Spørgsmål

1. Kan det bekræftes, at det er muligt at have to aftaler om ændret vederlagssammensætning løbende i to forskellige perioder?
2. Hvis spørgsmål 1 besvares benægtende: Kan den ene aftale om ændret vederlagssammensætning løbe over en periode på 17 måneder, således at de to ordninger herefter synkroniseres?

Svar

1. Ja.
2. Bortfalder.

Beskrivelse af de faktiske forhold

Selskabet påtænker at tilbyde ansatte at deltage i en medarbejderobligationsordning.

Ordningen gælder medarbejdere:

- Der er ansat 1. november 2007

- Med en gennemsnitlig ugentlig arbejdstid på mere end 8 timer

- På lovfæstet orlov

- Med tidsbegrænsede ansættelser

Ordningen omfatter ikke:

- Medarbejdere på ulovbestemt orlov

- Medarbejdere opsagt stilling på udstedelsestidspunktet

Medarbejderobligationsordningen ønskes gennemført som en kontantlønnedgangsordning. Mod at acceptere en reduktion i kontantlønnen fra 1. januar 2008 erhverver den ansatte medarbejder ultimo 2008 medarbejderobligationer for et beløb svarende til lønreduktionen, fratrukket afgift til staten. Hvis en medarbejders ansættelse er ophørt, før medarbejderobligationen udstedes, vil medarbejderen ikke få del i obligationsudstedelsen, men vil i stedet få et beløb svarende til det opsparede beløb udbetalt som løn efter, at Selskabet har indeholdt den pligtige A-skat.

Medarbejderen kan vælge at reducere sin kontante løn med 1-9 %. Medarbejderen kan alternativt vælge at opspare 5.000 kr. (det afgiftsfrie beløb i 2008). 

Lønnedgangen påvirker ikke andre lønafhængige ydelser, som beregnes af lønnen. Det vil sige, at pensionsbidrag, feriepenge, overarbejdsbetaling m.v. beregnes af den oprindelige løn. Personlige tillæg indgår i beregningen af årslønnen. Værdi af fri bil, fri telefon og medarbejderbredbånd og lignende indgår ikke i beregningen af bruttolønnen.

Selskabets almindelige flexlønsordning løber i en etårig periode fra den 1. august til 31. juli. Medarbejderne kan vælge sammensætningen af lønpakken fra juni måned for så vidt angår andre personalegoder end medarbejderobligationer.

Det ønskes at etablere en medarbejderobligationsordning med virkning fra 1. januar 2008 til 31. december 2008.

Spørgers opfattelse ifølge anmodning

Ad spørgsmål 1

Der er i praksis opstillet en række betingelser, som skal være opfyldt for, at en aftale om kontantlønsnedgang kombineret med tildeling af en medarbejderobligationsordning kan anerkendes skattemæssigt:

1. Der skal foreligge en ændret vederlagsaftale, som indebærer en reel fremadrettet nedgang i den kontante løn.
2. Overenskomster, som parterne er bundet af, skal kunne rumme den ændrede vederlagsaftale.
3. Den aftalte reduktion af den kontante løn skal som udgangspunkt løbe over hele overenskomstperioden.
4. Et allerede erhvervet krav på kontantløn kan ikke konverteres til en naturalieydelse uden at være i strid med kildeskattelovens § 46, stk. 3.

5. Arbejdsgiveren skal blandt andet have en økonomisk risiko i forbindelse med ordningen. Det indebærer, at den ansattes kontante lønnedgang skal være et på forhånd fastsat beløb, der ikke reguleres i takt med den ansattes forbrug af godet eller af de løbende omkostninger for arbejdsgiveren ved at stille godet til rådighed.

6. Arbejdsgiveren skal rent faktisk stille det pågældende gode til rådighed for den ansatte. Arbejdsgiveren skal således enten være ejer af godet eller være kontraktspart i forhold til den eksterne leverandør af godet.

Efter praksis er det anerkendt, at en kontantlønsnedgang kan kombineres med en medarbejderobligationsordning efter ligningslovens § 7 A, jf. SKM2004.200.LR. Det lægges til grund, at medarbejderobligationsordningen opfylder betingelserne i ligningslovens § 7 A, stk. 1, nr. 3, og stk. 2.

Selskabet ønsker som oplyst at tilbyde medarbejderobligationsordningen fra 1. januar 2008. Eftersom Selskabet samtidig har en almindelig flexlønsordning, som løber i perioden 1. august til 31. juli, vil Selskabet ved implementeringen af medarbejderobligationsordningen have to ordninger med forskudte perioder.

I SKM2006.724.SR tog Skatterådet stilling til en medarbejderobligationsordning, hvor medarbejderen foretog opsparing i perioden marts til og med februar. Selskabet udstedte obligationen ultimo december, svarende til det, det var sparet op fra januar til og med december. Udlodningen sker således forskudt i forhold til aftalen om bruttotræk. Skatterådet fandt ikke, at den forskudte periode ville have betydning for, om aftalen kunne anerkendes i skattemæssig henseende, og godkendte derefter ordningen.

I SKM2007.683.SR vil Skatterådet ikke anerkende en aktielønsordning, hvor medarbejderne maksimalt kan vælge at deltage i ordningen med en forholdsmæssig del (9/12) i relation til grænserne i ligningslovens § 7 A, stk. 1, nr. 2 og 3 i den resterende del af lønperioden (ni måneder), da dette er i strid med betingelsen om, at kontantlønsnedgangen skal løbe over hele overenskomstperioden eller en 12 måneders periode. I den konkrete sag henviser rådgiver til SKM2006.724.SR. Hertil svarer Skatterådet, at udlodningerne i sidstnævnte sag sker forskudt i forhold til aftalerne om kontantlønsnedgang. Dog vil medarbejderne alene have mulighed for at træde ud af ordningen i forbindelse med lønreguleringsaftalen, hvorfor aftalerne om kontantlønsnedgang altid vil løbe over en 12 måneders periode.

I nærværende sag sker kontantlønsnedgangen og udlodningen i samme 12-måneders periode. Eneste forskel er, at der er tale om to forskellige ordninger om kontantlønsnedgang med forskudte perioder. Begge ordninger opfylder imidlertid isoleret set kravet om, at kontantlønsnedgangen løber over en periode på 12 måneder, og som det fremgår af ovenstående afgørelser, har det været afgørende for Skatterådet, at aftalerne løber over en 12 måneders periode, uanset programmerne er forskudt af hinanden.

Det forhold, at der er to aftaler om kontantlønsnedgang med forskellig trækperiode, kan ikke ses at give et sagligt grundlag for at anse den sidste for ikke at opfylde kravene til en aftalt om ændret vederlagssammensætning. 

I forlængelse heraf er det repræsentantens opfattelse, at spørgsmål 1 skal besvares med et "Ja".

Ad spørgsmål 2

Hvis spørgsmål 1 besvares benægtende, vil det være muligt at etablere en medarbejderobligationsordning i august 2008, således at medarbejderne fra juni 2008 kan vælge at lade obligationerne indgå i den øvrige flexlønspakke, der kører fra den 1. august til 31. juli. På denne måde synkroniseres de to ordninger, og samtidig vil det betyde, at båndlæggelsen først har virkning med udgangen af år 2009, således at den effektive båndlæggelse af obligationer i denne situation bliver fem år og fire måneder.

SKATs indstilling og begrundelse

I sagen stilles der to spørgsmål i relation til om vilkårene for kontantlønsnedgang er opfyldt, således at aftalerne om kontantlønsnedgang kan anerkendes skattemæssigt.

Spørgsmål 1

I praksis skal følgende betingelser være opfyldt for at skattemyndighederne anerkender en aftale om kontantlønsnedgang:

1. Arbejdsgiveren skal blandt andet have en økonomisk risiko i forbindelse med ordningen. Det indebærer, at den ansattes kontante lønnedgang skal være et på forhånd fastsat beløb, der ikke reguleres i takt med den ansattes forbrug af godet eller af de løbende omkostninger for arbejdsgiveren ved at stille godet til rådighed.
2. Der skal foreligge en ændret vederlagsaftale, som indebærer en reel fremadrettet nedgang i den kontante løn.
3. Overenskomster, som parterne er bundet af, skal kunne rumme den ændrede vederlagsaftale.
4. Den aftalte reduktion af den kontante løn skal som udgangspunkt løbe over hele overenskomstperioden eller mindst 12 måneder.
5. Et allerede erhvervet krav på kontantløn kan ikke konverteres til en naturalieydelse uden at være i strid med kildeskattelovens § 46, stk. 3.
6. Arbejdsgiveren skal rent faktisk stille det pågældende gode til rådighed for den ansatte. Arbejdsgiveren skal således enten være ejer af godet eller være kontraktspart i forhold til den eksterne leverandør af godet.

I den konkrete sag tilbyder Selskabet dets medarbejdere tildeling af medarbejderobligationer kombineret med en aftale om kontantlønsnedgang fra 1. januar 2008 til 31. december 2008.

I henhold til ligningslovens § 7A, stk. 2 er det en betingelse for at medarbejderobligationer ikke skal medregnes til den skattepligtige indkomst, at adgangen til at erhverve medarbejderobligationer "står åben for alle ansatte i virksomheden".

Efter det i sagen oplyste, er denne betingelse opfyldt. Det er således tale om, at Selskabet foretager en kollektiv lønforhandling med dets medarbejdere.

Aftalen om kontantlønsnedgang kombineret med tildeling af medarbejderobligationer er fremadrettet og løber med et fast beløb over 12 måneder. 

Det er SKATs opfattelse, at den beskrevne aftale om kontantlønsnedgang opfylder ovenstående 6 betingelser, når det lægges til grund, at den ændrede vederlagsaftale kan rummes inden for gældende overenskomster.

Spørgsmålet er herefter om der efterfølgende, i forbindelse med den ordinære lønforhandling, kan indgås en ny aftale om kontantlønsnedgang kombineret med andre arbejdsgiverbetalte personalegoder end medarbejderobligationer. Den nye aftale løber fra 1. august 2008 til 31. juli 2009.

SKAT lægger til grund, at den nye aftale isoleret set, opfylder de i praksis opstillede betingelser for, at en aftale om kontantlønsnedgang kombineret med arbejdsgiverbetalte personalegoder kan anerkendes skattemæssigt.

Begge aftaler om kontantlønsnedgang indgås i forbindelse med lønforhandlinger, der som udgangspunkt omfatter samtlige medarbejdere i Selskabet, hvorfor der er tale om to ordinære lønforhandlinger.

På denne baggrund finder SKAT, at det er muligt at have to aftaler om ændret vederlagssammensætning løbende i to forskellige perioder, henholdsvis 1. januar 2008 til 31. december 2008 og 1. august 2008 til 31. juli 2009.

SKAT indstiller, at spørgsmål 1 besvares med ja.

Spørgsmål 2

Bortfalder.

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder SKATs indstilling og begrundelse.

Svaret er bindende for skattemyndighederne i følgende periode

Svaret er bindende for skattemyndighederne i  5 år, der regnes fra modtagelsen af svaret, jf. SFL § 25, stk. 1.