Parter

A
(advokat Henrik Peytz)

mod

Skatteministeriet
(advokat Per Lunde Nielsen)

Afsagt af landsdommerne

Ulla Langholz, Lisbet Wandel og Jane Hansen (kst.)

Byrettens dom af 26. november 2007 (BS 150-119/2007) er anket af A med påstand om, at Skatteministeriet skal anerkende, at appellantens skattepligtige personlige indkomst for indkomståret 2000 skal nedsættes med 22.866,28 kr.

Indstævnte, Skatteministeriet, har påstået stadfæstelse.

Supplerende sagsfremstilling

Landsskatterettens kendelse af 24. oktober 2006 er sålydende

"...

Klagen skyldes, at ankenævnet har anset klageren for skattepligtig af udbetalt erstatning.

Landsskatterettens afgørelse

Personlig indkomst

Skatteankenævnet har anset klageren for skattepligtig af modtaget erstatning med 49.275 kr.

Landsskatteretten anser klageren for skattepligtig af den modtagne erstatning, men nedsætter dog forhøjelsen til 44.348 kr., jf. afskrivningslovens § 9, stk. 4.

Møde mv.

Klagerens repræsentant har udtalt sig over for rettens medlemmer på et retsmøde.

Sagens oplysninger

Klageren har været partreder i partrederiet H1.

Partrederiet indgik sammen med partrederiet H2 i 1975/1976 kontrakt om køb af skibe med leverandøren G1 A/S. Skibene, der var monteret med kraner, blev leveret i 1976. Kranerne viste sig dog at være mangelfulde, og kranerne blev derfor efter nogle år skrottet. I stedet for de mangelfulde og skrottede kraner indkøbte partrederierne andre kraner, som blev placeret på de indkøbte skibe.

Partrederierne indledte den 25. maj 1981 en retssag mod leverandøren af kranerne, G1 A/S, og G2 A/S med henblik på udbetaling af erstatning til partrederierne og dermed de enkelte partredere.

Partrederiernes skibe blev solgt i 1982/83, i hvilken forbindelse partrederierne ophørte. Den indledte retssag var ikke afsluttet på ophørstidspunktet.

I september 2000 blev retssagen ophævet, idet der blev indgået forlig mellem parterne. Forinden havde Sø- og Handelsretten afsagt en tilkendegivelse. Uddrag af tilkendegivelsen er gengivet nedenfor:

"...

Tilkendegivelse

Vedrørende forældelse

Sagen blev anlagt den 25. maj 1981 efter, at der på rederiernes begæring og mod G1s protest var foretaget et udenretligt syn og skøn. ...

Da der ikke efter de ordinære garantireparationer selvstændigt er reklameret overfor værftet, frifindes sagsøgte 1, G2 A/S for rederiernes krav. ...

Vedrørende kontraktsansvar overfor sagsøgte 2 G1:

Kontrakten om køb af skibene blev indgået mellem rederierne og sagsøgte 1.

...

Efter at H2.1 var afleveret i juni 1976, havde rederiet en række krav om reparationer og forandringer under garantien, herunder også krav vedrørende kranerne.

...

Af en af denne udarbejdet rapport fremgår, at der konstateredes så stort slør i nakkelejet, at han ikke turde tage ansvaret for løft med maksimal belastninger, ...

Heller ikke i G3 lykkedes det at få kranerne til at fungere, hvorfor rederiet i telefax af 10. november 1977 meddelte G1, at kranerne ville blive ilandsat til G1s videre disposition.

...

Konklusion vedrørende mangler

Efter de afgivne skønserklæringer må det lægges til grund, at kranernes nakkeleje var underdimensioneret, at krankonstruktionen var særdeles sårbar og på visse punkter fejlkonstrueret til brugen som skibskran. Hertil kommer, at sagsøgte 2 har erkendt, at bundpladerne var forkert dimensioneret.

Rederiernes hæveadgang

...

Efter det ovenfor anførte om underdimensionering, konstruktionen i almindelighed samt den manglende instruktion om manual og instruktion i øvrigt, finder retten, at der har foreligget væsentlige mangler ved kranerne, hvorfor sagsøgerne har været berettiget til at hæve overfor sagsøgte 2.

...

Erstatningskravet

1. Kranerne

Kranernes værdi på hævetidspunktet må have været meget meget beskeden, idet de var afmonteret og lå på kajen uden, at hverken sagsøgerne eller sagsøgte 2 forsøgte at få dem afhændet til andet formål. Sagsøgte 2 bør imidlertid stilles økonomisk, som om kranerne var tilbageleveret ham, hvorfor værdien af kranerne, som skønsmæssigt fastsættes til 90.000 kr.,[96.000.red.SKAT] skal fragå i sagsøgers krav på tilbagebetaling.

Da sagsøgte 2 ikke har leveret kranfundamentet eller forestået installationen, vil sagsøgte 2 alene skulle tilsvare værdien af kranerne 2.076.000 kr. med fradrag af de ovennævnte 96.000 kr. eller i alt 1.986.000 kr.

2. Diverse reparationer og indkøb

...

Da sagsøger måtte forvente nogle reparationer, samt da det ikke kan udelukkes med den sårbare konstruktion, der kræver stor omhyggelighed med vedligeholdelsen, at der ville være større reparationer end sædvanligt, fastsættes erstatningen for de udgifter, der er forårsaget af manglerne skønsmæssigt til 150.000 kr.

3. Driftstabet

...

Efter bevisførelsen må det lægges til grund, at manglerne ved kranerne har bevirket, at skibene var ude af drift i perioder, ligesom kranernes manglende funktionsdygtighed - i perioder var kranerne afmonteret - har medført, at skibene har mistet sejlområder, hvor kraner har været en nødvendig betingelse for en rejse og dermed muligheden for højere fragtrate.

Driftstabet for de to skibe fastsættes herefter skønsmæssigt til 1.300.000 kr.

...

Konklusion

Sagsøgte 2, G1 A/S betaler til sagsøgerne, partrederierne H1 og H2 3.436.000 kr. med procesrente fra den 10. marts 1995.

Sagsøgerne betaler til sagsøgte 2 142.329 kr. med procesrente fra den 23. november 1993.

..."

På baggrund af forliget indbetalte leverandøren et beløb svarende til den i tilkendegivelsen angivne erstatning til partrederiernes advokat, som videresendte erstatningen til de enkelte partredere i henhold til deres andel af partrederierne.

Klageren modtog et erstatningsbeløb på i alt 49.275 kr. Klageren har ikke medregnet erstatningen ved indkomstopgørelsen, da klageren ikke har anset erstatningen for skattepligtig.

Skatteankenævnets afgørelse

Udbetaling af erstatning vil som udgangspunkt være skattepligtig efter statsskattelovens § 4. Dette gælder, medmindre der foreligger særlig hjemmel for det modsatte. Ydes en erstatning som en bestemt sum, er erstatningen skattepligtig, hvis den ydes som kompensation for en skattepligtig indtægt, f.eks. tab for arbejdsfortjeneste eller tab af et skatterelevant aktiv, eksempelvis et ødelagt driftsmiddel.

Når der er tilgået klageren en aktualiseret økonomisk fordel, foreligger der en indtægt, som er skattepligtig i medfør af statsskattelovens § 4, uanset hvorledes den er fremkommet eller fremtræder. Det er således underordnet, om den økonomiske fordel - det vil sige indtægten - hidrører fra en realiseret fordring.

Ifølge de foreliggende oplysninger må der henses til, at man i dette tilfælde ved ophør af virksomheden allerede havde skrottet de omhandlede kraner.

Skatteadministrationen er ifølge de foreliggende oplysninger ikke blevet oplyst om retssagen ved virksomhedens ophør. Desuden bemærkes det, at hvis den skattepligtige overfører formuegoder af den i afskrivningslovens afsnit I omhandlede art til benyttelse til udelukkende private formål, sidestilles sådanne overførelser i denne lov med salg og køb af de pågældende formuegoder. På klagerens selvangivelse er der ikke påført overgang af erhvervsmæssig aktiv til privat brug.

Jævnfør afskrivningslovens § 2, stk. 7, om forsikrings- og erstatningssummer vedrørende et driftsmiddel, der udgår af driften i anledning af en skade, der er overgået driftsmidlet, behandles forsikrings- og erstatningssummer på samme måde som beløb, som indvindes ved salg af det pågældende driftsmiddel.

Den tidligere og senere lovfæstede praksis i henhold til afskrivningsloven, hvorefter salg af driftsmidler i årene efter ophørsåret for virksomheden er skattepligtig indkomst, finder efter skatteankenævnets vurdering således fortsat anvendelse, idet alle driftsmidlerne ikke anses for afhændet.

Udbetalt erstatning skal accessorisk henføres til fortjeneste ved "salg" af de skrottede driftsmidler, der således er skattepligtig, jf. statsskattelovens § 5, fordi driftsmidlet indgår som næring. Beskatning skal, jf. afskrivningslovens § 9, stk. 5, medregnes det indkomstår, hvori erstatningen udbetales, dog kun med 90 %, jf. afskrivningslovens 9. stk. 4. Virksomheden anses således for endeligt ophørt i indkomståret 2000 med endelig beskatning af fortjenesten i den personlige indkomst, jf. personskattelovens §§ 3 og 4. Klageren er herefter anset for skattepligtig af 49.275 kr.

Klagerens påstand og argumenter

Klagerens repræsentant har fremsat påstand, om at klageren ikke skal beskattes af den udbetalte erstatning, hvorfor den foretagne forhøjelse påstås annulleret.

Ved ophøret af partrederiet i 1982/83 forelå der en fordring mod den pågældende kranleverandør, som klageren i kraft af sin andel i partrederiet havde en ideel andel i. Fordringen var på daværende tidspunkt genstand for en retlig tvist. I forbindelse med virksomhedens ophør blev fordringens værdi sat til nul.

Efter salget af skibene og dermed ophøret af partrederiet i 1982/83 besad klageren ikke yderligere skibsanparter, hvorfor hans skibsvirksomhed ophørte på det tidspunkt.

Den tidligere og senere lovfæstede praksis i henhold til afskrivningsloven, hvorefter salgssummen ved salg af driftsmidler i årene efter ophørsåret for virksomheden er skattepligtig indkomst, finder ikke anvendelse her, idet alle driftsmidlerne, dvs. skibene, var afhændet, således at der kun var den nævnte fordring i behold. Den nævnte praksis gælder ikke andre af virksomhedens aktiver end de afskrivningsberettigede driftsmidler. Der henvises i den forbindelse til LSRM 1971.130 og Skattekartoteket 40.2.3.7.1 og 71.9.6.5.

Ved ophøret af partrederiet overgik fordringen til privatsfæren, jf. TfS 1996.251. Fordringen er erhvervet forud for kursgevinstloven, og gevinsten på fordringen er derfor skattefri i medfør af kursgevinstlovens § 42, jf. § 14, stk. 2. Der henvises i den forbindelse til Skattekartoteket 63.1.4.2 samt de alment tilgængelige fremstillinger af kursgevinstloven.

Det bemærkes, at der ikke er tale om erstatning vedrørende afholdte driftsudgifter, men erstatning vedrørende defekte kraner.

Statsskatteloven sondrer mellem årsindtægten og afhændelsesgevinster. Statsskattelovens udgangspunkt om, at formuegevinster altid er skattefrie, er senere modificeret af en række speciallove, bl.a. kursgevinstlovens § 42, jf. § 14, stk. 2, der er den relevante bestemmelse i denne sag.

Der er ikke tale om salg af skrottede driftsmidler. Driftsmidlerne udgik af driften på skrotningstidspunktet, og der opstod en fordring mod kranleverandøren. Fordringen var således en realitet på ophørstidspunktet. Det, som var usikkert, var værdiansættelsen af fordringen på tidspunktet for fordringens opståen. Værdiansættelsen blev dog sat til nul. Efterfølgende værdiforskydninger er skattefrie, jf. statsskattelovens § 5.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Efter de for Landsskatteretten foreliggende oplysninger har klageren som partreder modtaget erstatning i henhold til et forlig indgået mellem partrederiet og den leverandør, der i sin tid leverede kraner til de indkøbte skibe. Erstatningen er udbetalt til partrederiet i overensstemmelse med en tilkendegivelse afgivet af Sø- og Handelsretten.

Erstatninger, der udbetales som engangsbeløb, beskattes som udgangspunkt på samme måde som det tab, der erstattes.

Det fremgår af tilkendegivelsen fra Sø- og Handelsretten, at en del af erstatningen relaterer sig til det forhold, at kranerne var mangelfulde, hvorfor partrederiet var berettiget til at hæve købet af kranerne. Erstatningen er for så vidt angår et beløb på 1.986.000 kr. efter rettens opfattelse derfor udbetalt til partrederiet til dækning af den anskaffelsessum, som partrederiet gav for kranerne.

Det har ikke været muligt at få fremskaffet oplysninger om, hvorledes der er afskrevet på kranerne. Det er dog oplyst, at partrederiet ophørte i 1982/83, hvorved klagerens virksomhed med skibsanparter tillige ophørte. Det lægges til grund af Landsskatteretten, at der er foretaget afskrivninger på anskaffelsessummen for kranerne, og at driftsmiddelsaldoen endeligt er gjort op i forbindelse med partrederiets og virksomhedens ophør. Da det af Landsskatteretten lægges til grund, at der er afskrevet på anskaffelsessummen for kranerne, og det af afskrivningslovens § 48 fremgår, at erstatningssummer, hvor andet ikke er særskilt fastsat, behandles som salgssummer, er det Landsskatterettens opfattelse, at den del af erstatningen, der kan henføres til værdien af kranerne på hævetidspunktet, skal anses som en salgssum for et tidligere afskrivningsberettiget aktiv.

Uanset at erstatningen er udbetalt efter virksomhedens ophør, er det efter Landsskatterettens opfattelse afgørende, at en del af erstatningssummen relaterer sig til beløb, der tidligere er afskrevet.

Beløbet anses af Landsskatteretten som skattepligtig for klageren i medfør af afskrivningslovens § 9, stk. 5. Da driftsmiddelsaldoen tidligere er gjort endeligt op, kan hele salgssummen karakteriseres som fortjeneste. Ifølge afskrivningslovens § 9, stk. 4, skal der for personer alene medregnes 90 % af fortjenesten ved indkomstopgørelsen.

Klagerens andel af erstatningsbeløbet på 150.000 kr. dækkende de udgifter, der er forårsaget af manglerne, er efter Landsskatterettens opfattelse tillige skattepligtig for klageren, da erstatningen er ydet til dækning af udgifter, der tidligere anses at være fratrukket som driftsudgifter. Beløbet relaterende hertil er herefter anset for skattepligtig indkomst for klageren i henhold til statsskattelovens § 4.

Der er endvidere udbetalt et beløb til dækning af driftstab. Dette beløb er ydet som kompensation for en indtægt, der ville have været en skattepligtig indtægt, og det er herefter rettens opfattelse, at klagerens andel af dette beløb er skattepligtig efter statsskattelovens § 4.

Da selve det udbetalte erstatningsbeløb på 49.275 kr. ikke umiddelbart kan opdeles i beløb, der er skattepligtig efter afskrivningslovens regler og statsskattelovens regler, finder retten, at den skattepligtige fortjeneste alene skal beregnes som 90 % af det samlede erstatningsbeløb på 49.275 kr. Fortjenesten udgør herefter 44.348 kr. Retten finder herefter, at klagerens personlige indkomst skal forhøjes med i alt 44.348 kr.

Skatteankenævnets afgørelse ændres i overensstemmelse hermed.

..."

Ved cirkulæreskrivelse af 13. september 2000 skrev advokat NC blandt andet

"Til partrederne i

Partrederierne H1 og H2

...

Kransagen

I ovennævnte sag har jeg nu modtaget forligsbeløbet med tillæg af renter samt tilkendte omkostninger, hvorfor jeg nu kan meddele nedenstående regnskab:

...

I forbindelse med udbetalingen er der konstateret, at næsten alle partredere var ajour med indbetalingerne til afholdelse af løbende udgifter ved retssagen pr. 1995.

Imidlertid betalte ikke alle partredere i overensstemmelse med indkaldelse af yderligere midler i 1995 og endnu færre i 1999 i forbindelse med de vedtagne beslutninger om at føre retssagen til ende.

..."

Procedurer

Parterne har i det væsentlige gentaget deres procedure for byretten.

Appellanten har således til støtte for sin påstand særligt gjort gældende, at det beløb, som appellanten har modtaget, må anses for en gevinst på en fordring, der ikke er skattepligtig efter kursgevinstlovens regler, men er udtryk for en skattefri formueforøgelse, og at der ikke er hjemmel til som antaget af byretten at beskatte appellanten af det modtagne beløb i afskrivningslovens § 9, stk. 5, eller statsskattelovens § 4.

Det er herunder gjort gældende, at det må lægges til grund, at appellantens virksomhed ophørte i 1982/83, og at de kraner, som beløbet vedrører, udgik af partrederiernes drift forud for 1982/1983, hvor skibene blev solgt, og appellanten ophørte med at være partreder og dermed afsluttede sin forretningsmæssige interesse i aktiverne.

Beløbet er udtryk for gevinst på et eventualkrav, der udgjorde en fordring, der er stiftet ved leveringen af kranerne og dermed før kursgevinstlovens ikrafttræden, og dette eventualkrav, som 18 år senere førte til, at appellanten opnåede et beløb i 2000, må anses for overgået til appellantens private formuesfære senest i 1982/83 i forbindelse med virksomhedens ophør.

Gevinsten på kravet er som følge heraf skattefri i medfør af kursgevinstlovens § 42, jf. § 14, stk. 1, jf. om eventualkrav TfS 1999.630 VLD.

Hertil kommer, at det må lægges til grund, at eventualkravet ved virksomhedens ophør i 1982/83 har været anset for ikke-eksisterende eller værdiløst for selskabet.

Det savner endvidere forretningsmæssig begrundelse, at en tidligere partreder skal fortsætte en driftsmiddelsaldo i 18 år efter virksomhedens ophør, og selv såfremt kravet måtte være anset for oprindelig at have haft en værdi, hvilket ikke er dokumenteret, ændrer det ikke ved, at der ikke er grundlag for beskatning af nogen del af beløbet, der blev opnået i år 2000, idet anskaffelsessummen for den pågældende fordring ikke kan beskattes i år 2000.

Beløbet kan ikke betragtes som erhvervet som en del af appellantens næringsvej, og den i dag manglende dokumentation for den skattemæssige behandling i 1982/83 skal ikke komme appellanten bevismæssigt til skade. Det forhold, at skattemyndighederne ikke måtte være blevet gjort bekendt med fordringens eksistens i 1982/83 eller ikke måtte have været opmærksom herpå, kan ikke føre til et andet resultat.

Indstævnte har for landsretten særligt gjort gældende, at appellanten er skattepligtig i indkomståret 2000 af sin andel af det ved forliget indvundne beløb, jf. statsskattelovens § 4 og/eller afskrivningslovens § 9.

Ad kranerne

Særligt for så vidt angår tilbagebetalingen af i alt kr. 1.986.000,- , gøres det gældende, at appellanten er skattepligtig af sin andel heraf, jf. afskrivningslovens § 9, stk. 5, jf. stk. 4, subsidiært statsskattelovens § 4.

Der foreligger ikke længere dokumentation for, hvordan partrederierne - og appellanten har forholdt sig skattemæssigt i den periode, hvor appellanten var partreder, ligesom der ikke længere foreligger dokumentation for den skattemæssige behandling, da kranerne blev skrottet, og da partrederierene ophørte i 1982/83. Det gøres gældende, at dette skal komme appellanten bevismæssigt til skade, og det bemærkes i den forbindelse, at appellanten ikke informerede skattemyndighederne om den verserende retssag ved virksomhedens ophør, jf. også bilag 2, side 5, 1. afsnit.

Der er dog mellem parterne enighed om, at partrederne, herunder appellanten, efter indkøbet af skibene med kranerne har afskrevet herpå, og at der enten blev foretaget fradrag for tabet af kranerne i forbindelse med skrotningen, jf. den dagældende afskrivningslovs § 4, eller at driftsmiddelsaldoen, såfremt skibene ikke var fuldt ud afskrevet på ophørstidspunktet, blev gjort op i forbindelse med partrederiernes (virksomhedernes) ophør i 1982/83. Appellanten er således blevet beskattet af en eventuel negativ saldo eller har foretaget fradrag for en eventuel positiv saldo. jf. den dagældende afskrivningslovs § 6.

Det gøres derfor gældende, at appellantens andel af ovennævnte beløb relaterer sig til et aktiv, der tidligere er afskrevet eller foretaget fradrag for.

Det følger af afskrivningslovens § 9, stk. 5, at salgssummen, når et driftsmiddel eller skib sælges efter ophørsåret, skal medregnes fuldt ud i den skattepligtige indkomst for det indkomstår, hvori salget finder sted. For personer medregnes dog alene 90 % af salgssummen ved indkomstopgørelsen, jf. afskrivningslovens § 9, stk. 5, sidste punktum, jf. stk. 4.

Det gøres gældende, at det ved retssagen indvundne beløb skal sidestilles med et beløb indvundet ved salg af kranerne, jf. også afskrivningslovens §§ 47 og 48, og at beløbet endvidere skattemæssigt skal periodiseres til indkomståret 2000, hvor tvisten blev endeligt forligt.

Subsidiært gøres det gældende, at appellanten er skattepligtig i medfør af statsskattelovens § 4, jf. nærmere umiddelbart nedenfor.

Ad diverse reparationer og indkøb

Det gøres gældende, at appellantens andel af erstatningen på i alt kr. 150.000,- er skattepligtig, jf statsskattelovens § 4.

Det fremgår af statsskattelovens § 4, at den skattepligtiges samlede årsindtægter betragtes som skattepligtig indkomst, og medmindre appellanten kan godtgøre, at der er særlig hjemmel til at bortse fra indkomsten ved skatteopgørelsen, er beløbet skattepligtigt. En sådan hjemmel har appellanten ikke påvist.

Hertil kommer, at der mellem parterne er enighed om, at partrederne, herunder appellanten, har foretaget fradrag for udgifterne til leje af kraner, reparationer osv. i de indkomstår, hvor udgifterne blev afholdt, jf. den dagældende afskrivningslovs § 4, stk. 3.

Appellantens andel af erstatningen er således ydet til dækning af udgifter, som tidligere er fratrukket.

Ad driftstab

For så vidt angår appellantens andel af driftstabet på i alt kr. 1.300.000,-, er der tale om dækning af det indtægtstab, som partrederne har lidt som følge af manglerne ved kranerne. Erstatningen træder således i stedet for en indtægt. der ville have været skattepligtig, og det er derfor særlig klart, at appellanten er skattepligtig af sin forholdsmæssige andel heraf, jf. statsskattelovens § 4.

Som det fremgår af ovennævnte, er alene en del af det ved forliget indvundne beløb omfattet af afskrivningslovens § 9, men henset til, at det til appellanten udbetalte beløb ikke umiddelbart kunne opdeles i beløb, der var skattepligtige efter afskrivningslovens regler og efter statsskattelovens regler, har Landsskatteretten alene beskattet appellanten med 90 % af det indvundne beløb. Der er således tale om en yderst lempelig afgørelse for appellanten.

Endelig bestrides det, at der foreligger en fordring omfattet af kursgevinstlovens § 42, sammenholdt med § 14, samt at der i øvrigt skulle være grundlag for at betragte erstatningen som skattefri, jf. statsskattelovens § 5.

Landsrettens begrundelse og resultat

Det fremgår af cirkulæreskrivelsen af 13. september 2000 fra partredernes advokat, at det beløb, som A modtog i år 2000, vedrørte en erstatning til ham i hans egenskab af partreder i H1. Erstatningssummer skal ifølge afskrivningslovens § 48 sidestilles med salgssummen for et aktiv. Der er herefter - og i mangel af oplysninger om, hvorledes der i forbindelse med partrederiernes ophør i 1982/83 blev forholdt med partrederiernes krav på eventuel erstatning i forbindelse med da verserende retssag - ikke grundlag for at anse beløbet som en fordring, der er udlagt til A, og som er omfattet af kursgevinstloven.

Herefter tiltræder landsretten med den af landsskatteretten givne begrundelse, at beløbet er skattepligtigt, jf. afskrivningslovens § 9, stk. 5 og statsskattelovens § 4.

Sagsomkostningerne fastsættes som nedenfor bestemt, idet der ud over advokatudgifter er taget hensyn til appellantens udgift til materialesamling med et beløb på 1.806,25 kr.

T h i   k e n d e s   f o r   r e t

Byrettens dom stadfæstes.

I sagsomkostninger for landsretten skal appellanten A betale 15.000 kr. til indstævnte, Skatteministeriet.

Det idømte betales inden 14 dage efter denne doms afsigelse.