Spørgsmål

1. Kan Skatterådet bekræfte, at spørgers frivillige afståelse af en del af matr. nr. f af areal ca. 74.000 m2 til S, er omfattet skattefrihed, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 11, stk. 1, 2. pkt.?

Svar

Ad 1. Ja.

Beskrivelse af de faktiske forhold

Spørger ejer ejendommen matr.nr. g m.fl. (…).

Ejendommen, der er en landbrugsejendom uden beboelse, har et samlet areal på ca. 24 ha.

Matr.nr. f, der har et areal ifølge tingbogen på ca. 140.000 m2, er en del af ejendommen.

(…) Kommunes Byråd vedtog den 25. juni 2019 lokalplan (…) for et område til erhvervsformål ved (…).

Baggrunden for lokalplanen er, at virksomheden S er i vækst. Der har derfor været et behov for, at S sikrer sig fremtidige udvidelsesmuligheder mod syd for de eksisterende produktionsanlæg. At sikre udvidelsesmuligheder er det overordnede formål bag lokalplanen.

Derudover har lokalplanen en række andre formål.

Det er af væsentlig betydning for virkeliggørelsen af lokalplanen, at S erhverver dele af disse ejendomme:

Ejendommen matr.nr. c, der er beliggende (...)

Ejendommen matr.nr. b og a, der er beliggende (…)

Ejendommen matr.nr. e, der er beliggende (…) og

Ejendommen matr.nr. f, der er beliggende (…) (ca. 74.000 m2).

Det samlede areal, som S erhverver, udgør ca. 255.000 m2.

S har anmodet (...) kommune om at ekspropriere det areal, der er omfattet af lokalplan nr. (...), såfremt der ikke kan indgås frivillige aftaler mellem S og de enkelte lodsejere.

På møde den 20. august 2019 har Byrådet besluttet, at kommunen vil ekspropriere arealet, jf. planlovens § 47, hvis det ikke er muligt for S at indgå frivillige aftaler om arealoverdragelse med de berørte lodsejere, som ejer ejendommene.

Af referat fra Byrådets møde den 20. august 2019 fremgår bl.a.:

"Hjemmel til ekspropriation

Der er ekspropriationshjemmel i planlovens § 47, stk. 1, men kravene i grundlovens § 73 skal også være opfyldt, hvis der skal eksproprieres eller indgås en frivillig aftale på ekspropriationslignende vilkår, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 11, stk. 1, 2. pkt.

Det indebærer bl.a., at ekspropriationen skal være nødvendig i tidsmæssig henseende (krav om aktualitet).

Ekspropriation til fordel for tredjemand

Kommunalbestyrelsens hjemmel til at ekspropriere er ikke begrænset til offentlige formål, men omfatter også tilfælde, hvor ekspropriationen sker til fordel for private - under forudsætning af at der er tale om almene planlægningsmæssige interesser i arealafståelsen. Ved ekspropriation til fordel for private skærpes kravene til nødvendigheden i forhold til ekspropriation til offentlige formål. Ekspropriation er udelukket, hvis ejeren selv kan og vil realisere formålet.

Begrundelse for ekspropriationen

Beslutninger om ekspropriation af fast ejendom skal begrundes. S´ begrundelse for at nærværende ekspropriation er nødvendig vedlægges dagsordenen som bilag II.  

Aktualitetskravet 

Kommunen har anmodet S om at indhente en juridisk vurdering af aktualitetskravet i forhold til S´ behov for at råde over Arealet, og S har anmodet advokatfirmaet (…) om at bistå hermed.

Advokatfirmaet har vurderet, "at aktualitetskravet på delarealerne tilhørende (…) er opfyldt, idet der iværksættes en række bygge- og anlægsprojekter umiddelbart efter S´ erhvervelse af Arealet, og S har afsat de fornødne midler til gennemførelsen heraf.

På delarealet tilhørende spørger skal der også iværksættes bygge- og anlægsprojekter umiddelbart efter S´ erhvervelse (arkæologiske undersøgelser, vejanlæg, beplantning og anlægsbearbejdning), men det er ikke hele delarealet, der skal anvendes umiddelbart. En del er reserveret til "byggefelt til lager". Det er endnu ikke afklaret, hvornår denne del af lokalplanen skal realiseres, og der er heller ikke afsat de fornødne midler hertil. Derudover er der et område, der "bare" fremstår ubenyttet, jf. bilag 1."

Det er på denne baggrund advokatfirmaets vurdering, "at aktualitetskravet er opfyldt for den del af delarealet tilhørende spørger, hvor der skal iværksættes bygge- og anlægsprojekter umiddelbart efter S´ erhvervelse, mens det ikke er tilfældet for den resterende del af delarealet, dvs. det areal, som er reserveret til "byggefelt til lager" og området, der fremstår som ubenyttet, jf. bilag I "Det Afskårne Areal" - indtegnet med sort på vedlagte kortbilag).

Overtagelse ved ekstension (udvidelse af arealet)

En lodsejer, der får eksproprieret en del af sit areal kan under visse betingelser anmode om udvidelse af arealet. Der skal foretages en samlet vurdering af forholdene omkring det areal, som ønskes medtaget ved overtagelsen af det areal, der kan eksproprieres, idet der ikke findes faste retningslinjer herfor. Hvis et areal overtages ved ekstension, betragtes overtagelsen som en del af ekspropriationen og erstatningen herfor vil være skattefri.

Advokatfirmaet har vurderet, "at der er overvejende sandsynlighed for at betingelserne for ekstension er til stede for så vidt angår det afskårne areal, og at det afskårne areal skal medeksproprieres såfremt spørger kræver det, og at vurderingen baseres på følgende:

S skal utvivlsomt disponere over en del af matr.nr. f til arkæologiske undersøgelser, vejanlæg, beplantning og anlægsbearbejdning, jf. bilag 1.

Når beplantningsbæltet (på 1 O meter) og adgangsvej CC (inkl. cykelsti) er anlagt, jf. bilag 1, vil Det Afskårne Areal være afskåret fra den vestlige del af matr.nr. f, og der vil ikke umiddelbart være adgang på tværs.

Når anlægsbearbejdningen er gennemført og den permanente forlægning af (…)vej er etableret, jf. bilag 1, vil Det Afskårne Areal være afskåret fra den sydlige del af matr.nr. f, og der vil ikke umiddelbart være adgang på tværs.

Der kan (skal) tilvejebringes vejadgang til Det Afskårne Areal, men det lægges til grund, at spørger påføres driftsulemper, og værdien af Det Afskårne Areal derved forringes.

Efter gennemførelsen af den første del af Projektet, hvorved der skabes et sammenhængende erhvervsområde til fordel for S, vil Det Afskårne Areal grænse til S´ ejendom mod nord og øst, og området vil have ændret karakter fra landbrugsdrift til erhvervsområde.

Det Afskårne Areal vil ligge "midt i det hele", og hovedparten er i lokalplanen reserveret til fremtidigt lager.

Der skal disponeres over en del af Det Afskårne Areal i forbindelse med kabellægningen af luftledningen, jf. bilag 1. Selvom dette gennemføres af tredjemand, er det Projektet, der forårsager kabellægningen, der derfor skal ses i sammenhæng med resten af Projektet, og generne bedømmes under ét."

…

Indstilling

Administrationen indstiller til Økonomiudvalget, at udvalget til Byrådet indstiller:

At det besluttes, at aktualitetskravet er opfyldt for de berørte arealer bortset fra "Det afskårne areal"

At der træffes principbeslutning om, at de pågældende arealer vil blive eksproprieret, såfremt der ikke kan indgås frivillig aftale med ejerne af de pågældende arealer

At ekstensionsbetingelserne anses for opfyldt for så vidt angår "Det afskårne areal"

At der udpeges en af byrådets medlemmer til at deltage i en eventuel åstedsforretning, såfremt det ikke er muligt at indgå en frivillig aftale med ejerne af pågældende arealer.

…

Beslutning

Administrationen indstilling godkendt. (…) blev udpeget til eventuel åstedsforretning."

Referat fra byrådsmødet den 20. august 2019 er vedhæftet.

S har drøftet projektet med de berørte lodsejere, og der er opnået enighed om indgåelse af frivillige aftaler om arealoverdragelse med alle lodsejerne.

I oktober 2019 underskrev spørger "Aftale om arealoverdragelse på ekspropriationslignende vilkår", dateret 7. oktober 2019.

Af aftalens pkt. 3 fremgår bl.a.:

"Arealet, som overdrages fra Ejeren til S, er markeret på bilag 4 og er foreløbig opmålt til i alt ca. 74.000 m2 ("Arealet").

Arealet består af følgende:

Ca. 74.000 m2 af matr.nr. f .

Det bemærkes, at en del af Arealet er Det Afskårne Areal, jf. bilag 2, der medovertages efter anmodning fra Ejeren. Begrundelsen herfor fremgår af bilag 5.

Ejeren indestår for at være tinglyst adkomsthaver til Arealet, samt at Arealet ikke er bortforpagtet el.lign. og i øvrigt ikke er omfattet af tredjemandsrettigheder, der begrænser S´ overtagelse og påtænkte anvendelse af Arealet.

Da der er tale om en aftale om arealoverdragelse på ekspropriationslignende vilkår, overdrages Arealet, som det er og forefindes og uden ansvar for Ejeren.

…

S forestår den matrikulære berigtigelse, herunder udstykning og tinglysning, og sørger for, at Ejeren modtager et nyt ejendomskort. S afholder samtlige omkostninger forbundet hermed.

Hvis det efter endt udstykning af Arealet konstateres, at Arealet er større eller mindre end angivet i pkt. 4.1, reguleres Købesummen (defineret nedenfor) i op- eller nedadgående retning med (...) kr. pr. større eller mindre m2. Tillægget eller fradraget i købesummen skal betales kontant senest 14 hverdage efter endelig opmåling har fundet sted ved indbetaling eller fradrag på deponeringskontoen til frigivelse, jf. vilkårene i Aftalens pkt. 4."

Af aftalens pkt. 4 fremgår bl.a.: 

"Købesummen for Arealet er aftalt til (...) kr. ekskl. moms ("Købesummen"), og er fastsat som følger:

Ca. 74.000 m2 af matr.nr. f til (...) kr. pr. m2, i alt (...) kr. ekskl. moms."

Af aftalens pkt. 5 fremgår bl.a.: 

"Overtagelsesdagen fastsættes til den 11. oktober 2019 ("Overtagelsesdagen"), fra hvilken dato Arealet henligger for S´ regning og risiko i enhver henseende."

Af aftalens pkt. 7 fremgår bl.a.: 

"Der er ikke ved indgåelsen af Aftalen afklaret, hvorvidt Købesummen er skattepligtig for Ejeren.

Det påhviler Ejeren selv at undersøge dette, og Ejeren indhenter derfor bindende svar fra Skattestyrelsen om skattefritagelse, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 11."

Af aftalens pkt. 9 fremgår bl.a.:

"Aftalen er fra Ejerens side betinget af følgende forhold:

At Købesummen betales til Ejeren i henhold til pkt. 4.

At der opnås bindende svar fra Skattestyrelsen om Købesummens skattefritagelse, jf. pkt. 7.1.

Såfremt én af betingelserne under punkt 9.1 eller 9.2 ikke opfyldes, bortfalder Aftalen i sin helhed, og Ejerens bank er forpligtet uden ugrundet ophold at tilbageføre den deponerede Købesum fra Deponeringskontoen, jf. pkt. 4.3, til S."

Det bemærkes, at der ikke er foretaget beregning af ejendomsavance. Det er dog forudsat, at der er fortjeneste ved salg af arealet, opgjort efter reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven.

Det bemærkes endvidere, at spørger har oplyst, at der ikke har været genanbragt fortjeneste i det afståede areal.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Spørgsmålet ønskes besvaret med et ja.

Som udgangspunkt skal fortjeneste ved salg af fast ejendom, der er erhvervet uden for næringstilfælde, medregnes til den skattepligtige indkomst efter reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven.

Spørger har ikke erhvervet ejendommen matr.nr. g m.fl. (…), herunder matr.nr. f, som led i næring. Derfor skal fortjeneste som udgangspunkt beskattes efter reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven.

Som en undtagelse fra beskatningsreglerne i ejendomsavancebeskatningsloven gælder, at fortjeneste, der stammer fra modtagelse af en erstatningssum i anledning af ekspropriation, er skattefri.

Reglerne om skattefrihed gælder også for fortjeneste ved frivilligt salg til en erhverver, der efter formålet med erhvervelsen opfylder betingelserne for at ekspropriere ejendommen, jf. nærmere nedenfor.

Følgende fremgår af ejendomsavancebeskatningslovens § 11, stk. 1:

"Stk. 1. Fortjeneste, der er indvundet ved modtagelse af en erstatningssum i anledning af ekspropriation, medregnes ikke. Det samme gælder fortjeneste ved salg til en erhverver, der efter formålet med erhvervelsen opfylder betingelserne for at ekspropriere ejendommen. Fortjeneste indvundet ved afhændelse efter § 34 i lov om forurenet jord medregnes heller ikke."

Følgende fremgår af Skattestyrelsens Juridiske Vejledning 2019-2, afsnit C.H.2.1.18.3 Erstatninger i ekspropriationssituationer (frivillige salg):

"Følgende betingelser skal være opfyldte på aftaletidspunktet, for at en overdragelse kan anses for sket i en ekspropriationssituation:

Der skal på aftaletidspunktet være ekspropriationshjemmel i lovgivningen til formålet

På aftaletidspunktet skal det kunne påregnes (stå klart), at ekspropriationen vil ske i mangel af frivillig aftale, dvs. at den eksproprierende myndighed skal vise vilje til at ekspropriere. Der skal være ekspropriationsrealitet.

Den første betingelse om, at der skal være hjemmel i loven til ekspropriation på aftaletidspunktet, er først opfyldt på det tidspunkt, hvor den ekspropriationsberettigede myndighed rent faktisk kan gå i gang med de indledende skridt til ekspropriationen.

Den anden betingelse går på, at der skal være vilje til ekspropriation på aftaletidspunktet, dvs. at det også skal kunne sandsynliggøres, at den ekspropriationsberettigede myndighed vil ekspropriere, hvis den frivillige aftale ikke bliver indgået.

Om dette er sandsynliggjort, afgøres på grundlag af en konkret vurdering på baggrund af samtlige omstændigheder i den enkelte sag. Hvis der er tvivl om, hvorvidt der kan og vil blive gennemført en ekspropriation, hvis den frivillige aftale ikke bliver indgået, må den konkrete sag drøftes med den myndighed, som lovbestemmelsen om ekspropriation hører under.

Hvis det er kommunalbestyrelsen, der er ekspropriationsberettiget, kan ekspropriationsvilje fx dokumenteres med en henvisning til en beslutning i kommunalbestyrelsen om, at ejendommen ønskes erhvervet om nødvendigt ved ekspropriation. Såfremt der går lang tid mellem den ekspropriationsberettigedes beslutning og salgstidspunktet, stilles der større krav om, at der stadig foreligger ekspropriationsvilje på aftaletidspunktet og at det er påregneligt at der vil ske ekspropriation i mangel af en frivillig aftale, jf. SKM2014.76.HR og SKM2014.205.SR."

"Fremgangsmåde ved kommunalbestyrelsens beslutning om ekspropriation

Det er dog i overensstemmelse med reglerne, at en kommune benytter følgende fremgangsmåde i forbindelse med at erhverve en fast ejendom i en ekspropriationssituation, når hjemlen hertil findes i en lokalplan, der skal være vedtaget og offentliggjort på aftaletidspunktet:

1. Kommunen indhenter et salgstilbud fra den potentielle sælger
2. Når lokalplanen er endeligt vedtaget og offentliggjort (dvs. når der eksisterer en endelig ekspropriationshjemmel), godkender kommunalbestyrelsen aftalen.

Ved at få et salgstilbud fra sælger, som kommunalbestyrelsen først godkender efter, at lokalplanen er vedtaget og offentliggjort, flyttes aftaletidspunktet til det tidspunkt, hvor ekspropriationshjemlen er skabt.

Herved skabes der mulighed for, at betingelsen om, at der på aftaletidspunktet skal være aktuel hjemmel til at ekspropriere ejendommen, kan opfyldes."

Endvidere fremgår:

"Betingelserne for skattefritagelse efter dagældende EBL § 11, 2. pkt., er fastslået ved Højesterets dom. Se TfS 1995, 575 HRD.

I Højesterets dom fra 1995 blev der taget stilling til, hvornår betingelserne for skattefritagelse i dagældende EBL § 11, 2. pkt. var opfyldt. Dommen drejede sig nærmere om, hvorvidt et vederlag, der blev udbetalt ved en frivillig aftale med et menighedsråd om rådighedsindskrænkning over en del af en ejendom, var skattefri efter dagældende EBL § 11, 2. pkt. Menighedsrådet havde ikke selv ekspropriationskompetence. Kommunen kunne have eksproprieret til formålet, men efter det oplyste var kommunen ikke inddraget i forhandlingerne forud for aftalen, og det kunne ikke lægges til grund, at aftalen helt eller delvist blev indgået for at varetage forhold, som kommunen havde tilkendegivet en væsentlig planlægningsmæssig interesse i.

Højesteret fastslog i dommen

• at det efter formålet med dagældende EBL § 11, stk. 2. pkt. (salg til en erhverver, der efter formålet med erhvervelsen opfylder betingelserne for at ekspropriere) ikke i sig selv udelukkede skattefrihed efter denne bestemmelse
• at aftalen blev indgået med en ikke-ekspropriationsberettiget, og
• at vederlaget blev betalt af en ikke-ekspropriationsberettiget, mens kompetencen til i givet fald at ekspropriere lå hos en anden (kommunen).

Højesteret udtalte også, at det efter sammenhængen med dagældende EBL § 11, 1. pkt., imidlertid var en betingelse for at anvende dagældende EBL § 11, 2. pkt., at det på aftaletidspunktet måtte påregnes (skulle stå klart), at dispositionen ville blive gennemtvunget ved ekspropriation, hvis en frivillig aftale ikke blev indgået.

Højesteret fandt, at de angivne betingelser for skattefritagelse ikke var opfyldt i sagen.

Dommen betyder imidlertid, at det ikke nødvendigvis er den myndighed, der har ekspropriationskompetencen, der skal være aftalepart. Det er heller ikke er en forudsætning, at erhververen er en offentlig myndighed.

Dommen fastslår dog, at det på aftaletidspunktet skal stå klart, at dispositionen vil blive gennemtvunget ved ekspropriation, hvis den frivillige aftale ikke indgås."

Det gøres gældende, at spørgers afståelse af en del af matr.nr. f til S er omfattet af ejendomsavancebeskatningslovens § 11, stk. 1, pkt. 2, og at afståelsen derfor ikke udløser beskatning af ejendomsavance.

Begrundelse for ønsket svar

Lokalplan nr. (...) blev vedtaget af (...) Kommunes Byråd den 25. juni 2019.

(...) Kommune har med vedtagelsen af lokalplan nr. (...) skabt hjemmel for ekspropriation af de lokalplanlagte områder.

Første betingelse for skattefrihed efter ejendomsavancebeskatningslovens § 11, stk. 1, pkt. 2 er dermed opfyldt.

(...) Kommunes Byråd traf på mødet den 20. august 2019 beslutning om følgende:

• At aktualitetskravet er opfyldt for de berørte arealer bortset fra "Det afskårne areal"
• At de pågældende arealer vil blive eksproprieret, såfremt der ikke kan indgås frivillig aftale med ejerne af de pågældende arealer
• At ekstensionsbetingelserne anses for opfyldt for så vidt angår "Det afskårne areal"
• At (…) udpeges til at deltage i en eventuel åstedsforretning, såfremt det ikke er muligt at indgå en frivillig aftale med ejerne af pågældende arealer.

Der er efterfølgende indgået aftale om arealoverdragelse på ekspropriationslignende vilkår mellem spørger som sælger og S som køber af arealet på ca. 74.000 m2.

Anden betingelse for skattefrihed efter ejendomsavancebeskatningslovens § 11, stk. 1, 2. pkt. er dermed opfyldt.

Det forhold, at en del af det areal, som spørger overdrager til S, ikke umiddelbart skal anvendes på nuværende tidspunkt, udelukker ikke anvendelse af bestemmelsen i ejendomsavancebeskatningslovens § 11, stk. 1, 2. pkt.

Der henvises i den forbindelse til Skattestyrelsens Juridiske Vejledning, afsnit C.H.2.1.18.1, hvor der anføres:

"Restarealer, som ejeren kan forlange at få omfattet af ekspropriationen, fordi arealet ikke kan anvendes rimeligt efter ekspropriationen, er også omfattet af fritagelsesbestemmelsen i EBL § 11, stk. 1. Se § 16, stk. 3, i LBK nr. 1161 af 20. november 2008 om fremgangsmåden ved ekspropriation vedrørende fast ejendom (ekspropriationsloven).

Det samme gælder restarealer, der er omfattet af lov om offentlige veje (lovbekendtgørelse 1520 af 27/12 2014), § 104, stk. 1."

Det forhold, at aftalen er indgået med S, der ikke selv har ekspropriationskompetence, udelukker ikke anvendelse af bestemmelsen i ejendomsavancebeskatningslovens § 11, stk. 1, 2. pkt.

Der henvises til det i Skattestyrelsens Juridiske Vejledning 2019-2, afsnit C.H.2.1.18.3 anførte:

"Dommen betyder imidlertid, at det ikke nødvendigvis er den myndighed, der har ekspropriationskompetencen, der skal være aftalepart. Det er heller ikke er en forudsætning, at erhververen er en offentlig myndighed.

Dommen fastslår dog, at det på aftaletidspunktet skal stå klart, at dispositionen vil blive gennemtvunget ved ekspropriation, hvis den frivillige aftale ikke indgås."

Da betingelserne for skattefrihed således er opfyldt på afståelsestidspunktet, skal spørgsmålet efter vores opfattelse besvares med et Ja.   

Det bemærkes, at ejendomsavancebeskatningslovens § 11, stk. 2 efter vores opfattelse ikke finder anvendelse, da spørger har oplyst, at der ikke har været genanbragt fortjeneste i det afståede areal.

Skattestyrelsens indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at spørgers frivillige afståelse af en del af matr. nr. f af areal ca. 74.000 m2 til S, er omfattet skattefrihed, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 11, stk. 1, 2. pkt.

Begrundelse

Spørger er ejer af en ejendom, bestående af 3 matrikler, henholdsvis matrikel f, matrikel h og matrikel gs. Ejendommen er en landbrugsejendom uden beboelse.

En del af matrikel f (Delarealet) er omfattet af en lokalplan (offentliggjort den 25. marts 2019), vedtaget af byrådet den 25. juni 2019. Den resterende del af matrikel f er således ikke omfattet af lokalplanen.

Kommunen besluttede på byrådsmøde den 20. august, til fordel for S, at gennemføre ekspropriation efter planlovens § 47 af Delarealet, såfremt frivillig aftale om afståelse ikke kunne indgås.

Det var Byrådets opfattelse, at ekspropriationsbetingelserne var opfyldt for den del af Delarealet, der skulle anvendes umiddelbart. For så vidt angår en del af Delarealet kaldet "Det Afskårne Areal", var det vurderingen, at aktualitetskravet ikke var opfyldt, men at ekspropriationsbetingelserne i øvrigt var opfyldt. Det var dog vurderingen, at arealet skulle medeksproprieres, såfremt ejeren krævede det (ekstension efter vejlovens § 104, stk. 1.). Til grund for vurderingen om ekstension forelå en vurdering foretaget af et advokatfirma på vegne af S.

I oktober 2019 underskrev spørger "Aftale om arealoverdragelse på ekspropriationslignende vilkår", hvorved der skete overdragelse af Delarealet til S.

Efter ejendomsavancebeskatningslovens § 1 medregnes fortjeneste ved afståelse af fast ejendom ved indkomstopgørelsen.

Dette gælder dog ikke fortjeneste, der er indvundet ved modtagelse af en erstatningssum i anledning af ekspropriation.

Reglen om skattefritagelse gælder efter lovens § 11, stk. 1, 2. pkt. også for fortjeneste ved salg til en erhverver, der efter formålet med erhvervelsen opfylder betingelserne for at ekspropriere ejendommen.

Som det fremgår af Den Juridiske Vejledning, afsnit C.H.2.1.18.3, er det en betingelse for skattefritagelse, at

• der på tidspunktet for indgåelse af overdragelse af den faste ejendom er ekspropriationshjemmel i lovgivningen til formålet (ekspropriationshjemmel) og
• at det på aftaletidspunktet skal kunne påregnes, at ekspropriation vil ske i mangel af frivillig aftale, dvs. at den eksproprierende myndighed har udvist vilje til at ekspropriere (ekspropriationsrealitet).

Af Den Juridiske Vejledning, afsnit 2.1.18.1 fremgår, at restarealer, som ejeren kan forlange at få omfattet af ekspropriationen, fordi arealet efter ekspropriationen ikke kan anvendes rimeligt (ekstension), ligeledes er omfattet af skattefritagelsesbestemmelsen.

Dette gælder såvel ekstension efter § 16 i ekspropriationsprocesloven som efter den indholdsmæssigt sammenfaldende bestemmelse i vejlovens § 104.

Skatterådet fandt ved SKM2009.301.SR, at det måtte lægges til grund, at medekspropriation efter ekspropriationsproceslovens § 16, stk. 3, ikke kunne foretages alene for en del af restejendommen.

Skattestyrelsen skal indledningsvis bemærke, at det må anses sandsynliggjort, at medekspropriation af Det Afskårne Areal kan foretages uafhængigt af restejendommen. Det er således ikke et krav efter bestemmelsen i vejlovens § 104, at ekstension omfatter hele restejendommen.

Der er herved henset til henset til afgørelserne gengivet i Mølbeck m.fl.: Ekspropriation i praksis (som gengivet nedenfor under "Lovgrundlag, forarbejder og praksis") samt til advokatfirmaets vurdering foretaget til brug for ekspropriationssagen.

Styrelsen skal yderligere bemærke følgende:

Der forelå forud for indgåelse om overdragelse af Delarealet en offentliggjort lokalplan omfattende det pågældende område.

Byrådets beslutning må forstås således, at man ville søge at gennemføre ekspropriation af den del af Delarealet, med hensyn til hvilket aktualitetskravet vurderedes at være opfyldt, og at man på den anden side i tilfælde af en ekspropriationssag, med udgangspunkt i vurderingen foretaget af advokatfirmaet, ikke ville gøre indvendinger imod, at Det Afskårne Areal blev medeksproprieret (hvorfor spørgsmålet ikke ville skulle behandles af taksationsmyndigheden).

Der foreligger efter Skattestyrelsens opfattelse derfor såvel ekspropriationshjemmel som -realitet, og Delarealet kan efter ejendomsavancebeskatningslovens § 11, stk. 2, afstås uden beskatning af fortjenesten.

Det er oplyst, at der ikke er tale om en ejendom erhvervet som led i næring. Det er endvidere oplyst, at spørger vil opnå en fortjeneste ved salg af arealet, og at der ikke har været genanbragt fortjeneste i ejendommen.

Disse oplysninger er lagt til grund for besvarelsen.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Ja."

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder Skattestyrelsens indstilling og begrundelse.

Lovgrundlag, forarbejder og praksis

Spørgsmål 1

Lovgrundlag

Ejendomsavancebeskatningsloven

"§ 1. Fortjeneste ved afståelse af fast ejendom medregnes til den skattepligtige indkomst efter reglerne i denne lov.

 Stk. 2. Loven gælder ikke for fortjeneste eller tab ved afståelse af fast ejendom, der er erhvervet som led i den skattepligtiges næringsvej.

§ 11. Fortjeneste, der er indvundet ved modtagelse af en erstatningssum i anledning af ekspropriation, medregnes ikke. Det samme gælder fortjeneste ved salg til en erhverver, der efter formålet med erhvervelsen opfylder betingelserne for at ekspropriere ejendommen. (…)

 Stk. 2. Stk. 1 gælder ikke for fortjeneste ved afståelse af en erhvervsejendom, der efter §§ 6 A, 6 C eller 10 er genanbragt i en ejendom omfattet af stk. 1. (…)"

Planlovens kapitel 11 (Ekspropriation, overtagelse m.v.)

(lovbekendtgørelse nr. 287 af 16/5 2018 som ændret ved lov nr. 1714 af 27/12 2018, L 51 2018/19.)

"§ 47. Kommunalbestyrelsen kan ekspropriere fast ejendom, der tilhører private, eller private rettigheder over fast ejendom, når ekspropriationen vil være af væsentlig betydning for virkeliggørelsen af en lokalplan eller en byplanvedtægt og for varetagelsen af almene samfundsinteresser.

Stk. 2. Ved ekspropriation til erhvervelse af ejendomsret bortfalder alle rettigheder over det eksproprierede, medmindre andet bestemmes i det enkelte tilfælde.

Stk. 3. Ved ekspropriationens gennemførelse finder bestemmelserne i lov om offentlige veje §§ 99 - 102 tilsvarende anvendelse.

Stk. 4. Kommunalbestyrelsens adgang til at foretage ekspropriation i medfør af stk. 1 bortfalder, hvis kommunalbestyrelsens beslutning om ekspropriation ikke er truffet inden 5 år efter at planen er offentliggjort efter § 30, stk. 1."

(Stk. 4 gælder ikke for lokalplaner, hvortil forslag er offentliggjort inden lovens ikrafttræden, den 1. januar 2019, jf. § 3, stk. 2, i lov nr. 1417 af 27/12 2018).

 (…)

§ 50. Taksationsmyndighederne efter lov om offentlige veje fastsætter erstatning for ekspropriation efter § 47, overtagelse efter § 47 A og for tilbageførsel efter § 46. Disse myndigheder afgør endvidere spørgsmål om berettigelsen af krav efter §§ 47 A, 48 og 49.

                      Stk. 2. Om sagens behandling for taksationsmyndighederne og erstatningens fastsættelse og udbetaling, finder §§ 103, 104 og 108-122 i lov om offentlige veje tilsvarende anvendelse.

Lov om offentlige veje, § 104

§ 104. Ejeren af en ejendom kan kræve, at hele ejendommen bliver eksproprieret, hvis ekspropriationen medfører, at restejendommen bliver så lille eller af en sådan beskaffenhed, at det ikke skønnes hensigtsmæssigt, at den bevares som en selvstændig ejendom, eller det skønnes, at den ikke kan udnyttes på en rimelig måde. Ejeren kan tilsvarende kræve en del af ejendommen eksproprieret, hvis denne afskæres ved en vejlinje.

Stk. 2. Vejmyndigheden kan kræve hele ejendommen afstået, hvis det skønnes, at en erstatning for en ejendoms værdiforringelse kommer til at stå i åbenbart misforhold til restejendommens værdi.

Stk. 3. Vejmyndigheden kan kræve, at arealer, der er blevet afskåret ved vejlinjen, og som ikke kan byttes til andet areal, skal afstås, hvis erstatningen for deres værdiforringelse eller omkostninger ved at skaffe en ny adgang til arealerne står i et åbenbart misforhold til arealernes værdi.

Stk. 4. Stk. 1-3 finder tilsvarende anvendelse, når der foretages ekspropriation af de rettigheder, der er nævnt i § 98, stk. 1, nr. 2-4.

Stk. 5. Opnås der ikke aftale med vejmyndigheden om de forhold, der er nævnt i stk. 1-4, træffes afgørelsen af de taksationsmyndigheder, der er nævnt i §§ 105 og 106.

Betænkning nr. 1569 om ekspropriation efter planloven

"2.2 Sondringen mellem kommunale og statslige ekspropriationer

I ekspropriationssager kan der systematisk sondres mellem kommunale og statslige ekspropriationer.

Ved kommunale ekspropriationer hører beslutningskompetencen for ekspropriation under kommunalbestyrelsen, og med hensyn til ekspropriationssagens gennemførelse gælder det oftest, at reglerne i vejlovens kapitel 10 skal følges. Det gælder således også for ekspropriationer, der gennemføres med hjemmel i vejlovens § 47 (…)

Statslige ekspropriationer gennemføres som hovedregel efter de processuelle regler, som følger af ekspropriationsprocesloven. (…)

2.3 Sondringen mellem ekspropriationsindgrebet og ekspropriationserstatningen

(…)

Fastsættelsen af den ekspropriationserstatning som den, hvis ejendomsret eksproprieres, har krav på, behandles uafhængigt af ekspropriationsbeslutningen (indgrebet). Kan parterne ikke blive enige om erstatningens størrelse, fastsættes denne ved taksation. For ekspropriationer i medfør af planlovens § 47 er taksationskompetencen - ved uenighed om størrelsen af erstatningen - tillagt de taksationsmyndigheder, som er nedsat med hjemmel i vejloven. Det er også taksationsmyndighederne, som tager stilling til spørgsmålet om ekstension, det vil sige om kommunen skal pålægges at medovertage en restejendom, som ikke kan udnyttes på rimelig måde, jf. planlovens § 50, stk. 2, og dennes henvisning til vejlovens § 104, stk. 1.

(…)

4.3.4 Taksationsmyndighedernes kompetence og opgaver

Udover erstatningsfastsættelse ved ekspropriation efter vejloven, forestår taksationsmyndighederne erstatningsfastsættelsen ved ekspropriation, som gennemføres på grundlag af privatvejsloven.

(…)

Ifølge vejlovens § 104, stk. 1, kan ejeren kræve restejendommen medeksproprieret, hvis den efter ekspropriation bliver så lille eller får en sådan beskaffenhed, at det skønnes, at den ikke på hensigtsmæssig måde kan bevares som en selvstændig ejendom, eller at den ikke kan udnyttes på en rimelig måde. Tilsvarende kan en del af ejendommen kræves medeksproprieret, hvis den afskæres ved en vejlinje. Modsat kan kommunen i medfør af § 104, stk. 2 og 3, kræve hele ejendommen eller dele heraf medovertaget, hvis erstatningen for værdiforringelsen vil stå i åbenbart misforhold med indgrebet. I mangel af enighed henhører sådanne medovertagelsesspørgsmål (ekstension), ligeledes under taksationsmyndigheden, jf. § 104, stk. 5.

(…)

I de andre love, hvor kommunen er tillagt hjemmel til at ekspropriere, er der oftest henvist til, at vejlovens kapitel 10 finder anvendelse, herunder reglerne om erstatningens fastsættelse og udbetaling. (…) Taksationsmyndighedernes kompetence omfatter således også erstatningsfastsættelse ved kommunale ekspropriationer efter miljøbeskyttelsesloven, varmeforsyningsloven, og planloven mv.

6.1.2 Ekstension (§ 16) (vedrørende statslig ekspropriation efter lov om fremgangsmåden ved ekspropriation vedrørende fast ejendom)

I afsnit 2.3. nævnes det kort, at det ved kommunal ekspropriation er taksationsmyndighederne, som tager stilling til spørgsmålet om ekstension, det vil sige, om kommunen skal pålægges at medovertage en restejendom, som ikke kan udnyttes på en rimelig måde, jf. planlovens § 48, jf. § 50, stk. 2, og dennes henvisning til vejlovens § 104.

I statslig ekspropriation tager ekspropriationskommissionen også stilling til ekstension, jf. ekspropriationsproceslovens § 16. Ligesom efter vejlovens § 104, stk. 1, som omtalt ovenfor i afsnit 4.3.4, kan ejeren kræve resteejendommen medeksproprieret, hvis ejendommen efter den planlagte ekspropriation bliver så lille eller får en sådan beskaffenhed, at det skønnes, at den ikke på hensigtsmæssig måde kan bevares som en selvstændig ejendom, eller at den ikke kan udnyttes på rimelig måde, jf. ekspropriationsproceslovens § 16. Tilsvarende kan en del af ejendommen kræves medeksproprieret, hvis adgangen til en del af ejendommen afskæres. Modsat kan anlægsmyndigheden i medfør af § 16, stk. 2, kræve hele ejendommen eller dele heraf medovertaget, hvis erstatningen for værdiforringelsen vil stå i et åbenbart misforhold med restejendommens værdi. Det følger af bemærkningerne til § 16, at bestemmelsens nøje samhørighed med erstatningsudmålingen medfører, at disse spørgsmål må behandles i forbindelse med erstatningsfastsættelsen, og kan behandles af både ekspropriations- og taksationskommissionerne. Ekspropriationskommissionernes skøn kan dermed omgøres af taksationskommissionerne.

(…)"

Praksis

Den Juridiske Vejledning 2019-2, afsnit C.H.2.1.18.1

"Hovedreglen er, at fortjeneste ved afståelse af fast ejendom, der ikke er erhvervet som led i ejerens næring ved handel med fast ejendom, medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst efter reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven.

Erstatningssummer sidestilles med afståelsessummer. Det gælder også for erstatninger, der modtages ved ekspropriation af fast ejendom.

Skattefritagelse for ekspropriationserstatninger mv.

Som en undtagelse fra hovedreglen gælder, at fortjeneste, der stammer fra en erstatning ved ekspropriation, er skattefri efter EBL § 11, stk. 1, 1. pkt. Reglen om skattefritagelse gælder også for fortjeneste ved salg til en erhverver, der efter formålet med erhvervelsen opfylder betingelserne for at ekspropriere ejendommen. Se EBL § 11, stk. 1, 2. pkt.

(…)

Hvilke afståelser?

Reglerne i EBL § 11 om skattefritagelse kan kun anvendes, når der er konstateret en fortjeneste ved afståelsen af en fast ejendom, der ellers ville blive beskattet efter reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven.

Ved delafståelse, omfattet af EBL § 11, stk. 1, skal der opgøres en fortjeneste for delafståelsen efter de almindelige opgørelsesregler i EBL §§ 4-6. Anskaffelsessummen for restejendommen nedsættes herefter med den beregnede anskaffelsessum, der blev anvendt ved delafståelsen. 

(…)

Parcelhusreglen mv.

Fortjeneste ved afståelse af ejendomme, der er omfattet af skattefritagelsen i EBL § 8, er derfor ikke omfattet af reglerne i EBL § 11. Tilsvarende gælder også, at afståelse af en- og tofamilieshuse, ejerlejligheder og sommerhuse, hvor der en indgår en erhvervsmæssig anvendelse, og hvor betingelserne i EBL § 8 for skattefritagelse er opfyldte, ikke er omfattet af reglerne i EBL § 11.

Stuehuse mv. og ejerboliger i blandet benyttede ejendomme

Ved afståelse af

• ejendomme, der på afståelsestidspunktet benyttes til landbrug, gartneri, planteskole eller frugtplantage efter VUL § 33, stk. 1,
• skovbrugsejendomme efter VUL § 33, stk. 7, 1. og 2. pkt., og
• blandet benyttede ejendomme efter VUL § 33, stk. 5,

er den del af fortjenesten, der vedrører stuehuset med tilhørende grund og have eller ejerboligen, der er fritaget for beskatning efter EBL § 9, stk. 1, heller ikke omfattet af reglerne i EBL § 11.

Genanbragte fortjenester

En skattepligtig fortjeneste fra en erhvervsejendom, der er genanbragt i en anden erhvervsejendom efter reglerne i EBL §§ 6 A-6 C eller § 10, er ikke omfattet af skattefritagelsen ved ekspropriation (af den anden erhvervsejendom) i EBL § 11, stk. 1. Det gælder også, når den anden erhvervsejendom afstås ved en frivillig aftale i en ekspropriationssituation. Se EBL § 11, stk. 2, der blev indsat ved § 2 i lov nr. 1560 af 21. december 2010 om ændring af ligningsloven og forskellige andre love (Indberetning af indtægter fra sommerhusudlejning kombineret med forhøjet bundfradrag, ophævelse af fradrag for tobaksudgifter mv.), og som trådte i kraft den 31. december 2010.

Beskatning af genanbragte fortjenester

Den genanbragte fortjeneste skal beskattes i det indkomstår, hvor den nye erhvervsejendom, som fortjenesten er genanbragt i, afstås. Den skattepligtige fortjeneste opgøres med eventuelt ejertidsnedslag eller bundfradrag efter de dagældende regler i ejendomsavancebeskatningsloven, som den tidligere afståede erhvervsejendom ville have været berettiget til, hvis fortjenesten var blevet beskattet på tidspunktet for afståelsen af erhvervsejendommen.

Beskatningen af den genanbragte fortjeneste vil dog kunne udskydes på ny, hvis betingelserne for genanbringelse i en ny erhvervsejendom mv. efter EBL §§ 6 A- 6 C er opfyldte.

Ved opgørelsen af den skattepligtige fortjeneste for den ejendom, som fortjenesten har været genanbragt i, og som eksproprieres eller overdrages ved en frivillig aftale i en ekspropriationssituation, bortfalder nedsættelsen i anskaffelsessummen efter EBL §§ 6 A-6 C eller § 10.

(…)

Restarealer

Restarealer, som ejeren kan forlange at få omfattet af ekspropriationen, fordi arealet ikke kan anvendes rimeligt efter ekspropriationen, er også omfattet af fritagelsesbestemmelsen i EBL § 11, stk. 1. Se § 16, stk. 3, i LBK nr. 1161 af 20. november 2008 om fremgangsmåden ved ekspropriation vedrørende fast ejendom (ekspropriationsloven).

Det samme gælder restarealer, der er omfattet af lov om offentlige veje (lovbekendtgørelse 1520 af 27/12 2014), § 104, stk. 1.

Bemærk

Der er ikke skattefritagelse, når en kommune i forbindelse med en aktuel ekspropriationssituation indgår en supplerende aftale om at erhverve et yderligere areal, som ligger udover, hvad der direkte er omfattet af ekspropriationshjemlen.

Hvilke erstatninger?

Skattefritagelse efter EBL § 11, stk. 1, forudsætter, at der er tale om fortjeneste ved modtagelse af ekspropriationserstatninger for fast ejendom, der er omfattet af ejendomsavancebeskatningsloven.

Modtagelse af en ekspropriationserstatning i forbindelse med en fast ejendom, som ejeren har erhvervet som led i næring, er derfor ikke omfattet af skattefritagelsesbestemmelsen.

Det er kun selve fortjenesten ved modtagelsen af erstatningen for afståelse af den faste ejendom, der er fritaget for beskatning efter EBL § 11, stk.1. Men skattefritagelsen omfatter også fortjeneste på erstatninger for afståelse af varige middelbare rettigheder, servitutter mv. samt på ulempeerstatninger for værdiforringelser på tilstødende ejendom eller restejendom.

(…)"

Den Juridiske Vejledning 2019-2, afsnit C.H.2.1.18.3

"Fortjeneste ved salg til en erhverver, der efter formålet med erhvervelsen opfylder betingelserne for at ekspropriere ejendommen, medregnes ikke ved indkomstopgørelsen. Se EBL § 11, stk. 1, 2. pkt.

Ved § 2 i lov nr. 1560 af 21. december 2010, er der indsat et stk. 2 i EBL § 11. Som følge heraf vil den tidligere bestemmelse i § 11, 2. pkt., nu fremstå som § 11, stk. 1, 2. pkt.

Bemærk

I denne situation er det derfor ikke et krav for skattefritagelse, at der er eksproprieret fra ejendommen. Det er tilstrækkeligt, at der ved frivillig aftale sker et salg til en erhverver, der efter formålet med bestemmelsen opfylder betingelserne for at ekspropriere ejendommen.

Betingelser for skattefritagelse

Betingelserne for skattefritagelse efter dagældende EBL § 11, 2. pkt., er fastslået ved Højesterets dom. Se TfS 1995, 575 HRD.

I Højesterets dom fra 1995 blev der taget stilling til, hvornår betingelserne for skattefritagelse i dagældende EBL § 11, 2. pkt. var opfyldt. Dommen drejede sig nærmere om, hvorvidt et vederlag, der blev udbetalt ved en frivillig aftale med et menighedsråd om rådighedsindskrænkning over en del af en ejendom, var skattefri efter dagældende EBL § 11, 2. pkt. Menighedsrådet havde ikke selv ekspropriationskompetence. Kommunen kunne have eksproprieret til formålet, men efter det oplyste var kommunen ikke inddraget i forhandlingerne forud for aftalen, og det kunne ikke lægges til grund, at aftalen helt eller delvist blev indgået for at varetage forhold, som kommunen havde tilkendegivet en væsentlig planlægningsmæssig interesse i.

Højesteret fastslog i dommen

• at det efter formålet med dagældende EBL § 11, 2. pkt. (salg til en erhverver, der efter formålet med erhvervelsen opfylder betingelserne for at ekspropriere) ikke i sig selv udelukkede skattefrihed efter denne bestemmelse
• at aftalen blev indgået med en ikke-ekspropriationsberettiget, og
• at vederlaget blev betalt af en ikke-ekspropriationsberettiget, mens kompetencen til i givet fald at ekspropriere lå hos en anden (kommunen).

Højesteret udtalte også, at det efter sammenhængen med dagældende EBL § 11, 1. pkt., imidlertid var en betingelse for at anvende dagældende EBL § 11, 2. pkt., at det på aftaletidspunktet måtte påregnes (skulle stå klart), at dispositionen ville blive gennemtvunget ved ekspropriation, hvis en frivillig aftale ikke blev indgået.

Højesteret fandt, at de angivne betingelser for skattefritagelse ikke var opfyldt i sagen.

Dommen betyder imidlertid, at det ikke nødvendigvis er den myndighed, der har ekspropriationskompetencen, der skal være aftalepart. Det er heller ikke er en forudsætning, at erhververen er en offentlig myndighed.

Dommen fastslår dog, at det på aftaletidspunktet skal stå klart, at dispositionen vil blive gennemtvunget ved ekspropriation, hvis den frivillige aftale ikke indgås.

Praksis

Følgende betingelser skal være opfyldte på aftaletidspunktet, for at en overdragelse kan anses for sket i en ekspropriationssituation:

1. Der skal på aftaletidspunktet være ekspropriationshjemmel i lovgivningen til formålet
2. På aftaletidspunktet skal det kunne påregnes (stå klart), at ekspropriationen vil ske i mangel af frivillig aftale, dvs. at den eksproprierende myndighed skal vise vilje til at ekspropriere. Der skal være ekspropriationsrealitet.

Se SKM2006.438.SKAT.

Bemærk om betingelse nr. 1

Den første betingelse om, at der skal være hjemmel i loven til ekspropriation på aftaletidspunktet, er først opfyldt på det tidspunkt, hvor den ekspropriationsberettigede myndighed rent faktisk kan gå i gang med de indledende skridt til ekspropriationen.

Eksempel

Hjemlen til at ekspropriere kan eksempelvis være planloven § 47, stk. 1. Det står i bestemmelsen, at kommunalbestyrelsen kan ekspropriere fast ejendom, der tilhører private eller private rettigheder over fast ejendom, når ekspropriationen vil være af væsentlig betydning for at sikre virkeliggørelsen af en lokalplan eller en byplanvedtægt. Det er bl.a. en forudsætning for at anvende ekspropriationsbestemmelsen i planloven § 47, stk. 1, at lokalplanen er vedtaget og offentliggjort på det tidspunkt, hvor kommunalbestyrelsen træffer beslutning om ekspropriation.

Bemærk om betingelse nr. 2

Den anden betingelse går på, at der skal være vilje til ekspropriation på aftaletidspunktet, dvs. at det også skal kunne sandsynliggøres, at den ekspropriationsberettigede myndighed vil ekspropriere, hvis den frivillige aftale ikke bliver indgået.

Om dette er sandsynliggjort, afgøres på grundlag af en konkret vurdering på baggrund af samtlige omstændigheder i den enkelte sag. Hvis der er tvivl om, hvorvidt der kan og vil blive gennemført en ekspropriation, hvis den frivillige aftale ikke bliver indgået, må den konkrete sag drøftes med den myndighed, som lovbestemmelsen om ekspropriation hører under.

Hvis det er kommunalbestyrelsen, der er ekspropriationsberettiget, kan ekspropriationsvilje fx dokumenteres med en henvisning til en beslutning i kommunalbestyrelsen om, at ejendommen ønskes erhvervet om nødvendigt ved ekspropriation. Såfremt der går lang tid mellem den ekspropriationsberettigedes beslutning og salgstidspunktet, stilles der større krav om, at der stadig foreligger ekspropriationsvilje på aftaletidspunktet og at det er påregnligt at der vil ske ekspropriation i mangel af en frivillig aftale, jf. SKM2014.76.HR og SKM2014.205.SR.

Fremgangsmåde ved kommunalbestyrelsens beslutning om ekspropriation

Det er dog i overensstemmelse med reglerne, at en kommune benytter følgende fremgangsmåde i forbindelse med at erhverve en fast ejendom i en ekspropriationssituation, når hjemlen hertil findes i en lokalplan, der skal være vedtaget og offentliggjort på aftaletidspunktet:

1. Kommunen indhenter et salgstilbud fra den potentielle sælger
2. Når lokalplanen er endeligt vedtaget og offentliggjort (dvs. når der eksisterer en endelig ekspropriationshjemmel), godkender kommunalbestyrelsen aftalen.

Ved at få et salgstilbud fra sælger, som kommunalbestyrelsen først godkender efter, at lokalplanen er vedtaget og offentliggjort, flyttes aftaletidspunktet til det tidspunkt, hvor ekspropriationshjemlen er skabt.

Herved skabes der mulighed for, at betingelsen om, at der på aftaletidspunktet skal være aktuel hjemmel til at ekspropriere ejendommen, kan opfyldes.

(…)

Ekspropriationshjemmel: Planloven § 47, stk. 1

Efter planlovens § 47, stk. 1, kan kommunalbestyrelsen ekspropriere fast ejendom, der tilhører private, eller private rettigheder over fast ejendom, når ekspropriationen vil være af væsentlig betydning for virkeliggørelsen af en lokalplan eller en byplanvedtægt.

(…)

Eksempel: Betingelserne for skattefritagelse var ikke opfyldte

I Højesterets dom fra 1995 blev der taget stilling til, hvornår betingelserne for skattefritagelse i dagældende EBL § 11, 2. pkt. var opfyldt. Dommen drejede sig nærmere om, hvorvidt et vederlag, der blev udbetalt ved en frivillig aftale med et menighedsråd om rådighedsindskrænkning over en del af en ejendom, var skattefri efter dagældende EBL § 11, 2. pkt. Menighedsrådet havde ikke selv ekspropriationskompetence. Kommunen kunne have eksproprieret til formålet, men efter det oplyste var kommunen ikke inddraget i forhandlingerne forud for aftalen. Det kunne heller ikke lægges til grund, at aftalen helt eller delvist blev indgået for at varetage forhold, som kommunen havde tilkendegivet en væsentlig planlægningsmæssig interesse i. Retten udtalte, at det efter sammenhængen med dagældende EBL § 11, 1. pkt., imidlertid måtte være en betingelse for at anvende dagældende EBL § 11, 2. pkt., at det på aftaletidspunktet skulle stå klart, at dispositionen ville blive gennemtvunget ved ekspropriation, hvis en frivillig aftale ikke blev indgået. Højesteret fandt, at betingelserne for skattefritagelse ikke var opfyldte i sagen. Se TfS 1995, 575 HRD.

(…)"

SKM2009.349.SR

Spørger ejede en ejendom fordelt på 3 matrikler: 5a, 4cs og 1bb.

Hovedparten af ejendommen var beliggende i et område, der efter et kommuneplantillæg, vedtaget af byrådet den 21. januar 2009, var udlagt til boligformål samt kollektive anlæg.

Det samlede areal at matrikel nr. 4cs og 5a udgjorde omkring 50 ha, hvoraf de 43 ha var omfattet af kommuneplanen. De sidste 7 ha var fredskov, som lå udenfor kommuneplanen. Matrikel nr. 1bb, med et areal på ca. 14 ha landbrugsjord, var heller ikke omfattet af kommuneplanen.

Byrådet tilkendegav ved beslutning af 18. februar 2009 vilje til ekspropriation vedrørende det kommuneplanlagte område på ca. 43 ha af matrikel nr. 5a og 4cs, såfremt det efter forhandling ikke lykkedes at opnå en frivillig aftale med ejeren om køb.

Af referatet fra byrådsmøde af 11. marts 2009 fremgik, at spørger under en sag om delekspropriation måtte antages at kunne gøre overtagelsesreglen gældende, således at en ekspropriation ville kunne komme til at omfatte hele ejendommen.

Skatterådet fandt, at kommunen kunne de 43 ha af matrikel nr. 5a og 4cs uden beskatning af avancen for spørger, jf. § 11, stk. 1, 2. pkt. (nuværende stk. 2) i ejendomsavancebeskatningsloven. Der var henvist til, at der var såvel ekspropriationshjemmel som -vilje.

Det var endvidere Skatterådets opfattelse, at kommunen kunne overtage de 7 ha fredskov af matrikel nr. 5a og 4cs samt de 14 ha landbrugsjord beliggende på matrikel nr. 1bb uden beskatning af avancen for spørger.

Der var herved henvist til, at restarealer, som spørger, med hjemmel i § 16 i lov om fremgangsmåden ved ekspropriation af fast ejendom, kunne begære omfattet af ekspropriationen på grund af, at arealet ikke herefter kunne anvendes rimeligt, ligeledes var omfattet af skattefritagelsesbestemmelsen i ejendomsavancebeskatningslovens § 11.

Ved besvarelsen forudsattes, at restarealet på 21 ha, fordelt på 7 ha fredskov og 14 ha landbrugsjord, ikke kunne blive en selvstændig ejendom.

SKM2009.301.SR

Spørger ejede en fast ejendom på i alt 7,1670 ha, bestående af matrikel nr. 10 d.

En lokalplan, vedtaget af Byrådet den 24. september 2008, udlagde et areal på ca. 21,6 ha til boligområde. En del af planområdet, ca. 4,6 ha, var ejet af spørger. Kommunen havde forhandlet med spørger om køb af de 4,6 ha.

Restejendommen, beliggende udenfor lokalplansområdet, udgjorde i alt ca. 2,5 ha.

I forbindelse med forhandlinger om overdragelse af de 4,6 ha tilkendegav spørger, at kommunen tillige overtog 1,23 ha af restejendommens 2,5 ha, beliggende udenfor lokalplansområdet, da han ikke mente, at arealet kunne udnyttes hensigtsmæssigt efter et salg af de 4,6 ha.

De 1,23 ha lå i forlængelse af 1,27 ha, der tilsammen udgjorde restejendommen.

Byrådet besluttede på et rådsmøde at godkende økonomiudvalgets indstilling om at indlede en ekspropriationssag med henblik på ekspropriation af de 4,6 ha, såfremt der ikke kunne indgås frivillig aftale om køb om arealet. Endvidere besluttede byrådet at overtage de 1,23 ha i forbindelse med ekspropriationen af de 4,6 ha i henhold til planlovens § 50, jf. vejlovens § 51, stk. 3.

Det var Skatterådets opfattelse, at Byrådet bade havde hjemmel til og havde udtryk vilje til ekspropriation af de 4,6 ha, som var omfattet af lokalplanen. Salget af denne del af ejendommen til kommunen ville derfor ikke udløse beskatning hos sælger.

Vedrørende salget af de 1,23 ha til kommunen udtalte Skatterådet, at kommunen kunne blive forpligtet til at overtage den resterende del af en ejendom efter § 16 i lov om fremgangsmåden ved ekspropriation vedrørende fast ejendom. I henhold til denne bestemmelse kunne ejeren fordre, at hele ejendommen overtages af anlægsmyndigheden, hvis afståelsen af en del af ejendommen medfører, at den tilbageblivende del af ejendommen blev så lille eller således beskaffen, at den ikke hensigtsmæssigt kunne bevares som selvstændig ejendom eller udnyttes på en rimelig måde. Skatterådet var dog af den opfattelse, at salget af de 1,23 ha ikke var omfattet af denne bestemmelse, da spørger ikke havde krævet hele ejendommen afstået, men alene en del af restejendommen. Salget af de 1,23 ha skulle derfor betragtes som en frivillig afståelse af fast ejendom, der ville udløse beskatning efter ejendomsavancebeskatningsloven.

SKM2008.1016.SR

Spørger kunne ikke sælge hele sin ejendom skattefrit på ekspropriationslignende vilkår.

Der forelå i sagen en kommuneplan, der omfattede den del af en fast ejendom, som en kommune ønskede at købe, og der var efter planlovens § 47 hjemmel til at ekspropriere denne del af ejendommen. For den anden del af ejendommen forelå der ikke kommuneplan, og der var derfor ingen ekspropriationshjemmel. Kommunen havde udtrykt vilje til at købe hele ejendommen, dvs. også den resterende del.

Skatterådet udtalte, at det var en betingelse for at fortjeneste ved indgåelse af en frivillig aftale om afståelse af en fast ejendom efter ejendomsavancebeskatningslovens §§ 11, 1. pkt. kunne afstås skattefrit, at der på aftaletidspunktet var ekspropriationshjemmel i lovgivningen til det pågældende formål.

I henhold til § 16 i lov om fremgangsmåden ved ekspropriation kunne ejeren ganske vist fordre, at hele ejendommen blev overtaget af kommunen, hvis afståelsen af en del af ejendommen medførte, at den tilbageblivende del af ejendommen blev så lille eller således beskaffen, at den ikke hensigtsmæssigt kunne bevares som en selvstændig ejendom.

Det var dog Skatterådets opfattelse, at betingelserne herfor ikke var opfyldt. Der blev henvist til, at den resterende del af ejendommen udgjorde 53,78 ha, hvilket talte imod, at den var for lille til hensigtsmæssigt at bevares som selvstændig ejendom. Samtidig forelå der ikke dokumentation for, at den tilbageblevne del af ejendommen skulle have en sådan beskaffenhed, at den ikke hensigtsmæssigt kunne bevares som selvstændig ejendom.

TfS 1995, 575 H

Ved Højesterets dom gengivet i TfS 1995, 575 HD, blev der taget stilling til, hvornår betingelserne for skattefritagelse i ejendomsavancebeskatningslovens § 11, stk. 1, 2. pkt.

Dommen drejede sig nærmere om, hvorvidt et vederlag, der blev udbetalt ved en frivillig aftale om rådighedsindskrænkning over en del af en ejendom med et menighedsråd, var skattefri efter ejendomsavancebeskatningslovens § 11, stk. 1, 2. pkt.

Menighedsrådet havde ikke selv ekspropriationskompetence. Kommunen kunne have eksproprieret til formålet, men efter det oplyste var kommunen ikke inddraget i forhandlingerne forud for aftalens indgåelse, og det kunne ikke lægges til grund, at aftalen helt eller delvist blev indgået til varetagelse af forhold, som kommunen havde tilkendegivet en væsentlig planlægningsmæssig interesse i.

Højesteret fastslog i dommen, at det efter formålet med dagældende bestemmelse i ejendomsavancebeskatningslovens § 11, 2. pkt. (nugældende stk. 2) ikke i sig selv udelukkende skattefrihed efter denne bestemmelse,

• at aftalen blev indgået med en ikke-ekspropriationsberettiget og
• at vederlaget blev betalt af en ikke-ekspropriationsberettiget, mens kompetencen til i givet fald at ekspropriere lå hos en anden (kommunen).

Højesteret udtalte også, at det efter sammenhængen med dagældende bestemmelse i ejendomsavancebeskatningslovens § 11, 1. pkt., imidlertid var en betingelse for at anvende § 11, stk. 1, 2. pkt., i ejendomsavancebeskatningsloven, at det på aftaletidspunktet måtte påregnes, at dispositionen ville blive gennemtvunget ved ekspropriation, hvis en frivillig aftale ikke blev indgået.

Højesteret fandt, at de angivne betingelser for skattefritagelse ikke var opfyldt i sagen.

Litteratur

Hanne Mølbeck m.fl.: Ekspropriation i praksis, 2. udgave 2019

Taksationsmyndighederne vurderer i forbindelse med erstatningsfastsættelsen, om ekspropriationen skal udvides, jf. ekstensionreglen i vejlovens § 104, stk. 1-2. Tilsvarende regel findes i ekspropriationsproceslovens § 16.

I henhold til ekstensionreglen kan såvel ejeren som eksproprianten kræve ekspropriationen udvidet ud over det, der er nødvendigt for at realisere ekspropriationsanlægget. Formålet med vejlovens § 104, stk. 1, er at sikre, at ejeren ikke efter ekspropriationen sidder tilbage med en mindre restejendom, som ikke eller kun vanskeligt kan anvendes på en fornuftig måde. (…)

Ekspropriationsproceslovens § 16, stk. 1 og 2, er stort set identiske hermed.

Det er taksationsmyndighederne, som vurderer, om betingelserne for at kræve hele ejendommen afstået er opfyldt, jf. vejlovens § 104, stk. 5, og ekspropriationsproceslovens §§ 16 og 19, stk. 6. Det fremgår ikke af bestemmelsen, hvor langt forpligtelsen til at overtage restejendomme kan udstrækkes. Der findes heller ikke mere konkrete retningslinjer for, hvorledes bestemmelsen skal fortolkes. Afgørelsen af spørgsmålet vil derfor i udpræget grad være udtryk for en skønsmæssig vurdering fra taksationsmyndighedernes side.

Betingelsen for, at ejeren kan kræve ekstenstion efter vejlovens § 104, stk. 1, eller den parallelle bestemmelse i ekspropriationsproceslovens § 16, stk. 1, er således, at restejendommen på grund af sin størrelse eller beskaffenhed ikke hensigtsmæssigt kan bevares som en selvstændig ejendom, eller at den ikke kan udnyttes på en rimelig måde.

(…)

Der findes som nævnt ingen faste retningslinjer for, hvornår overtagelsespligt udløses efter vejlovens § 104, stk. 1. Størrelsen af det overtagne areal har naturligvis betydning, men er ikke eneafgørende. Der må foretages en samlet vurdering af, om ejeren som følge af ekspropriationen bringes i en urimelig situation.

(…)

Et grænsetilfælde foreslå i KFE 1998.300, hvor der blev eksproprieret et areal på ca. 11.800 m2 af en samlet ejendom på ca. 54.300 m2. Ejeren begærede overtagelse af 38.000 m2, svarende til restarealet efter fradrag af en mindre bygningsparcel på ca. 4.500 m2 med henvisning til vejlovens § 51, stk. 3 (nu § 104, stk. 1). Taksationskommissionen tiltrådte, at ejeren kunne begære overtagelse i den pågældende situation, hvor det eksproprierede areal udgjorde mindre end ¼ af ejendommens samlede areal (eksklusiv bygningsparcellen).

(…)

Begæring om ekstension kan også være begrundet i afskæring af landbrugsarealer, jf. fx MAD 2018.107 om ekspropriation til en omfartsvej af ca. 6.700 m2 fra en ejendom på i alt ca. 125.500 m2. Som følge af ekspropriationen afskar omfartsvejen et areal på ca. 14.500 m2 fra restejendommen. Selv om ejeren ville få adgang til arealet via en af kommunen anlagt markoverkørsel, fandt overtaksationskommissionen ud fra en samlet vurdering af arealets størrelse, form og beliggenhed, at betingelserne for ekstension var opfyldt. (…) Ejeren fik derimod ikke medhold i et krav om medovertagelse af et andet afskåret areal på ca. 5.100 m2, da det var placeret på samme side af omfartsvejen som hovedejendommen. Se også KFE 2015.289 (MAD 2015.559), hvor der også var sket ekspropriation til etablering af en omfartsvej, hvorved tre af en landbrugsejendoms fire marklodder blev afskåret. Krydsning af den nye vej kunne herefter kun ske via to overkørsler med kørselsramper. Spørgsmålet om ekstension var ikke rejst under taksationssagen, men for overtaksationen fremsatte ejeren krav om kommunens overtagelse af de afskårne arealer. Ejeren henviste til, at trafikmængden og overkørslens indretning reelt ville umuliggøre krydsning af vejen med landbrugsmaskiner uden fare for trafiksikkerheden, hvilket overtaksationskommissionen imidlertid ikke fandt sandsynliggjort. Kravet om ekstension blev herefter afvist.

(…)