SKAT har i afgørelse af 27. juni 2017 afkrævet klageren 701.506 kr. i registreringsafgift.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Faktiske oplysninger
Sagen omhandler et køretøj af mærket BMW X5 med stelnummer […].

Klagerens svenske firma H1 AB erhvervsleasede køretøjet af G1 den 23. december 2015, hvor køretøjet ligeledes blev registreret første gang med H1 AB som bruger.

Formålet med erhvervsleasingen var, at køretøjet skulle bruges til kørsel mellem klagerens danske bopæl og arbejdspladsen i Sverige samt til arbejdskørsel i Sverige.

Klageren har boet på en adresse […] i København siden den 11. marts 2015 sammen med sin ægtefælle og deres fælles børn. Sagens køretøj havde P-licens til […] P-plads 2. og 4. kvartal 2016. Denne P-plads er beliggende på den anden side af gaden overfor klagerens bopælsadresse.

Klageren har oplyst, at han sendte en ansøgning om afgiftsfritagelse til SKAT, der er dateret 2. februar 2016. SKAT har oplyst, at de ikke har modtaget denne henvendelse.

I perioden 19. marts 2016 - 12. august 2016 observerede SKAT, om køretøjet var parkeret hos ovennævnte p-plads. SKAT foretog i alt 34 observationer. Køretøjet var ikke til stede ved 7 observationer, der lå i perioden 30. marts 2016 - 11. april 2016.

Den 26. oktober 2016 traf SKAT afgørelse om at beslaglægge køretøjet. Denne afgørelse blev omgjort af først Københavns byret (22. november 2016) og efterfølgende stadfæstede Østre Landsret byrettens kendelse (6. december 2016).

Klageren har forelagt et kørselsregnskab, der dokumenterer arbejdskørslen i Sverige, samt en udskrift fra Øresundsbro Konsortiet, der dokumenterer kørsel over Øresundsbroen i perioden 1. februar 2016 - 25. oktober 2016.

Klageren har dokumenteret, at han kunne få tildelt en tilladelse til afgiftsfritagelse for en udenlandsk firmabil på sagens køretøj den 7. februar 2017.

Det fremgik ikke af daværende SKATs hjemmeside, at man skulle foretage sig andet end at indsende en ansøgning, hvis man ønskede at benytte sig af ordningen vedrørende afgiftsfritagelse for en udenlandsk firmabil.

Den 27. juni 2017 traf SKAT afgørelse om, at køretøjet var registreringspligtigt, og at klageren hæfter for betaling af registreringsafgiften på 701.506 kr.

SKATs afgørelse
SKAT har i afgørelse af den 27. juni 2017 opkrævet 701.506 kr. i registreringsafgift hos klageren, idet SKAT har vurderet, at klageren som herboende uretmæssigt har anvendt det omhandlede svensk indregistrerede køretøj til kørsel i Danmark. Da køretøjet ifølge SKAT er omfattet af registreringsafgiftspligten i Danmark, skal der betales fuld registreringsafgift af dette, jf. dagældende registreringsafgiftslovs § 1 og registreringsbekendtgørelsens § 3, stk. 1, nr. 1, jf. § 7, stk. 1-3.

Som begrundelse herfor anfører SKAT følgende (uddrag):

"[…]
Ved kontrol den 25. oktober 2016 klokken 21:40, på [bopælsadressen] København har SKAT/politiet konstateret, at du som herboende uretmæssigt har anvendt nedenstående køretøj, til kørsel i Danmark:

Mærke BMW
Model X5
Stelnr. […]
Registreringsnummer […]
Registrerings land SE
Km. Stand 25.911

og anvendt motorkøretøjet til kørsel i Danmark, selvom motorkøretøjet skulle have været indregistreret og afgiftsberigtiget inden benyttelsen i Danmark.

SKAT finder endvidere, at din kørsel i et udenlandsk motorkøretøj ikke er omfattet af nogen af fritagelserne for registreringspligt, jf. § 17, stk. 2, § 12, § 15, stk. 2 samt §§ 18 - 25 i registreringsbekendtgørelsen.

[…]"

Begrundelsen er uddybet i sagsfremstillingen, hvoraf der fremgår følgende (uddrag):

"[…]
Retspraksis

Ved SKM2011.791.LSR er Landsskatterettens kendelse af 20. oktober 2011 offentliggjort.
Af kendelsen fremgår det, at en italiensk statsborger var indrejst til Danmark og havde medbragt sin italiensk indregistrerede bil. Bilen var kun set parkeret i Danmark. Af kendelsen fremgår det, at alene det forhold at personen har taget fast ophold i Danmark og parkeret sin bil på en parkeringsplads, uanset om denne er privat eller offentlig, gør, at bilen må betragtes som værende taget i anvendelse på færdselslovens område. SKATs afgørelse om registreringspligt blev stadfæstet.

Ved SKM2011.658.ØLR er Østre Landsrets dom af 29. august 2011 [offentliggjort].
Et importeret køretøj ansås for taget i brug her i landet, og køretøjet skulle derfor indregistreres og afgiftsberigtiges. Ved byrettens dom blev der lagt vægt på, at køretøjet i tiden mellem købet af køretøjet i Tyskland og politiets beslaglæggelse heraf i Danmark havde kørt 5.386 km. Retten fandt det ikke godtgjort, at denne kørsel alene omfattede enkelte kørsler til reparationer og fremvisning, ligesom bilen havde kørt 3.386 km. af de 5.386 km., imens bilen var udlånt i henhold til en salgskommisionsaftale. Det følger samtidig af afgørelsen, at såfremt retten havde fundet det godtgjort, at kørslen alene havde omfattet enkelte kørsler til reparation og fremvisning - kørsler som kunne have været omfattet af anvendelsesområdet for prøveplader og prøveskilte - så ville køretøjet ikke have været anset for ibrugtaget på færdselslovens område, og ville dermed være undtaget fra kravet om indregistrering og heraf følgende registreringsafgiftspligt. Østre Landsret stadfæstede byrettens dom, og fandt det endvidere ikke godtgjort, at skattemyndighederne havde fulgt en praksis, hvorved der ikke opkræves registreringsafgift, når benyttelsen sker i kortere tidsrum end 3 måneder. Flertallet i Landsretten fandt herudover ikke, at der var grund til at fritage ejeren for afgiftspligten, uanset at ibrugtagningen var sket mens bilen var udlånt i henhold til en salgskommissionsaftale. (Dissens).

Udenlandsk firmabil - ingen tilladelse

Ved SKM2014.603.BR er Retten i Hillerøds dom af 30. april 2014 offentliggjort.
Sagen drejede sig om to forskellige problemstillinger, dels om sagsøgeren, der var polsk statsborger, var registrerings- og afgiftspligtig af en polsk indregistreret personbil, der var taget i brug her i landet, dels om betingelserne for at benytte køretøjet afgiftsfrit i Danmark efter reglerne om udenlandske firmabiler var opfyldt. Sagsøgeren var indrejst til Danmark fra Polen i marts 2007 og havde siden da boet og være folkeregistertilmeldt i Danmark hos sin danske ægtefælle sammen med sine to mindreårige børn, som også gik i skole i Danmark. I 2009, som sagen vedrørte, havde sagsøgeren arbejdet såvel i Danmark som i Polen, hvor hun havde startet en virksomhed. Retten fandt, at sagsøgeren havde oprettet det varige midtpunkt for sine livsinteresser i Danmark på det tidspunkt i 2009, hvor køretøjet første gang blev benyttet i Danmark, og at hun derfor var hjemmehørende i Danmark i registreringsbekendtgørelsens forstand. Sagsøgeren var derfor registrerings- og afgiftspligtig af køretøjet ved ibrugtagningen. Sagsøgeren havde anført, at køretøjet ikke var typegodkendt i Danmark og derfor slet ikke kunne indregistreres i Danmark, hvortil retten imidlertid bemærkede, at det ikke er afgørende for afgiftspligten, om køretøjet rent faktisk kan indregistreres. Om spørgsmålet om afgiftsfri kørsel i køretøjet efter reglerne om udenlandske firmabiler bemærkede retten, at uanset, om en henvendelse fra sagsøgeren til SKAT måtte anses som en ansøgning om tilladelse til afgiftsfri kørsel i Danmark - hvilket var bestridt af Skatteministeriet - var henvendelsen indgivet efter køretøjets ibrugtagning i Danmark og dermed efter afgiftspligtens indtræden. Reglerne om udenlandske firmabiler, som forudsatte at der før afgiftspligtens indtræden blev ansøgt om og givet tilladelse til afgiftsfri kørsel, kunne derfor ikke finde anvendelse.

Ved SKM2012.270.LSR er Landsskatterettens kendelse af 11. november 2011 offentliggjort. Sagen omhandler et køretøj, som er taget i brug på Færdselslovens område. Klagers repræsentant har anført, at køretøjet er omfattet af reglerne for brug af udenlandsk firmabil. Landsskatteretten anfører vedrørende dette at: Vedrørende det af repræsentanten anførte vedrørende udenlandsk firmabil bemærkes, at dette heller ikke anses at indeholde oplysninger, der kan føre til et ændret resultat. Det fremgår af registreringsafgiftslovens § 3 a, at SKAT efter ansøgning afgør, om et motorkøretøj er omfattet af § 1, stk. 4 eller 5. Kravene til ansøgningen er uddybet i BKG nr. 1127 af 13/11 2006. Det er ubestridt, at klageren ikke har indgivet ansøgning, og en genoptagelse vil ikke medføre et andet grundlag for afgiftsberigtigelsen, idet der forsat ikke ville foreligge en tilladelse på tidspunktet for registreringspligtens indtræden.

Det er ved kontrollen konstateret, at køretøjets bruger har en sådan tilknytning til Danmark, at køretøjet er registreringspligtigt i Danmark.

SKATs foreløbige afgørelse
SKAT finder ud fra en samlet vurdering, at køretøjet er omfattet af registreringspligten i registreringslovens § 2, jf. registreringsbekendtgørelsens § 3, stk. 1, litra 1 og § 7, stk. 1-3. Køretøjet skulle derfor inden benyttelsen have været indregistreret og afgiftsberigtiget i Danmark jf. registreringsafgiftslovens § 1.

SKAT kan henvise til SKM2012.270.LSR og SKM2014.603.BR om, at der ikke på tidspunktet for registreringspligtens indtræden, ved køretøjets ibrugtagning på færdselslovens område i Danmark, forelå en tilladelse.

SKAT opkræver 701.506 kr. i registreringsafgift. Beløbet er fastsat af SKATs Motorcenter.

Jf. registreringsafgiftsloven § 20, stk. 1 er der gjort krav om solidarisk hæftelse gældende mod G2 AB, som ejer af køretøjet og registreringsafgiftsloven § 20, stk. 5 mod H1 AB, som registreret bruger af køretøjet.

[…]

SKATs endelige afgørelse

SKAT skal fastholde at køretøjet skal afgiftsberigtiges, og at der skal betales registreringsafgift jf. [registreringsafgiftsloven] § 1, stk. 1.

SKAT finder ligeledes at A hæfter for denne registreringsafgift jf. registreringsafgiftsloven § 20, stk. 5, som fast bruger af køretøjet.

SKAT skal ligeledes fastholde at hæftelsen gøres solidarisk med G2 AB, som ejer af køretøjet, jf. registreringsafgiftsloven § 20, stk. 1."

Klagerens opfattelse
Klageren har nedlagt påstand om, at det af SKAT opgjorte registreringsafgiftskrav på 701.506 kr. for det omhandlede køretøj skal bortfalde.

Til støtte herfor har klageren blandt andet anført følgende (uddrag):

"Det gøres i første række gældende, at As anvendelse af den i sagen omhandlede BMW X5 i Danmark ubestrideligt er sket i overensstemmelse med reglerne om afgiftsfritagelse i registreringsafgiftslovens § 1, stk. 4 og stk. 5. Af disse bestemmelser fremgår følgende:

[…]

Reglerne om afgiftsfritagelse for udenlandske firmabiler i Danmark blev indført i 2006 på baggrund af EF-domstolens dom i sagen C-464/02 (firmabildommen). De omhandlede regler går i al sin enkelthed ud på, at såfremt man er ansat i en udenlandsk virksomhed eller driver selvstændig erhvervsvirksomhed i udlandet, er man berettiget til at køre i en firmabil i Danmark - uden at betale dansk registreringsafgift - såfremt bilen ikke i det væsentlige skal anvendes varigt i Danmark. Dette afgøres efter henholdsvis dagskriteriet og kilometerkriteriet i registreringsafgiftslovens § 1, stk. 5.

Det er ubestridt i nærværende, at A materielt overholder disse regler for at køre i en udenlandsk firmabil i Danmark uden at betale registreringsafgift. Nærværende sag udspringer af, at SKAT og politiet tilsyneladende over en længere periode har foretaget en række observationer af As bil holdende parkeret på en parkeringsplads udenfor hans bopæl i Danmark. SKAT og politiet har angiveligt svævet i den vildfarelse, at A uretmæssigt har anvendt den omhandlede bil til kørsel i Danmark. De pågældende medarbejdere ved politiet og SKAT har formentlig ikke været opmærksomme på de gældende regler for undtagelse af registreringsafgift for udenlandske firmabiler, der er beskrevet ovenfor.

Af SKATs egen juridiske vejledning afsnit E.A.8.1.2, der bl.a. nærmere beskriver reglerne for afgiftsfritagelse vedrørende udenlandske firmabiler, fremgår følgende:

"Kørsel i henholdsvis Danmark og udland

…

Kørsel mellem bopæl og arbejde indgår derfor i opgørelsen af den erhvervsmæssige kørsel. Ved kørsel fra bopælen i Danmark til eksempelvis arbejdspladsen i Tyskland vil hele turen blive anset for at være erhvervsmæssig kørsel i udlandet, både i forhold til dagskriteriet og i forhold til kilometerkriteriet."

Det fremgår således udtrykkeligt af SKATs egen juridiske vejledning, at kørsel mellem den danske bopæl og den udenlandske arbejdsplads udgør erhvervsmæssig kørsel i forhold til de relevante regler om afgiftsfritagelse i registreringsafgiftsloven. A var derfor fuldt ud berettiget til at køre hjem til hans bopæl i Danmark i den i sagen omhandlede bil efter endt arbejdsdag i Sverige, hvilket både SKAT og politiet tilsyneladende ikke har været opmærksom på.

Det er i øvrigt væsentligt at holde sig for øje, at vurderingen af, hvorvidt betingelserne for afgiftsfritagelse efter registreringsafgiftslovens § 1, stk. 4 og stk. 5 er overholdt, foretages på baggrund af en 12-måneders periode. Den relevante 12-måneders periode var for A slet ikke udløbet, hvorfor SKAT på beslaglæggelsestidspunktet slet ikke havde mulighed for at vurdere, hvorvidt A måtte have overskrevet enten kilometerkriteriet eller dagskriteriet i registreringsafgiftslovens § 1, stk. 5. Videre bemærkes i den forbindelse, at det fremgår af SKATs juridiske vejledning afsnit E.A.8.1.2 at, "SKAT kan efterfølgende kræve dokumentation for, at betingelserne for anvendelsen af den udenlandske firmabil har været opfyldt. En måde at dokumentere den faktiske kørsel på er fx ved at fremlægge kørebog, udskrifter fra GPS, kvittering for kørsel over Øresundsbroen og lignende."

Ej grundlag for at pålægge A hæftelse for registreringsafgiftskravet

Såfremt man på trods af det ovenfor anførte fastholder, at der er grundlag for at opkræve kr. 701.506 i registreringsafgift i forhold til den i sagen omhandlede BMW X5, gøres det i anden række gældende, at betingelserne for at pålægge A hæftelse for dette registreringsafgiftskrav efter registreringsafgiftslovens § 20, stk. 5 ikke er opfyldt i nærværende sag.

Af registreringsafgiftslovens § 20, stk. 1 fremgår det, at det er lovens udgangspunkt, at ejeren af et køretøj hæfter for betaling af registreringsafgift. A har aldrig været ejer af den i sagen omhandlede BMW X5, hvorfor han ikke opfylder betingelserne for hæftelse for registreringsafgiftskravet efter registreringsafgiftslovens § 20, stk. 1.

SKAT er af den opfattelse, at A hæfter for registreringsafgiftskravet efter bestemmelsen i registreringsafgiftslovens § 20, stk. 5, hvoraf fremgår følgende:

"For betaling af afgiften hæfter tillige en fører eller bruger af køretøjet, hvis den pågældende bruger køretøjet med viden om, at der ikke er betalt den afgift af køretøjet, som kræves efter denne lov"

Det bestrides ikke, at A har været fører af den i sagen omhandlede BMW X5 i Danmark. Det bestrides imidlertid, at han på noget tidspunkt har været vidende om, at der ikke er betalt behørig registreringsafgift af bilen til Danmark.

Det er meget væsentligt at holde sig for øje, at det fremgår direkte af lovens ordlyd, at der alene kan pålægges et hæftelseskrav overfor A, såfremt SKAT kan bevise, at A har haft vidende om, at der ikke er betalt behørig registreringsafgift af bilen. Det er således ikke nok at SKAT godtgør, at A har været i ond tro herom, idet det direkte af lovens ordlyd forudsætter, at han skal have haft positiv viden herom, før end han kan pålægges hæftelse for registreringsafgiftskravet.

Denne bevisbyrde har SKAT på ingen måde løftet i nærværende sag, tværtimod.
Der kan i den forbindelse på ny henvises til såvel Københavns Byrets kendelse af den 22. november 2016 som Østre Landsrets kendelse af den 6. december 2016, hvoraf meget klart fremgår, at der ikke skal ske afgiftsberigtigelse af den omhandlede bil til Danmark, da betingelserne for afgiftsfritagelse efter registreringsafgiftslovens § 1, stk. 4 - 6 er opfyldt. På baggrund af disse to kendelser kan SKAT i sagens natur ikke løfte bevisbyrden for, at A måtte have haft vidende om, at der skal betales fuld registreringsafgift af bilen til Danmark.

SKATs afgørelse er ugyldig som følge af manglende begrundelse

Det gøres i tredje række gældende, at SKATs afgørelse dateret den 27. juni 2017, jf. bilag 1, ikke opfylder de i forvaltningsloven fastsatte krav til begrundelse for en afgørelse. Af forvaltningslovens § 24, stk. 1 og 2 fremgår følgende:

"En begrundelse for en afgørelse skal indeholde en henvisning til de retsregler, i henhold til hvilke afgørelsen er truffet. Idet omfang, afgørelsen efter disse regler beror på et administrativt skøn, skal begrundelsen tillige angive de hovedhensyn, der har været bestemmende for skønsudøvelsen.

Stk. 2. Begrundelsen skal endvidere om fornødent indeholde en kort redegørelse for de oplysninger vedrørende sagens faktiske omstændigheder, som er tillagt væsentlig betydning for afgørelsen."

SKAT har i afgørelsen slet ikke omtalt reglerne om afgiftsfritagelse for udenlandske firmabiler i registreringsafgiftslovens § 1, stk. 4 og 5. Dette uanset, at A siden sagens opstart har gjort gældende som et hovedsynspunkt i sagen, at han er omfattet af disse regler for afgiftsfritagelse. Det gøres gældende, at dette forhold udgør en grov sagsbehandlingsfejl, der skal medføre ugyldighed, idet såvel Københavns Byret som Østre Landsret ved kendelserne vedrørende beslaglæggelse udtrykkelig har fastslået, at de var af den opfattelse, at betingelserne for afgiftsfritagelse i henhold til registreringsafgiftslovens § 1, stk. 4-6 er opfyldt i sagen.

Det følger helt overordnet af forvaltningslovens § 24, stk. 1, 1. pkt., at en begrundelse for en afgørelse skal indeholde en henvisning til de retsregler i henhold til hvilke, afgørelsen er truffet.

Videre fremgår det af forvaltningslovens § 24, stk. 1, 2. pkt., at i det omfang afgørelsen efter disse regler beror på et administrativt skøn, skal begrundelsen tillige angive de hovedhensyn, der har været bestemmende for skønsudøvelsen.

Herudover er det væsentligt at have for øje, at det fremgår af forvaltningslovens § 24, stk. 2, at begrundelsen endvidere om fornødent skal indeholde en kort redegørelse om de oplysninger vedrørende sagens faktiske omstændigheder, der er tillagt væsentlig betydning for afgørelsen.

Ovennævnte bestemmelse i forvaltningslovens § 24 udgør en garantiforskrift, som har til hensigt at sikre, at der træffes en materielt korrekt afgørelse, og at adressaten til denne har mulighed for at varetage sine interesser.

Det er således også hovedreglen, at manglende overholdelse af begrundelseskravet medfører ugyldighed, idet der ved manglende overholdelse ikke er fornøden sikkerhed for afgørelsens rigtighed, jf. eksempelvis Østre Landsrets dom offentliggjort i ns 2003,496 og Landsskatterettens afgørelse af den 9. maj 2014 (LSR's j.nr. 13-0131957).

Østre Landsrets dom offentliggjort i ns 2003,496 omhandlede en skatteyder, der ikke indleverede selvangivelse for indkomståret 1993, hvorfor skattemyndighederne ansatte skatteyderens indkomst skønsmæssigt.

Skatteyderen reagerede ikke på ansættelsen, og på baggrund af en efterfølgende momskontrol i skatteyderens virksomhed konstaterede skattemyndighederne, at den skønsmæssige ansættelse af indkomsten havde været for lav.

Skatteyderens indkomst blev derfor ved fornyet ansættelse i 1998 forhøjet navnlig på grundlag af den momsrapport, som fulgte af den gennemførte momskontrol.

Væsentligt for sagen var den omstændighed, at den efterfølgende ansættelse blev foretaget efter udløbet af den ordinære ansættelsesfrist, som skattemyndighederne imidlertid fandt at være suspenderet. Desuagtet omtalte skattemyndighedernes afgørelse ikke direkte den dagældende skattestyrelseslovens § 35, stk. 1, herunder § 35, stk. 4 eller grundlaget for suspensionen. Afgørelsen blev ikke påklaget af den pågældende skatteyder, og først senere anmodede denne om genoptagelse, hvilket blev afslået.

I sagen for Østre Landsret gjorde skatteyderen gældende, at SKATs efterfølgende ansættelse i 1998 var ugyldig som følge af manglende begrundelse, idet afgørelsen ikke i henhold til forvaltningslovens § 24 indeholdt en henvisning til de retsregler, der lå til grund for afgørelsen.

Herom udtalte Østre Landsret følgende:

"Da skatteforvaltningen den 22. september 1998 traf afgørelse om ændret skatteansættelse for indkomståret 1993, indebar afgørelsen, at forvaltningen samtidig traf beslutning om, at betingelserne for suspension af ligningsfristen i den dagældende bestemmelse i skattestyrelseslovens § 35, stk. 4, var opfyldt. Sidstnævnte afgørelse fremgår imidlertid ikke af den meddelelse, der tilgik sagsøgeren, idet den hverken omtaler den ordinære ligningsfrist i § 35, stk. 1, eller hjemmelen til og grundlaget for suspension i § 35, stk. 4.

Skatteforvaltningens afgørelse af 22. september 1998 lider således af en væsentlig mangel, som må antages at have haft betydning for sagsøgerens vurdering af sine muligheder for at anfægte afgørelsen. Allerede af denne grund tages sagsøgerens principale påstand til følge."

At manglende overholdelse af forvaltningslovens § 24 medfører ugyldighed har ud over støtte i retspraksis tillige støtte i den foreliggende administrative praksis, hvortil der skal henvises til føromtalte Landsskatterettens afgørelse af den 9. maj 2014 (LSR's j.nr. 13-0131957).

Landsskatterettens afgørelse af den 9. maj 2014 (LSR's j.nr. 13-0131957) omhandlede spørgsmålet om, hvorvidt skattemyndighederne havde iagttaget begrundelseskravene i henhold til forvaltningslovens § 24, stk. 1 og 2 ved forhøjelsen af klagerens skatteansættelser med henvisning til, at denne var skattepligtig af værdi af fri bil.

I den pågældende sag anførte Landsskatteretten bl.a. følgende:

"En begrundelse for en afgørelse skal indeholde en henvisning til de retsregler, i henhold til hvilke afgørelsen er truffet. I det omfang, afgørelsen efter disse regler beror på et administrativt skøn, skal begrundelsen tillige angive de hovedhensyn, der har været bestemmende for skønsudøvelsen. Det fremgår af forvaltningslovens § 24. stk. 1. Begrundelsen skal endvidere om fornødent indeholde en kort redegørelse for de oplysninger vedrørende sagens faktiske omstændigheder, som er tillagt væsentlig betydning for afgørelsen. Det fremgår af bestemmelsens stk. 2.

Det fremgår af SKATs afgørelse, at skattemyndighedens begrundelse for forhøjelser af den skattepligtige indkomst for samtlige indkomstår er baseret på oplysningerne om din ansættelse, brug af tankkort, selskabets budget og opgørelse heraf. Af SKATs begrundelse for beskatning af værdi af fri bil for samtlige indkomstår fremgår det, at den er baseret på oplysninger om dig og din ægtefælles ansættelsesforhold, den geografiske placering af dit henholdsvis og din ægtefælles arbejdssted og jeres private bil. Herudover har SKAT uden nærmere konkretisering heraf lagt vægt på skattemyndighedens konstatering af, at du har kørt privat i selskabets bil i strækningen hjem/arbejde. SKAT har i sin udtalelse til klagen forklaret, at det var en medarbejder hos SKAT, der har set klageren køre på strækningen mellem hjem og arbejde. SKAT har også erkendt, at SKAT ikke har kunnet identificere, hvilken bil klageren har kørt i, da selskabet i omhandlede perioder har rådet over flere biler.

Det er Landsskatterettens vurdering, at SKAT har iagttaget begrundelsespligten i § 24, stk. 1, da myndigheden har henvist til de faktiske omstændigheder, hvorpå myndighedens afgørelse er baseret, ligesom SKAT f s. v. a. skønsudøvelsen vedr. ubeskattet løn også må anses for at have angivet de hovedhensyn, der har været bestemmende for skønsudøvelsen, da det er de samme oplysninger SKAT har baseret sin afgørelse på dette punkt på.

Med hensyn til bestemmelsens stk. 2, er det Landsskatterettens vurdering, at SKAT ikke kan anses for at have opfyldt sin begrundelsespligt ved at have undladt at give en kort redegørelse for, hvad SKATs konstatering nærmere har omfattet mht. oplysninger om hvor, hvornår og hvilken bil klageren er set køre i/har fået stillet til rådighed til privat brug, ligesom disse oplysninger heller ikke fremgår andet sted af SKATs afgørelse.

SKATs konstatering er blevet tillagt væsentlig betydning for afgørelsen, og da det ikke kan udelukkes, at sagen ville få et anderledes udfald. må manglen efter en konkret væsentlighedsvurdering medføre afgørelsens ugyldighed. SKAT har i sin udtalelse til klagen oplyst, at myndigheden var vidende om, at selskabet havde flere biler i de i sagen omhandlede indkomstår, og at SKAT ikke har kunnet identificere hvilken bil(er) du er set køre i/fået stillet til rådighed til privat brug. Under hensyn til ovenstående sammenholdt med de faktiske oplysninger, som du er blevet gjort bekendt med under sagsbehandlingen hos SKAT i forhold til de oplysninger, som SKAT var vidende om på tidspunktet for afgørelsen, men som SKAT ikke har redegjort for i sin afgørelse. er det Landsskatterettens vurdering. At en mangelfuld begrundelse som den i nærværende sag har afskåret dig fra at vurdere og forstå rigtigheden i det faktiske grundlag for SKATs afgørelse.

Det er herefter Landsskatterettens vurdering, at SKATs afgørelse vedrørende beskatning af fri bil må anses for ugyldig på grund af manglende opfyldelse af begrundelseskravet i forvaltningslovens § 24, stk. 2."

Udover ovennævnte praksis skal videre henvises til en helt ny afgørelse fra Landsskatteretten dateret den 16. juni 2017 (Landsskatterettens j.nr. 15-1425423). Denne sagen omhandlede nærmere spørgsmålet om, hvorvidt det var berettiget, at SKAT havde forhøjet klager af modtaget løn fra et selskab i indkomstårene 2009 og 2010 med henholdsvis kr. 550.000 og kr. 40.000 i A-indkomst.

Landsskatteretten fandt ved afgørelsen, at den af SKAT gennemførte forhøjelse var ugyldig som følge af, at SKAT ikke nærmere i afgørelsen havde begrundet, hvorfor der kunne ske genoptagelse udenfor den ordinære genoptagelsesfrist i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1."

SKATs høringssvar
SKAT har 25. juli 2017 fremsendt følgende kommentarer til klagen:

"Klagerens repræsentant har frembragt følgende anbringender i sagen:

1. At brugeren opfylder betingelserne for anvendelse af afgiftsfritagelser i registreringsafgiftsloven § 1, stk. 4 og 5, desuagtet at der ikke er givet tilladelse til anvendelse af udenlandsk indregistreret firmabil.

Herunder at beslaglæggelsen af køretøjet jf. toldloven § 83 ikke blev opretholdt af Østre Landsret.

2. Såfremt at man når frem til at der skal pålægges registreringsafgift gøres gældende, at brugeren ikke hæfter jf. registreringsafgiftsloven § 20, stk. 5. Da denne ikke var vidende at der skulle svares registreringsafgift.

3. At afgørelsen mangler begrundelse, da man ikke har forholdt sig til at brugeren af køretøjet, må anses for at have opfyldt betingelserne for at anvende reglerne i registreringsafgiftsloven § 1, stk. 4 og 5. Afgørelsen er af denne grund ugyldig, jf. kravene til begrundelse i forvaltningsloven § 24.

Ad 1:
Vedrørende beslaglæggelsen jf. toldloven § 83 skal SKAT bemærke at beslaglæggelsen er et foreløbigt retsskridt, hvor Retten har foretaget et konkret vurdering ud fra oplysningerne på dette tidspunkt.

SKAT finder ikke at det kan tillægges betydning i vurderingen af registreringsafgiftssagen.

Ad 2:
SKAT finder A, som fast bruger af køretøjet, hæfter jf. registreringsafgiftsloven § 20, stk. 5.

A er vidende om at der skal betales registreringsafgift af køretøjer der anvendes i Danmark, og at der skal søges om tilladelse til at anvende udenlandsk firmabil.

Ad 3:
SKAT finder at der i afgørelsen er begrundet, hvorfor man ikke finder at A opfylder betingelserne i registreringsafgiftsloven § 1, stk. 4 og 5, da der ikke er modtaget, eller givet en tilladelse til at anvende køretøjet, som udenlandsk indregistreret firmabil.

Der er i afgørelsen henvist til to afgørelser SKM2012.270.LSR og SKM2014.603.BR, som viser at det er afgørende at der forligger tilladelse før ibrugtagningen af køretøjet i Danmark, uanset om man opfylder betingelserne for anvendelse af udenlandsk indregisteret firmabil.

SKAT finder derfor ikke at afgørelsen mangler begrundelse, herunder heller ikke en manglende begrundelse, der gør at afgørelse skulle være ugyldig.

SKAT skal derfor fastholde afgørelsen af 27. juni 2017."

Motorstyrelsens høringssvar
Skatteankestyrelsens indstilling har været i høring hos motorstyrelsen som den 20. august 2020 har indsendt følgende bemærkninger:

"Motorstyrelsen kan tiltræde Skatteankestyrelsens indstilling og har følgende bemærkninger:

I henhold til registreringsafgiftslovens § 1, stk. 1 skal der svares afgift til statskassen af motorkøretøjer, som skal registreres i køretøjsregistret efter lov om registrering af køretøjer. I henhold til registreringsbekendtgørelsens § 5, stk. 3 skal et køretøj registreres i køretøjsregistret, hvis der er en bruger af køretøjet med bopæl eller hjemsted i Danmark.

A har bopæl i Danmark og i henhold til hovedreglen i registreringsafgiftsloven og registreringsbekendtgørelsen, jf. ovenfor, skal der svares registreringsafgift af et køretøj, som han er bruger af.

En forudsætning for at blive undtaget for afgiftspligt er, hvis der er givet en forudgående fritagelse for afgiftspligt efter registreringsafgiftslovens § 1, stk. 4 og 5, jf. § 3 a.

Det er i sagen ubestridt, at der ikke forelå en sådan fritagelse forinden As ibrugtagning af køretøjet på færdselslovens område.

Henset til, at A var vidende om, at der skulle søges tilladelse for at blive fritaget for registreringsafgift og han var vidende om, at han ikke havde fået en sådan tilladelse, hæfter han for registreringsafgiften i medfør af registreringsafgiftslovens § 20, stk. 5. "

Selskabets bemærkninger
Selskabets repræsentant har den 24. august 2020 fremsendt følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling:

"Jeg kan oplyse, at min klient og jeg er uenige i forslaget til afgørelse samt Motorstyrelsens udtalelse. Begæring om retsmøde i sagen opretholdes. "

Landsskatterettens afgørelse
Det følger af dagældende registreringsafgiftslovs § 1, stk. 4 og 5, at et køretøj, der af en herboende selvstændigt erhvervsdrivende, anvendes til brug for udførelsen af den selvstændige erhvervsvirksomhed i et andet EU/EØS-land, ikke skal afgiftsberigtiges efter registreringsafgiftsloven, medmindre motorkøretøjet i det væsentlige skal anvendes varigt i Danmark eller faktisk anvendes på denne måde jf. lovbekendtgørelse nr. 377 af den 18. april 2017 om registreringsafgift af motorkøretøjer m.v.. Det følger yderligere af § 3 a, stk. 1, at det er Skatteforvaltningen, der efter ansøgning træffer afgørelse om, hvorvidt køretøjet er omfattet af § 1, stk. 4.

Byretten i Hillerøds dom af den 30. april 2014, SKM2014.603.BR, handler bl.a. om, hvorvidt et polsk indregistreret køretøj kunne benyttes afgiftsfrit i Danmark efter reglerne om udenlandske firmabiler. Herom bemærkede retten, at uanset, om en henvendelse fra sagsøgeren til SKAT måtte anses som en ansøgning om tilladelse til afgiftsfri kørsel i Danmark - hvilket var bestridt af Skatteministeriet - var henvendelsen indgivet efter køretøjets ibrugtagning i Danmark og dermed efter afgiftspligtens indtræden.

Det er således et krav i både lovgivningen og retspraksis, at der er søgt om og givet en forudgående tilladelse fra Skatteforvaltningen, inden køretøjet tages i brug på færdselslovens område, hvis køretøjet skal bruges til afgiftsfri kørsel i Danmark.

Det er ubestridt, at en sådan tilladelse ikke forelå, da køretøjet blev taget i brug i Danmark. Landsskatteretten finder, at Klageren således ikke opfylder betingelserne i registreringsafgiftslovens § 1, stk. 4 og stk. 5, jf. § 3 a, stk. 1, for at kunne anvende køretøjet i Danmark uden, at der betales registreringsafgift af dette.
At klageren har gjort gældende, at han var af den opfattelse, at han havde indgivet en rettidig ansøgning, kan ikke føre til et andet resultat.

Klageren har subsidiært gjort gældende, at hvis Landsskatteretten finder sagens køretøj omfattet af registreringsafgiftspligten, vil klageren som bruger ikke hæfte for afgiften.

Det følger af registreringsafgiftslovens § 20, stk. 5, at en bruger af et køretøj hæfter for registreringsafgiften, hvis pågældende bruger køretøjet med viden om, at der ikke er betalt den påkrævede registreringsafgift.

Klageren har gjort gældende, at han ikke vidste, at der skulle betales registreringsafgift.  

Landsskatteretten lægger til grund, at klageren vidste, at han skulle søge tilladelse for at blive fritaget for registreringsafgift. Klageren har bemærket, at det ikke fremgik af den daværende vejledning på SKATs hjemmeside, at man skal gøre andet end at sende en ansøgning. Landsskatteretten bemærker hertil, at en ansøgning ikke kan sidestilles med en tilladelse, da en ansøgning lige såvel kan ende med et afslag.

Klageren vidste endvidere, at han ikke havde fået en tilladelse tilsendt. Landsskatteretten finder derfor, at klageren vidste, at der ikke var betalt behørig registreringsafgift af køretøjet og derfor hæfter for registreringsafgiften i medfør af § 20, stk. 5.

Klageren har mere subsidiært gjort gældende, at SKATs afgørelse er ugyldig som følge af mangelfuld begrundelse.

Det fremgår af forvaltningslovens § 24, stk. 1, at en afgørelse skal være begrundet og henvise til de retsregler, der er anvendt til at træffe afgørelsen. Det fremgår yderligere af stk. 2, at afgørelsen skal indeholde en kort redegørelse for de faktiske oplysninger, der har haft betydning for afgørelsen.

SKAT har begrundet afgørelsen samt henvist til både de regler og den retspraksis, der har haft betydning for den.

Landsskatteretten finder derfor ikke, at SKATs afgørelse er ugyldig som følge af manglende begrundelse.

Landsskatteretten stadfæster på baggrund af ovenstående SKATs afgørelse.