Klagepunkt	SKATs afgørelse	Klagerens opfattelse	Landsskatterettens afgørelse
Indkomståret 2014
Udlejning af garage udgør erhvervsmæssig virksomhed og virksomhedsordningen kan finde anvendelse.	Nej	Ja	Nej

Faktiske oplysninger
Klageren har gennem en længere årrække drevet erhvervsvirksomhed først som […] og senere med udlejning af fast ejendom. Klageren har i årene forud for 2013 frasolgt en række udlejningsejendomme. I 2013 investerede klageren i en garage beliggende adresse Y1, by Y1. Ifølge BBR-meddelelsen er garagens samlede areal 18 m².

Ifølge Statens Salgs- og Vurderingsregister er garagen anskaffet for 170.000 kr., og den offentlige ejendomsvurdering var i 2013 på 42.000 kr. heraf grundværdi 12.900 kr.

Klageren har oplyst, at garagen udlejes for 685 kr. pr. måned, og indbringer en indtægt på 8.220 kr. pr. år.

Ifølge klagerens regnskaber er der i 2013-2016 følgende resultater af udlejningen af garagen før driftsmæssige afskrivninger og udgifter til revisor:                            

År	Resultat
2013	5.073 kr.
2014	5.014 kr.
2015	4.918 kr.
2016	5.154 kr.

I resultatet indgår udgifter til ejendomsadministrator, ejerforeningsbidrag og ejendomsskat. Klageren har for 2013 indsendt følgende specifikation af de indregnede udgifter:                                                         

Omkostning:	Beløb:
Honorar, administration og udlejning, inklusiv moms	1.250,0 kr.
Ejerforeningsbidrag	1.574,4 kr.
Ejendomsskat	322,5 kr.
I alt	3.146,9 kr.

Ifølge klagerens regnskaber er der i virksomheden afholdt udgifter på ca. 19.000 kr. til revision pr. år. Ifølge klagerens oplysninger går disse udgifter hovedsageligt til at føre regnskab for afkast af klagerens værdipapirbeholdning.

Klageren anvender virksomhedsordningen, og klageren havde ved udgangen af 2012 et opsparet overskud på 6.184.774 kr. I 2013 opsparede klageren 452.440 kr. i virksomhedsordningen.

SKATs afgørelse
SKAT har ikke godkendt fradrag for virksomhedsunderskud på 13.986 kr. for indkomståret 2014, idet klageren ikke har drevet erhvervsmæssig virksomhed. Som følge heraf har SKAT ikke anset klageren for berettiget til at anvende virksomhedsordningen.

SKAT har som begrundelse for afgørelsen anført følgende:

"Virksomheder kan skattemæssigt deles op i

• Erhvervsmæssige virksomheder
• Ikke erhvervsmæssige virksomheder

I begge virksomhedstyper skal overskud/nettoindtægt beskattes, jfr. statsskattelovens § 4, mens der alene, hvis der er tale om en erhvervsmæssig virksomhed, vil være fradrag for virksomhedens underskud i anden indkomst.

Sondringen mellem, om der er tale om en erhvervsmæssig virksomhed og en ikke-erhvervsmæssig virksomhed, er således især relevant, hvis virksomheden giver underskud.

Bedømmelsen af, om en virksomhed er erhvervsmæssigt drevet, foretages ud fra en samlet konkret vurdering af virksomheden, hvori alle relevante forhold skal inddrages.

Erhvervsmæssig virksomhed vil - i modsætning til ikke-erhvervsmæssig virksomhed - være indrettet på systematisk indtægtserhvervelse, dvs. at det afgørende formål er den fortjeneste, der opnås.

De relevante forhold, der har været lagt vægt på i praksis, har bl.a. været om

• der er udsigt til, at virksomheden før eller siden vil give overskud (er rentabel)
• virksomhedens underskud er forbigående, f.eks. indkøringsvanskeligheder, eller forudsætter driften konstant kapitaltilførsel til neutralisering af underskud
• der forud for virksomhedens start har været foretaget undersøgelser af lønsomheden/udsigterne til rentabel drift
• virksomheden har den fornødne intensitet og seriøsitet
• ejeren har faglige forudsætninger for driften, og har virksomheden en naturlig sammenhæng med ejers øvrige indtægtsgivende erhverv
• virksomhedens omfang og varighed er af en vis størrelse
• driftsformen er sædvanlig for virksomheder af den pågældende art
• virksomhedens trods hidtidigt underskud kan sælges til tredjemand, dvs. om den trods hidtidigt underskud i tredjemands øjne måtte have potentiel indtjeningsværdi

Selvom udlejning af fast ejendom normalt anses for at være erhvervsmæssig virksomhed, anser SKAT ikke virksomheden med udlejning af garage som erhvervsmæssig virksomhed. Ved afgørelsen er der lagt vægt på følgende:

• Virksomheden har givet underskud før der beregnes kursgevinst og kurstab.
• Der er underskud før driftsøkonomiske afskrivninger. Garage inkl. grund er købt for 170.000, vurderingen var i 2013 på 42.000 kr. heraf grund 12.900 kr. Garagens værdi hvoraf der skal beregnes driftsøkonomiske afskrivninger er herefter 117.785 kr. De driftsøkonomiske afskrivninger udgør 4% årligt eller 4.711 kr.
• Anskaffelse og udleje af garage, anses af SKAT alene, at være for at opretholde virksomhedsskatteordningen, og dermed udskyde beskatningen af opsparet overskud.
• Det anses ikke for sandsynliggjort, at driften af virksomheden ved den valgte driftsform kan blive overskudsgivende, heller ikke selv om en mindre del af revisorhonoraret overføres til arbejdet vedrørende den private selvangivelse og værdipapirer.
• Ud fra ovennævnte afgørelser er det afgørende om udlejningen giver et positivt resultat, for at udlejningen kan anses for at være erhvervsmæssig virksomhed
• Du har ikke opnået positivt resultat ved udlejningen af garagen. SKAT finder derfor efter en samlet bedømmelse ikke, at der ved virksomhedens drift er lagt tilstrækkelig vægt på, at virksomheden skal give en rimelig fortjeneste. På den baggrund kan SKAT ikke anse virksomheden for erhvervsmæssigt drevet.

Der kan således ikke godkendes fradrag for underskud ved udleje af garage med kr. 13.986.

…

Ifølge virksomhedsskattelovens § 1 stk. 1 er det kun erhvervsmæssige virksomheder, som kan benytte virksomhedsskatteloven.

SKAT har ikke anset udlejning af garage på adresse Y1 for at være erhvervsmæssig virksomhed, og virksomhedsskatteordningen kan derfor ikke benyttes i 2014.

Beregnet kapitalafkast efter virksomhedsskattelovens § 7 tilbageføres med 360.916 kr. i 2014

Idet alt opsparet overskud er beskattet i 2013 tilbageføres hævet opsparet overskud i 2014 med kr. 412.707.

Din revisors klage af 30.06.2015 har således ikke givet anledning til ændring i den ansatte indkomst."

SKAT har indsendt følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling:

" SKAT kan tiltræde Skatteankestyrelsens indstilling om at stadfæste SKATs afgørelse, se dog vores begrundelse:

Klagers udlejning af en garage i by Y1 i indkomståret 2013 er ikke erhvervsmæssig virksomhed. Klager kan derfor ikke fratrække underskuddet i sin skattepligtige indkomst og klager kan derfor heller ikke anvende virksomhedsordningen i 2013, da han ikke i øvrigt driver erhvervsmæssig virksomhed.

Udlejning af fast ejendom anses som udgangspunkt for at være erhvervsmæssig virksomhed, men virksomheden kan mangle rentabilitet og være af så underordnet omfang, at den som følge heraf ikke kan anses for at være erhvervsmæssigt drevet i skattemæssig henseende, se fx byrettens dom i SKM2016.437.BR, hvor 50 % af et redskabshus, der var anskaffet for 230.000 kr., blev lejet ud til 6.000 kr. pr. år og var underskudsgivende.
Også i Vestre Landsrets afgørelse i SKM2006.21.VLR blev en udlejning af festlokaler anset for at have et så underordnet omfang, at der ikke var tale om erhvervsmæssig virksomhed.

Det fremgår af den fremlagte garageafregning for indkomståret 2013, at den årlige indtægt i 2013 er 12 måneder af 685 kr., svarende til 8.220 kr. årligt. Det er derfor SKATs opfattelse, at aktiviteten har et underordnet omfang.

Når det skal bedømmes om virksomheden kan anses for rentabel er det resultatet efter driftsøkonomiske afskrivninger, der skal bedømmes. Det er derfor SKATs opfattelse, at virksomhedens revisorudgift samt driftsøkonomiske afskrivninger skal fratrækkes ved bedømmelsen af det opnåede resultat.

Udgifter til revisor
Klager har anført, at udgiften til revisor, som i 2013 udgør 19.750 kr. ikke skal fratrækkes i resultatet, når vurderingen af rentabiliteten i udlejningsaktiviteten skal bedømmes, idet udgiften først og fremmest vedrører det betydelige arbejde med at regnskabsføre afkast af værdipapirbeholdning og opgøre korrekt skattemæssigt resultat, herunder at foretage korrekt periodisering af afkastet opgjort efter skattemæssige regler.

Skatteankestyrelsen har skønsmæssigt ansat 2.000 kr. af revisorudgiften for at vedrøre udlejningsaktiviteten.

Det er fortsat SKATs opfattelse, at revisorudgiften skal henføres til den aktivitet, der fremgår i regnskabet. I indkomstårene 2013, 2014 og 2015 er garageudlejningen eneste omsætningsskabende aktivitet. Den fulde revisorudgift skal derfor fratrækkes ved opgørelsen af det driftsøkonomiske resultat af garageudlejningen. Vi lægger her vægt på, at værdipapirbeholdningen ikke er en selvstændig driftsgren i klagers virksomhed og at aktivet derfor skal tilknyttes den aktivitet, der i det hele taget berettiger opgørelsen af den skattepligtige indkomst, som beholdningen indgår i.

Driftsøkonomiske afskrivninger
Klager har ikke opgjort driftsøkonomiske afskrivninger i sit regnskab.

SKAT har opgjort de driftsøkonomiske afskrivninger til 4.711 kr. pr. år. Det svarer til en levetidsafskrivning over 25 år af den del af anskaffelsessummen, der hviler på bygningen, nemlig 117.785 kr. SKAT er således ikke enig i Skatteankestyrelsens opgørelse af de driftsøkonomiske afskrivninger, både for så vidt angår levetiden og afskrivningsgrundlaget.

Levetiden
Garagen, som klager har anskaffet i 2013, er ifølge BBR-meddelelsen opført i 1968 og er altså på anskaffelsestidspunktet 45 år gammel. Der er tale om en mindre bygning. Det er SKATs opfattelse, at en levetidsafskrivning på 50 år fra 2013, som foreslået af Skatteankestyrelsen, synes for optimistisk, og vi fastholder en afskrivningsperiode over 25 år som rimelig.

Afskrivningsgrundlaget
Efter de foreliggende oplysninger er garagen købt for 170.000 kr. Vurderingen var i 2013 på 42.000 kr., heraf udgjorde grunden 12.900 kr. Bygningens værdi, hvoraf der skal beregnes afskrivninger, er herefter 117.785 kr. (42.000 kr. - 12.900 kr. / 42.000 kr. x 170.000 kr.). SKAT er derfor ikke enig i Skatteankestyrelsens anvendte afskrivningsgrundlag, som må være opgjort til 157.100 kr., og synes at forudsætte, at grundens andel af den samlede købssum skulle svare til vurderingen på 12.900 kr.

Det er herefter SKATs opfattelse, at klagers aktivitet skal bedømmes ud fra følgende resultater:

	2013	2014	2015	2016
Resultat før afskrivninger og revisorudgift ifølge garageafregning	5.073	5.014	4.918	5.154
Revisorudgift	-19.750	-19.000	-19.000	-1.900*
Afskrivning 4 %	-4.711	-4.711	-4.711	-4.711
Resultat	-19.388	-18.697	-18.793	-1.457

*i 2016 er andelen skønnet at udgøre ca. 10 % af udgiften, hvilket svarer til garageudlejningens andel af den samlede omsætning i 2016, idet lejeindtægt fra adresse Y2 i regnskabet er oplyst at udgøre 84.000 kr.

Udlejningen af garagen er således underskudsgivende og uden udsigt til fremadrettet at ville kunne få et vist omfang samt generere et overskud, der kan dække forrentning af egenkapital og den investerede kapital samt en rimelig driftsherreløn - og altså opfylde kravet om rentabilitet og intensitet.

SKAT bemærker i øvrigt i forhold til den nu indsendte lejekontrakt, at denne er indgået i 1992 af den forrige ejer af garagen. Det er desuden ikke åbenlyst, ud fra lejekontrakten, hvem klagers lejer egentligt er, idet kontrakten er indgået med og underskrevet af en PJ, mens en PKs navn og adresse er tilføjet med håndskrift i stempelfeltet. Bilaget for garageafregning for 2013, indeholder godt nok oplysning om PKs navn, men ikke i øvrigt oplysninger om afregningen af lejeindtægten til klager. Der er angivet to spørgsmålstegn ud for kontonummeret. SKAT bemærker tillige, at der i købsåret 2013 ikke synes at være foretaget en periodisering af resultatet af udlejningen, idet klager medregner det samlede resultat ifølge garageafregningsbilaget, selvom garagen først er overtaget pr. 28. februar 2013. Det synes således ikke fuldt oplyst i sagen eller dokumenteret, hvorvidt klager faktisk har opnået og modtaget det overskud, som fremgår af regnskabet og bilaget for garageafregning sammenholdt med den nu fremlagte lejekontrakt."

Klagerens opfattelse
Klagerens repræsentant har fremsat påstand om, at klageren er berettiget til fradrag for virksomhedsunderskud på 13.986 kr. for indkomståret 2014 og, at klageren er berettiget til at anvende virksomhedsordningen.

Klagerens repræsentant har som begrundelse for påstanden anført følgende:

"Vor påstand
Udlejning af fast ejendom er en erhvervsmæssig virksomhed, og ejeren har mulighed for at vælge, at resultatet beskattes under virksomhedsordningen.

As erhvervsmæssige virksomhed og brug af virksomhedsordningen

De faktiske forhold
A har i en årrække drevet selvstændig virksomhed med udlejning af ejendomme og ladet sig beskatte af resultatet heraf efter reglerne i virksomhedsordningen.

På grund af den økonomiske udvikling samt ophævelsen af muligheden for at generationsskifte udlejningsejendomme med skattemæssig succession, har A de sidste år afhændet en række ejendomme, og placeret den deraf indvundne likviditet i værdipapirer, der opfylder betingelserne for at være omfattet af virksomhedsordningen.

I 2014 har virksomheden som for 2013, kun omfattet en enkelt ejendom.

Det er vor opfattelse, at A har drevet erhvervsmæssig virksomhed med udlejning af fast ejendom i 2013.

Der er tale om en udlejet garage, der er beliggende i et kvarter ([…] i by Y1), hvor der er mangel på garageadgang, og derfor stor efterspørgsel efter at leje garager. Ejendommen er anskaffet for 170.000 kr. kontant, og giver en årlig leje på 8.220 kr.
Der er for udlejningsvirksomheden et driftsoverskud på 5.014 kr. efter alle udgifter er afholdt inkl. bidrag til ejerforening og udlejningsadministration, jfr. det for SKAT forelagte ejendomsregnskab udarbejdet af ejendomsadministrator.

Driftsresultat
Som anført giver ejendomsudlejningen et overskud fællesudgifter og ejendomsadministration. 2013 på 5.014 kr. efter fradrag for fællesudgifter og ejendomsadministration.

De betydelige aktiver i virksomheden (p.t. ledig likvid kapital) medfører et betydeligt finansielt afkast.

Der er afholdt udgifter til revisor 19.000 kr., men dette honorar vedrører først og fremmest det betydelige arbejde med at regnskabsføre afkast af værdipapirbeholdning og opgøre korrekt skattemæssigt resultat, herunder at foretage korrekt periodisering af afkastet opgjort efter skattemæssige regler.

Administrator af ejendommen afleverer hvert år et samlet regnskab for selve ejendomsadministrationen med opgørelse af overskuddet af denne, her i 2014: 5.014 kr.

Det er således ikke korrekt, når SKAT angiver, at udlejningen giver et driftsmæssigt underskud, tværtimod.

SKAT medregner det samlede revisionshonorar 19.000 kr. i driften af udlejningsvirksomheden, men det anførte revisionshonorar angår det samlede regnskab for aktiver og afkast under virksomhedsordningen, og i dette tilfælde primært opgørelse af afkast af den betydelige værdipapirbeholdning, der er omfattet af virksomhedsordningen.

Revisionshonoraret skal altså ikke indgå i opgørelsen af driftsresultatet af ejendomsudlejningen, idet administrator - hvis honorar er indeholdt i driftsresultatet - aflægger et ejendomsregnskab, der uden ændringer indgår i regnskabet for den samlede virksomhed under virksomhedsordningen

Begrundelse for vor påstand
Udlejning af fast ejendom anses skattemæssigt som erhvervsmæssig virksomhed.

Dette gælder også, selv om selve udlejningen giver underskud i form af, at lejeindtægten ikke kan dække driftsomkostninger og renteudgifter af prioritetsgæld. Dette skyldes, at der ved erhvervelse og udlejning af fast ejendom forventes dels en værdistigning på den faste ejendom i sig selv, dels at lejeindtægterne med tiden vil stige.

Det er og har været fast praksis, at resultatet af udlejning af fast ejendom kan beskattes efter virksomhedsordningen, ja det er vel hovedreglen, at dette sker på grund af den skattemæssige behandling af prioritetsrenter under virksomhedsordningen.

Ikke krav om overskud
Der er i den aktuelle sag rent faktisk tale om overskud af udlejningen af den faste ejendom.

Men der er efter fast praksis ikke krav om, at udlejningen af den faste ejendom skal give overskud. Dette er også gentagne gange fastslået ved såkaldte forældrekøb, hvor det skattemæssigt accepteres, at der er tale om skattemæssig erhvervsvirksomhed, der kan beskattes under virksomhedsordningen, hvis ejeren har erhvervet en ejerlejlighed o.l., der udlejes til barn, og formålet med erhvervelsen og udlejningen reelt er, at der skabes en boligmulighed for barnet.

Dette blev gentagne gange fastslået helt tilbage i begyndelsen af 00'erne af daværende skatteminister Sven Erik Hovmand, som svar på kritik af, at SKAT accepterede at forældrekøb kunne udnytte virksomhedsordningen til "private" formål.

Eventuel kritik af indtjeningen i virksomheden skal rettes mod fastsættelse af lejeindtægten, herunder om den opfylder kravene om fastsættelse af lejen sker efter armslængde princippet svarende til principperne i Ligningslovens § 2.

SKAT kan da heller ikke i gennemgangen af praksis i sagsfremstillingen påvise eksempler, hvor der er statueret, at der ikke foreligger skattemæssig erhvervsvirksomhed ved udlejning af fast ejendom, og der er ikke i afsnit C.C.1.1.1. i SKATs juridiske vejledning anført eksempler på sådanne afgørelser.

Det fremgår da også af SKATs vejledning til forældre, der ejer såkaldte forældrelejligheder, og hvor anskaffelsen derfor er sket af private grunde og ikke med henblik på et løbende afkast til ejeren, at forældrene her kan vælge virksomhedsordningen, og der er ikke forbehold overfor, om der er tale om erhvervsmæssig virksomhed.

I det i foråret 2014 fremsatte lovforslag L 200 af 11. juni 2013 fra Skatteministeren: Indgreb mod utilsigtet udnyttelse af virksomhedsordningen ved indskud af privat gæld er der heller ikke antydning af, at udlejning af fast ejendom med underskud skulle være i strid med brug af virksomhedsordningen.

Vi vil her henvise til mangeårig praksis, der er gengivet delvist i agterskrivelsen.

I SKM2014.732.LSR godkendte Landsskatteretten, at der var tale om erhvervsmæssig virksomhed ved udlejning af en garage for en månedlig leje på 400 kr., og et årligt overskud på under 1.000 kr., før udgifter til administration og revisor.

Det bemærkes desuden, at der i en virksomhed som denne med udlejning af fast ejendom ikke kun skal ses på det direkte afkast af udlejning, men også efter udsigten til at ejendommen vil stige i værdi.

Da der her er tale om en attraktiv garage må det påregnes, at denne senere vil kunne afhændes med fortjeneste.

Derfor er SKATs henvisning til SKM2014.812.LSR og SKM2014.822.LSR ikke relevant, da der i den sag var tale om udlejning af redskabsskure på lejet grund med underskud og uden aktuel værdi af betydning og i hvert fald uden udsigt til afståelse med fortjeneste.

I nærværende tilfælde er der tale om en fast ejendom, hvor der er årligt et driftsoverskud efter afholdelse af udgifter til administration og der på sigt er til værdistigning.
Overskuddet er beskedent, men give et positivt afkast af den beskedne investerede kapital.

Som anført ovenfor er der tale om investering i en garageejendom i et kvarter, hvor der er stor efterspørgsel efter garagemuligheder og ikke udsigt til udbud af alternative garagemuligheder. Der er ikke grundlag for - som anført af SKAT - at det driftsøkonomiske resultat skal belastes af beregnede "fiktive" afskrivninger. Dette understreges da også af udviklingen i omsætningen af de pågældende garager gennem årene.

Seneste administrative praksis
Landsskatteretten har netop den 20. juli 2015 afgjort en sag, der næsten er parallel med nærværende sag.

I sagen Sagsnr. 13-0231068 forelå der udlejning af en garage, der med en årlig lejeindtægt på 4.800 kr. som ejendomsresultat gav et overskud årligt på 2.685 i 2010 og 3,291 kr. i 2011, men efter administrationsomkostninger et skattemæssigt resultat på henholdsvis -4.765 kr. og. 5.209 kr., men med betydelige finansielle indtægter.

Det fremgår af sagsfremstillingen, at der i administrationsomkostninger var indbefattet revisorhonorar, men at dette honorar for størstedelen vedrørte opgørelsen af de finansielle indtægter."

Klagerens repræsentant har fremsendt følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling:

"Sagens materielle indhold.

Som vi har påvist i klagen, giver udlejningen af den faste ejendom overskud og et rimeligt afkast af den investerede kapital.

I sagsfremstillingen opstilles der kunstigt et krav om, at afkastet skal påvirkes af driftsøkonomiske afskrivninger (2% svarende til årlige 3.142 kr.), men dette er ikke realistisk. Der er tale om en garage, der ikke udsættes for slitage og værdiforringelse, eller som andre erhvervsejendomme udsættes for teknisk forældelse.

Der skal derfor ikke tages hensyn til stipulerede bygningsafskrivninger ved vurdering af afkastet.

I sagsfremstillingen anses 2.000 kr. af revisorhonoraret at vedrøre ejendommens drift. Men der er ikke selvstændig udgift til revisor. Administrator opstiller (jfr. administrationshonoraret) et driftsøkonomisk regnskab for udlejningen, der svarer til det skattemæssige resultat.

Den skatteretslige praksis

Sagsfremstillingens gengivelse af skatteretslig praksis er ikke korrekt og fyldestgørende.

Den refererede praksis vedrører erhvervsmæssigt underskud i al almindelighed, men ikke den særlige praksis, der er for udlejning af fast ejendom.

Som vi har påpeget i vor klage, er der en særlig praksis vedrørende udlejning af fast ejendom, hvor der ikke kræves det direkte positive afkast, og ikke kræves den driftsmæssige intensitet, som der kræves i anden form for virksomhed.

Denne særlige praksis er sidst fremhævet af professor Liselotte Madsen, Aalborg Universitet, der i SR SKAT 2018-1 i sin gennemgang af udvalgte domme, kendelser og afgørelser (side 13) fremhæver, at der ikke er det rentabilitetskrav for fast ejendom, som der er for anden erhvervsmæssig virksomhed.

I sagsfremstillingens forslag til afgørelse, fremhæves diverse domme, der imidlertid alle vedrører anden form for virksomhed, typisk af hobbylignende karakter.

Der henvises desuden til Retten i Hjørrings dom af 28.4.2016, offentliggjort som SKM2016.437.BR om virksomhed som fisker og udlejning af et redskabsskur.

Denne afgørelse vedrørte imidlertid ikke fast ejendom, men et skur, der ikke udgjorde fast ejendom.

Landsskatteretten har de senere år afgjort flere sager vedrørende udlejning af garager, således afgørelse af 13.6.2014 offentliggjort om SKM2014.732.LSR, og afgørelse af 28.7.2015 vedrørende j.nr. 13-0231068 offentliggjort på Landsskatterettens afgørelsesdatabase ligeledes vedrørende en garage.

Begge disse sager har mange lighedspunkter med nærværende sag.

Det bemærkes, at begge sager er før Byretsafgørelsen af 28.4.2016, men den sidste afgørelse er efter at Landsskatteretten afgjorde sagen om redskabsskuret, der efterfølgende blev stadfæstet af byretten. Landsskatterettens afgørelse - som altså var på linie med byretsdommen - var fra 24.10.2014, altså før den sidste afgørelse af 28.7.2015. Dette viser, dels at der er forskel på kravet vedrørende et redskabsskur og en garage, der omfatter en selvstændigt matrikuleret fast ejendom, samt at afgørelsen vedrørende redskabsskuret ikke umiddelbart kan overføres til sager vedrørende udlejning af garager, der udgør fast ejendom.

Konklusion
Det må efter vor opfattelse konkluderes, at der i den aktuelle sag er tale om udlejning af fast ejendom, og denne udlejning giver et driftsøkonomisk overskud og dermed et passende afkast af den investerede kapital, samt at Landsskatterettens praksis vedrørende udlejning af garager fortsat er, at dette er en erhvervsmæssig virksomhed i skattemæssig henseende, og dette ikke er ændret af byretsdommen vedrørende redskabsskuret.

Vi må altså fastholde, at det skal godkendes, at der skattemæssigt er tale om erhvervsvirksomhed, der kan beskattes efter reglerne for virksomhedsordningen, og der derfor ikke i de påklagede år er sket ophør af retten til beskatning efter virksomhedsskattelovens regler."

På retsmødet fremlagde klagerens repræsentant en oversigt over salg af garager på adresse Y1 i by Y1, hvoraf fremgik salgspriser og salgsdatoer for garager beliggende på samme matrikelnummer som klagerens garage. Hertil gjorde repræsentanten gældende, at der i den konkrete situation ikke skulle foretages afskrivninger, idet der ikke var et værditab på investeringen.

Landsskatterettens afgørelse
Udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten kan fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Det fremgår af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Udgiften skal være direkte knyttet til indkomsten, og den skal ligge inden for virksomhedens naturlige rammer. Private udgifter kan ikke fradrages. Det fremgår af statsskattelovens § 6, stk. 2.

I virksomheder, der ikke er erhvervsmæssige, kan der alene foretages fradrag for de udgifter, der har været forbundet med indkomsterhvervelsen (nettoindkomstprincippet). Underskud af ikke erhvervsmæssig virksomhed kan ikke fradrages i anden indkomst.

Udlejning af fast ejendom er som udgangspunkt erhvervsmæssig virksomhed. Det fremgår af bl.a. Landsskatterettens afgørelse af 26. september 2016, offentliggjort i SKM2016.456.LSR. Der skal dog i lighed med andre virksomhedstyper foretages en konkret vurdering af, om virksomheden er drevet erhvervsmæssigt, hvilket skal ske ud fra en samlet konkret vurdering af virksomheden, hvori alle relevante forhold skal inddrages. Det fremgår af Landsskatterettens afgørelse af 11. september 2014, offentliggjort i SKM2014.822.LSR.

Efter praksis indgår det med en betydelig vægt, om virksomheden kan anses for etableret og drevet med udsigt til at opnå en rimelig fortjeneste, det vil sige er indrettet med henblik på en systematisk indkomsterhvervelse. Dette fremgår af Højesterets dom af 4. november 1999, som er offentliggjort i TfS 1999, 863, og af Højesterets dom af 2. februar 2007, som er offentliggjort i SKM2007.107.HR.

I Højesterets dom af 2. februar 2007 havde der i de foreliggende år været en beskeden omsætning og negative driftsresultater, og da der heller ikke var udsigt til, at virksomheden fremover ville give en rimelig fortjeneste, tiltrådte Højesteret, at virksomheden ikke var erhvervsmæssigt drevet, hvorfor underskuddet ikke var fradragsberettiget.

Ved bedømmelsen af, om en virksomhed har været drevet erhvervsmæssigt, lægges der normalt også vægt på, om den har været drevet med en tilstrækkelig høj intensitet.

Det må lægges til grund ud fra Retten i Hjørrings dom af 28. april 2016, offentliggjort i SKM2016.437.BR, at der lægges vægt på både udlejningens intensitet og rentabilitet ved bedømmelsen af, om udlejning af fast ejendom er erhvervsmæssig virksomhed.

Rentabilitetskriteriet indebærer, at udlejningen over en længere periode skal give overskud eller have udsigt til at give overskud på den primære drift, således at der er mulighed for forrentning af den investerede kapital samt en rimelig driftsherreløn.

Det er Landsskatterettens opfattelse, at der i opgørelsen af resultatet af udlejningsvirksomheden skal medregnes driftsøkonomiske afskrivninger, idet garagen vil have et værditab som følge af lejerens anvendelse. Ud fra et meget forsigtigt skøn kan de driftsøkonomiske afskrivninger ansættes til 3.142 kr. pr. år svarende til en afskrivning på 2 % pr. år og en økonomisk levetid på 50 år.

For at kunne vurdere udlejningsvirksomheden særskilt, vil der skulle tilskrives en del af revisionsudgifterne til denne virksomhed, idet resultatet heraf indgår ved revisors udarbejdelse af klagerens skattemæssige regnskab. Landsskatteretten finder på baggrund af en konkret vurdering, at der kan henføres 2.000 kr. i revisionsudgifter til udlejningen.

Landsskatteretten anser ikke klagerens virksomhed med udlejning af garagen som erhvervsmæssigt drevet i indkomståret 2014. Retten har lagt vægt på, at virksomheden er af mindre omfang, og at resultatet af den primære drift ikke giver en rimelig forrentning af den investerede kapital, når der medregnes revisionsudgifter og driftsmæssige afskrivninger af garagen.

Da virksomheden ikke anses for drevet erhvervsmæssigt, kan virksomhedsskatteordningen ikke anvendes, jf. virksomhedsskattelovens § 1.

Den påklagede afgørelse stadfæstes.