr.
Forbedringer 2001	89.593 - 10.000	79.593 kr.
Forbedringer 2002	19.029 - 10.000	9.029 kr.
10.000 kr.'s tillæg	40.000
Jord 707/2.102*10.000	3.363		201.985 kr.
			275.865 kr.

SKATs udtalelse

Der er enighed om klagerens skønsmæssige fordeling af købesummen, hvorfor avancen herefter kan ansættes til 275.865 kr.

Der er flere afgørelser bl.a. på baggrund af bindende ligningssvar, hvor der er nægtet skattefritagelse netop p.g.a., at der ikke ligger nogen godkendt lokal- eller kommuneplan, jf. SKM2006.722.SR, SKM2007.14.SR og SKM2006.655.SR (TfS 2006, 1071). Der er desuden en offentliggjort en skattemeddelelse om "Praksis vedrørende skattefritagelse ved overdragelse af fast ejendom i ekspropriationssituationer" (SKM2006.438.SKAT), som blandt andet har henvist til dommen, offentliggjort i TfS 1995.575.HD. Heri er det præciseret, at det må være en betingelse, at det på aftaletidspunktet må påregnes, at dispositionen ville blive gennemtvunget ved ekspropriation, såfremt en frivillig aftale ikke blev indgået. Det fremgår af udtalelsen, at det bl.a. er en forudsætning for anvendelsen af ekspropriationsbestemmelsen, at kommuneplanen er vedtaget og offentliggjort på aftaletidspunktet.

I det foreliggende tilfælde er der ingen lokal- eller kommuneplan for området på aftaletidspunktet. Da der ikke ligger nogen lokalplan over området, er der mulighed for, at der har været flere ejendomme at vælge imellem. Kommunen kunne måske have købt en anden ejendom i nærheden, hvis ikke klageren havde accepteret kommunens købstilbud.

Loven har ikke haft til hensigt at give kommuner eller andre ekspropriationsberettigede mulighed for at købe ejendomme billigt ved at gøre salget skattefrit. Der kan fortsat foretages almindelige handler med kommuner uden ekspropriation. Resultatet kunne blive, at kommuner og andre erhververe altid vil kunne købe arealer, som det er skattefrit for sælgeren at afstå. Det har næppe været meningen, at det offentlige på denne måde skulle være medvirkende til konkurrenceforvridning på ejendomsmarkedet, jf. SKM2006.438.SKAT.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Fortjeneste, der er modtaget som erstatningssum ved ekspropriation, medregnes ikke ved opgørelsen af den skattepligtige kapitalindkomst, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 11, 1. pkt. Det samme gælder fortjeneste ved salg til en erhverver, der efter formålet med erhvervelsen opfylder betingelserne for at ekspropriere ejendommen, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 11, 2. pkt.

Ved frivillig overdragelse til en ekspropriationsberettiget er det efter praksis, jf. Højesterets dom af 11. august 1995, offentliggjort i TfS 1995, 575, og Østre Landsrets dom af 3. maj 2006, offentliggjort i SKM2006.368.ØLR (TfS 2006, 527 Ø), en betingelse for fritagelse for beskatning, at klageren har godtgjort eller sandsynliggjort, at det på aftaletidspunktet kunne påregnes, at dispositionen ville blive gennemtvunget ved ekspropriation.

Der foreligger ikke på aftaletidspunktet en vedtaget kommune- eller lokalplan, som vedrører ejendommen, ligesom der ej heller på aftaletidspunktet foreligger en vedtaget beslutning om ekspropriation af ejendommen i kommunalbestyrelsen, hvorfor der bl.a. ud fra kravene i planlovens § 47 ikke har været hjemmel til at ekspropriere ejendommen på det tidspunkt, hvor endelig, bindende aftale om salg blev indgået.

Det forhold, at kommunen har oplyst i skødets pkt. 3, at kommunen agtede at erhverve arealet ved ekspropriation, hvis det ikke blev afstået ad frivillighedens vej, kan derfor og ud fra Indenrigsministeriet forskrift, SKR nr. 167 af 15. juli 1974, ikke tillægges afgørende betydning, ligesom de forhold, som kommunaldirektøren har anført i sit brev af 20. november 2006, bl.a. på grundlag af det tidsmæssige aspekt ej heller kan tillægges særlig værdi som dokumentation.   

Bl.a. af disse grunde anses det ikke for tilstrækkeligt sandsynliggjort, at klageren på aftaletidspunktet måtte påregne, at dispositionen ville blive gennemtvunget ved ekspropriation, i hvilken forbindelse bemærkes, at resultatet ikke kan anses for en skærpelse af praksis.

Idet der ikke er tilstrækkeligt grundlag for at tilsidesætte  SKATs seneste skønsmæssige fordeling af købesummen, og da det udøvede skøn ikke anses for åbenbart ulovligt, nedsættes den skattepligtige avance til 275.865 kr.