Spørgsmål

1. Vil overtagelsen af kapitalandele medføre, at der formelt realiseres et salg og at de genvundne afskrivninger skal beskattes?
2. Hvis spørgsmål 1 besvares bekræftende, er min ægtefælles konkursbo så skattepligtig af de genvundne afskrivninger?
3. Er det muligt, at de genvundne afskrivninger overføres til mig?
4. Skatterådet anmodes om at bekræfte, at de genvundne afskrivninger ikke skal beskattes af mig, når jeg engang sælger andelene, men at det alene er de genvundne afskrivninger i min ejertid, der vil skulle beskattes.
5. Idet min option blev købt i 2010, men at formalia vedr. K/S selskabets godkendelse først sker i 2011, bedes Skatterådet bekræfte, at det først er fra og med skatteåret 2011, at jeg kan selvangive fradragene fra selskaberne på min selvangivelse.

Svar

1. Ja
2. Afvises
3. Nej
4. Ja
5. Se indstilling og begrundelse

Beskrivelse af de faktiske forhold

Spørger indgik den 1. september 2010 en optionsaftale med sin ægtefælle om køb af ægtefællens kapitalandele i to selskaber.

Det fremgår af den indsendte kopi af aftalen mellem spørger og spørgers ægtefælle, at der er tale om anparter i henholdsvis K/S A og K/S B.

K/S A ejer ejendommen 1 og driver udlejningsvirksomhed med denne. Ejendommen blev købt i november 2006. Spørgers ægtefælle ejer 10 andele ud af i alt 100.

K/S B ejer ejendommen 2 og driver ligeledes udlejningsvirksomhed med denne. Spørgers ægtefælle ejer 100 andele ud af i alt 1.000.

Købsaftalen er betinget af succesfuld due diligence for andelene og ejendommene samt deres finansiering, lejestigninger, ejerforhold i K/S selskabet og andre detaljer. Due diligence udføres i løbet af perioden 01.10.10 - 01.04.12. Endelig aftale om køb skal være truffet inden udløbet af due diligence perioden.

Det fremgår endvidere af aftalen, at andelene ikke kan overtages af andre parter inden udløb af due diligence. Køber har en irreversibel ret til at overtage ejerskab over aktiverne. Sælger er bundet af sit salg af en irreversibel ret til ejerskab over aktiverne, men er dog forpligtet til at servicere evt. forpligtelser for ejerandelene indtil endelig overdragelse har fundet sted og skal bl.a. opnå K/S bestyrelsernes godkendelse inden endelig overdragelse kan finde sted.

Ifølge aftalen kan køber vælge at overtage én tranche, begge trancher eller afvise overtagelse i sin helhed.

I henhold til aftalen overtager køber andelene til værdien af anlægsaktiver minus gældsforpligtelser samt et fradrag/tillæg, der beregnes på basis af due diligence. I tilfælde af, at aktiverne har negativ værdi, udløser et endeligt køb/salg en negativ salgspris, dvs. sælger skal betale køber en sum penge, evt., udstede et gældsbrev.

Selskaberne har været i drift i nogle år og har foretaget afskrivninger.

Spørgers ægtefælle er gået konkurs i 2011. Konkursdekret er afsagt 26. januar 2011.

Spørger har efterfølgende i et brev af 27. maj 2011 anført, at overdragelsen af kapitalandelene ifølge betingelserne i købsoptionen søges eksekveret med overdragelse 1. januar 2011.

Spørgers bemærkninger til sagsfremstilling

Spørger har anmodet om en præcisering af Skatteministeriets indstilling, idet det ønskes præciseret, dels at en eventuel afståelse af aktiverne vil være konkursboets salg, og at genvundne afskrivninger derfor skal indtægtsføres i boet og dels at boet skal beskattes heraf, såfremt dette måtte være eller bliver skattepligtigt.

Skatteministeriet har hertil oplyst til spørger, at ovenstående allerede fremgår af indstillingen, idet der bl.a. henvises til besvarelsen af spørgsmål 1, hvor det fremgår at "Overdragelse i henhold til køberetsaftalen på et tidspunkt, hvor spørgers ægtefælle er under konkurs vil således være realisation ved salg, og skal skattemæssigt behandles efter de almindelige regler herom, herunder beskatning af en andel af årets resultat, eventuel ejendomsavance, samt beskatning af genvundne afskrivninger."

Skatteministeriets indstilling og begrundelse

Generelt:

Lovregler mv:

Kildeskattelovens § 26 A, stk. 2:

"Overdrager eller overfører en ægtefælle aktiver til den med ham samlevende ægtefælle til anvendelse i dennes erhvervsvirksomhed, skal fortjenester eller tab, som derved fremkommer, ikke medregnes ved opgørelsen af den førstnævnte ægtefælles skattepligtige indkomst. Efter overdragelsen eller overførslen behandles aktiverne med hensyn til skattemæssige afskrivninger samt til beskatning af fortjenester og fradrag af tab ved afståelse, som om de var anskaffet af den sidstnævnte ægtefælle til de tidspunkter og de beløb, hvortil de i sin tid er anskaffet, og eventuelle afskrivninger, som tidligere er foretaget, anses for foretaget af den pågældende. Foranstående regler gælder ikke ved overdragelse af varer hørende til en af den overdragende ægtefælle drevet erhvervsvirksomhed."

Kildeskattelovens § 26 B

"Overdrager en ægtefælle andre aktiver end de i § 26A nævnte eller passiver til sin samlevende ægtefælle, skal fortjeneste eller tab, som derved fremkommer, ikke medregnes ved opgørelsen af overdragerens skattepligtige indkomst. Aktiverne og passiverne anses for anskaffet henholdsvis påtaget af erhververen på samme tidspunkter, for samme beløb og med samme formål som de oprindelige anskaffelser m.m."

Praksis:

SKM2009.19.ØLR

Sagen drejede sig om, hvorvidt sagsøgeren måtte anses for at have afstået sine aktier i et selskab ved indgåelse af en optionsaftale den 3. maj 2000 eller først i november 2000, hvor den i optionsaftalen indeholdte køberet blev udnyttet. Landsretten fandt, at det ved indgåelsen af optionsaftalen måtte have stået som usandsynligt for parterne, at køberetten ikke ville blive udnyttet som forudsat. Landsretten fandt derfor, at sagsøgerens aktier i skattemæssig henseende måtte anses for afstået på tidspunktet for optionsaftalens indgåelse den 3. maj 2000.

Konkret

Ad. Spørgsmål 1:

Det ønskes bekræftet, om spørgers overtagelse af kapitalandele vil medføre, at der realiseres et salg og at der skal ske beskatning af genvundne afskrivninger.

Ifølge de foreliggende oplysninger har spørger indgået en optionsaftale med sin ægtefælle den 1. september 2010 om køb af ægtefællens anparter i to kommanditselskaber.

Køberetten gælder i perioden 1.oktober 2010 til 1. april 2012. Ifølge det oplyste, er køberetten endnu ikke udnyttet. Spørgers ægtefælle er i 2011 gået konkurs og konkursdekret er afsagt den 26. januar 2011.

Indgåelse af en aftale om en køberet er ikke indgåelse af en aftale om salg, og efter skattelovgivningens almindelige regler skal realisationsbeskatning først ske, når der er indgået endelig aftale om salg.

I visse tilfælde er vilkårene i en optionsaftale dog således, at indgåelse af en optionsaftale reelt er indgåelse af en købsaftale, hvis det efter de foreliggende omstændigheder findes usandsynligt, at køberetten ikke vil blive udnyttet, jf. SKM2009.19.ØLR hvor Landsretten fandt, at det ved indgåelsen af optionsaftalen måtte have stået som usandsynligt for parterne, at køberetten ikke ville blive udnyttet som forudsat og derfor fandt, at sagsøgerens aktier i skattemæssig henseende måtte anses for afstået på tidspunktet for optionsaftalens indgåelse.

Når henses til, at optionsaftalen i denne sag løber i 1 år og 9 måneder og endnu ikke er udnyttet og dette sammenholdes med aftalens indhold, hvorefter køberetten er betinget af succesfuld due diligence samt godkendelse fra kommanditselskabernes bestyrelser, er det Skatteministeriets opfattelse, at det ikke er usandsynligt, at køberetten ikke bliver udnyttet og anparterne kan derfor ikke anses for overdraget allerede ved optionsaftalens indgåelse.

De skattemæssige konsekvenser vil således først indtræde på det tidspunkt, hvor spørger udnytter køberetten, hvilket ifølge oplysningerne i aftalen kan ske frem til den 1. april 2012.

Det skal i tilknytning hertil bemærkes, at spørgers efterfølgende oplysninger om, at overdragelsen af kapitalandelene søges eksekveret med overdragelse pr. 1. januar 2011, ikke ændrer ved, at udnyttelsen af køberetten endnu ikke er sket.

Spørgers ægtefælle er gået konkurs, med konkursdekret den 26. januar 2011, og der foreligger ikke oplysninger om dels hvorvidt der er truffet beslutning om, at konkursboet er skattepligtigt og dels om hvor længe der pågår, før konkursboet afsluttes.

Ved besvarelsen af de stillede spørgsmål lægger Skatteministeriet derfor til grund, at spørger udnytter køberetten på et tidspunkt, hvor boet endnu ikke er afsluttet.

Efter successionsbestemmelserne i kildeskattelovens § 26 A, stk. 2 og § 26 B om overdragelse af aktiver og passiver mellem ægtefæller skal fortjeneste eller tab ikke medregnes ved opgørelsen af den overdragende ægtefælles indkomstopgørelse, og den modtagende ægtefælle indtræder i den overdragende ægtefælles anskaffelsessummer, afskrivninger mv.

I henhold til konkurslovens § 29 mister skyldneren ved afsigelsen af konkursdekretet retten til at overdrage eller opgive sine ejendele.

Det er kurator, der handler på vegne af boet. Skyldner kan således ikke selv disponere over aktiver eller gæld, hvorfor skyldner heller ikke kan overdrage aktiver omfattet af konkursboet.

Spørgers ægtefælle kan således ikke selv disponere over anparterne i K/S selskaberne, da disse tilhører konkursboet.

Spørgsmålet er herefter, om konkursboet er en transparent enhed, således at en eventuel overdragelse af anparterne må anses at være sket af spørgers ægtefælle, hvorved successionsreglerne i kildeskattelovens §§ 26 A, stk. 2 og 26 B finder anvendelse.

I Anders Ørgaards "Konkursret", 10. udgave, 2011, hedder det på side 27:

"Et konkursbo etableres på grundlag af skifterettens dekret. Konkursboet kan selvstændigt være berettiget og forpligtet i retsforhold og må således opfattes som en juridisk enhed. Udtrykt summarisk kan et konkursbo betragtes som et selskabslignende fænomen med konkurskreditorerne.... som interessenter og massekreditorerne .... som kreditorer"

Det er herefter Skatteministeriets vurdering, at spørgers ægtefælles konkursbo er en selvstændig juridisk person og da anvendelse af KSL § 26 A, stk. 2 og § 26 B forudsætter, at overdragelsen skal finde sted mellem ægtefæller, vil en overdragelse fra konkursboet til spørger ikke medføre, at spørger indtræder i sin ægtefælles skattemæssige stilling.

Sammenfattende er det således Skatteministeriets opfattelse, at en overdragelse vil finde sted mellem et konkursbo og en ægtefælle, og at successionsbestemmelserne derfor ikke finder anvendelse.

Overdragelse i henhold til køberetsaftalen på et tidspunkt, hvor spørgers ægtefælle er under konkurs vil således være realisation ved salg, og skal skattemæssigt behandles efter de almindelige regler herom, herunder beskatning af en andel af årets resultat, eventuel ejendomsavance, samt beskatning af genvundne afskrivninger.

Skatteministeriet skal bemærke, at der ikke er taget stilling til, om den indgåede aftale er omstødelig i henhold til konkurslovens bestemmelser herom, ligesom det bemærkes, at den af ægtefællerne indgåede aftale om køberet kan være omfattet af konkurslovens § 59, hvorefter konkursboet kan vælge ikke at indtræde i aftalen mellem ægtefællerne.

Skatteministeriet indstiller på baggrund af ovenstående, at spørgsmål 1 besvares med "Ja".

Ad. Spørgsmål 2

Såfremt der svares ja til spørgsmål 1, ønskes det bekræftet, at det er spørgers ægtefælles konkursbo, som vil være skattepligtig af de genvundne afskrivninger.

Spørgsmålet om, hvorvidt spørgers ægtefælles konkursbo vil være skattepligtig af genvundne afskrivninger afhænger af, om konkursboet er skattepligtigt, og beslutning herom træffes af SKAT efter reglerne i konkursskatteloven.

Det fremgår ikke af de foreliggende oplysninger, om der på nuværende tidspunkt er truffet beslutning om skattepligt for konkursboet.

I henhold til skatteforvaltningslovens § 21, stk. 2, kan enhver få et bindende svar på spørgsmål om den skattemæssige virkning for andre end spørgeren af en disposition, som spørgeren påtænker at foretage.

Det er Skatteministeriets opfattelse, at det således ligger uden for Skatterådets kompetence at træffe afgørelse om, hvorvidt spørgers ægtefælles konkursbo generelt er skattepligtigt.

Skatteministeriet skal på den baggrund indstille, at spørgsmål 2 afvises.

Ad. Spørgsmål 3

Det ønskes bekræftet, at de genvundne afskrivninger kan overføres til spørger.

Idet der henvises til besvarelsen af spørgsmål 1, hvorefter en overdragelse af anparterne til spørger vil medføre, at der som udgangspunkt skal ske realisationsbeskatning hos overdrager, kan de genvundne afskrivninger ikke beskattes hos spørger.

Skatteministeriet indstiller, at spørgsmål 3 besvares med "Nej".

Ad. Spørgsmål 4

Det ønskes bekræftet, at de genvundne afskrivninger for de første driftsår ikke skal beskattes af spørger, når andelene engang sælges, således at det kun er afskrivninger i spørgers ejertid, som i givet fald skal beskattes.

Idet der henvises til besvarelsen af spørgsmål 1, hvorefter en overdragelse af anparterne til spørger for spørgers vedkommende vil blive betragtet som et køb, vil det kun være de afskrivninger, som spørger foretager, som vil skulle genbeskattes ved et efterfølgende salg.

Skatteministeriet indstiller, at spørgsmål 4 besvares med "Ja".

Ad. Spørgsmål 5

Det ønskes bekræftet, at det først er fra og med indkomståret 2011, at spørger kan selvangive fradragene fra selskaberne på sin selvangivelse.

Spørger har indgået den foreliggende købsoption i september 2010, men da erhvervelse af andelene først sker, når spørger udnytter køberetten, jf. besvarelsen af spørgsmål 1, vil spørger først på dette tidspunkt kunne selvangive resultaterne fra kommanditselskaberne.

Skatteministeriet indstiller, at spørgsmål 5 besvares med "Se indstilling og begrundelse".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder Skatteministeriets indstilling og begrundelse.