Motorstyrelsen har ikke imødekommet klagerens ansøgning om fritagelse for registreringsafgift for busser i henhold til registreringsafgiftsloven § 2, stk. 1, nr. 7, litra a.

Landsskatteretten stadfæster Motorstyrelsens afgørelse. 

Faktiske oplysninger
X Kommune varetager sine forpligtelser efter lov om ungdomsuddannelse for unge med særlige behov ved at tilbyde den 3-årige særligt tilrettelagte ungdomsuddannelse (STU) via to uddannelsesinstitutioner, som hver er organiserede som selvstændige produktionsenheder. Klageren i denne sag er institutionen "H1".

Klageren ansøgte den 27. maj 2020 om afgiftsfritagelse af busser til plejehjem, ældrecentre og lignende institutioner.

Klageren har oplyst, at institutionen varetager den særligt tilrettelagte ungdomsuddannelse for de unge i X Kommune, der har den sværeste grad af særlige behov, herunder multiple handicap. Kommunen har udgivet en folder, hvoraf fremgår, at H1 er målrettet unge med betydelig og varigt nedsat fysisk og/eller psykisk funktionsevne. Der er få elever tilknyttet uddannelsesstedet ad gangen, og personalenormeringen er én ansat for hver elev. Personalesammensætningen udgøres af socialpædagoger, pædagogmedhjælpere og en ergoterapeut.

Undervisningen på H1 tilrettelægges individuelt for den enkelte elev, og den kan bestå af sansestimulering, kommunikationsundervisning, musiske aktiviteter, fysiske/motoriske aktiviteter, sociale aktiviteter, støtte i almindelig daglig livsførelse (ADL), herunder at klæde sig af og på, vaske hænder, deltage aktivt i at indtage måltider, deltage i indkøb, etc. Eventuelt kan personalet formidle individuel undervisning i dansk, engelsk og regning. Uddannelsen indeholder ingen eksamener, men afsluttes med udstedelse af et kompetencepapir.

Eleverne har utydeligt eller intet sprog, og på ansøgningstidspunktet var én elev kørestolsbruger. Elevernes funktionsniveauer svarer til børn i alderen mellem et og tre år. Plejen af eleverne består i det væsentlige af administration af medicin, administration af sondemad, madning eller anden hjælp til spisning, bleskift eller hjælp til toiletbesøg og personlig hygiejne, massage af muskler og led samt generelt opsyn og støtte. Ingen af eleverne er selvhjulpne i almindelige dagligdagsaktiviteter.

Når undervisningsdagen på institutionen afsluttes, tilbydes eleverne lovpligtigt aktivitets- og samværstilbud efter serviceloven § 104. Tilbuddet gives kun til de elever, der er ved at gennemføre den særligt tilrettelagte ungdomsuddannelse på institutionen.

Motorstyrelsens afgørelse
Motorstyrelsen har truffet afgørelse om ikke at imødekomme klagerens ansøgning om fritagelse for registreringsafgift for busser i henhold til registreringsafgiftsloven § 2, stk. 1, nr. 7, litra a.

Motorstyrelsen har anført følgende begrundelse:

"Vi anser ikke H1 for at være en "lignende institution", som den er beskrevet i § 2, stk. 1, nr. 7, litra a i registreringsafgiftsloven.

Det er vores opfattelse, at H1 tilbyder unge udviklingshæmmede og andre unge med særlige behov en ungdomsuddannelse. Det er en uddannelse, som de unge har et retskrav på. For eleverne på STU tilbydes endvidere ydelser i henhold til serviceloven § 104.

Der er lagt afgørende vægt på, at eleverne på H1 er visiteret til undervisning jf. elevernes retskrav. Videre at eleverne ikke er visiteret til skolen ud fra deres individuelle behov for pleje og behandling.

Det ændrer ikke Motorstyrelsens opfattelse, at H1 varetager opgaver i henhold til serviceloven § 104 mod honorar, da H1 ikke er godkendt som dagtilbud efter serviceloven § 104 og heller ikke er optaget på Tilbudsportalen. Der kan ikke visiteres til § 104 for borgere, som ikke er visiteret til H1.

H1 er registreret og godkendt som Specialskoler for handicappede.

Der er ved vurderingen lagt særlig vægt på, at H1 er et skole- og dagtilbud, hvis fokusområde er specialundervisning i forhold til elever, der har generelle og specielle indlæringsvanskeligheder.
Selvom eleverne modtager praktisk hjælp, støtte og pleje for at kunne modtage undervisning ud fra den enkelte elevs formåen, medfører det efter Motorstyrelsens opfattelse ikke, at eleverne er visiteret til skolen for at modtage pleje og behandling.
Eleverne er visiteret til skolen for at modtage undervisning.
Det er Motorstyrelsens opfattelse, at H1’s primære aktivitet er undervisning og der er lagt afgørende vægt på de aktiviteter, der foregår på H1. Det er aktiviteter, der relaterer sig til, at de unge kan modtage undervisning.

Med baggrund i ovenstående finder vi ikke, at de arbejdsopgaver, H1 som helhed udfører, er af en karakter, der kan sidestilles med den intensive pleje og behandling, der bliver givet på plejehjem og ældrecentre.

Ud fra en samlet vurdering af centret, herunder normeringen og det arbejde, som personalet udfører, mener vi derfor ikke, at I opfylder betingelserne for at få afgiftsfritagelse."

Klagerens opfattelse
Klageren har den 24. september 2020 klaget over Motorstyrelsens afgørelse og nedlagt påstand om, at anmodning om afgiftsfritagelse efter registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 7, litra a, skal imødekommes.

Klageren har til støtte for sin påstand anført følgende:

"Ved afslaget er der lagt vægt på, at institutionen ikke anses for "en lignende institution" og der henvises til tidligere afgørelse.
Jeg har læst den afgørelse fra Højesteret der henvises til i afslaget - og kan se at den institution det omhandler, er en institution hvor de unge er i samme målgruppe som eleverne på vores anden afdeling - […].
De unge i afgørelsen fra Højesteret langt fra at være multihandicappede som det er tilfældet på H1 - som ansøgningen vedrører.
Vores to afdelinger har hvert deres P.nr. og der er intet sammenfald mellem hverken elever eller personale.

Ansøgningen gælder institutionen på H1 hvor der - på datoen for denne klage nu er 6 elever og 6 personaler (hvilket er 1 ny elev og 1 ny personale - da alle elever har egen personale på grund af funktionsnedsættelsen.)

Jeg er meget forundret over begrundelsen for afslaget, hvilket synes at bunde i, at der er tale om en specialuddannelse.

På netop vores institution, som ansøgningen gælder, så er der tale om pleje som altid vil betegnes som uddannelse - hvilket er fastlagt i lovgivningen, da man ved etablering af STU uddannelsen ønskede at af-stigmatisere udviklingshæmmede og ligestille dem med andre unge, og også tilbyde dem en "uddannelse".

Forskellen på det vi normalt kender som uddannelse og STU er, at der er ingen nedre grænse for funktionsevnen for visiterede elever. På den afdeling af vores institution, som ansøgningen gælder, varetager vi uddannelsen for de mest udviklingshæmmede borgere der findes - og vi skal kalde plejen for "undervisning". Det bør ikke ligge vores institution til last, at man fra lovgivers side har valgt at benævne tilbuddet til vores målgruppe "en uddannelse" - med den gode intention at signalere positivt til forældre til udviklingshæmmede.

Jeg har rådført mig med kolleger inden for specialområdet både her […] og i det øvrige land, og kan se, at de har fået afgiftsfritagelse inden for de seneste år, selvom deres målgruppe er væsentlig mere selvhjulpne ikke tilnærmelsesvis ligeså pleje og omsorgskrævende som vores målgruppe.

Der lægges i afslaget også vægt på, at der er tale om et skoletilbud og ikke et dagtilbud iht. Serviceloven - hvor har den begrundelse hjemmel fra? Det kan jeg ikke læse ud af lovgivningen.

I lovgivningen( https://www.retsinformation.dk/eli/lta/2020/228#P2) læser jeg: ( ….. ).. lignende institutioner, eventuelt med reduceret sædetal, anvendes til befordring af beboere eller hjemmeboende ældre, der er visiteret til aktiviteter på institutionen for at få vedligeholdt deres fysiske eller psykiske færdigheder.

Det jeg læser i lovgivningen er, at det er målgruppen og dens plejebehov der er afgørende og ikke hvilken lovgivning tilbuddet gives efter.

Da der efter beskrivelserne i ansøgningen ikke kan være usikkerhed omkring plejebehovet for målgruppen i institutionens afdeling på H1 oplever jeg, at der er givet afslag med begrundelser der bør ses på igen. Jeg ønsker at få revurderet ansøgningen om afgiftsfritagelse og klager hermed over afgørelsen."

Motorstyrelsens udtalelse
Motorstyrelsen har den 9. oktober 2020 sendt følgende udtalelse: 

"I klagen anføres det, at den højesteretsafgørelse der henvises til i afgørelsen ikke kan anvendes analogt med H1, da det ikke er samme målgruppe, den omhandler.

Det er Motorstyrelsens opfattelse, at højesteretsdommen der henvises til, er relevant i forhold til pleje- og behandlingskriteriet, selvom der ikke er tale om en tilsvarende institution.

Motorstyrelsen betvivler ikke, at der foregår pleje og behandling, som er nødvendig for at eleverne kan modtage den undervisning, de har et retskrav på.

Hjemlen til, at der er tale om et skoletilbud, fremgår af lovbekendtgørelse nr. 610 af 28. maj 2019 om ungdomsuddannelse for unge med særlige behov (STU) § 1.

Af lovens § 2 fremgår bl.a. Unge udviklingshæmmede og andre unge med særlige behov har et retskrav på en ungdomsuddannelse.

Det ændrer ikke vores opfattelse, at der henvises til, at der er andre indenfor specialområdet / institutioner indenfor andre områder, der har fået afgiftsfritagelse.

Det er klagers opfattelse, at det er målgruppen og dens plejebehov, der er afgørende for afgiftsfritagelsen og ikke hvilken lovgivning tilbuddet gives efter.

Det er vores opfattelse, at det også har betydning hvilken lovgivning tilbuddet gives efter.
Det fremgår af registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 7, litra a at fritaget for afgift er køretøjer, som omhandlet i § 5 a, stk. 1 der af plejehjem, ældrecentre og lignende institutioner, eventuelt med reduceret sædetal, anvendes til befordring af beboere eller hjemmeboende ældre, der er visiteret til aktiviteter på institutionen for at få vedligeholdt deres fysiske eller psykiske færdigheder. 

Det juridiske grundlag for H1 er lovbekendtgørelse nr. 610 af 28. maj 2019 om ungdomsuddannelse for unge med særlige behov (STU), som omhandler uddannelse og hvor eleverne visiteres til undervisning og ikke pleje og behandling.

Det er således vores opfattelse, at de unge primært modtager undervisning i tilbuddet således, at de kan gennemføre uddannelsen, som de har retskrav på.
Borgere på pleje- og ældrecentre modtager pleje og behandling for at få vedligeholdt deres fysiske eller psykiske færdigheder.
Motorstyrelsen har ikke yderligere bemærkninger til de oplysninger og bemærkninger, der fremgår af klagen.
Der henvises til vores begrundelse mv. i afgørelsen og sagsfremstillingen.

Vedhæftet sagens akter.

Det er vores opfattelse, at Motorstyrelsens afgørelse sendt den 14. august 2020, journal nr. 20-0685257 om ikke at imødekomme anmodningen om at blive fritaget for at betale registreringsafgift for busser til Job, Uddannelse og Rekruttering, Særlig tilrettelagt undervisning H1, jfr. registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 7, litra a bør fastholdes."

Klagerens bemærkninger til Motorstyrelsens udtalelse
Klageren har den 12. oktober 2020 sendt følgende bemærkninger til Motorstyrelsens udtalelse:

"I motorstyrelsens udtalelser ses det tydeligt, at man ikke forstår at en STU uddannelse kan rumme pleje og behandling som uddannelsens egentlige indhold.
I Motorstyrelsens bemærkninger står:

Det juridiske grundlag for H1 er lovbekendtgørelse nr. 610 af 28. maj 2019 om ungdomsuddannelse for unge med særlige behov (STU), som omhandler uddannelse og hvor eleverne visiteres til undervisning og ikke pleje og behandling.

Her er jeg nødt til at understrege - at for vores elever ER undervisningen - pleje og behandling. Det er helt i overensstemmelse med hvad en STU uddannelse også kan være - som jeg har skrevet i sagen, så kan man ikke være for pleje eller behandlingskrævende til at få en STU - der er intet nedre funktionsniveau.

Motorstyrelsen skriver også:
Det er således vores opfattelse, at de unge primært modtager undervisning i tilbuddet således, at de kan gennemføre uddannelsen, som de har retskrav på.

Borgere på pleje- og ældrecentre modtager pleje og behandling for at få vedligeholdt deres fysiske eller psykiske færdigheder.

I ovenstående er det igen klart at Motorstyrelsen skriver at de unge modtager undervisning og ikke pleje og behandling og igen må jeg bemærke, at eleverne på vores STU afdeling - netop er på STU for at få vedligeholdt deres fysiske og psykiske færdigheder.

Selvom det kan være svært for Motorstyrelsen at forstå at det kan kaldes en uddannelse, så er det sådan lovgiver har ønsket at kalde tilbuddet - STU."

Motorstyrelsens bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling
Motorstyrelsen har den 20. september 2023 fremsendt følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling:

"I klagesagen vedrørende ovennævnte har Skatteankestyrelsen i brev fra den 11. september 2023 bedt om en udtalelse til sagen, der skal afgøres af Landsskatteretten.

Motorstyrelsen kan tiltræde Skatteankestyrelsens indstilling men har dog følgende bemærkninger:

Afgiftsfritagelse i henhold til registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 7, litra a
Inden et køretøj tages i brug på færdselslovens område, skal køretøjet registreres i Køretøjsregistreret, jf. registreringsloven § 2, stk. 1. Det er udgangspunktet, at der betales fuld registreringsafgift af et køretøj i forbindelse med første registrering her i landet, jf. registreringsafgiftslovens § 1, stk. 1.

Fritaget for afgift er dog køretøjer (busser), som omhandlet i § 5 a, stk. 1, der af plejehjem, ældrecentre og lignende institutioner, eventuelt med reduceret sædetal, anvendes til befordring af beboere eller hjemmeboende ældre, der er visiteret til aktiviteter på institutionen for at få vedligeholdt deres fysiske eller psykiske færdigheder, jf. registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1 nr. 7, litra a, 1. pkt. 

Visitering til aktiviteter for vedligeholdelse af fysiske eller psykiske færdigheder
I registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 7, litra a, er det en betingelse, at beboerne på institutionen er visiteret til aktiviteter på institutionen for at få vedligeholdt deres fysiske eller psykiske færdigheder. Beboerne skal altså være visiteret til pleje.

Borgerne på H1 er visiteret til uddannelse i henhold til dagældende lovbekendtgørelse nr. 610 af 28. maj 2019 om særligt tilrettelagt ungdomsuddannelse. I henhold til denne lov, har unge udviklingshæmmede og andre unge med særlige behov, retskrav på en ungdomsuddannelse, hvorfor kommunalbestyrelsen skal tilbyde en sådan.

Udgangspunktet er derfor, at beboerne på H1 er visiteret til uddannelse og ikke til pleje, hvorfor ansøger som udgangspunkt skal nægtes tilladelse til afgiftsfritagelse i henhold til registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 7, litra a.

Ansøger har oplyst, at undervisningen består af:

·         Dagligt plejende/vedligeholdende massage af elevernes muskler og led.
·         Fysisk og mental sansestimulering. 
·         Hjælp til toiletbesøg og flere får skiftet ble. Der er dagligt skift af tøj i forbindelse med toiletbesøg. 
·         Hjælp og støtte i forbindelse med spisesituationen.
·         Madning - sondemad
·         Der arbejdes 1 til 1 - da alle elever har brug for konstant guidning / opsyn / støtte til "at være".

I denne specifikke sag, har ansøger efterfølgende fremlagt nye oplysninger om institutionen, og har derved godtgjort, at undervisningen er pleje, hvorfor Motorstyrelsen kan tiltræde, at ansøger kan fritages for registreringsafgift i henhold til registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 7, litra a.

Motorstyrelsen indstiller ikke til, at sagen hjemvises og genoptages.

Motorstyrelsen indstiller på denne baggrund, at Landsskatteretten følger Skatteankestyrelsens forslag til, hvordan sagen skal afgøres."

Motorstyrelsens bemærkninger til Skatteankestyrelsens reviderede indstilling
Motorstyrelsen har den 2. november 2023 fremsendt følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens reviderede indstilling:

"I klagesagen vedrørende ovennævnte har Skatteankestyrelsen i brev fra den 20. oktober 2023 bedt om en udtalelse til sagen, der skal afgøres af Landsskatteretten.

Motorstyrelsen skal anmode om retsmøde i sagen.

Motorstyrelsen kan tiltræde Skatteankestyrelsens indstilling, men har dog følgende bemærkninger:

Afgiftsfritagelse i henhold til registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 7, litra a
Inden et køretøj tages i brug på færdselslovens område, skal køretøjet registreres i Køretøjsregistreret, jf. registreringsloven § 2, stk. 1. Det er udgangspunktet, at der betales fuld registreringsafgift af et køretøj i forbindelse med første registrering her i landet, jf. registreringsafgiftslovens § 1, stk. 1.

Fritaget for afgift er dog køretøjer (busser), som omhandlet i § 5 a, stk. 1, der af plejehjem, ældrecentre og lignende institutioner, eventuelt med reduceret sædetal, anvendes til befordring af beboere eller hjemmeboende ældre, der er visiteret til aktiviteter på institutionen for at få vedligeholdt deres fysiske eller psykiske færdigheder, jf. registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1 nr. 7, litra a, 1. pkt.

Bestemmelsen er i det væsentlige affattet således som registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 6, litra a, blev affattet ved lov nr. 1213 af 27. december 1996 § 1, nr. 1. I bemærkningerne til lovforslaget til denne bestemmelse (LFF 1996-10-31, nr. 39) hedder det under de almindelige bemærkninger til lovforslaget:

"(…) 

2. Plejehjemsbusser
Efter den gældende bestemmelse er busser, der tilhører plejehjem og lignende institutioner, og som anvendes til befordring af egne patienter, fritaget for registreringsafgift.

Den nuværende formulering medfører, dels at bl.a. dagcentre, der i vidt omfang har overtaget plejehjemmenes funktion, ikke kan benytte en afgiftsfri bus, dels at der ikke kan medtages hjemmeboende ældre til plejehjem og lignende institutioner, idet de ikke betragtes som patienter.

Det foreslås, at ældrecentre ligestilles med plejehjem, og at ældre, der er visiteret til aktiviteter på institutioner med det formål at få vedligeholdt deres fysiske eller psykiske færdigheder, ligestilles med beboerne på plejehjem.

I bemærkningerne til lovforslagets enkelte bestemmelser hedder det til § 1, nr. 1:

"Forslaget medfører, at ældrecentre og lignende institutioner ligesom plejehjem kan benytte en afgiftsfri bus, og at der med en sådan foruden egne beboere kan transporteres ældre, der er visiteret til aktiviteter på institutioner med det formål at få vedligeholdt fysiske eller psykiske færdigheder."

Det fremgår af Højesterets dom af 4. september 2006 offentliggjort i SKM2006.651.HR, at der ved fortolkningen af "lignende institutioner" i den dagældende registreringsafgiftslovs § 2, stk. 1, nr. 6, litra a (nu § 2, stk. 1, nr. 7, litra a), skal anvendes et pleje- og behandlingskriterium. 

Visitering til aktiviteter for vedligeholdelse af fysiske eller psykiske færdigheder
I registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 7, litra a, er det en betingelse, at beboerne på institutionen er visiteret til aktiviteter på institutionen for at få vedligeholdt deres fysiske eller psykiske færdigheder. Beboerne skal altså være visiteret til pleje.

Borgerne på H1 er visiteret til uddannelse i henhold til dagældende lovbekendtgørelse nr. 610 af 28. maj 2019 om særligt tilrettelagt ungdomsuddannelse. I henhold til denne lov, har unge udviklingshæmmede og andre unge med særlige behov, retskrav på en ungdomsuddannelse, hvorfor kommunalbestyrelsen skal tilbyde en sådan.

Udgangspunktet er derfor, at beboerne på H1 er visiteret til uddannelse og ikke til pleje, hvorfor ansøger som udgangspunkt skal nægtes tilladelse til afgiftsfritagelse i henhold til registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 7, litra a.

Ansøger har oplyst, at undervisningen består af: 

·         Dagligt plejende/vedligeholdende massage af elevernes muskler og led.
·         Fysisk og mental sansestimulering. 
·         Hjælp til toiletbesøg og flere får skiftet ble. Der er dagligt skift af tøj i forbindelse med toiletbesøg. 
·         Hjælp og støtte i forbindelse med spisesituationen.
·         Madning - sondemad
·         Der arbejdes 1 til 1 - da alle elever har brug for konstant guidning / opsyn / støtte til "at være".

I denne specifikke sag, har ansøger efterfølgende fremlagt nye oplysninger om institutionen, og har derved godtgjort, at undervisningen er pleje, hvorfor Motorstyrelsen efter en samlet, konkret vurdering finder, at klageren er omfattet af "lignende institutioner" i registreringsafgiftsloven § 2, stk. 1, nr. 7, litra a, hvad angår plejedelen.

Brugerne af H1 (klager)
De unge, som klageren underviser, er ikke "beboere" hos klageren, men hjemmeboende, og er således ikke omfattet af ordlyden af registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 7, litra a, 1. led.

Efter en naturlig sproglig forståelse finder Landsskatteretten, at de unge, som klageren underviser, heller ikke er omfattet af ordlyden af § 2, stk. 1, nr. 7, litra a, 2. led, om "hjemmeboende ældre". 

Forarbejderne til lovforslaget til lov nr. 1213 af 27. december 1996 § 1, nr. 1, der efter de almindelige bemærkninger angår bl.a. "dagcentre" og efter de særlige bemærkninger medførte, at "ældrecentre og lignende institutioner ligesom plejehjem kan benytte en afgiftsfri bus, og at der med en sådan foruden egne beboere kan transporteres ældre (…)" indeholder ikke tilstrækkelig støtte til at fravige lovens ordlyd.

Motorstyrelsen indstiller på denne baggrund, at Landsskatteretten følger Skatteankestyrelsens forslag til, hvordan sagen skal afgøres og stadfæster Motorstyrelsens afgørelse."

Retsmøde
Klageren havde på forhånd meddelt ikke at ville deltage i retsmødet. Retsmødet blev herefter gennemført uden deltagelse af klageren.

Motorstyrelsen indstillede, i overensstemmelse med tidligere indlæg, at afgørelsen stadfæstes og anførte, at Skatteankestyrelsens indstilling kan tiltrædes.

Landsskatterettens afgørelse
Sagen angår, om klageren i forbindelse med varetagelsen af sine forpligtelser efter lov om ungdomsuddannelse for unge med særlige behov, kan opnå afgiftsfritagelse for et køretøj i medfør af registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 7, litra a.

Retsgrundlaget
Når der i det følgende henvises til registreringsloven og registreringsafgiftsloven er dette henvisninger til henholdsvis lov nr. 309 af 19. april 2006 om registrering af køretøjer og lov nr. 221 af 26. maj 1971 om registreringsafgift af motorkøretøjer m.v. med lovændringer frem til ansøgningstidspunktet.

Inden et køretøj tages i brug på færdselslovens område, skal køretøjet registreres i Køretøjsregistreret, jf. registreringsloven § 2, stk. 1. Det er udgangspunktet, at der betales fuld registreringsafgift af et køretøj i forbindelse med første registrering her i landet, jf. registreringsafgiftslovens § 1, stk. 1.

Registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, har følgende ordlyd:

"Fritaget for afgift er:

(…)

 7) køretøjer, som omhandlet i § 5 a, stk. 1, der

a) af plejehjem, ældrecentre og lignende institutioner (…) anvendes til befordring af beboere eller hjemmeboende ældre, der er visiteret til aktiviteter på institutionen for at få vedligeholdt deres fysiske eller psykiske færdigheder. Køretøjerne kan ud over kørsel som nævnt i 1. pkt. benyttes til andre formål, der er i institutionens interesse (…)"

Bestemmelsen er i det væsentlige affattet således som registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 6, litra a, blev affattet ved lov nr. 1213 af 27. december 1996 § 1, nr. 1. I bemærkningerne til lovforslaget til denne bestemmelse (LFF 1996-10-31, nr. 39) hedder det under de almindelige bemærkninger til lovforslaget:

"(…)

2. Plejehjemsbusser
Efter den gældende bestemmelse er busser, der tilhører plejehjem og lignende institutioner, og som anvendes til befordring af egne patienter, fritaget for registreringsafgift.

Den nuværende formulering medfører, dels at bl.a. dagcentre, der i vidt omfang har overtaget plejehjemmenes funktion, ikke kan benytte en afgiftsfri bus, dels at der ikke kan medtages hjemmeboende ældre til plejehjem og lignende institutioner, idet de ikke betragtes som patienter.

Det foreslås, at ældrecentre ligestilles med plejehjem, og at ældre, der er visiteret til aktiviteter på institutioner med det formål at få vedligeholdt deres fysiske eller psykiske færdigheder, ligestilles med beboerne på plejehjem.

I bemærkningerne til lovforslagets enkelte bestemmelser hedder det til § 1, nr. 1:

"Forslaget medfører, at ældrecentre og lignende institutioner ligesom plejehjem kan benytte en afgiftsfri bus, og at der med en sådan foruden egne beboere kan transporteres ældre, der er visiteret til aktiviteter på institutioner med det formål at få vedligeholdt fysiske eller psykiske færdigheder."

Det fremgår af Højesterets dom af 4. september 2006 offentliggjort i SKM2006.651.HR, at der ved fortolkningen af "lignende institutioner" i den dagældende registreringsafgiftslovs § 2, stk. 1, nr. 6, litra a (nu § 2, stk. 1, nr. 7, litra a), skal anvendes et pleje- og behandlingskriterium.

Landsskatterettens begrundelse og resultat
Klageren varetager sine forpligtelser efter lov om ungdomsuddannelse for unge med særlige behov ved at tilbyde den 3-årige særligt tilrettelagte ungdomsuddannelse (STU).

Efter det oplyste om klageren, herunder særligt elevernes funktionsniveauer, personalesammensætningen og -normeringen samt undervisningens indhold, finder Landsskatteretten efter en samlet, konkret vurdering, at uddannelsen i alt væsentligt består af aktiviteter, der har til formål at vedligeholde elevernes fysiske og psykiske færdigheder. Efter en samlet, konkret vurdering finder Landsskatteretten således, at klageren er omfattet af "lignende institutioner" i registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 7, litra a.

Registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 7, litra a, er en undtagelse til hovedreglen om, at der skal betales fuld afgift ved indregistreringen af køretøjer i Køretøjsregistreret, jf. registreringsafgiftslovens § 1, stk. 1, 1. led.

De unge, som klageren underviser, er ikke "beboere" hos klageren, men hjemmeboende, og er således ikke omfattet af ordlyden af registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 7, litra a, 1. led.

Efter en naturlig sproglig forståelse finder Landsskatteretten, at de unge, som klageren underviser, heller ikke er omfattet af ordlyden af § 2, stk. 1, nr. 7, litra a, 2. led, om "hjemmeboende ældre".

Forarbejderne til lovforslaget til lov nr. 1213 af 27. december 1996 § 1, nr. 1, der efter de almindelige bemærkninger angår bl.a. "dagcentre" og efter de særlige bemærkninger medførte, at "ældrecentre og lignende institutioner ligesom plejehjem kan benytte en afgiftsfri bus, og at der med en sådan foruden egne beboere kan transporteres ældre (…)" indeholder ikke tilstrækkelig støtte til at fravige lovens ordlyd, således at klageren er omfattet af undtagelsen i registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 7.

Landsskatterettens kendelse af 30. juni 1999, jf. nr. 621-1622-3, der ikke forholder sig udtrykkeligt til den foreliggende problemstilling, kan ikke føre til et andet resultat.

Landsskatteretten stadfæster derfor Motorstyrelsens afgørelse.