Det fremgår af værkstedsfaktura af den 29. juli 2010 med ordredato den 28. juli 2010, at der er betalt for leveringseftersyn og sprinklervæske. Af værkstedsfaktura af den 8. august 2010 med ordredato den 28. juli 2010 fremgår, at køretøjet blev klargjort, og der blev betalt for et bundmåttesæt. Kilometerstanden er angivet til 0 kilometer på de to foranstående værkstedsfakturaer. Det fremgår af værkstedsfaktura af den 25. august 2010 med ordredato samme dag, at køretøjet fik foretaget en undervognsbehandling og monteret træk. Kilometerstanden er angivet til 405 kilometer.

Det fremgår af reservedelsfaktura af den 30. august 2010 med ordredato samme dag, af der er betalt for en Honda T-shirt. Kilometerstanden er angivet til 405 kilometer.

Selskabets repræsentant har oplyst, at slutbrugeren ønskede at købe et demokøretøj, hvorfor selskabet indgik aftale med slutbrugeren om køb af køretøj nr. 189, når køretøjet havde kørt minimum 2.000 kilometer.

Ifølge slutsedlen er leveringsdatoen angivet til den 10. september 2010.

Den 10. september 2010 underskrev slutbrugeren en erklæring på, at køretøj nr. 189 på leveringstidspunktet havde kørt 2.156 kilometer og ikke var et fabriksnyt køretøj.

Beskrivelse af køretøj nr. 190

Det fremgår af værkstedsfaktura af 12. januar 2011 med ordredato den 11. januar 2011, at køretøjet blev klargjort, fik indlagt måtter og påfyldt sprinklervæske. Kilometerstanden er angivet til 0 kilometer.

Beskrivelse af køretøj nr. 191

Af to værkstedsfakturaer af den 23. august 2011 med ordredato den 17. august 2011 fremgår, at køretøjet blev klargjort, fik monteret træk, og der blev betalt for et bundmåttesæt. Kilometerstanden er angivet til 10 kilometer. Det fremgår af reservedelsfaktura af den 24. august 2011 med ordredato samme dag, at der blev betalt for en adapter. Kilometerstanden er angivet til 10 kilometer.

Beskrivelse af køretøj nr. 193

Af værkstedsfaktura af den 18. oktober 2011 med ordredato den 3. oktober 2011 fremgår, at køretøjet blev klargjort, og at der blev betalt for elegance floorcarpets. Kilometerstanden er angivet til 10 kilometer. Det fremgår af to værkstedsfakturaer af den 31. oktober 2011 med ordredato den 19. oktober 2011, at køretøjet fik monteret baksensorer, vinterdæk, parkeringssensor, elektronisk parkeringsur, alufælge samt indlagt måtter. Kilometerstanden er angivet til 10 kilometer på samtlige fremlagte værkstedsfakturaer.

Selskabets repræsentant har oplyst, at køretøjet fejlagtigt er angivet til at have kørt 10 kilometer. Det er ikke oplyst, hvad kilometerstanden skulle være angivet til.

Beskrivelse af køretøj nr. 209

Det fremgår af værkstedsfakturaen af 31. august 2009 med ordredato den 27. august 2009, at køretøjet blev klargjort. Kilometerstanden er angivet til 154 kilometer.

Selskabets repræsentant har oplyst, at køretøjet har haft et brændstofforbrug svarende til 3.632 kilometers kørsel (2.210 kr.). Ifølge SKATs oplysninger har selskabet bogført syv posteringer, i alt 1.619 kr., for køb af brændstof til det pågældende køretøj.

Selskabets repræsentant har oplyst, at køretøjet har kørt mere end 3.000 kilometer, da det blev solgt til slutbrugeren. Det er ikke oplyst, hvorfra selskabets repræsentant har disse oplysninger.

Beskrivelse af køretøj nr. 213

Af værkstedsfaktura af den 6. august 2009 med ordredato den 5. august 2009 fremgår, at køretøjet blev klargjort. Kilometerstanden er angivet til 0 kilometer. Det fremgår af værkstedsfaktura af den 24. august 2009 med ordredato den 17. august 2009, at køretøjet fik monteret et parkeringsur. Kilometerstanden er angivet til 227 kilometer.

Der er fremlagt en værkstedsfaktura af den 31. august 2009 med ordredato den 20. august 2009, hvoraf det fremgår, at der er sket klargøring af køretøjet. Af reservedelsfaktura den 1. september 2009 med ordredato samme dag fremgår, at der blev indlagt måtter. Kilometerstanden er angivet til 2.800 kilometer på de to sidstnævnte værkstedsfakturaer.

Selskabets repræsentant har oplyst, at køretøjet har haft et brændstofforbrug svarende til 998 kilometers kørsel før køretøjet, blev solgt til slutbrugeren.

Slutsedlen er dateret den 1. september 2009. Der blev aftalt levering samme dag.

Beskrivelse af køretøj nr. 217

Det fremgår af værkstedsfaktura af den 3. september 2009 med ordredato den 2. september 2009, at køretøjet fik indlagt måtter samt påfyldt motorolie og sprinklervæske. Køretøjet blev klargjort den 10. september 2009 efter ordre den 2. september 2009. Kilometerstanden blev angivet til 10 kilometer på de to fremlagte værkstedsfakturaer.

Ifølge slutsedlen blev leveringsdatoen aftalt til den 2. september 2009. Selskabets repræsentant har oplyst, at dette er en fejl. Der skulle have stået den 2. oktober 2009.

Beskrivelse af køretøj nr. 220

Det fremgår af værkstedsfaktura af den 31. august 2009 med ordredato den 27. august 2009, at der er betalt for leveringseftersyn og sprinklervæske. Det fremgår af værkstedsfaktura den 18. september 2009 med ordredato den 11. september 2009, at der blev monteret træk på køretøjet, og at der blev betalt for kabelsæt og et måttesæt. Kilometerstanden er angivet til 0 kilometer på de to værk- stedsfakturaer

Af værkstedsfaktura af den 1. oktober 2009 med ordredato samme dag fremgår det, at der er betalt for et måttesæt og olie. Kilometerstanden er angivet til 10 kilometer. Køretøjet er klargjort den 13. oktober 2010, hvilket fremgår af værkstedsfaktura af samme dato. Af værkstedsfaktura af den 15. oktober 2009 med ordredato den 13. september 2009 fremgår, at køretøjet blev klargjort, og at der blev betalt for lakforsegling og et måttesæt. Kilometerstanden er angivet til 0 kilometer på de to sidstnævnte værkstedsfakturaer. Det fremgår af værkstedsfaktura af den 27. oktober 2009 med ordredato samme dag, at køretøjets kofanger blev sendt til opretning. Kilometerstanden er angivet til 2.123 kilometer.

Det fremgår af reservedelsfaktura af den 26. november 2009 med ordredato samme dag, at der er betalt for Fascia-rearbump. Af to reservedelsfakturaer af den 30. november 2009 med ordredato samme dag fremgår, at der blev betalt for dæksel, cover-inside, cover-outside, overtræk til sædebund og maling. Kilometerstanden er angivet til 2.123 kilometer på de tre sidstnævnte reservedelsfakturaer.

Selskabets repræsentant har oplyst, at slutbrugeren underskrev en slutseddel på køb af køretøjet, efter køretøjet havde været anvendt som demokøretøj. Datoen er ikke oplyst.

Beskrivelse af køretøj nr. 221

Det fremgår af værkstedsfaktura af den 15. juli 2009 med ordredato den 6. juli 2009, at der er betalt for leveringseftersyn og sprinklervæske. Kilometerstanden er angivet til 0 kilometer.

Det fremgår af reservedelsfaktura af den 22. september 2009 med ordredato samme dag, at der blev betalt for et måttesæt og olie. Kilometerstanden er angivet til 0 kilometer.

Af værkstedsfaktura af den 4. oktober 2009 med ordredato samme dag fremgår, at der er betalt for en rød modelbil. Af værkstedsfaktura af den 13. oktober 2009 med ordredato den 13. oktober 2009 fremgår, at der blev betalt for fremmed arbejde og diverse materiale. Selskabets repræsentant har præciseret, at der blev udført fremmed arbejde på køretøjet herunder maling efter skader, som var opstået som følge af demobrug. Kilometerstanden er angivet til 10 kilometer på de to sidstnævnte værkstedsfakturaer.

Selskabets repræsentant har oplyst, at det er selskabets opfattelse, at det blev aftalt med slutbrugeren, at køretøjet skulle anvendes som demokøretøj, og at køretøjet skulle køre minimum 2.000 kilometer, forud for slutbrugerens overtagelse af køretøjet.

Beskrivelse af køretøj nr. 231

SKAT har endvidere foretaget ekstraordinær genoptagelse af selskabets ansættelse af brugtvognsmoms for køretøjer solgt i perioden 1. juli 2009 til 30. september 2010.

Som begrundelse anfører SKAT:

"[ ... ]
SKAT genoptager sagen tilbagekalder herved afgørelsen af 25. februar 2013, grundet fejl i opgørelsesmetoden, og da selskabet er fremkommet med nye oplysninger til brug for sagen.

SKATs forslag til ændringer

SKAT foreslår derfor i stedet at ansætte selskabets moms- og afgiftstilsvar for perioden 1. juli 2009 - 30. november på følgende måde:

 [ ... ]"

Selskabet havde i kontrolperioden haft 232 demobiler indregistreret. Ved opgørelsen af bilerne inddelte SKAT bilerne i 4 kategorier:

Røde biler:
Biler, hvoraf det fremgik af bilagene, at de var blevet solgt til slutbruger forinden bilen var blevet indregistreret. Dette betød at der på disse biler blev opkrævet yderligere registreringsafgift og dertilhørende ændringer af momsen, da SKAT vurderede bilen til at være fabriksny på salgstidspunktet.

Orange biler:
Biler, hvoraf det ikke direkte fremgik af bilagene, om den var solgt til slutbruger før 1.  indregistrering eller ej, men hvor der var flere tegn på, at bilen ikke havde været anvendt til formålet. Typisk var det fordi at bilen var blevet solgt meget kort tid efter 1. indregistrering, eller at slutsedlen ikke var dateret, men det kunne f.eks. ses på kundens betalingstidspunkt, at handlen lå tæt på 1. indregistreringstidspunkt. Her var der ofte flere ting i bilagene, som gjorde at SKAT i sin vurdering ikke mente, at bilen havde været anvendt af selskabet til demonstrationskørsel eller lignende forud for salget til slutbruger.

SKAT foretog derfor også opkrævning af yderligere registreringsafgift og dertilhørende ændringer af momsen på disse biler, på samme måde, som med de røde biler, som følge af at SKAT vurderede bilen til at være fabriksny på salgstidspunktet.

Gule biler:
Biler, hvor SKAT ikke fandt, at det kunne dokumenteres, at bilen ikke havde været anvendt til demonstrationskørsel i selskabet. Bilagene påviste kun enkelte elementer der kunne påpeges, men dokumentationen var ikke tilstrækkelig til, at SKAT kunne vurdere bilen til ikke at have opfyldt kravet om anvendelse i virksomheden forud for salget. SKAT lod derfor tvivlen komme selskabet til gode på disse biler.

SKAT vurderede derfor at disse biler reelt var brugte biler på salgstidspunktet, og der blev derfor alene foretaget en ændring af selskabets opgørelse af brugtmoms.

Grønne biler:
Biler, som var indregistreret i kontrolperioden, men som ved kontrolperiodens udløb ikke var blevet solgt endnu.
[ ... ]

Den 7. maj 2013, fremsatte LK på vegne af selskabet en skriftlig anmodning om genoptagelse af SKATs afgørelse. I anmodningen er der i hovedtræk givet følgende begrundelser for anmodningen:

1. SKATs opgørelsesmetode
2. Forældelse af krav om betaling af registreringsafgift
3. Forældelse af krav om betaling af moms
4. Vurdering af biler

Den 15. maj 2013 blev der afholdt møde hos SKAT, hvor baggrunden for anmodningen om genoptagelse blev fremført i detaljer overfor SKAT.
[ ... ]

På mødet var SKAT enig i, at opgørelsen var behæftet med fejl, som påpeget af LK, og at der derfor var grundlag for at genoptage afgørelsen.

SKAT oplyste, at man ved gennemgangen af det materiale der var blevet indhentet og udleveret i forbindelse med kontrollen, havde fundet tilstrækkeligt grundlag for at foretage en ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3., hvorfor man ikke ville begrænse kontrollen til kun at omfatte den periode der lå indenfor den ordinære frist i skatteforvaltningslovens § 31.

Der blev yderligere talt omkring SKATS vurdering af et begrænset udvalg af demobiler, som SKAT havde opkrævet yderligere registreringsafgift på. Materiale vedrørende disse biler var forud for mødet blevet udleveret til LK.

Mødet blev afsluttet med at det blev aftalt, at undertegnede ville lave en skriftlig redegørelse for hver enkelt bil, hvor man havde opkrævet yderligere registreringsafgift, med en nærmere begrundelse.
[ ... ]

Efterfølgende sagsforløb
Kort tid efter mødet gik SKAT i gang med at udarbejde en ny opgørelsesmetode, da den opgørelsesmetode LK havde fremført heller ikke var korrekt.

JC fra SKAT og LK var i dialog omkring hvordan man skulle opgøre kravet på den enkelte bil. Metoden var besværliggjort af at selskabet havde et problem med opgørelsen af brugtmoms på den enkelte demo bil, og dette skulle først rettes op på i opgørelsen, for at momsen blev beregnet korrekt på den enkelte bil. Der blev opnået enighed om en opgørelsesmetode, og LK fik i den forbindelse tilsendt et udkast til godkendelse.

LK havde i mellemtiden udvalgt 64 biler, som han ønskede en nærmere redegørelse af, hvorfor SKAT mente at de ikke kunne godkendes, som værende solgt som brugte demobiler.

SKAT afleverede denne redegørelse til LK hos SKAT den 11. juni 2013.

SKAT ønskede at få adgang til de værkstedsfakturaer, som der var bogført på vognkortene på de enkelte biler.

Der var aftalt nyt møde hos SKAT den 10. juli 2013, med de samme mødedeltagere, som på mødet den 15. maj 2013.

Forud for mødet havde selskabet afleveret værkstedsfakturaer på bilerne i opgørelsen. Disse var ikke blevet gennemgået forud for mødet.

Formålet med mødet var primært gennemgangen af SKATs redegørelse.
[ ... ]
KP sendte kort tid efter mødet en opgørelse over brændstofudgifter, hvor det var blevet registreret hvilken bil, der var blevet tanket.

Efter mødet gik undertegnede i gang med gennemgå de udleverede værkstedsfakturaer, hvilket gav et billede af at flere biler end hidtil var blevet solgt forud for 1. indregistrering, hvilket betød en overgang af adskillelige biler fra den orange kategori over til den røde kategori.

Gennemgangen medførte at 10 røde/orange biler blev godkendt og flyttet over i den gule kategori.

Den 30. august 2013, sendte undertegnede en mail til LK med den nye opgørelse, samt hvorledes bilerne fordelte sig i de 4 kategorier, efter gennemgangen af de seneste bilag.

LK og undertegnede talte om der var grundlag for at mødes igen, og tale  om flere biler, eller om SKAT skulle udarbejde et nyt forslag til afgørelse.

LK svarede tilbage, at han ville spørge KP. LK vendte tilbage den 17. september 2013, idet han havde et par opklarende spørgsmål til den nye opgørelse i forhold til opgørelsen fra den oprindelige sag. Det fremgik også at man gerne ønskede endnu et møde med SKAT, hvilket blev afholdt den 30. september.
[ ... ]

Efter mødet skulle KP finde nogle bilag frem, til brug for en stikprøve af de biler, som fremgik af den brændstofsopgørelse KP havde sendt til undertegnede tidligere på måneden. KP mente dermed at kunne dokumentere at bilerne måtte have været anvendt forud for salget. Viste disse bilag at der var påfyldt brændstof på de pågældende biler, var SKAT villig til at acceptere KP’s forklaring, og dermed godkende samtlige af de biler, som KP havde oplyst at der var påfyldt brændstof på.

KP vendte dog tilbage den 9. oktober 2013 pr. mail, at han ikke kunne finde noget, og at bilagene ikke viste noget, der kunne dokumentere påstanden.

I mellemtiden fandt undertegnede oplysningerne og dokumentationen frem fra SKATs landsdækkende kontrolaktion af 18. maj 2011, til afdækning af forhandlernes brug af og omfang af anvendelsen af demobiler. Kontrolaktionen besøgte i den forbindelse selskabet, og registrerede blandt andet kilometerstanden på et udvalg af de demobiler, der var til stede hos forhandleren på dagen.

En af disse biler indgik i SKATs opgørelse, som en orange bil. KP havde oplyst overfor SKAT at man i januar-februar måned havde påfyldt 71,5 liter brændstofkøbt for 822,5 kr. og svarede ca. til 951 km. kørsel.

Denne bil var blevet solgt på slutseddel den 15. marts 2011. På slutsedlen fremgik det at bilen havde kørt 2.000 km. Bilen blev leveret til kunden den 30. maj 2011. Den 18. maj 2011 registrerede og dokumenterede SKAT i midlertidigt, at bilen alene havde kørt 392 km. og at tankmåleren på instrumentbrættet viste, at tanken var noget nær tom.

Dette strider imod KPs eget udsagn og fremsendte udokumenterede opgørelse, hvorfor SKAT vælger at se bort fra forklaringen.

Dette blev meddelt til KP pr. mail den 11. oktober.

KP reagerede på dette i et svar sendt pr. mail den 29. oktober 2013.

Undertegnede svarede på denne mail den 6. november, og tilføjede yderligere at SKAT nu ville udarbejde et forslag til afgørelse, da det ikke så ud til at man kan blive mere enige.
[ ... ]

Ny opgørelsesmetode
SKAT og LK fra R1-revisor har talt sammen, og er blevet enige om en ny opgørelsesmetode, som bliver gennemgået nedenfor. [ ... ]

Med udgangspunkt i bil nr. 1 i opgørelsen.

Opgørelsen i denne sag er mere udførlig end en normal beregning af registreringsafgift baseret på salgsprisen til slutbruger. Opgørelsen skal først rette op på, at selskabet har anvendt et forkert momsgrundlag, for deres beregning af brugtmomsen, da dette har indvirkning på beregningen af den samlede moms på den enkelte bil i opgørelsen.

Når dette er på plads, kan beregningen af registreringsafgiften foretages, således at opgørelsen viser de afgifts- og momsmæssige korrektioner på den enkelte bil.
[ ... ]

Brugtmoms
Ved opgørelsen af brugtmoms har der ikke været uenighed mellem selskabet og SKAT, hverken i den oprindelige sag eller i løbet af genoptagelsessagen, hvorfor punktet vedrørende brugtmoms ikke bliver nærmere gennemgået i denne sagsfremstilling, da den ikke adskiller sig fra gennemgangen af reglerne og opgørelsesmetode i sagsfremstilling til afgørelsen af 25. februar 2013.
[ ... ]

Fristregler

Registreringsafgift
Efter skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3 kan der ikke afsendes varsel om ændring af afgiftstilsvaret senere end 3 år efter angivelsesfristen for den pågældende afgiftsperiode. Afgørelse om ændring af afgiftstilsvaret skal senest foreligge 3 måneder efter jf. skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1.

Det betyder at fristen for at varsle ordinære ændringer af selskabets af giftstilsvar for april 2009 udløb den 15. maj 2012. Uanset fristerne i skatteforvaltningslovens § 31  kan et afgiftstilsvar ifølge skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1, nr. 3 foretages eller ændres, hvis den afgiftspligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag (ekstraordinær ansættelse).
Begreberne forsæt og grov uagtsomhed i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3 er identiske med de tilsvarende begreber i registreringsafgiftslovens § 27. Det vil sige, at anvendelse af bestemmelsen i skatteforvaltningslovens§ 32, stk. 1, nr. 3, forudsætter, at der foreligger et strafbart forhold. Uanset dette er anvendelsen af skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3, ikke betinget af, at der gøres strafansvar gældende, eller at en gennemført straffeansvarssag resulterer i en fastsættelse af straf. Begrundelsen herfor er, at frifindelse i straffesagen kan hænge sammen med en straffesags særlige karakter, fx at der gælder andre krav til bevisets styrke end i skatteansættelsessagen.

Efter SKATs vurdering er der forhold, som gør, at der er sket en forsætlig eller groft uagtsom handling, som bevirker, at sagen falder ind under bestemmelserne i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, m. 3, idet:

• at selskabet har solgt biler til slutbruger som brugte biler, for derefter at indregistrere køretøjet efter mindstebeskatningsprisen som demobil, og lade bilen køre som demobil efterfølgende.
• at selskabet i kontrolperioden har afgiftsberigtiget 232 biler til demonstrationskørsel mv. og 96 af dem opfylder, efter SKATs opfattelse ikke formålet, hvorved selskabets afgiftstilsvar på de enkelte biler i gennemsnit bliver 28.289 kr. for lavt. pr. bil.
• at ud af selskabets indregistrerede 232 demobiler i perioden er 195 af bilerne solgt i kontrolperioden, og der er beregnet forkert brugtmoms på alle disse biler.
• at selskabet har modtaget betaling fra slutbruger inden der ifølge bilagene er indgået aftale om salg.
• at bilen der tages i bytte, bliver afmeldt inden selskabet udsteder faktura til kunden, eller der foreligger aftale om salg mellem kunden og selskabet, hvilket indikerer at salget er sket før datoen på selskabets bilag.
• at SKAT ved gennemgangen af de enkelte biler kan finde mange fejl og mangler hvilket indikerer, at sælgerne tilpasser salgsbilagene således de på papiret sælger en brugt demobil, men at der i virkeligheden sælges en fabriksny bil, som kunden selv kører fri inden der udstedes en endelig faktura til kunden. 

Brugtmoms
Det er SKATs opfattelse, at den varslede ændring vedrørende brugtmoms kan gennemføres ved en ekstraordinær ansættelse i henhold til skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 2.

Begrundelsen for dette er, at opgørelsen af brugtmoms er en afledt effekt af SKATs kontrol af demobiler, og vurderingen af de enkelte demobilshandler. SKAT har konstateret, at selskabet har foretaget forkert beregning af brugtmomsen på samtlige demobiler, som følge af selskabet har opgjort brugtmomsgrundlaget på en forkert måde.

SKATs opgørelse af ændringen der vedrører brugtmoms, afhænger således af SKATs vurdering af om det enkelte demobilsalg kan godkendes eller ej. De demobiler, hvor salget godkendes, har den afledte effekt, at der skal foretages genberegning af brugtmomsen, ligesom at SKAT ved de demobiler der ikke godkendes tager højde for den brugtmoms selskabet allerede har afregnet.

Det er dermed SKATs opfattelse, at disse to forhold har en direkte indvirkning på hinanden, og man kan derfor ikke adskille de to fra hinanden.
[ ... ]"

Vedrørende sagens materialitet
SKAT har anset 72 køretøjer for nye køretøjer og ikke demokøretøjer og har som konsekvens heraf forhøjet selskabets registreringsafgift med i alt 2.148.319 kr. for perioden 1. juli 2009 - 30. november 2011 og tilsvarende reguleret selskabets moms med -66.430 kr.

"[ ... ]
Bilerne i den røde og orange kategori godkender SKAT ikke som værende solgt som demobil, men betragter i stedet bilen for at være fabriksny på salgstidspunktet, og at selskabet ikke har anvendt den pågældende bil til det formål hvorved den har været indregistreret.

Den efterfølgende regulering af registreringsafgiften medfører også at der foretages mindre beregningsmæssige korrektioner af momsen.
[ ... ]

Selskabets bemærkninger under sagen
SKAT og selskabet har på flere møder forsøgt at blive enige om hvilke biler der bør indgå i opgørelsen.

Som omtalt ovenfor, så blev det aftalt på det sidste møde hos SKAT den 30. september, at KP skulle eftersende dokumentation for brændstofudgifterne på 10 af de biler, som KP tidligere havde oplyst til SKAT.

Hvis denne dokumentation blev fremvist og dokumentationen i øvrigt understøttede KPs forklaring, var SKAT indstillet på at acceptere handlerne på de biler, KP havde opgjort brændstofsudgifter på. De omfattede biler ville derfor overgå fra de røde og orange kategorier til at være gule, og dermed ned sætte SKATs krav tilsvarende.

Den 9. oktober sendte KP følgende svar til SKAT:

"[ ... ] Jeg har været ved at arbejde med benzinopgørelserne. Jeg må desværre vende tilbage med at jeg ikke kan se reg. nr. eller bilen konto nr. på kontoudtogene fra benzinselskaberne.

Det skyldes at registrering nr. eller edb nr. ikke tastet ind på benzinstanderen men noteres manuelt på kopi af kvitteringen som kommer ud af benzinstanderen og afleveres til bogholderi.

Når vi så modtager kontoudtog ca. 1,5 mdr. efter taster vi edb nr. eller reg. nr. ind med angivelse af kontoudtog dato og med hvilken bil der har været tanket (reg. nr.) eller edb nr., af vores konto fremgår også en transferdato som er den dato vi taster bilaget.

Det vil sige at jeg har kun kan se dato for kontoudtoget og taste datoen.

Hvis du forlanger det, kan jeg begynde at dykke ned i kopierne af kvitteringerne fra benzinstanderne, men det er kæmpe arbejde og jeg har været ved at se på det, men mange af kvitteringer er ulæselig pga. af at farven på kvitteringerne er forsvundet.

Som vi talte om, har jeg følgende sager som jeg er villig til at accepter nr. 20, 41,42, 71, 72, 88, 93, 99, 110, 118, 130, 147.

Resten er jeg fuld overbevist om er korrekte og ikke har været solgt før registrering og har været brugt i vores hus. [ ... ]"

På mødet den 30. september 2013 accepterede KP at de røde biler ind gik i opgørelsen, samt 12 af de orange biler, og derfor skulle der foretages regulering af registreringsafgiften på disse biler.

Det var i midlertidigt SKATs opfattelse, at KP alene accepterede de røde biler, fra den første opgørelse, som talte 32 biler.

Derfor skrev undertegnede til KP, at han skulle være opmærksom på, at efter mødet hos SKAT den 10. juli 2013, der havde gennemgangen af de udleverede værkstedsfakturaer medført at flere af bilerne havde skiftet kategori, og at det derfor var nødvendigt for den videre dialog, at man var enige om hvilket grundlag man talte ud fra.

Yderligere, så havde man kigget på den dokumentation fra kontrolaktionen den 18. maj 2011, og deraf kunne det blandt andet ses på bil nr. 126 i opgørelsen, at den pr. 18. maj 2011 havde kørt 392 km. og at tanken var tom. Bilen var solgt til slutbruger den 15. marts 2011, og blev leveret ifølge fakturaen til kunden den 30. maj 2013, hvor den skulle have kørt 2.000 km.
[ ... )

KP havde oplyst, at denne bil havde fået påfyldt brændstof for 822 kr. hvilket skulle svare til 951 km. kørsel. Påfyldningen af dette brændstof skulle ifølge oplysningerne være blevet bogført i selskabet henholdsvis den 15. februar og den 15. marts, idet selskabet havde modtaget månedsopgørelser fra deres brændstofs leverandører der tæller Q8, Shell og OK. Det vil sige at påfyldningen skulle være sket i januar februar måned.

Dokumentationen såede derfor tvivl om KPs forklaring, hvorfor der blev fremsat krav for fremvisning af dokumentation fra selskabets side, hvis SKAT skulle tillægge KPs forklaring betydning for sagen.
[ ... ]

Den 29. oktober 2013 svarede KP følgende:

"[ ... ] Det jeg læser ud af dit brev er at bil nr. 126 rent faktisk er på vores matrikel den 18 maj, hvorfor bilen ikke er leveret til kunden. Det betyder at man hos (red. navn fjernet) måske har opført sig mere korrekt end hvis jeg fulgte din tolkning. De har haft bilen registret til demo, kunden kommer og sige at han gerne vil købe den. De siger at det kan han godt men den skal først bruges som demovogn hvorfor bilen bruges som demo. Det tyder på når man skriver at bilen har kørt 2000 km er det for at sige til kunden at bilen kommer til at køre 2000 km før du får den. De 2000 km er jo irrelevant for Skat i det i henhold til en tidligere skattesag blot var nok at det havde været brugt til demo og et km antal på 745 km blev anset som bevis nok. Når tid og evt. km antal er kørt ja så gennemføres handlen i juni fordi da har den opnået alderen og km som var aftalt.

Det må vel være sådan at det ok at reserver en bil til en kunde, men betinges at bilen bruges i henhold til det som har været hensigten med bilen til demo. Såfremt dette ikke skulle være lovligt, vil det betyde at det er forbudt for alle forretninger at sælge aktiver inden for en given periode det er vel ikke korrekt.

Jeg vil gerne spørge om der er flere biler som er blevet kontrolleret den 18. maj som giver et andet billede af hvornår de er leveret, end det du forudsætter. I mange af de andre røde biler afviser du det ved at sige at fakturadatoen ikke er korrekt for leveringstidspunktet. Bil 126 syntes jeg viser helt tydeligt at min påstand om at det der står, er også det man har gjort, er rigtigt, og bilerne før gennemførelse af handlen ren faktisk har været brugt til det de har været udtænkt til. [ ... ]"

LK tog kontakt til SKAT pr. telefon den 8. november 2013, og gjorde opmærksom på at kilometerstanden på bil nr. 147 var registreret forkert. SKAT havde  registreret en kilometerstand ved kontrolbesøget den 18. maj 2011 til at udgøre 222 km., men LK gjorde undertegnede opmærksom på, at dette tal var kørecomputerens beregnede rækkevidde før næste tankning. Den reelle kilometerstand udgjorde i stedet 1.684 km.

LK fremsendte senere samme dag følgende mail:

"[ ... ] Det var som nævnt bil nr. 147 [ ... ] som skulle kørt 222 km. jf. SKATs forklaring nedenfor.
Bil nr. 147 havde kørt 222 km. - men var allerede solgt forud for 1. reg. den 06.04.2011, hvilket ses på, at det tilkøbte ekstraudstyr monteres på bilen den 4. april 2011. Leveres til kunden blot 12 dage senere, og på disse 12 dage skulle bilen have kørt yderligere knap 1800 km.

Som vi ser det har denne bil kørt de 1684 km. som står nederst i displayet ved besøget d 18.5.2011. De 222 km. som også står i displayet på vedlagte billede må være cirka kilometer til at tanken er tom. Det passer nok meget godt med displayet til højre som viser ca. 1/3 fuld.

På den baggrund hænger SKATs forklaring ikke helt sammen. Kontrolbesøget hos (red. navn fjernet) var d. 18.5.2011, hvorfor den ikke kan være leveret til kunden 12 dage efter 1. ind reg.

Vil du som aftalt ikke lige revurdere denne bil, da det bl.a. har betydning om bilen har kørt de 222 km. eller 1684 km. ca. 1 måned efter 1. indreg. [ ... ]"

SKAT har efterfølgende vurderet bil nr. 147 igen.

Bilen er indregistreret og afgiftsberigtiget den 6. april 2011.

Slutsedlen er dateret den 25. maj 2011, men det er SKATs opfattelse at handlen er indgået med kunden forud for denne dato.

Dette begrundes i, at kunden bliver godskrevet for at have overdraget sin byttebil til selskabet den 12. april 2011. Byttebilen bliver afmeldt af selskabet den 14. april 2011.

Kunden betaler hele bytteprisen den 15. april 2011.

Værkstedet påmonterer tilkøbt ekstraudstyr på bilen den 4. april.

Ud fra disse fakta, er det SKATs opfattelse at bilen er solgt til kunden i tidspunktet før eller omkring tidspunktet for afgiftsberigtigelsen af bilen den 6. april.

Bilens kilometerstand den 18. maj 2011, har derfor ingen indflydelse på SKATs opfattelse, da det alene er bilens kilometerstand og faktiske anvendelse på salgstidspunktet der har indflydelse på om bilen kan godkendes solgt som en brugt bil efter reglerne om demobiler, eller om der reelt er tale om nyvognssalg til slutbruger.
[ ... ]"

Klagerens opfattelse
Vedrørende sagens formalitet
Selskabets repræsentant har nedlagt påstand om, at der ikke kan foretages ekstraordinær genoptagelse, af selskabets afgiftstilsvar (registreringsafgift og moms), for køretøjer indregistreret i perioden 1. juli 2009 til 31. oktober 2010.

Selskabets repræsentant har endvidere nedlagt påstand om, at der ikke kan foretages ekstraordinær genoptagelse af selskabets ansættelse af brugtvognsmoms for køretøjer solgt i perioden 1. juli 2009 til 30. september 2010.

Der er til støtte herfor anført følgende:

"[ ... ]
Vi er ikke enige i SKATs afgørelse om, at selskabet i strid med afgiftsreglerne skulle have solgt i alt 96 fabriksnye biler direkte til slutbruger og ikke anvendt bilerne til brug for demokørsel mv. forinden salg til kunde.

Endvidere er vi ikke enige i SKATs vurdering af, at der er tale om en forsætlig eller uagtsom handling i henhold til skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3 samt direkte følgevirkning efter skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 2 vedrørende forhøjelsen af brugtmomsen for biler, hvor der ikke er foretaget regulering af registreringsafgiften. Skulle SKATs påstand om mulighed for genoptagelse, jf. § 32, stk. 1, nr. 2 og 3 mod forventning stadfæstes, er det vores opfattelse, at der alligevel ikke er mulighed for genoptagelse, idet SKAT ikke har overholdt reaktionsfristen, jf. skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2.

Vi skal derfor primært fremsætte påstand om, at SKATS krav på i alt 3.022.690 kr. nedsættes til i alt 367.983 kr., som selskabet accepterer at betale. Det svarer til, at SKAT skal tilbagebetale i alt 2.654.708 kr. med tillæg af rentegodtgørelse til selskabet vedrørende for meget opkrævet registreringsafgift og moms, jf. vores påstande  og opgørelse.

Subsidiært skal vi fremsætte påstand om, der ikke kan foretages ekstraordinær genoptagelse i henhold til skatteforvaltningslovens § 32. På den baggrund er i alt 1.559.613 kr. af SKATs samlede krav forældet og skal derfor tilbagebetales til selskabet.

Mere subsidiært skal vi fremsætte påstand om, at SKATs krav på de enkelte biler nedsættes til det af klager opgjorte beløb, jf. vedlagte opgørelse og afsnit 2 og 3 i klagen, da selskabet har anvendt bilerne til demokørsel mv. forinden endeligt salg til slutbruger.
[ ... ]

2. Forældelse af krav på registreringsafgift og moms
SKAT fastholder i afgørelsen, at forhøjelsen vedrørende registreringsafgift og moms på biler ikke er forældede og kan foretages efter reglerne om ekstraordinær ansættelse, jf. skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3, da selskabet efter SKATs vurdering har handlet mindst groft uagtsomt.

Efter vores vurdering er 58 biler, som er indregistreret den 31.10.2010 eller tidligere forældet, hvorfor SKAT ikke kan ændre afgiftstilsvaret på følgende biler i opgørelsen:

Bil nr.: 1, 3, 6, 8, 13, 14, 15, 16, 17, 18, 19, 20, 22, 23, 24, 25, 26, 27, 31, 36, 37, 38, 39, 41, 42, 43, 44, 45, 50, 56, 71, 72, 73, 75, 76, 77, 79, 80, 81, 82, 85, 87, 88, 89, 92, 93, 189, 209, 210, 211, 213, 214, 215, 216, 217, 220, 221, 231.

Af SKATs samlede krav på registreringsafgift og salgsmoms er 1.376.216 kr. således forældet, jf. vores begrundelse under punkt 1.3 og 1.4.

I forhold til kravet på brugtmoms er 59 biler, som er solgt den 30.09.2010, forældet, hvorfor SKAT efter vores vurdering ikke kan ændre momstilsvaret på følgende biler i opgørelsen af manglende brugtmoms:

Bil nr.: 2, 4, 5, 7, 9, 10, 11, 12, 21, 28, 29, 30, 32, 33, 34, 35, 40, 47, 48, 49, 51, 52, 53, 54, 55, 57, 58, 59, 60, 61, 62, 63, 64, 65, 67, 68, 74, 78, 83, 84, 86, 90, 91, 186, 187, 188, 208, 212, 219, 222, 223, 224, 225, 226, 227, 228, 229, 230, 232.

Af SKATS samlede krav på regulering af brugtmoms er 183.397 kr. således forældet, jf. vores begrundelse under punkt 1.3 og punkt 1.5.

Vedlagt oversigt over, hvilke konkrete biler vi mener, er forældede med udgangspunkt i 1. indregistrering.

Vores påstand er således, at i alt 1.559.613 kr. af SKATs samlede krav er forældet.
[ ... ]

SKM2013.180.LSR omhandler bl.a. reaktionsfristen ifølge skatteforvaltningslovens §  32, stk. 2 i for hold til, hvornår 6-måneders fristen begynder at løbe.

2.2  Vores vurdering
I henhold til skatteforvaltningslovens § 31 kan told- og skatteforvaltningen ikke afsende varsel om fastsættelse eller ændring af afgiftstilsvar senere end 3 år efter angivelsesfristens udløb. (red. navn fjernet) skal som registreret virksomhed angive og betale registreringsafgift senest den 15. i måneden efter, hvor bilen er anmeldt til registrering og moms den 25. i måneden efter.

Ved mail af 15. maj 2013 tilbagekaldte SKAT sin afgørelse af 23. februar 2013, da denne var behæftet med faktiske fejl. Tilbagekaldelsen skete, uden at der blev sat en ny afgørelse i stedet.
Først den 22. november 2013 og således mere 6 måneder senere blev der varslet en ny forhøjelse overfor selskabet. Det er ikke retvisende, når SKAT i sin afgørelse af 18. december 2013 anfører, at man tilbagekalder den første afgørelse. Denne var allerede tilbagekaldt og derved annulleret mere end 6 måneder forinden, jf. mail af 15. maj 2013. 3-årsfristen for ordinær fastsættelse af afgiftstilsvar vil derfor være at regne fra varslingen af den nye forhøjelse, der skete den 22. november 2013. Den del af afgiftsforhøjelsen, der vedrører registreringsafgift på biler indregistreret før 31. oktober 2010 henholdsvis brugtmoms på biler solgt før 30. september 2010, kan derfor kun ske efter reglerne i SFL § 32.

2.3  6-måneders fristen, jf. SFL § 32, stk. 2
Efter vores vurdering er 6-måneders fristen overskredet i dette tilfælde, da SKAT lang tid før datoen for fremsendelse af forslag til afgørelse i sagen (den 22. november 2013) har haft kundskab til de oplysninger i sagen, som skulle begrunde overskridelse af de normale frister i SFL § 31.

Såfremt SKAT i denne sag skulle have overholdt 6-måneders fristen, skulle SKAT først den 22. maj 2013 være kommet i besiddelse af relevante og tilstrækkelige oplysninger til, at sagen kan begrunde fravigelse af de normal frister i SFL § 31. SKAT har imidlertid utvivlsomt forud for dette tidspunkt haft kundskab til de forhold, der begrunder forhøjelsen, jf. således nedenfor.

Endvidere skal det særligt fremhæves, at eftersom den første afgørelse blev annulleret på foranledning af oplysninger i vores mail af 7. maj 2013, kan der argumenteres for, at SKAT i hvert fald fra og med dette tidspunkt må have haft kundskab til de forhold, der førte til den nye afgørelse. 
Som anført oven for blev afgørelsen tilbagekaldt den 15. maj 2013, og først den 22. november 2013, hvilket er mere end 6 måneder senere, blev der varslet en ny forhøjelse. Allerede af denne grund må det kunne lægges til grund, at den fristregel i SFL § 32, stk. 2 er overskredet.
[ ... ]

2.3.2 Vores vurdering af 6-måneders fristen
Som det fremgår af ovennævnte tidsforløb i sagen, har SKAT allerede på det indledende møde i januar 2012 konstateret, at selskabet har opgjort brugtmomsen forkert, og inden det næste møde den 27. juni 2012 har SKAT lavet opgørelse af forkert afregnet brugtmoms på bilerne i sagen.

Efter vores vurdering medfører det, at SKAT senest 6 måneder efter den 27. juni 2012, altså den 27. december 2012, skulle have fremsendt forslag til afgørelse i sagen vedrørende forkert afregnet brugtmoms.

Ifølge SKATs mødereferat af 28. juni 2012 fra mødet hos (red. navn fjernet) den 27. juni  2012 skriver SKAT også, at det er konstateret, at der sælges biler, som efter SKATs opfattelse er solgt før 1. indregistrering og efterfølgende sælges som demobiler.

Ifølge gældende praksis begynder 6-måneders fristen at løbe fra det tidspunkt, hvor SKAT er kommet i besiddelse af relevante og tilstrækkelige oplysninger til at konstatere, at sagen kan begrunde fravigelse af fristerne i SFL § 31. Efter vores vurdering er SKAT allersenest på møde den 27.juni 2012 kommet til kundskab om sådanne forhold, da SKAT selv i mødereferatet skriver følgende: "BW forklarer, at SKAT har konstateret, at der sælges biler, som er solgt før indregistrering, og at disse sælges som demobiler, og at dette ikke er tilladt ifølge reglerne, da dette betyder, at der i så fald er tale om en ny bil".

SKAT var således allerede inden den 27. juni 2012 vidende om, at selskabet {efter SKATs vurdering) har solgt nye biler før 1. indregistrering som demobiler i strid med reglerne.
[ ... ]

2.4  Forsæt eller grov uagtsomhed, jf. SFL § 32, stk. 1, nr. 3
Såfremt Landsskatteretten giver SKAT medhold i, at SKAT i denne sag har opfyldt reaktionsfristreglerne, jf. ovennævnte punkt 1.3 i klagen, skal det vurderes, om forholdet vedrørende ekstra opkrævning af registreringsafgift skal anses som en forsætlig eller groft uagtsom handling omfattet af bestemmelsen i SFL § 32, stk. 1, nr. 3.

Vi er ikke enige med SKAT i, at de 58 biler, som er indregistreret og handlet den 31. oktober 2010 eller tidligere skal anses som groft uagtsomme forhold, omfattet af SFL § 32, stk. 1, nr. 3, der bevirker, at den normale 3-årige forældelsesfrist suspenderes.

En anvendelse af § 32, stk. 1, nr. 3 kræver således, at der er begået et strafbart forhold af den afgiftspligtige, hvilket ikke ses at være bevist af SKAT vedrørende disse  58 biler i afgørelsen.

(Red. navn fjernet) har som alle andre nyvognsforhandlere haft nogle biler til brug for demokørsel og fremvisning, prøvekørsel mv. af de forskellige modeller med diverse udstyrspakker. Det er ligeledes et krav fra importøren, at de som forhandler skulle have en del biler stående til brug for demokørsel mv. (Red. navn fjernet) har af finansieringsmæssige årsager valgt at sælge bilerne til F1-leasingselskab og derefter lease dem i en periode til brug for demokørsel mv. Andre forhandlere valgte at indregistrere demobiler i eget navn og udtage dem til brug for demokørsel. I perioden 2009-2011 var det helt normal praksis i branchen, både af forretningsmæssige og afgiftsmæssige årsager. Afgiftstænkning er ikke en grov uagtsom handling, der i sig selv kan begrunde ekstraordinær genoptagelse, men alene en konsekvens af gældende afgiftsregler.
[ ... ]

Efter vores opfattelse har selskabet ikke handlet groft uagtsomt i disse tilfælde, idet selskabet i alle handlerne mindst har afgiftsberigtiget de nye biler efter reglerne i registreringsafgiftslovens § 8, stk. 1, og der er mindst indregnet 9 pct. i samlet avance for importør/forhandler på de enkelte biler. Dette var helt efter gældende regler i registreringsafgiftsloven før ændringen ved L94 i 2012.

Efter vores vurdering har selskabet ikke afgivet urigtige, vildledende eller svigagtigt fortiet oplysninger om afgiftsgrundlaget på bilerne overfor SKAT. Selskabet har ved afgiftsberigtigelse af fabriksnye køretøjer udfyldt og indsendt certifikat (blanket 21.010) til SKAT ved beregning af registreringsafgiften. SKAT har således indenfor den normale 3-årige forældelsesfrist haft mulighed for at efterregulere angiven og betalt registreringsafgift ved den løbende kontrol af de indsendte månedsangivelser af registreringsafgift, såfremt denne efter SKATs vurdering var angivet for lav.

En vurdering af, om disse 58 biler indregistreret før den 31. oktober 2010 skal anses som grov uagtsomhed eller ej, vil alene bygge på SKATs subjektive vurdering af forholdene. Det er herefter SKATs opfattelse, at selskabet i strid med reglerne har solgt demobiler til slutbruger, forinden bilerne var blevet indregistreret. SKAT har udarbejdet et "problemkatalog", hvor alle bilerne er opdelt i forskellige farvekategorier, med udgangspunkt i hvor mange af i alt 15 forskellige indikationer der er på, at bilen eventuelt kunne have været solgt til slutbruger før 1. indregistrering.

Det beror altså på en skønsmæssig vurdering af, om selskabet rent faktisk har anvendt de 58 biler til brug for selskabets aktiviteter, herunder demokørsel mv., bl.a. ud fra oplysninger om km-stand mv. på vognkort, faktura mv., eller om der er solgt en fabriksny bil direkte til slutbruger.

At der i flere tilfælde er nogle indikationer på, at bilerne er solgt kort tid efter 1. indregistrering, fx pga. lav km-stand, er efter vores opfattelse ikke ensbetydende med, at SKAT har dokumenteret, at selskabet ikke har anvendt bilerne til brug for selskabets aktiviteter forinden videresalg. SKAT har desuden ikke dokumenteret, at der samtidig skulle være tale om mindst et groft uagtsomt forhold. Det vil bero på en konkret vurdering af hver enkelt bilhandel, og det skal i den forbindelse bemærkes, at det efter gældende praksis er SKAT, der skal kunne dokumentere og løfte bevisbyrden for, at selskabet har handlet i strid med gældende afgiftsregler.

Ved gennemgang af SKATs beskrivelse af de 96 biler i sagen, der ikke anerkendes som anvendt som udlejningsbiler (bilag 1), er der meget forskel på, hvad SKAT har lagt vægt på, hvorfor det ikke er muligt for os at følge en "rød tråd" i SKATs argumentation. I nogle tilfælde er en lav kilometerstand anført på enten vognkort, slutseddel, faktura altafgørende, selvom der efter vores opfattelse er flere andre argumenter, som taler for, at selskabet har anvendt bilen til demokørsel mv. I andre tilfælde, hvor der er anført en højere km-stand på over 2.000 km, har SKAT skønnet, at det findes usandsynligt, at bilen skulle have kørt så mange kilometer på nogle få uger, hvorfor dette heller ikke anerkendes. Dette gennemgås nærmere under afsnit 3 i klagen, men det illustrerer meget godt, at der for hovedparten af bilerne vil være tale om en skønsmæssig vurdering af dokumentationen på de enkelte bilhandler, hvorfor det efter vores opfattelse ikke kan medføre, at forholdelse i sin helhed kan anses som groft uagtsomme forhold.

At reglerne omkring brug af biler til demokørsel mv. har været uklare, bekræftes også af, at SKAT i samarbejde med autobranchen har drøftet reglerne for anvendelse af demobiler og i den forbindelse udarbejdet en tjekliste offentliggjort i nyhedsbrev den 19. oktober 2011.

Efter vores vurdering kan det maksimalt være tale om et simpelt uagtsomt forhold, hvis (red. navn fjernet) ved salg af nogle biler ikke har haft tilstrækkeligt fokus på dokumentationen omkring selskabets anvendelse og kørsel i bilerne forinden salg til slutbruger. Som selskabet også tidligere har oplyst på møder med SKAT, er det med km-stand ikke noget, som automatisk bliver ajourført i deres system og på vognkort, hvorfor km-stand på bilagene ikke i alle tilfælde stemmer overens med bilens faktiske km-stand. Selskabet har ligeledes ikke haft fokus på i alle tilfælde at få dateret slutsedler mv., hvilket også kan have væsentlig betydning for den efterfølgende vurdering af bilens anvendelse.

Efter vores opfattelse må sådanne mindre fejl omkring faktisk km-stand mv. højst kunne anses simpel uagtsomme og ikke groft uagtsomme forhold omfattet af reglerne i SFL § 32, stk. 1, nr. 3.

Vi skal på den baggrund anmode Skatteankestyrelsen om, at SKATs krav på disse SS biler indregistreret før den 31. oktober 2010 anses som forældet, og kravet på registreringsafgift og salgsmoms på den baggrund bliver reguleret til selskabets fordel med i alt 1.376.216 kr.

2.5  Direkte følge af en ændring, jf. SFL § 32, stk. 1, nr. 2
I forhold til kravet omkring brugtmoms mener SKAT, at ansættelsen kan ændres i henhold til skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 2, idet det efter SKATs opfattelse er tale om en afledt effekt af vurderingen af demobilerne.

SKAT har ikke i det 1. forslag til afgørelse og sagsfremstilling beskrevet, at ændringen omkring brugtmoms gennemføres i henhold til skatteforvaltningslovens§ 32, stk. 1, nr. 2. Dette har SKAT først medtaget i den endelige afgørelse af 18. december 2013 på vores foranledning, hvorfor vi ikke på tidligere møder med SKAT har haft anledning til at drøfte fortolkning og anvendelse af bestemmelsen i SFL § 32, stk. 1, nr. 2.

SKAT anfører på side 12/19 i sagsfremstillingen til afgørelsen, at SKATs opgørelse af ændring vedrørende brugtmoms afhænger af SKATs vurdering af, om det enkelte demobilsalg kan godkendes eller ej. De biler, hvor salget godkendes af SKAT, således at der ikke foretages regulering af registreringsafgiften, har efter SKATs opfattelse den afledte effekt, at der skal foretages genberegning af brugt momsen. Det er dermed SKATs opfattelse, at disse to forhold har en direkte indvirkning på hinanden, og man kan derfor ikke adskille de to fra hinanden.

Vi er ikke enige i SKATs fortolkning af bestemmelsen i SFL § 32, stk. 1, nr. 2 omkring direkte konsekvensændringer.

På i alt 98 biler regulerer SKAT alene brugtmomsen, da der fejlagtigt er blevet afregnet for lidt, da selskabet har anvendt forkert beregningsmetode heraf. Der er beregnet brugtmoms på de nævnte biler, men avancen på de enkelte biler er opgjort for lavt i beregningen af brugtmoms, hvilket medfører, at den afregnede brugtmoms bliver lidt for lav på de enkelte biler.

Som det fremgår af tidsforløb under punkt 2.3.1 og vores vurdering af fristreglerne i punkt 2.3.2, har SKAT allerede på det indledende møde i januar 2012 konstateret, at selskabet har opgjort brugtmomsen forkert, og inden mødet den 27. juni 2012 har SKAT lavet opgørelse af forkert afregnet brugtmoms.

I de tilfælde, hvor SKAT ikke godkender, at selskabet har anvendt bilen til brug for virksomhedens aktiviteter forinden salg til slutbruger, er vi enige med SKAT i, at reglerne i SFL § 32, stk. 1, nr. 2 kan anvendes, da momsreguleringen er en direkte følge af ændringen vedrørende registreringsafgift på den pågældende bil.

Men efter vores opfattelse kan forholdet om regulering alene af brugtmoms på køb/salg af biler, som SKAT godkender som anvendt til demokørsel mv. og derfor ikke foretager regulering af registreringsafgift af, ikke anses som omfattet af reglerne om ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 2.

I henhold til SFL § 31 kan SKAT regulere brugtmomsen på bilerne handlet inden for den normale 3-års frist. Dette medfører ikke, at SKAT også som en konsekvens af dette kan opkræve brugtmoms på de biler, der ligger udenfor 3-års fristen med henvisning til SFL § 32, stk. 1, nr. 2.

Som det fremgår af afsnit A.A.8.3.2.1.2.2 i SKATs Juridiske Vejledning, kan der ikke foretages konsekvensforhøjelser som følge af en forhøjelse for et andet år. Der skal være en relevant og direkte årsagssammenhæng mellem den ansættelse, der giver anledning til følgeændringen og følgeændringen.

Endvidere er det i praksis præciseret, at bestemmelsen om konsekvensændringer alene finder anvendelse, hvis konsekvensændringen (i dette tilfælde jf. SKAT regulering af fejlagtig beregnet brugtmoms på salg af biler anvendt til demokørsel mv.), det vil sige den sekundære ansættelse, er den direkte følge af den primære ansættelse.

Det ligger således helt fast i retspraksis, at SFL § 32, stk. 1, nr. 2, alene kan finde anvendelse, hvor der er tale om 2 ansættelser, der er afledt af det samme forhold, hvor den sekundære (konsekvensændringen) skal have en direkte årsagssammenhæng med en primær ansættelse.

SKATs efteropkrævning af yderligere brugtmoms på 59 biler er i denne sag den primære ansættelse, og kan derfor ikke omklassificeres til at være en sekundær ansættelse, ved at henvise til, at der er undladt regulering af registreringsafgift på grund af manglende beviser, som i så fald ville være den primære ansættelse vedrørende også disse biler.

Den opgjorte brugtmoms på de 59 biler fremgår af vedlagte opgørelse, hvor det fremgår, at i alt 183.397 kr. af SKATs samlede krav på brugtmoms herefter er forældet ved SKATs fremsættelse til forslag til afgørelse den 22. november 2013.

Det skyldes, at SKATs krav om regulering af brugtmoms ikke er omfattet af reglerne om ekstraordinær fastsættelse af afgiftskrav efter udløbet af fristerne i SFL § 31, samt at ifald SKATs krav kunne anses for omfattet af muligheden for ekstraordinær genoptagelse i henhold til SFL § 32, at SKAT ikke har overholdt reaktionsfristen på 6 måneder, jf. afsnit 1.3.
[ ... ]

4.3 Biler, som accepteres - men SKATs krav er forældet
Selskabet accepterer, at dokumentationen for anvendelse af de 19 biler, der er oplistet i ark 6 i vedlagte opgørelse, er mangelfuld, hvorfor der kan stilles spørgsmålstegn ved selskabets brug forinden salg af demobilen til slutkunde.

Men efter vores vurdering er SKATs krav på registreringsafgift og moms forældet på disse 19 biler, jf. vores bemærkninger i afsnit 1 i denne klage.

Såfremt Landsskatteretten er enig i vores fortolkning af forældelsesreglerne i denne sag, skal nettokravet på disse 19 biler, svarende til i alt 391. 784 kr., ligeledes tilbagebetales til selskabet.
[ ... ]"

Vedrørende sagens materialitet
Selskabets repræsentant har nedlagt påstand om, at selskabet har anvendt de i alt 72 køretøjer som demokøretøjer forud for salg til slutbrugeren. Det er repræsentantens opfattelse, at der ikke skal ske en regulering af selskabets betaling af registreringsafgift og moms for disse 72 køretøjer, hvorfor SKATs regulering af registreringsafgift og moms nedsættes til 0 kr. for disse 72 køretøjer.

Som begrundelse herfor har selskabets repræsentant anført:

"[ ... ]
(Red. navn fjernet) har som alle andre nyvognsforhandlere haft nogle biler til brug for demokørsel og fremvisning, prøvekørsel mv. af de forskellige modeller med diverse udstyrspakker. Det er ligeledes et krav fra importøren, at de som forhandler skulle have en del biler stående til brug for demokørsel mv. (Red. navn fjernet) har af finansieringsmæssige årsager valgt at sælge bilerne til F1-leasingselskab og derefter lease dem i en periode til brug for demokørsel mv. Andre forhandlere valgte at indregistrere demobiler i eget navn og udtage dem til brug for demokørsel. I perioden 2009-2011 var det helt normal praksis i branchen, både af forretningsmæssige og afgiftsmæssige årsager.

Afgiftstænkning er ikke en grov uagtsom handling, der i sig selv kan begrunde ekstraordinær genoptagelse, men alene en konsekvens af gældende afgiftsregler.
[ ... ]

At der i flere tilfælde er nogle indikationer på, at bilerne er solgt kort tid efter 1. indregistrering, fx pga. lav km-stand, er efter vores opfattelse ikke ensbetydende med, at SKAT har dokumenteret, at selskabet ikke har anvendt bilerne til brug for selskabets aktiviteter forinden videresalg. SKAT har desuden ikke dokumenteret, at der samtidig skulle være tale om mindst et groft uagtsomt forhold. Det vil bero på en konkret vurdering af hver enkelt bilhandel, og det skal i den forbindelse bemærkes, at det efter gældende praksis er SKAT, der skal kunne dokumentere og løfte bevisbyrden for, at selskabet har handlet i strid med gældende afgiftsregler.

Ved gennemgang af SKATs beskrivelse af de 96 biler i sagen, der ikke anerkendes som anvendt som udlejningsbiler (bilag 1), er der meget forskel på, hvad SKAT har lagt vægt på, hvorfor det ikke er muligt for os at følge en "rød tråd" i SKATs argumentation. I nogle tilfælde er en lav kilometerstand anført på enten vognkort, slutseddel, faktura altafgørende, selvom der efter vores opfattelse er flere andre argumenter, som taler for, at selskabet har anvendt bilen til demokørsel mv. I andre tilfælde, hvor der er anført en højere km-stand på over 2.000 km, har SKAT skønnet, at det findes usandsynligt, at bilen skulle have kørt så mange kilometer på nogle få uger, hvorfor dette heller ikke anerkendes. [ ... ]

3.  Vores vurdering af i sagen
[ ... ] Det skal for hver enkelt af de 96 biler, jf. bilag 3 til afgørelsen, vurderes, om bilen på tidspunktet for 1. indregistrering enten er:

• solgt som fabriksny bil til slutbruger, jf. SKATs opfattelse, eller
• solgt til F1-leasingselskab og anvendt af (red. navn fjernet) som leasingtager til brug for selskabets aktiviteter med køb og salg af biler, værkstedssalg mv., forinden der indgås endelig aftale om salg af bilen til slutbruger.

I henhold til registreringsafgiftslovens § 8, stk. 1 er det afgørende tidspunkt for fastsættelse af afgiftspligtig værdi og dermed registreringsafgiften tidspunktet for 1. indregistrering her i landet.

Det er efter vores opfattelse en konkret vurdering af flere faktiske forhold omkring tidspunktet for 1. indregistrering, der kan være afgørende. Det vil bl.a. være elementer som tidspunkt for betalinger og underskrift, datering mv. på slutsedler og fakturaer, km-stand på faktura/slutseddel, erklæring fra køber på køb af brugt bil, men også den faktiske handel mellem F1-leasingselskab og (red. navn fjernet).

Det skal i den forbindelse bemærkes, at det efter gældende praksis er SKAT, der som udgangspunkt skal dokumentere eller i tilstrækkelig grad sandsynliggøre, at selskabet ikke reelt var bruger og har anvendt bilerne til demokørsel mv. på registreringstidspunktet.

3.1  Håndtering af bilerne hos (red. navn fjernet)
Selskabets faktiske håndtering af biler til brug for demokørsel mv. i sagen fremgår ikke af SKATs afgørelse af 18. december 2013, men alene af sagsfremstillingen udsendt sammen med det 1. forslag til afgørelse af 22. januar 2013, der siden blev tilbagekaldt. Dette er efter vores opfattelse væsentlige fakta, som skal præciseres, da det efter vores opfattelse har betydning for vurdering af den afgiftsmæssige behandling på de enkelte biler.

Beskrivelse af selskabets håndtering ved indregistrering af bil til F1-leasingselskab til brug  for udlejning, demokørsel mv.
(beskrivelse er foretaget med udgangspunkt i bil nr. 6 i opgørelsen, som er repræsentativ)

1. Selskabet indkøber fabriksny bil fra importøren for 86.278 kr. ekskl. moms og registreringsafgift den 27.11.2009.
2. Af forretnings- og likviditetsmæssige årsager sælges bilen til F1-leasingselskab den 06.01.2010, da selskabet ønsker at anvende den pågældende bil til brug for diverse kørsel i virksomhedens regi.
         a. Selskabet indregistrerer bilen med F1-leasingselskab som ejer og (red. navn fjernet)  som bruger
         b. Faktura til F1-leasingselskab af 06.01.2010 på bilens pris, 86.278 kr., med tillæg af registreringsafgifmoms, leveringsomkostninger og nummerplader, i alt 209.538 kr., som F1-leasingselskab betaler til selskabet.
3. Selskabet leaser herefter bilen til brug for demokørsel mv. i en periode. Bilen skal ikke alene anvendes til demokørsel, men anvendes eksempelvis også som lånebil til værkstedskunder eller medarbejderkørsel i øvrigt.
4. Der betales leasingydelser månedligt til F1-leasingselskab. Eventuelle omkostninger på demobilen i leasingperioden afholdes af selskabet som leasingtager, herunder udgifter til brændstof.
5. Kunde interesseret i køb af bilen, jf. mailkorrespondance med sælger den 30.01.2010. Dialog omkring priser, ekstraudstyr, finansiering af bilen mv.
6. Sælger udfærdiger slutseddel på salg af brugt bil, dateret 30.01.2010.
7. Besked til F1-leasingselskab om, at selskaber indfrier leasingaftalen og køber bilen retur. F1-leasingselskab opgør kontrakten og laver faktura den 16.02.2010 til selskabet på restsummen, svarende til 209.542 kr. i dette tilfælde, som selskabet betaler til F1-leasingselskab.
8. Faktura til kunden udstedt den 04.02.2010 på i alt 267.900 kr. på salg af demobil kørt 2.100 km. Bilen omregistreres med køber som ny ejer af bilen.
9. Kunde betaler for køb af bilen - restbeløb ved bankoverførsel den 12.02.2010.

Ovennævnte beskrivelse af handelsforløbet omkring selskabets køb og salg af bil, der er anvendt til demokørsel mv., er et typisk eksempel på, hvordan bilerne er håndteret hos selskabet. I alle tilfælde indregistreres F1-leasingselakab som ejer, og ejendomsretten samt afskrivningsretten til de pågældende biler overgår dermed helt til F1-leasingselakab indtil tidspunktet, hvor selskabet køber bilerne retur med henblik på videresalg til slutkunde.

Selskabet havde endvidere en procedure om, at bilerne skulle have kørt ca. 2.000 km, forinden de kunne sælges videre til en kunde. Dette var sælgerne instrueret om, men der kunne altid være særlige forhold omkring nogle biler, som gjorde, at en udlejningsbil efter en konkret vurdering kunne sælges til kunde, selvom den endnu ikke havde kørt de 2.000 km, men dette var ikke hovedreglen.

3.2  Sag afgjort ved Landsskatteretten af 4. marts 2009 ved J-nr. 06-02992
Landsskatteretten ændrer skattecentrets afgørelse på en række demobiler, da retten ud fra en konkret vurdering ikke finder det i tilstrækkelig grad sandsynliggjort, at selskabet ikke reelt var bruger af nogle demobiler på registreringstidspunktet.

Landsskatteretten anerkender bl.a. en demobil (bil nr. 6), som ifølge køber alene har kørt ca. 700 km {210 km ifølge journal), der faktureres kunden 4 dage efter, den er leveret fra importøren. På den konkrete bil er antal km anført til 0 km på fakturaen, og dato på slutseddel mangler.

Bil nr. 8 i sagen godkendes ligeledes, selvom antal km er anført til 0 km på fakturaen, og dato på slutseddel mangler, og der ikke er anført nogle km i journalen på bilen. Bilen faktureres til kunden 9 dage efter 1. indregistrering og har ifølge køber kørt 1.000 km.

Vi skal anmode Landsskatteretten om ved vurderingen af nærværende sag at hense til den praksis, som er udviklet med henvisning til ovennævnte sag fra 2009, der omhandler sammenlignelige problemstilling omkring dokumentation for selskabets brug af bilerne omkring registreringstidspunktet. I den konkrete sag blev bilerne indregistreret i forhandlerens navn til demobrug og ikke i leasingselskabets navn, som er tilfældet i nærværende sag hos (red. navn fjernet). Dette forhold omkring overdragelse af juridisk ejerskab til leasingselskab forinden efterfølgende salg til slutkunde skal med i vurderingen af, om de omhandlede biler er solgt direkte til slutkunde, eller forhandleren har anvendt den lejede bil til brug for demokørsel mv. i virksomheden.

Et andet væsentligt argument i denne sag, i forhold til den anden sag fra 2009, er, at (red. navn fjernet) i forbindelse med salget af brugte udlejningsbiler til kunden har haft en procedure med underskrift af køber på erklæring med anførsel af km-stand på leveringstidspunktet. Denne erklæring foreligger på mange af bilerne i sagen og kan sammenlignes med oplysningen fra køber om km-stand i LSR-sagen fra 2009.

Et eksempel på underskrevet erklæring fra køber fremgår af dokumentationen på bil nr. 38 i sagen, hvor køber med sin underskrift erklærer, at bilen har kørt 1.987 km ved køb. SKAT har i denne sag valgt ikke at lægge vægt på denne erklæring. Det er ellers en procedure, som selskabet indførte i forbindelse med salg af brugte biler anvendt til demokørsel mv., så køber blev gjort opmærksom på, at det utvivlsomt var en brugt bil og ikke en fabriksny bil, han købte. Selskabet havde en forventning om, at sådan en erklæring var med til at dokumentere, at der blev solgt en brugt bil, der havde kørt X antal kilometer til demokørsel mv.

Landsskatteretten præciserer ligeledes i omtalte afgørelse, at det som udgangspunkt påhviler SKAT at dokumentere eller i tilstrækkelig grad sandsynliggøre, at selskabet ikke var bruger af bilerne på registreringstidspunktet.

3.3  SKATs tjekliste om demobiler
Udover ovennævnte afgørelse fra Landsskatteretten af 4. marts 2009 er der ikke megen offentliggjort praksis, der klart beskriver reglerne omkring anvendelse og salg af demobiler.

SKAT har dog i samarbejde med autobranchen udarbejdet en generel tjekliste om demobiler, offentliggjort den 19.10.2011. Som SKAT også præciserer, er der ikke tale om en juridisk vejledning, og i øvrigt er den også først blevet offentliggjort i efteråret 2011, altså efter hovedparten af bilerne i denne sag er indregistreret, hvorfor (red. navn fjernet) på daværende tidspunkt ikke har haft mulighed for at indrette sine procedurer efter tjeklisten omkring håndtering af demobiler, herunder dokumentation.

Efter vores vurdering har selskabet generelt set overholdt de opstillede punkter i tjeklisten, specielt i forhold til punkt 3, som er vigtigt:

"Når vi sælger en demobil til en kunde, så indgår vi først aftalen om salget med kunden, når demobilen er indregistreret og har været anvendt som bl.a. demonstrationsbil i virksomheden."

I punkt 5 opstiller SKAT nogle eksempler på, hvordan forhandleren kan dokumentere anvendelse til demobrug, bl.a. i form af kørebøger mv. Det har tidligere været uklart, hvordan forhandlerne skulle dokumentere anvendelsen til demobrug, herunder antal kørte kilometer.

Selskabet har i dag og efter SKATs tjekliste fra efteråret 2011 meget mere fokus på dokumentation omkring antal kørte kilometer mv. i deres demobiler, end man havde i kontrolperioden 2009 - 2011.

3.4  Ekstraudstyr monteret på biler til brug for demokørsel mv.
SKAT har i flere tilfælde i denne sag lagt afgørende vægt på, at selskabet har monteret diverse ekstraudstyr på demobilerne i forbindelse med eller kort tid efter 1. indregistrering af bilen. Problemstillingen er ligeledes drøftet på møde hos SKAT, og SKAT har oplyst, at de finder det meget unormalt og usandsynligt, at en forhandler skulle montere diverse ekstraudstyr på sine demobiler, hvorfor det klart må indikere, at der er tale om bestilt ekstraudstyr af kunden.

Vi er ikke enige med SKAT i denne fortolkning, idet en sådan montering er normal procedure og forretningsmæssigt en god løsning for (red. navn fjernet). Det er med til at skabe noget mersalg af diverse ekstraudstyr hos forhandleren, da kunderne har mulighed for at se det pågældende udstyr på bilerne, fremfor at bilerne alene står i udstillingen som standardmodeller med fabriksmonteret udstyr. Det er heller ikke unormalt med montering af træk på bilerne, da mange værkstedskunder gerne vil have en lånebil med træk.

Vi har erfaret tilsvarende problemstilling med eftermonteret ekstraudstyr på demobiler i andre afgiftssager, hvor kontrolmedarbejdere fra SKAT har fremført samme argument og endda ment, at det eftermonterede ekstraudstyr ikke kunne holdes udenfor afgiftsgrundlaget ved salg til kunde, da det ikke var monteret efter særskilt aftale mellem forhandler og kunde. SKAT Jura har på den baggrund været inde over problemstillingen og efterfølgende udmeldt til AutoBranchen Danmark, at det godt kan lade sig gøre at montere diverse ekstraudstyr, der naturligt efterspørges af  kunderne i forbindelse med køb af nye køretøjer. Der må dog ikke monteres ekstraudstyr i et sådant omfang, at køretøjet mister sin afgiftsmæssige identitet.

Efter vores vurdering er det også meget naturligt, at det ekstraudstyr, der er blevet monteret på den pågældende bil, efterfølgende noteres på slutsedlen til kunden for at vise overfor kunden, at der er tale om udstyr, som er eftermonteret udover standardmodellen. Dette er ikke ensbetydende med, at kunden har bestilt det monteret på bilen forinden eller i forbindelse med 1. indregistrering, som er SKATs opfattelse af flere biler i denne sag, særligt set i lyset af, at det er F1-leasingselskab, der er ejer bilen ved første indregistrering.

3.5  Aftale om fremtidigt køb af brugt bil, der har været anvendt til demokørsel mv.
Vi er på et helt afgørende punkt uenige med SKAT´s fortolkning af reglerne omkring salg af biler, der lejes af F1-leasingselskab til brug for demokørsel mv. Dette er afgørende for mange biler i denne sag, hvorfor problemstillingen beskrives særskilt i dette afsnit.

Hvor lang tid efter 1. indregistrering af ny bil til brug for udlejning til (red. navn fjernet) skal der gå, før (red. navn fjernet) som leasingtager må købe udlejningsbilen retur og lave aftale med en kunde om fremtidig levering af bilen?

Eksempel på problemstilling med udgangspunkt i bil nr. 126 i sagen:

• Bil indregistreres med leasingselskab som ejer og (red. navn fjernet)  som bruger den 15.02.2011.
• (Red. navn fjernet) leaser den af F1-leasingselskab til brug for demokørsel mv. i ubestemt   periode.
• 1 måned efter 1. indregistrering den 15.03.2011 kommer interesseret kunde og vil købe den pågældende bil. (Red. navn fjernet) oplyser kunden, at den på daværende tidspunkt anvendes som demobil mv., og den endnu ikke har kørt 2.000   km, som er selskabets retningslinjer for antal kørte km forinden salg.
• Slutseddel skrives på bilen den 15.03.2011 om fremtidig levering, når bilen har kørt ca. 2.000 km i virksomhedens regi. De 2.000 km anføres derfor på slutsedlen som forventet km-stand ved levering.
• Samtidig aftales, at kunden skal betale et depositum på 10.000 kr. for reservering af bilen.
• Den 09.06.2011 har bilen kørt 2.071 km, og bilen omregistreres og faktureres til kunden.

Der kan ligeledes henvises til forløbet omkring bil nr. 6, som er beskrevet under af- snit 3.1 i klagen.

SKAT er af den opfattelse, at forhandleren ikke må indgå nogen former for aftaler med kunder om fremtidig levering af et køretøj, der er anvendt til demokørsel mv., før den rent faktisk har været anvendt i tilstrækkelig omfang som demobil. Men hvad der forstås ved tilstrækkelig omfang i forhold til antal kilometer og periode mv., synes at være ret uklart. Der er ligeledes ikke noget i registreringsafgiftsloven, der beskriver definitionen af en "demobil". Der er i princippet tale om et aktiv, som selskabet leaser i en periode, hvor SKAT mener, de ikke kan dokumentere deres anvendelse af det leasede aktiv, inden det sælges.

Efter vores opfattelse er det altafgørende, om forhandleren indgår nogle bindende aftaler om salg af bilen forinden eller på dagen for 1. indregistrering af den pågældende bil.

(Red. navn fjernet) tager et valg om, at en konkret bil skal udtages af nyvognslageret og  anvendes til brug for demokørsel mv. i en periode. Bilen sælges derfor af likviditetsmæssige årsager som fabriksny til F1-leasingselskab, og indregistrering sker med F1-leasingselskab  som ejer og (red. navn fjernet) som bruger. I henhold til registreringsafgiftslovens § 8, stk. 1 skal den afgiftspligtige værdi for et nyt køretøj ved salg til bruger her i landet fastsættes på registreringstidspunktet. Det præciseres også i Landsskatterettens afgørelse fra 2009, at det som udgangspunkt er SKAT, der skal dokumentere eller i tilstrækkelig grad sandsynliggøre, at selskabet ikke reelt var bruger af bilerne på registreringstidspunktet.

I dette tilfælde sælges bilen den 15.02.2011 til F1-leasingselskab til brug for udlejning til (red. navn fjernet), der skal anvende bilen til demokørsel mv. Dette faktum stilles der   ikke spørgsmålstegn ved i sagen, og (red. navn fjernet) er utvivlsomt bruger af bilen på registreringstidspunktet.

Bilen står herefter i forretningen hos (red. navn fjernet) til udstilling og mulige prøveture for kunder. Det er uklart, hvor mange kilometer bilen præcist kører, da der ikke føres egentlig kørebog eller lignende. (Red. navn fjernet) har ikke ment, at de - ifølge afgiftsreglerne på daværende tidspunkt - skal kunne redegøre for de faktiske kørte kilometer, når de i henhold til kontrakt leaser en bil til brug for demokørsel mv. i virksomhedens regi.

Efter vores opfattelse gør det heller ingen forskel, om den konkrete demobil i dette tilfælde har kørt 10 km, 500 km, 1.000 km eller 2.000 km, før (red. navn fjernet) må indgå aftale om fremtidigt salg af den lejede bil.

SKAT har i flere tilfælde udtalt, at der ikke findes en konkret minimumsgrænse for, hvor mange kilometer en "demobil" skal have kørt, før den må sælges videre til kunde. De har blot i tjeklisten fra 19. oktober 2011 tilkendegivet, at de 700 km på 8 dage, som Landsskatteretten tidligere i en sag (j-nr. 06-02992) har godkendt, ikke er en generel regel. Så det kan i princippet være både mere og mindre efter en konkret vurdering.

I det konkrete tilfælde går der 1 måned, før der lavet aftale med kunde om køb af den brugte bil.

På registreringstidspunktet den 15.02.2011 er der intet, som indikerer et salg af ny bil til den pågældende kunde. Anvendelsen på registreringstidspunktet, som er afgørende, er utvivlsomt udlejning fra F1-leasingselskab til brug for demokørsel mv. hos (red. navn fjernet).

Efter SKATs opfattelse er der i sådanne tilfælde tale om bestilling af en frikørt demobil fra kundens side. Efter vores vurdering sker dette først 1 måned efter 1. indregistrering, hvor bilen i et eller andet omfang har været ibrugtaget af (red. navn fjernet).

Hvis kunden derimod var kommet ind til forhandleren den 15.02.2011 eller før, og samme aftale var blevet lavet, havde situationen været anderledes. I sådanne tilfælde vil der i forbindelse med 1. indregistrering være indgået aftale om salg af ny  bil til slutkunde, hvorfor salgsprisen til slutkunden skulle lægges til grund ved beregning af bilens afgiftspligtige værdi, jf. registreringsafgiftslovens § 8, stk. l.

(Red. navn fjernet) kan som leasingtager i princippet ikke sælge den pågældende bil til slutkunde, da ejerskabet til bilen er hos F1-leasingselskab. Der er således tale om aftale om fremtidig køb af bilen, når den har kørt lidt længere, og (red. navn fjernet) efterfølgende har købt udlejningsbilen som brugt af F1-leasingselskab.

4.  Gennemgang af SKATs beskrivelse af de 96 biler i sagen med vores bemærkninger
SKAT har i bilag 3 til afgørelsen vedlagt en beskrivelse af fakta og begrundelse på de 96 biler i sagen. Vi har på samme ark indsat vores bemærkninger til den enkelte bil, således at Landsskatteretten på den baggrund kan foretage en konkret vurdering af de enkelte biler.

Vi har opdelt de 96 biler i 3 kategorier i forhold til, om vi ikke er enige med SKAT, bilerne er forældet, jf. punkt 2 i vores klage, eller vi ikke påklager bilerne.

1. Biler, hvor vi ikke er enige med SKAT, er markeret med grønt
2. Biler, der accepteres og ikke påklages, er markeret med rødt
3. Biler, der er forældede, er markeret med gul

4.1  Biler, hvor vi ikke er enige med SKAT
Vi er ikke enige i SKATs afgørelse om efteropkrævning af registreringsafgift og moms på i alt 72 biler, der er oplistet i ark 7 i vedlagte opgørelse.

De 72 biler, som vi mener, selskabet har behandlet på korrekt vis i henhold til gældende afgiftsregler, svarer til et samlet nettokrav på registreringsafgift og moms på i alt 2.079.526 kr.

Der henvises til vores bemærkninger i afsnit 2 i denne klage og vores kommentarer mv. under beskrivelsen af de enkelte biler, som er bilag 1 til denne klage.
[ ... ]."

Bilag til sagen
Som bilag til sagen har selskabets repræsentant vedlagt SKATs beskrivelse af den 23. november 2013 af de i alt 96 køretøjer. Til hvert køretøj har SKAT skrevet en kort redegørelse for, hvorfor SKAT mener, at det enkelte køretøj ikke var  solgt som et brugt køretøj, men i stedet var solgt som et nyt køretøj. Selskabets repræsentant har til hvert køretøj beskrevet hvorvidt selskabet er enig i SKATs vurdering, samt en begrundelse herfor.

Følgende gennemgang vedrører de i sagen 72 omhandlede køretøjer.

Køretøj nr. 1
SKAT skriver:
"Bilen er solgt til en sælger hos forhandleren. Forhandleren har oplyst, at sælgeren kunne få lov til at købe bilen efter endt brug, men at bilen skulle betales først, således forhandleren ikke havde udgifter på bilen. Bilen har været anvendt i salg som demovogn.

SKAT betragter bilen for værende solgt før den indregistreres til sælgeren som en fabriksny bil. Sælgeren betaler for bilen i forbindelse med købet, og bilen indregistreres som demovogn og anvendes herefter som demovogn. På salgstidspunktet var bilen fabriksny, og ikke en demovogn."

"Bevæggrunden er, at en sælger hos (red. navn fjernet) gerne vil købe en bil til sig selv. Vi giver ham lov at købe den til kostprisen, hvorfor vi aftaler, at han betaler bilen allerede ved registrering. (Red. navn fjernet) skal først anvende bilen til brug for demokørsel, og bilen skal stå i forretningen. Han får først lov at bruge og overtage bilen som ejer, når den har været anvendt og kørt som demobil i 2 mdr.

Hvis forståelse af registreringsafgiftsloven er, at det er ugyldigt, hvis aftalen finder sted før registrering, er denne aftale ikke gyldig. Vi anser det dog, da der er tale om internt salg til medarbejder, som en anden form for aftale."

"Forhandleren oplyser, at bilen har været klargjort i umiddelbar forlængelse af bilen blev leveret til forhandleren fra importøren og at dette foregik i juni måned 2009. Yderligere så er der skiftet en rude i bilen den 18.11.2009, med ordredato den 16.11.2009, hvilket bevidner at bilen har været anvendt.

SKAT betragter bilen for værende købt som en fabriksny bil, idet at kunden har underskrevet slutseddel på handlen forud for bilens indregistrering som demovogn. På dette tidspunkt er bilen ikke en demovogn, men bliver indregistreret som sådan.

Det ses ud fra slutsedlen at levering skal ske kort tid efter handlen er indgået den 23.10.2009, hvorfor forhandlerens argumentation om at den udskiftede rude skulle dokumentere at bilen har været anvendt som demovogn ikke kan tillægges betydning, da udskiftningen af ruden sker efter handlen er indgået, og efter at kunden ifølge slutsedlen har fået leveret bilen. Der ses at været foretaget en klargøring af bilen bestilt den 16.10.2009, dagen efter handlen."

"Det er sådan, at Chevrolet forlangte, at vi havde demobiler, men disse behøvede ikke at være registreret. Vi mener dog, at bilen er blevet brugt til demokørsel både før og efter 1. indregistrering."

"På slutsedlen er det angivet, at der indgås aftale om køb af en ny bil. På slutsedlen er der dog anført at bilen skulle have kørt 2.100 km. og at bilen tidligere har været anvendt som demobil.

Dertil købes aftageligt træk på bilen og værkstedet får en ordre på montagen af dette dagen efter handlen er indgået den 31.01.2010. Lakforseglingen der er tilkøbt for værkstedet ordre på dette den 04.02.2010.

Bilen har kørt 2.100 km. på 3½ uge. Forhandleren oplyser at der er købt brændstof til bilen for 1.105 kr. svarende til 1.885 km. kørsel. Ifølge forhandlerens oplysninger så ligger købet af dette brændstof efter handlen er indgået.

Der findes mailkorrespondance den 30.01.2010, hvori sælger accepterer køb af bilen på de oplyste betingelser. Sælger har oplyst overfor kunden at han overflytter 10.000 kr. i avance over på byttebilen, hvilket er i strid med loven. Det vil dog kun have indflydelse på afgiften på den solgte bil, hvis der var tale om salg af en ny bil.

Det er SKATs opfattelse at kunden har købt en ny bil, idet at værkstedet har registreret en kilometerstand på 10 km. Det tilkøbte brændstof ses købt efter handlen er indgået, og det er derfor ikke dokumenteret at bilen har været anvendt til formålet som demovogn."

"Der er noteret brændstof til 1.885 km kørsel på bilen, så demobilen har mindst kørt dette. 
Der betales leasingydelser på bilen til F1-leasingselskab.

Første kontakt med kunden den 30.01.2010 pr. mail, hvor pris mv. på demobil drøftes.

SKAT lægger afgørende vægt på, at der fejlagtigt er afkrydset i felt som ny bil øverst på slutsedlen, men køber underskriver slutseddel den 30.01.2010 på køb af demobil, der har kørt 2.100 km og indregistreret 24 dage tidligere, hvorfor den ikke kan være ny på salgstidspunktet.
SKAT lægger endvidere vægt på, at der fejlagtigt er skrevet 10 km på kreditnotaen til F1-leasingselskab ved tilbagekøb af demobilen. Der er registreret de 2.100 km på vogn kort, faktura og slutseddel til kunden, hvorfor de 10 km må være en fejl.

Der overflyttes ikke avance i strid med reglerne, som SKAT skriver. Der er tale om handel med 2 brugte biler, så det er desuden ikke omfattet af reglen i registreringsafgiftslovens § 8, stk. 1, 3. pkt. omkring overflytning af avance.

Sælger beslutter at sælge den brugte bil billigere for at få værdien på Peugeot'en til at passe med markedsværdien. Bilen er købt ubeset, og forståeligt er sælgeren forsigtig. Der er på ingen måde tænkt på overflytning af avance, da det er en brugt bil."

"Bilen står anført på slutsedlen, til tidligere at have været anvendt som demobil. Bilen er handlet 6 dage efter 1. reg. og der skulle bilen have kørt 2.257 km.

Bilen købes uden ekstraudstyr, men kunden bliver først faktureret ca. 3 uger efter handlen er indgået, til trods for at leveringen er aftalt til den 01.02.2010.

Y1-Kommune har ydet tilskud til købet af bilen, og deres betingelse var at  pengene var til købet af en fabriksny bil jf. de i sagen vedlagte bilag fra kommunen.

Forhandleren har oplyst at der er købt brændstof til bilen, og at dette betyder at bilen mindst har kørt 459 km.

Yderligere gør forhandleren gældende, at eftersom det fremgår af værkstedsfakturaen med ordredato den 28.01.2010, at der påfyldes en liter olie, så er det tegn på at bilen har været ude og køre inden salget.

Yderligere gør forhandleren opmærksom på, at der er en værkstedsfaktura hvorpå værkstedet har registreret en kilometerstand på bilen på 2.257 km.

SKAT skal påpege, at det tilkøbte brændstof ifølge forhandlerens egne oplysninger er købt den 15.02.2010, hvilket er to uger efter at bilen ifølge slutsedlen er leveret til kunden. Hvorfor dette ikke dokumenterer at bilen har været anvendt som demovogn forud for salget.

Den værkstedsfaktura hvor værkstedet har registreret kilometerstanden til 2.257 km. er dateret den 25.02.2010, knap 4 uger efter levering af bilen til kunden. Andre værkstedsfakturaer har ikke registreret kilometerstanden.

SKAT anser det ikke for dokumenteret at bilen har fået påfyldt olie den 28.01.2010, idet det ikke kan udelukkes at værkstedet har lagt en liter olie i bilen til den nye ejer.

Det er SKATs opfattelse, at bilen er solgt kort tid efter 1. reg., og at det derfor er usandsynligt at bilen på så kort tid skulle have kørt 2.257 km. At der samtidig går 2½ uge fra den aftalte levering til, at der udstedes faktura, og bilen omregistreres til kunden er medvirkende til opfattelsen af at kunden har købt bilen og har selv medvirket til at køre bilen fri."

"1. indregistrering med F1-leasingselskab som ejer - (red. navn fjernet) bruger.  Der betales reelt leasingydelser på bilen.
Køber underskriver slutseddel 01.02.2010 på køb af brugt demobil kørt 2.257 km. Betaling 12.02.2010. Meddelelse fra ergoterapeut fra Y1-Kommune om tilskud til fabriksny bil kan ikke være afgørende. For mange mennesker anses en bil, der alene er få måneder gammel som en ny bil, men det er ikke ensbetydende med, at det er en fabriksny bil i registreringsafgiftslovens forstand.
Fakta er, at kunden, KE, køber brugt bil tidligere anvendt til demo."

Køretøj nr. 13
SKAT skriver:
"Det fremgår ikke af slutsedlen hvornår handlen er indgået, men der er aftalt levering den 01.02.2010 - samme dag hvor bilen indregistreres 1. gang, hvorfor SKAT betragter bilen som handlet før 1. indreg.

Forhandleren gør gældende at den på slutsedlen oplyste leveringsdato er en fejl og er forvekslet med dato for 1. reg. og henviser dernæst til, at bilen får påmonteret vinterdæk den 17.03.2010, hvorfor levering først er sket efter denne dato.

Der er desuden tilkøbt brændstof til bilen. Det tilkøbte brændstof er købt henholdsvis den 15.03.2010 og den 07.05.2010, altså lang tid efter handlen er indgået.

Det fremgår af slutsedlen at bilen leveres med aftageligt træk og bundmåtter.

Monteringen af det aftagelige træk sker på værkstedsfaktura med ordredato den 22.01.2010 - altså før 1. reg. Bundmåtterne lægges i bilen, og dette sker på værkstedsfaktura med ordredato den 26.01.2010 - altså før 1. reg.

Det ses ikke at vinterdækkene indgår som en del af handlen, idet vinterdækkene ikke er nævnt på slutsedlen, men omvendt fremgår fakturaen heller ikke af kundens kontoudtog.

SKAT anser bilen for værende solgt som fabriksny bil, idet at det tilkøbte ekstraudstyr, som fremgår af slutsedlen, er bestilt monteret på værkstedet før 1. reg. Derfor må handlen have været indgået før dette tidspunkt, og så er leveringstidspunktet ikke afgørende for om bilen kan anses for værende en demovogn eller ej."

"Ser ud som om, bil er solgt kort tid efter registrering, da der er noteret efterfølgende måtter og vinterhjul. Ser ud som om, bilen har kørt som demo, indtil den er  kørt fri."

"Der findes ingen dato på slutsedlen, så tidspunktet for aftale om salg er ukendt.

Forhandleren oplyser at bilen er solgt på betalingsdagen den 28.03.2010, og at bilen har været anvendt som demovogn.

Da kunden bliver krediteret for leveringen af sin byttebil allerede den 26.03.2010, så må handelstidspunktet ligge forud for dette, og ikke som forhandleren oplyser om den 28.03.2010. Byttebilen bliver meget hurtigt solgt videre til 3. mand, og byttebilen omregistreres til den nye ejer den 26.03.2010.

Der er tilkøbt brændstof til bilen, svarende til ca. 2.000 km. kørsel. Ca. 41,5 % af udgiften ligger den 15.03.2010, og resten ligger efter salget.

Det ses at værkstedet har registreret en kilometerstand, men den vokser og falder over tid, så den kan ikke tillægges afgørende betydning.

Det er SKATs opfattelse at bilen ikke var brugt, men ny på salgstidspunktet. Dette begrundes med at der er uoverensstemmelser i kilometerstanden på de forskellige bilag, og at kilometerstanden på kort tid, efter det formodede salgstidspunkt, er vokset fra 780 km. til 2.180 km. At slutsedlen ikke er dateret, er ligeledes et kritikpunkt, der bestyrker SKATs opfattelse."

"1. indreg. med F1-leasingselskab som ejer - (red. navn fjernet) bruger. Der betales reelt leasing ydelser på bilen, og selskabet har købt brændstof til denne bil. Køber underskriver slutseddel på købt af brugt demobil kørt 2.180 km. Betaling 28.03.2010. Vi mener, at bilen er brugt som demo og først er blevet solgt efter demobrug. Det er ikke unormalt, at vi får biler ind, vi skal prøve at sælge for folk, før de køber en anden bil. Ej afgørende, hvornår byttebil afmeldes. Ej afgørende, at slutseddel ikke er dateret og sjusk med korrekt angivelse af km-stand på værksted mv."

"Bilen er solgt 9 dage efter 1 reg. og skulle på dette tidspunkt have kørt knap 3.000 km på dette korte tidsrum.

Bilen er indkøbt af forhandleren den 23.02.2010.

Der er aftalt levering den 19.03.2010 i henhold til slutsedlen.

Der er tilkøbt vinterdæk på fælge, og der er en intern værkstedsfaktura den 19.03.2010 på 2.840 kr. 
Der er endvidere en større reservedelsfaktura dateret den 25.02.2010, altså før 1. reg.

Forhandleren oplyser at der er tilkøbt brændstof til bilen svarende til ca. 1.926 km. kørsel. Men hele udgiften til brændstof ligger efter handelstidspunktet.

Det er SKATs opfattelse at bilen har været ny på salgstidspunktet, og at den angivne kilometerstand er fiktiv, da det virker usandsynligt, at bilen skulle have kørt knap 3.000 km. på 9 dage. Yderligere så er bilen omregistreret til kunden ca. 4 uger efter handlen blev indgået, hvilket kunne indikere at kunden selv har kørt bilen fri. Yderligere ses det at bilen først hentes retur fra F1-leasingselskab mindst 2 uger efter handlen er indgået."

"På dette tidspunkt var Chevrolet Spark Danmarks mest solgte bil, og der var mangel på biler. Disse biler kørte konstant prøveture. Bilen er registret som demo og har været anvendt og kørt mange km på kort tid, men som det fremgår af slutsedlen, bliver den købt efter 1. indregistrering.
Der er registret brændstof til 1.926 km, og forbruget ligger mellem indregistrering og salg."

"Der fandtes ingen slutseddel i materialet.

Det er dog lykkedes at finde frem til køber, og her kunne det konstateres at køber havde en bil, som blev afmeldt den 23.03.2010.

Betaling er er lagt blot få dage efter bilen er indregistreret, og det ses at der er til købt ekstraudstyr, som ses monteret samme dag som 1. reg., og foretaget klargøring af bilen dagen forinden 1. reg. Der ligger 6 værkstedsfakturaer og på ingen af disse har værkstedet registreret kilometerstanden, hvorfor den blot er angivet til 0.

Forhandleren gør gældende, at der er tale om en gammel bil, som er købt i marts 2009, og at den har været anvendt som demovogn idet, at bilen er klargjort/rengjort igen i august 2009.

Det er SKATs opfattelse, at bilen ikke har været anvendt som demovogn, idet at forhandleren ikke kan dokumentere den faktiske anvendelse, og derfor må betragtes som værende solgt som fabriksny bil, idet det ses at der monteres ekstraudstyr på bilen og bilen klargøres i forbindelse med at bilen afgiftsberigtiges."

Køretøj nr. 22
SKAT skriver:
"Der forefindes ingen slutseddel - slutseddel er efterfølgende fundet af forhandleren og udleveret.

Der var ligeledes en mail fra kunden til sælgeren dateret den 04.05.2010, hvori kunden oplyser sælger om sine personoplysninger, og det må betragtes som at ske i forbindelse med da bilen skal omregistreres til kunden og den efterfølgende fakturering.

Kunden har foretaget betaling 13 dage efter 1. reg., men bilen bliver først omregistreret og faktureret til kunden over 5 uger efter at kunden har erlagt betaling. 
Handlen må derfor senest være indgået den 28.03.2010.

Der er tilkøbt brændstof til bilen for 110 kr., men dette er sket den 15.04.2010, hvilket er knap 3 uger efter kunden har betalt for bilen.

Der ses ingen umiddelbar klargøringsudgift bogført på bilen, og bilen har tilsyneladende kørt knap 3.000 km på det tidspunkt hvor bilen omregistreres til kunden. Værkstedet har ikke registreret kilometerstanden på de to fakturaer der foreligger.

Det er SKATs opfattelse at der er tale om handel af en ny bil, og at det er kunden selv der har kørt bilen fri, idet kunden har betalt for bilen 38 dage før bilen bliver omregistreret til kunden. Datoen for enhedskreditnotaen ligger knap 1 måned efter kunden har foretaget betaling, hvorfor det bestyrker SKATs formodning om, at der er tale om en bestilt demobil til senere levering, eller hvor kunden selv kører bilen fri. Yderligere så er der ingen dokumentation af den faktiske anvendelse af bilen."

"Bilen har været anvendt til demokørsel både som uregistreret og indregistreret. Det har ingen betydning, at bilen først bliver omregistreret til køber 38 dage efter kundens betaling.

Betalingen af bilen sker først 13 dage efter 1. indregistrering. At kunden betaler til selskabet før levering af demobilen, er blot for at sikre sig retten til efterfølgende køb af bilen. På tidspunktet for 1. indregistrering anvendes bilen til brug for demokørsel. At der så, mens bilen kører som demo, indgås aftale {den 28.03.2010) om fremtidig levering af bilen, gør ikke, at bilen skal anses som salg af fabriksny bil til slutkunde."

"Der foreligger to slutsedler, hvoraf den ene ikke er dateret. På den der ikke er dateret, er kilometerstanden angivet til 2.000 km.

Bilen bliver først omregistreret til kunden 5 uger efter handlen er indgået til trods for at der ifølge slutsedlen er aftalt levering samme dag.

Der er tilkøbt en række ekstraudstyr, og der foreligger en intern værkstedsfaktura på et større beløb på knap 9.000 kr. der er bogført blot to dage efter 1. reg.

Forhandleren gør gældende at det ekstraudstyr som er monteret på bilen (træk og undervognsbehandling) den 13.03.2010 er udstillingsudstyr der er monteret på bilen.

Efter lidt diskussion på mødet var der enighed om, at undervognsbehandling af sine demovogne ikke var normalt og at en undervognsbehandling måtte være sket på kundens bestilling.

Ved gennemgang af værkstedsfakturaerne, ses det at træk og undervognsbehandling er bestilt udført og monteret på bilen den 13.03.2010 - altså før bilens 1. indreg.  hvilket betyder at handlen er indgået før 1. reg. Værkstedet har alene registreret en kilometerstand på 10 km. på dette tidspunkt.

Det er SKATS opfattelse at denne bil er handlet som ny bil, og efterfølgende leveres til kunden hvilket bestyrkes af at det tilkøbte ekstraudstyr ses monteret på bilen to dage før bilens 1 reg., da det er den eneste større værkstedsfaktura der er bogført på bilen. Datoen på slutsedlen kan derfor være fremdateret. Enhedskreditnotaen er desuden dateret den 19.04.2010, altså efter at bilen ifølge slutsedlen skulle have været leveret til kunden, hvorfor det må formodes at kunden selv har kørt bilen fri."

"SKATS antagelse om, at bilen har været solgt før registrering, er forkert. Går ind på slutsedlen, hvor der står, at alt dette udstyr har en merpris på 1.000 kr. Det betyder, at det har været monteret på bilen ved handlen. Der anføres også på slutsedlen, at fabriksgarantien startede den 15.03.2010, hvilket sælgeren ikke ville skrive, hvis det er foregået, som SKAT mener.

1. indregistrering med F1-leasingselskab som ejer - (red. navn fjernet) bruger. Der betales reelt leasingydelser på bilen for marts/april 2010. 
Vi kan ikke finde den anden slutseddel, som SKAT anfører, de har. Vi sælger bilen til en pris tillæg for monteret udstyr."

"Kunden har erlagt udbetaling på 33.700 kr. blot 3 dage efter 1. reg., men får først bilen leveret omregistreret og faktureret ca. 1½ måned senere. Handlen må derfor senest være indgået den 28.03.2010.

Ifølge enhedskreditnotaen kommer bilen retur i bogholderiet den 26.04.2010 dvs. ca. 1 måned efter at kunden har erlagt udbetaling.

Forhandleren har oplyst at der er købt brændstof til bilen svarende til 1. 719 km. kørsel. Brændstoffet er dog ifølge forhandlerens egne oplysninger købt henholdsvis den 07.05.2010 og den 15.05.2010, altså efter bilen er faktureret og omregistreret til kunden.

Forhandleren har købt bilen blot 2 dage før den afgiftsberigtiges, hvorfor den høje kilometerstand må anses for usandsynlig.

Det er SKATs opfattelse at bilen er købt som ny, idet kunden allerede 3 dage efter 1. reg. erlægger udbetalingen på 33.700 kr. og at bilen først omregistreres til kunden 1½ måned senere. At slutsedlen ikke er dateret bestyrker SKATs opfattelse om at bilen er bestilt som demobil på leveringstidspunktet. Det høje kilometerantal der fremgår af slutsedlen må formodes ikke at være reel."

"Indregistreres som demobil med F1-leasingselskab som ejer og (red. navn fjernet) som bruger.
Allerede 3 dage efter kommer kunde og vil købe demobilen. Kunden skal lægge depositum for at få lov at købe den pågældende demobil, når den har kørt mindst 2.000 km, som er selskabets retningslinjer.
Der er ikke tale om salg af fabriksny bil til slutkunde i forbindelse med 1. indregistrering af demobilen."

"Den slutseddel der ligger i sagen, vedrører ikke denne handel, men den efterfølgende handel, hvor den pågældende demobil tages retur i bytte.

Det ses ud fra kontoudtoget, at der indgik en byttebil i denne handel og at denne blev krediteret kunden den 13.04.2010, altså blot 6 dage efter 1. reg.

Ligeledes er der også en større værkstedsfaktura dateret blot 3 dage efter 1. reg., hvor træk og måtter monteres og ilægges bilen med ordredato 22.03.2010.

Forhandleren gør gældende at man har monteret træk på bilen for at fremvise ekstraudstyr overfor kunderne, og for at opfylde statistikken mht. salg af ekstraudstyr. I øvrigt mener forhandleren at erklæringen til brug overfor SKAT er korrekt, da den både er aflæst af sælger og kunden.

Der er påfyldt brændstof på bilen for 102 kr., men dette ligger efter levering af bilen til kunden.

SKAT skal gøre opmærksom på at fakturaen er udstedt samme dag som erklæringen, og der er kilometerstanden angivet til 1.707 km. Yderligere, så angiver erklæringen kun kilometerstanden på leveringstidspunktet, som i dette tilfælde ligger knap 1 måned efter handlen er indgået. Kilometerstanden på erklæringen kan derfor ikke lægges til grund som dokumentation, hvis bilen var fabriksny på handelstidspunktet.

Det er SKATs opfattelse at handlen er foregået før 1. reg. og at dette begrundes i den interne værkstedsfaktura, og at byttebilen krediteres kunden allerede 6 dage efter 1 reg. Der er ligeledes angivet forskellig kilometerstand på de forskellige bilag, og at dette store antal kørte kilometer, angivet på de forskellige bilag, på så kort tid ikke er udtryk for kilometerstanden på tidspunktet hvor handlen gennemføres."

"SKAT roder rundt i datoerne. Udstyret, som er ganske normalt at montere på en demobil, er sat på 22.03., før bilen registreres.

Vedrørende brændstof er der blot registreret antal kroner på bilen. Der kan sagtens være brugt mere brændstof på denne bil - blot at bilens edb-nummer ikke er påført brændstofkvitteringen.
Igen er det ikke unormalt, at vi skal sælge folks gamle bil, før de vil købe en ny. Specielt hvis de ikke synes, de får nok for bilen.

Vi mener ikke, at bilen er solgt før registrering, og vi kan ikke se, at det at køre 1.707 km på en måned er meget. For os er det ikke meget - det svarer til 56 km om dagen. Det er vist ikke helt umuligt.

Der foreligger dokumentation, som både sælger og køber har underskrevet, på, at km-antal er korrekt.

At der er angivet forskellig km-stand på demobilen, er ikke afgørende for, om bilen er helt fabriksny på tidspunktet for 1. indregistrering.

Bekræftelse fra køber på, at han ikke køber fabriksny bil, men brugt bil anvendt til demo."

"Der er tilkøbt ekstraudstyr, og der ses kun en intern værkstedsfaktura der prismæssigt kan indeholde dette, og den er bogført den 31.03.2010, altså før 1 reg.

Bilen omregistreres først til kunden 3 uger efter det aftalte leveringstidspunkt ifølge slutseddel.

Forhandleren gør gældende, at værkstedsfakturaen fra den 29.04.2010 passer med den aftalte levering.

Der er købt brændstof for knap 112 kr. den 15.04.2010.

Det er SKATs opfattelse at bilen kan være købt før 1. reg., idet der ses bogført en større værkstedsfaktura før 1. reg. og der er til købt træk på bilen, og dette er den eneste værkstedsfaktura, udover hvad der ligner klargøringsudgift den 10.04.2010."

"Sagen er lige ud ad landevejen og bilen anvendt som demobil. 
Ikke enig i SKATs opfattelse og tynd dokumentation omkring intern værkstedsfaktura.
Bilen sælges den 28.04.2010. Udover det udstyr, der er på bilen, skal der monteres stænklapper. Det bliver gjort den 29.04.2010.

Bekræftelse fra køber på, at han ikke køber fabriksny bil, men brugt bil anvendt til demo."

"Slutsedlen er ikke dateret, men der er tilkøbt ekstraudstyr og der ses bogført værkstedsfaktura den 25.04.2010. Kunden har tilkøbt forsikring via (red. navn fjernet), og disse papirer er dateret den 20.04.2010. Bilen skulle derfor på blot 11 dage have kørt knap 2.000 km.

Kunden erlægger betaling 2 uger efter 1. reg., men bilen omregistreres først til kunden 4 uger efter kunden har betalt og leveret sin brugte bil.

Bilen købes først retur fra F1-leasingselskab, efter kundens betaling og brugtbil er afmeldt.

Forhandleren gør gældende at man mener at eftersom bilen blev klargjort den 05.03.2010 dokumenterer dette at bilen er anvendt som demovogn. Yderligere er det forhandlerens opfattelse at bilen først er solgt den 23.04.2010, hvor kunden deponerer pengene.

Der er tilkøbt brændstof til bilen svarende til ca. 1.820 km. kørsel, men ifølge det tilsendte regneark fra forhandleren, så er dette bogført på bil nr. 39 og ikke bil nr. 38.

Det tilkøbte ekstraudstyr, heriblandt det håndfri sæt, som må betegnes for meget specifikt udstyr, som ikke påsættes en demovogn af udstillingshensyn, ses monteret på bilen og dette arbejde er bestilt den 08.04.2010 - altså før 1. reg.

Det er SKATs opfattelse at bilen er købt som ny, og er efterfølgende kørt fri, enten af kunden selv, eller som demobil hos forhandleren. Dette begrundes af det korte tidsrum mellem handlen er indgået, hvori bilen skulle have kørt knap 2.000 km. og at kunden har betalt og afleveret sin byttebil til (red. navn fjernet), samt bogføringen af montering af det tilkøbte ekstraudstyr. At slutsedlen ikke er dateret bestyrker SKATs opfattelse."

"Enig omkring fejl ved brændstof - det vedrører næste bil nr. 39.
Vi mener, sagen er ok, og bilen er solgt efter, den er registreret og brugt til demobrug.
Ikke unormalt med montering af diverse ekstraudstyr på demobiler.
Bekræftelse fra køber på, at han ikke køber fabriksny bil, men brugt bil anvendt til demo."

"Kunden har indleveret sin byttebil og er blevet krediteret dette på kontoudtoget den 20.04.2010, blot 11 dage efter 1. reg.

Der er tilkøbt ekstraudstyr, som angiveligt er monteret den 28.04.2010 jf. værkstedsfaktura.

Bilen bliver først omregistreret til kunden 3 uger efter kunden har erlagt betaling for bilen, og på dette tidspunkt skulle bilen ifølge fakturaen have kørt 1.923 km.

Dagen forinden har bilen været inde hos FDM til syn, og der er kilometerstanden opgjort til 1.700 km. Der er dermed uoverensstemmelse i angivelsen af kilometerstanden på forhandlerens bilag, og eftersom bilen har været til syn og fået registreret kilometerstanden, så må det konkluderes at forhandlerens angivelse af kilometerstand ikke er reel.

Forhandleren oplyser at der er tilkøbt brændstof til bilen svarende til ca. 1.820 km. kørsel. Brændstoffet er bogført fra den 15.04.2010, hvilket ligger efter handelstidspunktet.

Handelstidspunktet må anses for at foreligge før 1. reg, idet at det tilkøbte ekstraudstyr ses monteret på værkstedsfaktura med ordredato den 30.03.2010.

Det er SKATs opfattelse, at bilen er købt som ny, idet kunden har afleveret sin byttebil allerede 11 dage efter 1. reg. og det derfor må antages at kunden selv har kørt bilen fri. Yderligere så ligger der i sagen på denne bil et eksternt bilag fra 3. mand, der påviser at forhandlerens angivelse af bilens kilometerstand, der i øvrigt er angivet vidt forskelligt på bilagene, ikke er korrekt eller reel. At slut- sedlen ikke er dateret, bestyrker kun SKATs opfattelse."

"Vi mener, at tingene er gået efter bogen, bestilling af tredje nummerplade samt syn efter salgsdato viser, at bilen først er blevet solgt efter brug og efter første registrering.

Der er noteret brændstof til 1.820 km, før bilen leveres i perioden marts/april.

Bekræftelse fra køber på, at han ikke køber fabriksny bil, men brugt bil anvendt til demo.

Igen er bilen registreret og i brug, og kunden kommer efterfølgende ind og vil købe demobilen. Vi aftaler, at det kan han godt, men vi skal bruge den til demo til ultimo maj.

Om demobilen så rent faktisk har kørt de 1.923 km, som det fremgår af faktura til kunden og erklæring underskrevet af køber og vognkortet, eller den har kørt de 2.321 km, som fremgår af slutsedlen, eller de 1. 700 km, som fremgår af synsrapporten, kan efter vores vurdering ikke være altafgørende for, om bilen ved 1. indregistrering anvendes til brug for demokørsel.
Kunden køber og betaler først demobilen 20 dage efter 1. indregistrering til levering ca. 1 måned efter."

"Der er tilkøbt ekstraudstyr, og dette ses monteret på bilen den 29.04.2010. Samme dag betaler kunden for bilen.

Enhedskreditnotaen er dateret den 20.05.2010, hvorfor forhandleren først tager bilen retur fra F1-leasingselskab 3 uger efter at kunden har betalt for bilen, og bilen skulle være klar til levering. Omregistrering af bilen til kunden sker 4 uger efter betaling er erlagt.

Der er ikke overensstemmelse i angivelse af kilometerstanden på de forskellige bilag, da der er en difference i kilometerstanden på erklæringen overfor SKAT i forhold til de øvrige bilag på 755 km.
Erklæringen er i øvrigt heller ikke dateret.

Forhandleren gør gældende at eftersom bilen blev klargjort i januar 2010, at så dokumenterer det at bilen har været anvendt som demobil, og yderligere mener forhandleren at bilen må have kørt som demobil uden plader forinden første indregistrering.

Det ses ud fra værkstedsfakturaerne at bilen har fået monteret træk og er blevet undervognsbehandlet den 13.04.2010 - altså før 1. reg.

Det er SKATs opfattelse at bilen er solgt som ny bil, idet kunden betaler for bilen 2 uger efter 1. reg. og bilen i øvrigt har fået monteret det tilkøbte ekstraudstyr før 1. reg, og derfor må formodes at være klar til levering. Forhandleren tager først bilen retur fra F1-leasingselskab 3 uger efter kunden har betalt for bilen, og bilen omregistreres først til kunden 4 uger efter at kunden har betalt. At slutsedlen ikke er dateret, bestyrker kun SKATs opfattelse."

"Vi mener, at tingene er foregået på helt korrekt vis i denne handel og kan ikke følge SKATs begrundelse.

Bekræftelse med underskrevet erklæring fra kunde på køb af brugt demobil kørt 2.111 km.
Betalte leasingydelser april/maj 2010.

Værkstedsfaktura af 29.04.2010 vedr. træk, PAVA-behandling og rudetoning. Kunden køber og betaler for demobilen 15 dage efter 1. indregistrering."

"Der er tilkøbt ekstraudstyr, som kun være blevet monteret ifølge de bogførte værkstedsfakturaer den 20.04.2010, blot 4 dage efter 1. reg.

Enhedskreditnotaen er dateret den 20.05.2010, hvorfor forhandleren først tager bilen retur fra F1-leasingselskab 3 uger efter at kunden har betalt for bilen, og bilen skulle være klar til levering. Omregistrering af bilen til kunden sker 4 uger efter betaling er erlagt.

Forhandleren gør gældende at ekstraudstyret var monteret på bilen inden salget, og inden 1. reg, for at vise demovognen med udstyret på for derved at kunne sælge mere udstyr.

Som der var enighed om på mødet, kan dette ikke gælde biler, hvorpå der er foretaget undervognsbehandling, eftersom dette alene er sket efter kundens ønske.

Det er SKATs opfattelse at bilen er købt som ny, idet det tilkøbte ekstraudstyr ses monteret den 15.04.2010, før 1. reg., og forhandleren tager først bilen retur fra F1-leasingselskab 3 uger efter kunden har betalt for bilen, og bilen omregistreres først til kun den 4 uger efter at kunden har betalt. At slutsedlen ikke er dateret, bestyrker kun SKATs opfattelse."

"Igen lige ud ad landevejen, og vi mener, tingene er, som de skal være."

"Der er tilkøbt ekstraudstyr på bilen, og dette antages at være monteret på bilen den 29.04.2010, samme dag, som kunden betaler for bilen.

Det ses at kunden bliver krediteret for sin byttebil den 28.04.2010.

Enhedskreditnotaen er dateret den 20.05.2010, hvorfor forhandleren først tager bilen retur fra F1-leasingselskab 3 uger efter at kunden har betalt for bilen, og bilen skulle være klar til levering. Omregistrering af bilen til kunden sker 4 uger efter betaling er erlagt.

Forhandleren er af den opfattelse at handlen er indgået den 29.04.2010, og at bilen i mellemtiden har været anvendt som demovogn, og at bilen leveres til kunden efter den 26.05.2010.

Handlen må være indgået før det tidspunkt, forhandleren gør gældende, idet at kunden krediteres for at have overdraget sin byttebil til forhandleren den 28.04.2010.

Yderligere så registrerer værkstedet kilometerstanden den 26.05.2010, og den er identisk med hvad der fremgår på slutsedlen, som må være lavet mindst 1 måned tidligere.

Det er SKATs opfattelse at bilen er solgt før 1. reg. idet det tilkøbte ekstraudstyr bliver monteret før indregistrering, og kunden foretager betaling for bilen, og afleverer sin byttebil til forhandleren blot 1 uge efter 1. reg., og i denne periode skulle bilen have kørt 2.095 km. At slutsedlen ikke er dateret, bestyrker kun SKATs opfattelse."

"Bilen er behandlet på helt korrekt vis som demobil, hvor vi monterer noget udstillingsudstyr på demobilen.

Bekræftelse med underskrevet erklæring fra kunde på køb af brugt demobil kørt 2.095 km den 26.05.2010. 
Betalte leasingydelser april/maj 2010.
Værkstedsfakturaer o/1 mdr. efter 1. indregistrering, jf. slutseddel til kunde."

"Slutsedlen er dateret den 25.05.2010, men der ligger en mailkorrespondance mellem kunden og sælgeren dateret den 09.05.2010 omkring detaljerne til brug for forsikringen.

Bilen er indkøbt af forhandleren den 15.04.2010.

Der foreligger en mindre værkstedsfaktura to dage efter 1. reg. der kunne være klargøring af bilen for kunden.

Forhandleren oplyser at der er købt brændstof svarende til ca. 1.088 km. kørsel. Efter forhandlerens opfattelse ser alt ud til at være foregået korrekt. Brændstoffet er bogført købt den 15.05.2010, tydeligvis efter tidspunktet for handlen er indgået, jf. vedlagte mailkorrespondance hvori køber oplyser sine data til brug for forsikringen.

Når bilen leveres til forhandleren fra importøren, så foretages der er et såkaldt leveringssyn af bilen.
Dette foretages samme dag, hvor bilen registreres 1. gang. På værkstedsfakturaen ses det, at denne også omfatter klargøring, og at der i parentes derefter står "solgt".

Sammenholdt med at den vedlagte mail der ligger mere end 2 uger forud fra dateringen af slutsedlen, giver det anledning til at tro, at handlen reelt er indgået forud for bilens første registrering.

Det er SKATs opfattelse, at bilen er solgt som ny og før 1. reg. jf. ovenstående. Det må lægges til grund pga. den første værkstedsfaktura og mailkorrespondancen at handlen ikke indgået den 25.05.2010, som angivet på slutsedlen, men snarer forud for bilens indregistrering, hvorfor dateringen af slutsedlen ikke må anses for at være reel."

"Lige ud ad landevejen - demobilen er behandlet på helt korrekt vis. Der er intet, som indikerer, at bilen skulle være solgt til slutbruger i forbindelse med 1. indregistrering den 26.04.2010.

Bekræftelse med underskrevet erklæring fra kunde på køb af brugt demobil kørt 1.325 km den 27.05.2010. Betalte leasingydelser i april/maj 2010.

Mail 09.05.2010 fra sælger bekræfter kommende aftale om køb. Mailen sendes altså ca. 14 dage efter 1. indregistreringsdato 26.04.2010."

"Der er tilkøbt en række ekstraudstyr, som må formodes at være blevet monteret på bilen den 29.04.2010, blot 2 dage efter 1. reg. ifølge værkstedsfaktura.

Enhedskreditnotaen er dateret den 20.05.2010, hvorfor forhandleren først tager bilen retur fra F1-leasingselskab 3 uger efter at kunden har betalt 55.400 kr. i udbetaling for bilen, og bilen skulle være klar til levering. Omregistrering af bilen til kunden sker 4 uger efter udbetalingen er erlagt.

Kunden finansierer igennem F1-leasingselskab.

Forhandleren gør gældende at bilen er blevet udstyret som demovogn med udstillingsudstyr, og at kunden har bedt om at købe bilen, men er blevet bedt om at lægge depositum indtil bilen er fri. Der er skiftet rude på bilen den 19.05.2010, hvilket ifølge forhandleren betyder at bilen har været anvendt. Der har yderligere været køb af brændstof til bilen svarende til 790 km. kørsel, men dette er bogført købt den 15.05.2010.

Samme dag, som der skiftes rude, bliver der også udført undervognsbehandling på bilen, hvilket må betyde, at kunden forud for at ruden er blevet skiftet har bestilt undervognsbehandling af bilen. 
Yderligere så har bilen undergået en lakforseglingsbehandling med Waxoyl den 22.04.2010 - altså før 1. reg. Da denne produkt/behandling ligger inde for samme kategori som undervognsbehandling, så må det lægges til grund at dette er sket efter kundens ønske, hvorfor bilen må betragtes som værende handlet forud for 1. reg.

Det er SKATs opfattelse at denne bil er købt som ny og er købt før eller lige omkring 1. reg., idet kunden betaler 55.400 kr. i udbetaling, og at værkstedet monterer det tilkøbte ekstraudstyr. Det er SKATs opfattelse at kunden har lagt udbetaling på bilen og har fået bilen leveret, og betalt restbeløbet 1 måned efter når bilen var kørt fri. At slutsedlen ikke er dateret, bestyrker kun SKATs opfattelse."

"Der er på bilen noteret brændstof til et km-forbrug på 1.088 km.
Igen mener vi, at handlen er ok, da det ser ud til, at der drypvis kommer småreparationer, bestilling af udstyr m.m., som viser, at bilen bruges af (red. navn fjernet).

Bekræftelse med underskrevet erklæring fra kunde på køb af brugt demobil kørt 1.970 km den 26.05.2010.

Betalte leasingydelser i april/maj 2010."

"Bilen er tilkøbt med lakforsegling og undervognsbehandling, og der er bogført to værkstedsfakturaer blot 2 dage efter 1. reg. på tilsammen knap 4.000 kr.

Bilen er indkøbt af forhandleren den 06.05.2010.

Eneste anden værkstedsfaktura er på 1.400 kr. og ligger den 12-06-2010, og deri kan der ikke indeholdes både lakforsegling og undervognsbehandling.

Ifølge enhedskreditnota, hentes bilen retur fra F1-leasingselskab den 18-06-2010.

Forhandleren oplyser at der er købt brændstof til bilen svarende til ca. 430 km. kørsel, men dette er ifølge det oplyste bogført købt den 15.06.2010. Yderligere mener forhandleren ikke at der er noget at bemærke.

Det ses at værkstedet har undervognsbehandlet bilen den 12.05.2010 - altså før 1. reg. Dette kan alene være sket efter kundens ønske, hvorfor bilen er handlet forud for at den indregistreres. Det er således SKATs opfattelse, at bilen er handlet før den blev indregistreret. At slutsedlen ikke er dateret, bestyrker kun SKATs opfattelse."

" Vi mener, alt er ok.
1. indregistrering med F1-leasingselskab som ejer - (red. navn fjernet) bruger. Der betales reelt leasingydelser på bilen.
Faktura betaling mv. sker ca. 1 måned efter 1. indregistrering.
Køber underskriver slutseddel på købt af brugt demobil kørt 2.710 km og levering medio/ultimo juni."

"Bilen er handlet 11 dage efter 1. reg. ifølge slutseddel. I den periode skulle bilen have kørt over 2.000 km. Yderligere tegner kunden forsikring igennem forhandleren, og på dette bilag, fremgår det at bilen er fabriksny.

Bilen er indkøbt af forhandleren den 20.05.2010.

Der er aftalt levering af bilen den 30.06.2010, og det tilkøbte ekstraudstyr ses monteret på bilen ifølge værkstedsfaktura, samme dag.

"Bekræftelse med underskrevet erklæring fra kunde på køb af brugt demobil kørt 2.877 km den 14.07.2010.
Efter vores opfattelse er km-standen på demobilen ved fakturering og erklæring korrekt."

"Bilen er handlet ifølge slutsedlen den 08.09.2010, men kunden betaler det fulde beløb for bilen blot 3 dage efter bilen er indregistreret. I handlen indgår en byttebil hvor kunden samme dag krediteres for 105.000 kr. for sin brugte byttebil.

Forhandleren har ingen kommentarer, men erkender at denne handel ser mærkelig ud.

Det er SKATs opfattelse at handlen er foregået omkring tidspunktet for 1. reg. ud fra kundens betaling af den fulde byttepris, og overdragelsen af sin brugte byttebil. Ud fra dette må det betegnes som tvivlsomt, at den datering af slutsedlen er udtryk for det tidspunkt, hvor handlen blev indgået. Da der ifølge slutsedlen indgår måttesæt med i handlen og dette ses ilagt bilen af værkstedet dagen før 1. reg. peger det i retning af, at handlen er indgået før 1. reg."

"Umiddelbart er demobilen ok, men vi kan ikke bagudrettet se, hvorfor kunden i dette tilfælde betaler før køb, men det kan have været for at reservere.
Det er ikke unormalt, at vi modtager en byttebil før levering af den nye, da kunder af økonomiske årsager mange gange vil være sikker på, at den brugte bil bliver solgt, før de køber en ny."

"På slutsedlen er der afkrydset at handlen vedrører en ny bil, og der er ikke angivet nogen kilometerstand på bilen.

Byttebilen afleveres samme dag.

Forhandleren gør gældende at blot fordi der er krydset af i feltet på slutsedlen at handlen vedrører en ny bil, betyder det ikke at der er tale om en ny bil.

Det er SKATs opfattelse, at bilen er solgt som en fabriksny bil, idet at det fremgår af slutsedlen at handlen vedrører en ny bil. Når der er uoverensstemmelse mellem de forskellige bilag, og angivelse af kilometerstanden, så sår det tvivl om realiteten af de fakta, som er angivet i bilagene, og det medfører et øget dokumentationskrav hos forhandleren at dokumentere at bilen har kørt knap 2.400 km. på blot 3 uger."

"Grunden til, at der skrives ny slutseddel, er, at den finansieringsmæssigt betragtes som ny og kan finansieres med en lige så lang løbetid som en ny. Denne bil er finansieret.

Bekræftelse med underskrevet erklæring fra kunde på køb af brugt demobil kørt 2.385 km den 14.10.2010. 
1. indregistrering med F1-leasingselskab som ejer - (red. navn fjernet) bruger.  Der betales reelt leasingydelser på bilen."

"Kunden har købt forsikring på bilen igennem forhandleren, og på forsikringsansøgningen angives det, at der er tale om en fabriksny bil, og bilens nyværdi er angivet til samme værdi, som handelsprisen.

Bilen er indkøbt af forhandleren den 20.07.2010.

Bilen leveres den 25.09.2010, men kunden får først en faktura 2 uger senere, hvor bilen samtidig omregistreres til kunden.

Forhandleren oplyser at der er købt brændstof til bilen svarende til 1.114 km. kørsel. Der er købt brændstof før 1. reg. på 109 kr. og 245 kr. få dage før salg ifølge slutseddel.

Værkstedet har på deres værkstedsfakturaer alene angivet en kilometerstand på 5 km.

Det er SKATs opfattelse, at kunden har købt en fabriksny bil. Forhandleren har ikke i tilstrækkelig grad dokumentation for den faktiske anvendelse af bilen, eller at bilen har været anvendt til formålet, idet der alene er dokumenteret køb af brændstof til bilen på 109 kr."

"Vi forstår ikke, hvorfor SKAT mener, at denne sag ikke er korrekt. Der er registreret brændstof til 1.114 km kørsel.
Bekræftelse med underskrevet erklæring fra kunde på køb af brugt demobil kørt 2.011 km den 25.09.2010.
Fejl med afkrydsning som fabriksny ved forsikringsansøgning."

"Der er tilkøbt en række ekstraudstyr, og der er bogført en større værkstedsfaktura den 30.09, blot 10 dage efter 1. reg.

Bilen er indkøbt af forhandleren den 27.08.2010.

Der er aftalt levering ifølge slutseddel i uge 41 (11.10-17.10)

Ifølge enhedskreditnota er bilen først hentet retur fra F1-leasingselskab den 21.10.2010, dvs. både efter at ekstraudstyret er monteret, og efter at bilen ifølge aftale med kunden er blevet leveret.

Der udstedes først faktura til kunden, og bilen omregistreres først til kunden 4 uger efter det formodede tidspunkt for handlens indgåelse, som må ligge i perioden mellem 1. reg. og da værkstedet 10 dage senere påbegynder monteringen af det tilkøbte ekstraudstyr.

Forhandleren gør gældende, at ekstraudstyret og undervognsbehandlingen er udstillingsudstyr der monteres på bilen for at udstille bilen med udstyret påmonteret, for at opnå et større salg. Forhandleren er af den opfattelse at salget er sket omkring den 07.10, grundet ordredatoen for arbejde på den ene bildør, hvor der herefter sker levering til kunden.

Som der var enighed om på mødet, så udføres der ikke undervognsbehandling på demobiler, dette sker alene efter kundens ønske.

Bilen er undervognsbehandlet samme dag, som den indregistreres.

Det fremgår desuden af denne slutseddel, at det ekstraudstyr der fremgår af slutsedlen "følgende udstyr bliver monteret på den nye bil"

Det er SKATs opfattelse at bilen er købt som ny bil, idet at kunden har tilkøbt undervognsbehandling på bilen, der bliver udført på værkstedet samme dag, som bilen indregistreres. Dermed er handlen indgået før 1. reg. At slutsedlen ikke er date ret, bestyrker kun SKATs samlede opfattelse."

Bekræftelse med underskrevet erklæring fra kunde på køb af brugt demobil kørt 1.125 km den 28.10.2010.
Leasingydelse betalt september/oktober 2010.
Højre bagdør malet - tyder ikke på fabriksny."

Ifølge enhedskreditnota hentes bilen bogføringsmæssigt retur omkring 2 uger efter at handlen er indgået. Der udstedes faktura og bilen omregistreres til kunden 4 uger efter handlen er indgået, og kunden har erlagt udbetaling på bilen.

Forhandleren gør gældende at bilen er solgt den 30.09.2010, og at kunden har erlagt depositum for bilen, og betalt restbeløbet ved levering.

Ifølge slutsedlen er handlen indgået den 30.09, hvilket forklarer forhandlerens synspunkt. Det ses dog at værkstedet giver bilen en undervognsbehandling, og dette sker med ordredato den 27.09, altså før handlen ifølge slutsedlen er indgået, da der på mødet var enighed om, at forhandleren ikke undervognsbehandlede sine demovogne, og at dette alene skete efter kundens ønsker.

Dateringen af slutsedlen er derfor ikke reel, og handlen er indgået tidligere.

Det er SKATs opfattelse at bilen er købt som ny, og at dateringen på slutsedlen ikke kan lægges til grund for hvornår handlen med kunden er indgået. Handlen kan senest være indgået med kunden den 27.09, eftersom værkstedet undervognsbehandler bilen efter kundens ønske denne dag."

"Vi kan ikke følge SKATs tankegang og mener, alt er ok. I dette tilfælde vil SKAT ikke anerkende dato på slutseddel, mens det i andre biler er altafgørende og eneste dokumentation fra SKAT.
1. indregistrering med F1-leasingselskab som ejer - (red. navn fjernet) bruger. Der betales reelt leasingydelser og ejerafgift på bilen inden videresalg."

"Bilen er købt blot 5 dage efter 1. reg. og bilen skulle på dette tidspunkt have kørt 2.308 km., hvilket virker usandsynligt.

Der er aftalt levering den 01.11.2010 ifølge slutseddel.

Kunden har købt forsikring på bilen igennem forhandleren, og på forsikringsansøgningen angives det, at der er tale om en fabriksny bil, og bilens nyværdi er angivet til samme værdi, som handelsprisen.

Forhandleren tror at bilen alene har kørt kilometer på leveringstidspunktet, men ikke på salgstidspunktet.

Bilen er indkøbt den 21.09.2010, og indregistreres den 01.10 og sælges ifølge slutseddel den 06.10.

Ud fra forhandlerens forklaring, så er bilen blevet indregistreret som en demovogn, men har ikke været ude at køre på salgstidspunktet, hvorfor den ikke har været anvendt til formålet.

Det er SKATs opfattelse at kunden har købt bilen som ny bil, og at bilen er bestilt leveret som demobil, dvs. forhandleren har frikørt bilen efter handlen er indgået, hvilket er i tråd med selskabets fortolkning af reglerne om demobiler, som gengivet i sagsfremstillingen. Den angivne kilometerstand på 2.308 km. 5 dage efter 1. reg. virker usandsynlig på handelstidspunktet."

"Der er mangel på Chevrolet Spark i denne periode. Derfor accepteres en reservation på bilen kort tid efter 1. indregistrering, men indregistreret og anvendt som demo i forbindelse med 1. indregistrering.
Spark demobiler har kørt mange prøveture i den periode pga. popularitet."

"Byttebilen er opgørelsens bil nr. 31, og den bliver afmeldt 3 dage efter den nye bils 1. reg.

Byttebilen krediteres kunden den 13.10.2010.

Der er tilkøbt fast træk på bilen, og der er bogført værkstedsfakturaer på ca. 4.500 kr. som kunne være monteringen af dette, samme dag som 1. reg. Samme mønster gør sig gældende ved handlen vedrørende opgørelsens bil nr. 31.

Ifølge enhedskreditnota hentes bilen retur fra F1-leasingselskab lige før faktureringstidspunktet, der ligger over en måned efter det reelle tidspunkt hvor handlen er indgået. Bilen omregistreres også på samme sene tidspunkt.

Forhandleren gør gældende at der er monteret udstillingsudstyr på bilen, og at bilen sælges mellem den 06.10 og november hvor kunden overtager bilen. Forhandleren mener ikke at bilen er solgt på dagen for 1. reg.

Udstyret der er tale om er monteret på bilen den 30.09, altså før 1. reg. Værkstedet registrerer i den forbindelse at kilometerstanden udgør 63 km.

Det er SKATs opfattelse, at bilen er købt som ny, før 1. reg., SKAT lægger til grund, at det påmonterede udstyr er sket efter kundens ønske. Det lægges yderligere til grund at byttebilen der indgår i handlen allerede er afmeldt 3 dage efter den nye bils 1. reg, hvilket antyder at kunden har handlet og fået leveret sin nye bil meget tæt på tidspunktet for 1. reg. og den angivne kilometerstand ikke er reel på handelstidspunktet. At slutsedlen ikke er dateret, bestyrker kun SKATs samlede opfattelse."

"Det fremgår af slutsedlen, at bilen er registreret 05.10.2010, og der skrives, at garantien startede den 05.10., hvilket klart viser, at bilen er registret ved salg."

"Der er tilkøbt en række ekstraudstyr til bilen, og der er monteret udstyr på bilen den 03.11.2010 da der er bogført en stor værkstedsfaktura, blot 1 uge efter 1. reg.

Kunden erlægger udbetaling den 05.11, og dagen før krediteres kunden for sin afleverede byttebil.

Kunden modtager faktura dateret 3 uger efter at der er erlagt udbetaling og byttebilen er afleveret og afmeldt.

Forhandleren mener at bilen er solgt den 10.12. Yderligere oplyses det at der er købt brændstof svarende til ca. 990 km. kørsel.

Brændstoffet ses bogført købt den 15.12.2010.

Der påmonteres ekstraudstyr på bilen den 01.11, blot 4 dage efter 1. reg. Kilometer- standen er registreret til at udgøre 27 km.

Blandt ekstraudstyret ses det bl.a. at der monteres hundegitter, samt bluetooth headsæt. Dette udstyr er meget specifikt, og det vurderes alene at være efter kundens ønske.

Dermed er handlen senest indgået den 01.11.

Forhandleren kan derfor ikke have ret i, at bilen er solgt engang i december måned.

Det er SKATs opfattelse at bilen er købt som ny, idet at det ses at værkstedet monterer det tilkøbte ekstraudstyr 4 dage efter 1. reg. Byttebilen afleveres og afmeldes, og kunden erlægger udbetaling på bilen. Den angivne kilometerstand på slutsedlen kan derfor ikke anses for at være den reelle på handelstidspunktet. At slutsedlen ikke er dateret, bestyrker kun SKATs samlede opfattelse."

"Der er noteret brændstof til 990 km kørsel.
På slutseddel angives, den er brugt, og 1. registreringsdato ikke er samme som salgsdato.
Bilen indregistreres som demo og er IKKE solgt til kunde i forbindelse med 1. indregistrering."

"Der er tilkøbt ekstraudstyr, og det ses kun at have været monteret på bilen den 30.10.2010, 2 dage efter 1. reg.

Dagen efter betaler kunden for bilen, og blot få dage efter krediteres kunden for sin brugte bil, der indgår i handlen.

På trods af det, faktureres kunden først 4 uger efter, og bilen omregistreres til kunden.

Forhandleren gør gældende at bilen er gammel og at den sandsynligvis har været brugt som demovogn uden plader. Forhandleren mener at handlen er indgået samme dag, som betalingen falder.

Der er monteret udstyr på bilen, som ses monteret på bilen dagen før bilen indregistreres. Udstyret omfatter træk og 16" vinterdæk på alufælge.

Det er SKATs opfattelse at bilen er købt som ny før 1. reg., idet der monteres ekstraudstyr på bilen før 1. reg., som vurderes at måtte være sket efter ønske fra kunden. Den angivne kilometerstand vurderes derfor ikke til at være reel på handelstidspunktet. At slutsedlen ikke er dateret, bestyrker kun SKATs samlede opfattelse."

"Vi mener, at kunden kommer og gerne vil købe bilen, men får at vide, at den skal bruges til demokørsel i en periode, før han kan købe og overtage bilen.
Da den får PAVA, tyder det på, at han får den efter denne dato.
Det fremgår af slutseddel, at sælger gør køber opmærksom på, at bilen har 1. registreringsdato før købet ved at skrive 1. registreringsdato.
Bekræftelse med underskrevet erklæring fra kunde på køb af brugt demobil kørt 2.109 km.
Leasingydelse betalt oktober/november 2010."

Køretøj nr. 94
SKAT skriver:
"Bilen er solgt før 1. reg.

Forhandleren gør gældende at der er tale om en ældre bil (indkøbt i juli 2009), og at den har været anvendt som demovogn uden plader, men at den ganske rigtigt er solgt før at den indregistreres.

Yderligere mener forhandleren at bilen nok skulle opfylde kilometerkravene.

Det fremgår af både fakturaen til kunden der ligger helt henne i februar 2011, samt alle værkstedsfakturaer at kilometerstanden udgør 120 km.

Forhandleren har ikke dokumenteret at bilen skulle have været anvendt yderligere.

Det er derfor SKATs opfattelse, at bilen er købt som ny bil før den indregistreres og kommer på plader."

"SKAT siger, at slutsedlen er skrevet før 1. indregistreringsdato. Hvis de har kikket ordentligt efter, står der den 09.12.2009. Bekymrende, at SKAT selv angiver, at der står 09.12.2010, hvilket ikke er korrekt.

Dato i 2009 på slutseddel kan ikke være korrekt, da det er lidt over 1 år før 1. indregistrering. Urealistisk, at køber skulle skrive under på køb af bil, der først skal indregistreres 1 år senere.

Efter vores vurdering sælges demobilen først til kunden medio februar 2011."

"Der er tilkøbt ekstraudstyr, og dette ses monteret på bilen ifølge værkstedsfaktura den 07.01.2011.

Den 14.01 krediteres kunden for sin brugte bil.

Der er uoverensstemmelse i den angivne kilometerstand på de forskellige bilag. Kunden faktureres, og bilen bliver om registreret 4 uger efter at kunden har betalt, 6 uger efter at den brugte byttebil er afleveret.

Forhandleren oplyser at bilen har været anvendt som demovogn i 10 mdr. inden den bliver solgt primo januar måned 2011.

Det er SKATs opfattelse, at bilen er købt som ny, idet at kilometerstanden ikke kan lægges til grund, da den er angivet forskelligt på de 3 bilag, hvoraf den fremgår.
Værkstedet har alene registreret kilometerstanden til at udgøre 10-12 km. Forhandleren har derfor ikke dokumenteret at bilen har været anvendt til formålet. At slutsedlen ikke er dateret, bestyrker kun SKATs samlede opfattelse."

"Bilen er registreret og er brugt som demobil forinden salg til kunde. Det angives på slutseddel, at bilen første gang er registreret i 2010.

Bekræftelse med underskrevet erklæring fra kunde på køb af brugt demobil kørt 2.000 km den 14.01.2011. Leasingydelse betalt dec./jan."

"Der er tilkøbt ekstraudstyr på bilen, som ses monteret ifølge værkstedsfaktura den 23.12.2010.

Samme dag betaler kunden for bilen. Der går 2 måneder før kunden får sin faktura, og bilen bliver omregistreret til kunden. 1 uge forinden hentes bilen retur fra F1-leasingselskab.

Kunden har købt forsikring på bilen igennem forhandleren, og på forsikringsansøgningen angives det, at der er tale om en fabriksny bil, og bilens nyværdi er angivet til samme værdi, som handelsprisen med fradrag af udgiften til 3 års forsikring og ekstraudstyr.

Forhandleren gør gældende at bilen har været anvendt som demovogn, før der kom plader på bilen.

Det er SKATs opfattelse, at bilen er købt som ny, idet bilen er handlet 5 dage efter 1. reg. Værkstedet har alene registreret en kilometerstand på 8-10 km. Forhandleren har derfor ikke dokumenteret at bilen har været anvendt til formålet."

"Vi mener ikke, at kunden har købt bilen før registrering, og der står anført på slutsedlen, at bilen er registreret 15.12.2010 for at angive, at bilen ikke er fabriksny.
Ikke afgørende, at værkstedet fejlagtigt har angivet 10 km.
Ikke afgørende, at der i forsikringsansøgning er blevet afkrydset i feltet "fabriksny", da den jo rent faktisk i registreringsafgiftslovens forstand ikke kan være det, da bilen er indregistreret den 15.12.2010.
Bekræftelse med underskrevet erklæring fra kunde på køb af brugt demobil kørt 1.050 km.
Leasingydelse betalt dec./jan.
SKAT har ikke dokumenteret, at bilen er solgt som ny til slutkunde."

Køretøj nr. 100
SKAT skriver:
"Bilen er købt blot 5 dage efter 1. reg. og skulle allerede have en kilometerstand på 1.500 km. Fakturaen angiver en kilometerstand på 10 km.

Erklæringen til brug over for SKAT er ikke dateret.

Kunden har betalt for bilen få dage efter handlen er indgået, men alligevel udstedes der først faktura til kunden 2 måneder senere, og bliver om registreret til kunden.

Forhandleren har købt bilen primo november 2010.

Forhandleren oplyser at bilen har fået påfyldt brændstof svarende til ca. 630 km. kørsel.

Dette brændstof ses dog først bogført købt den 15.01.2011, det vil sige efter handlen er indgået med kunden.

Det er SKATs opfattelse, at bilen er købt som ny, og at kunden selv har kørt bilen fri. Handlen er indgået kort tid efter 1. reg, og bilen har på dette tidspunkt været hos forhandleren i 1½ måned. Værkstedet har alene registreret en kilometerstand på 10 km hvilket også er den kilometerstand der er angivet på fakturaen til kunden."

"Igen Chevrolet Spark er Danmarks mest solgte bil, og vi kan ikke få de biler, vi skal bruge.
Vi skal have demovogne, så folk kan se og prøvekøre, men vi mener, det er helt efter reglerne at sælge demobilen, hvis en kunde kommer ind og siger, han vil købe den konkrete demobil.
Kunden er informeret på slutseddel, at den bruges som demo.

Der er registret brændstof til 693 km, og der er påfyldt 3 liter sprinklervæske, hvilket viser, at bilen er blevet brugt en del.
At SKAT skriver, at brændstoffet er brugt efter salg, er ikke korrekt, blot fordi kontoudtoget er fra den 15.01.2011. Dette dækker brændstofforbrug fra den 15.11.2010.

Bekræftelse med underskrevet erklæring fra kunde på køb af brugt demobil kørt 1.500 km. Dette svarer overens med slutseddel."

"Der er monteret ekstraudstyr på bilen den 12.01.2011, og der er ifølge slutseddel aftalt levering den 13.01.2011.

Bilen er indregistreret 1. gang lige inden jul, og bliver handlet lige efter nytår.

Erklæringen til brug over for SKAT er ikke dateret.

Der går 1½ måned efter bilen leveres til kunden, før den om registreres til kunden, og til at der udstedes en faktura.

Forhandleren gør gældende at bilen har været anvendt som demovogn inden den kom på plader.

Det er SKATs opfattelse at bilen er købt som ny, og at kunden selv har kørt bilen fri, idet at kunden aftaler handel, betaler og får udleveret bilen indenfor 1 uge. Værkstedet har alene registreret en kilometerstand på 17 km. Forhandleren har derfor ikke dokumenteret at bilen har været anvendt til formålet."

"Vi har svært ved at følge SKAT i, hvordan de betragter bilen som ny. Der er intet, som indikerer, at bilen skulle være indregistreret og solgt som fabriksny direkte til slutkunde.
Bilen er ved årsskiftet blevet et år ældre i vurderingspris og vil ikke på nogen måde have samme værdi.
Helt korrekt forløb med F1-leasingselskab som ejer - (red. navn fjernet) som bruger ved 1. indregistrering 23.12.2010.

Bilen bliver gjort klar 6 måneder før registrering og bliver brugt til demokørsel med prøveplader i en periode.

Bekræftelse med underskrevet erklæring fra kunde på køb af brugt demobil kørt 1.000 km. Dette svarer overens med slutseddel.
Ikke afgørende, at værkstedet fejlagtigt har påført 17 km"

"Kunden har tilkøbt en lang række ekstraudstyr. Der er ikke bogført nogen værkstedsregning på vognkortet omhandlende handlen med slutbruger, men der er den 30.12.2010 bogført en værkstedsfaktura på 20.300 kr., altså før bilens 1. reg.

Bilen omregistreres først til kunden, og der udstedes en faktura til kunden, knap 6 uger efter at kunden har erlagt betaling for bilen, og 7 uger efter at kunden er blevet krediteret for sin brugte bil, der i øvrigt bliver afmeldt få dage senere.

Erklæringen til brug over for SKAT er ikke dateret.

Forhandleren gør gældende at udstyret der er monteret på denne bil er monteret som udstillingsudstyr, idet at de tilkøbte lister skal males, og dette ses ikke gjort da listerne, samt alt det andet ekstraudstyr bliver monteret. Yderligere gør forhandleren gældende at bilen må være handlet, da der bliver betalt, med den betingelse, at bilen skal bruges i en periode før den kan leveres.

Listerne der skal males, der ses ingen værkstedsfaktura på at dette skulle være foregået efter monteringen på et senere tidspunkt. Noget af udstyret er ikke normalt udstyr såsom sænkningssæt, hvorfor SKAT ikke kan godtage forhandlerens forklaring om, at dette udstyr er monteret alene af udstillingshensyn.

Yderligere så er der i de tidligere afgørelser fra Landsskatteretten, som er fremsendt til forhandleren inden afgørelsen blev truffet, hvoraf det fremgår at bilen anses for at være solgt når slutsedlen underskrives. Derfor er bilen ikke solgt den 28.01.2011, men på det tidspunkt, hvor slutsedlen underskrives.

Værkstedet har alene registreret en kilometerstand på bilen på 10 km.
Yderligere ses det på værkstedsfakturaen med ordredato den 20.12.2010, at der indgår værkstedsreklamation, hvorfor der er et nedslag på 2.396 kr.

Det er derfor SKATs opfattelse, at bilen er købt som ny og før 1. reg.og at handlen endda er indgået før bilens 1. reg., idet at det tilkøbte ekstraudstyr ses monteret før denne dato.

Den vedlagte erklæring til brug over for SKAT er i øvrigt ikke dateret, og det er SKATs opfattelse ud fra ovenstående at den angivne kilometerstand ikke er reelt udtryk for bilens kilometerstand på handelstidspunktet. At slutsedlen ikke er dateret, bestyrker kun SKATs samlede opfattelse."

"Denne demobil er handlet på korrekt vis, og vi kan ikke følge SKATs opfattelse. Bekræftelse med underskrevet erklæring fra kunde på køb af brugt demobil kørt 2.048 km."

"Kunden køber bilen, ifølge slutsedlen, den 25.02.2011. På slutsedlen fremgår det, at der er tilkøbt ekstraudstyr i form af vinterhjul og træk.

Dette ekstraudstyr ses monteret henholdsvis den 27.12.2010, og den 30.12.2010, hvilket ligger før bilens 1. reg.

Kunden betaler 5.000 kr. i leje for bilen henholdsvis den 14.01.2011, og den 11.02.2011- denne leje ses først bogført på vognkortet i maj.

Kundens byttebil bliver krediteret kunden den 05.01.2011, altså blot 2 dage efter 1. reg. og lejer herefter den nye bil i januar og februar måned, hvorefter bilen handles, ifølge slutsedlen, i ultimo februar 2011.

Det er SKATs opfattelse, at kundens leje af bilen ikke er reel, og at det fra start har været aftalt at kunden skulle købe bilen. Det er ligeledes SKATs opfattelse, at slutsedlen først er dateret eller udarbejdet på det tidspunkt, hvor bilen var kørt fri. Dette begrundes bl.a. i, at kunden har overdraget sin brugte bil, der repræsenterer en værdi på 60.000 kr., til forhandleren 1½ uge inden at der betales leje af den nye bil for januar måned. Kilometerstanden, der er angivet til 8.000 km. på handelstidspunktet, må derfor ikke anses at være reel på tidspunktet hvor handlen reelt blev gennemført."

"Bilen har været indregistreret og anvendt til udlejning forinden bindende aftale om salg af bil til kunde.

Der er intet, som dokumenterer SKATs påstand om, at lejen ikke er reel, og at det fra start har været aftalt, at kunden skulle købe bilen.

Det er ikke unormalt at montere vinterdæk på en udlejningsbil ultimo december - og samtidig skrive på slutseddel til kunde ved efterfølgende salg, at dette medfølger."

"Kunden har tilkøbt ekstraudstyr, og dette ses monteret på bilen ifølge værkstedsfaktura den 06.01.2011, blot 2 dage efter 1. reg. Slutsedlen er i øvrigt dateret den 18.01.2011.

Bilen er indkøbt af forhandleren den 28.12.2010. Erklæringen til brug overfor SKAT er ikke dateret. Kunden krediteres for sin brugte byttebil den 14.02.2011.

Der går 3 uger fra at kunden betaler for bilen, og afleverer sin brugte bil til forhandleren, før at den nye bil omregistreres til kunden, og der udstedes faktura.

Ifølge enhedskreditnota, bliver bilen først hentet retur fra F1-leasingselskab den 04.03.2011, hvilket ligger flere uger efter, at kunden har betalt og afleveret sin brugte bil.

Forhandleren oplyser at der er købt brændstof til bilen svarende til 788 km. kørsel. Forhandleren gør gældende, at bilen har været anvendt og er først leveret senere til kunden.

Ifølge det oplyste, så er brændstoffet bogført købt den 15.01.2011 - altså efter at bilen er blevet indregistreret.

Bilen er indkøbt den 28.12.2010, og er derfor blot 1 uge gammel før den indregistreres. Værkstedet har alene registreret en kilometerstand på bilen på 0 km. Først på værkstedsfakturaen fra den 04.04 er kilometerstanden 2.620, som 2½ måned tidligere var den samme, som blev angivet på slutsedlen.

Det ses at bilen undervognsbehandles den 03.01.2011, hvilket alene er sket efter ønske fra kunden.

Det er SKATs opfattelse, at kunden har købt bilen som ny. Dette begrundes med, at det tilkøbte ekstraudstyr ses monteret på bilen dagen før 1. reg. Dette giver anledning til at tro at dateringen af slutsedlen ikke er den reelle dato for handlen, ligesom den angivne kilometerstand på det reelle tidspunkt for handlens indgåelse ligeledes ikke er reel."

"Ud fra papirerne mener vi, at sagen er helt lige til og kan ikke se, hvordan tingene kan tolkes anderledes end demobil behandlet på korrekt vis.

Vi mener ikke, at SKATs formodning om, at datering af slutseddel ikke er reel dato for handel, og angivet kilometerstand ikke er reel, er dokumenteret, men netop blot en formodning.

At der skiftes træk viser også, at det ikke er aftalt noget, før bilen købes. At der på slutseddel står, at køber skal kontaktes for prøvetur, da bilen er ude at køre, viser også, at bilen er i gang.
Der er noteret brændstofforbrug til ca. 788 km kørsel. At forbruget ligger før den 15.01.2011, mener vi ikke, gør nogen forskel. Der kan sagtes være brugt brændstof derefter, men det er bare ikke noteret ind på enhedsnummeret i første omgang, hvilket er ganske normalt.

Bekræftelse med underskrevet erklæring fra kunde på køb af brugt demobil kørt 2.620 km.
Leasingydelser og administrationsgebyr betalt i jan./feb. 2011."

"Kunden har tilkøbt ekstraudstyr, og dette ses monteret ifølge værkstedsfaktura den 12.01.2011, blot 2 dage efter bilens 1. reg.

Der fremgår en byttebil af slutsedlen, og en byttepris, men der betales den fulde pris for den nye bil, så det er sandsynligt at byttebilen ikke indgik i den endelige handel alligevel. Byttebilen er afmeldt den 23.01.2011, og omregistreret til ny ejer 2 dage senere.

Forhandleren gør gældende, at bilen først er solgt den 28.02.2011.

Værkstedet undervognsbehandler bilen den 07.01.2011, hvilket alene er sket efter ønske fra kunden.
Værkstedet har registreret en kilometerstand på 10 km. Bilen er derfor solgt før 1. reg.

Bilen er indkøbt den 21.12.2010.

Det er SKATs opfattelse, at kunden har købt bilen som ny, idet at der ses monteret det aftalte ekstraudstyr på bilen før 1. reg. Yderligere så betaler kunden for bilen, og så går der over 6 uger før kunden får en faktura og bilen omregistreres til kunden. Dette giver anledning til at tro at kunden selv har kørt bilen fri. Erklæringen om kilometerstand til brug over for SKAT er ikke dateret. At slutsedlen ikke er dateret, bestyrker kun SKATs samlede opfattelse."

"Bekræftelse med underskrevet erklæring fra kunde på køb af brugt demobil kørt 2.140 km.
Intern reservedelsfaktura 26.01. - måtter og indstigningsliste.
Byttebil indgår ikke og afmeldes 13 dage efter 1. indregistrering 10.01.

Endnu et eksempel på, at SKAT anser det for helt usandsynligt, at der monteres ekstraudstyr på en demobil. Dette er forretningsmæssigt helt logisk for at kunne vise potentielle kunder, hvad der kan leveres og dermed skabe mersalg i forbindelse med levering af nye biler."

"Kunden har tilkøbt ekstraudstyr, som ses monteret på bilen ifølge værkstedsfaktura den 24.01.2011, 13 dage efter bilens 1. reg.

Kunden krediteres for sin brugte byttebil den 03.02.2011, og betaler for bilen den 11.02.2011.

Erklæringen til brug overfor SKAT er ikke dateret.

Forhandleren gør gældende, at bilen er leveret med udstillingsudstyr, heriblandt undervognsbehandling, og at bilen først er solgt på betalingstidspunktet i februar, og dermed ikke har været solgt på leveringstidspunktet.

Den 24.01.2011 undervognsbehandles bilen, hvilket alene kan være sket efter ønske fra kunden. Bilen er derfor solgt før denne dato.

Værkstedet har registreret kilometerstanden til 10 km., og først den 22.03 registreres der 2.660 km. men på dette tidspunkt er bilen solgt.

Bilen er indkøbt den 07.12.2010

Det er SKATs opfattelse, at kunden har købt bilen som ny, idet at ekstraudstyret ses monteret blot 13 dage efter 1. reg. Handlen må derfor anses for at være indgået før denne dato. Forhandleren har ikke dokumenteret at bilen har været anvendt til formålet forud for salget. At slutsedlen ikke er dateret, bestyrker kun SKATs samlede opfattelse."

"Bekræftelse med underskrevet erklæring fra kunde på køb af brugt demobil kørt 2.664 km.

SKATs opfattelse er vedrørende denne bil alene baseret på formodningen om ekstraudstyr, der monteres 13 dage efter 1. indregistrering er ensbetydende med, at der er indgået bindende aftale med slutkunde om salg af ny bil.

Efter vores vurdering har SKAT ikke dokumenteret, at selskabet har solgt en ny bil direkte til slutkunde i dette tilfælde.

Selskabet har solgt ny bil til F1-leasingselskab til brug for demokørsel mv. i en periode, forinden der indgås aftale om salg af demobilen til kunde."

"Kunden har tilkøbt en række ekstraudstyr, og dette ses monteret på bilen ifølge værkstedsfakturaer henholdsvis den 20.01.2011 og 26.01.2011.

Kunden har ligeledes tilkøbt 5 års garanti på bilen. Garantien løber fra den 18.01.2011, men bilaget er dateret den 25.01.2011.

Byttebilen krediteres hos kunden den 29.01.2011, dagen efter kunden har erlagt betaling for bilen.

Erklæringen til brug over for SKAT er ikke dateret.

Forhandleren mener at bilen har været anvendt som demovogn, grundet at der er sket en skade på kofangeren, Forhandleren mener at bilen er solgt den 28.01 og leveres derefter til kunden. Forhandleren mener at den kilometerstand der fremgår af slutsedlen, er reel.

Bilen er indkøbt den 07.01.2011 - seks dage før 1. reg.

Den 10.01 påmonterer værkstedet stylingplader på bilen, som også fremgår af slutsedlen. Værkstedet registrerer på dette tidspunkt en kilometerstand på 10 km. Yderligere så fremgår det af fakturaen, at der er foretaget hjulskifte.

På slutsedlen fremgår det, at vinterdækkene fra byttebilen (ligeledes en Nissan Qashqai), skal flyttes over på den nye bil, og dette ses gjort den 10.01 - før 1. reg. og blot  3 dage efter at forhandleren har indkøbt bilen.

Det er SKATs opfattelse, at kunden har købt bilen før den er indregistreret, idet det ses at de ting der er udspecificeret på slutsedlen, delvist ses udført af værkstedet 3 dage før 1. reg. heriblandt overflytning af vinterdæk fra byttebilen til den nye bil. At slutsedlen ikke er dateret, bestyrker kun SKATs samlede opfattelse."

"Efter vores vurdering læser SKAT tingene forkert. Når man ser på det kronologiske forløb fra køb til salg af denne demobil, passer tingene, og det er kørt helt korrekt.

Vi er overbeviste om, at bilen har haft en transportskade. 1 hjul er skiftet, og kofanger er repareret og lakeret.

Bilen er højest sandsynlig blevet kørt forkert op på autotransporter ved levering, så hjul og kofanger er blevet skadet.

5 års garanti-bilag viser km-stand 701 km den 18.01. = 5 dage efter 1. indregistrering - ikke afgørende om demobilen har kørt 700 km eller 2.400 km inden bindende aftale om salg til kunde."

"Erklæringen til brug overfor SKAT er ikke dateret.

Datoen på slutsedlen ser ud til at være påført på et andet tidspunkt end resten.

Forhandleren mener at man har indgået en aftale med kunden om at købe en bil når den var kørt fri.
Derfor har kunden deponeret hele beløbet og slutsedlen dateres på tidspunktet hvor den er kørt fri omkring udgangen af marts 2011.

Det fremgår af slutsedlen, at der i handlen indgår undervognsbehandling mv. og dette ses udført af værkstedet dagen før 1. reg. Undervognsbehandling sker alene efter ønske fra kunden, og bilen må derfor betragtes, som værende solgt før den indregistreres.

Værkstedet registrerer en kilometerstand på 12 km.

Bilen er indkøbt den 20.12.2010.

Det er derfor SKATs opfattelse, at bilen er solgt før 1. reg. idet at bilen bl.a. undervognsbehandles efter ønske fra kunden før denne dato. Yderligere, så betaler kunden for bilen kort tid efter, og afleverer sin byttebil til forhandleren."

"Igen fortæller den kronologiske opbygning, at tingene er foregået på korrekt vis. Det er klart, at sælgeren er nødsaget til at skrive på slutsedlen, hvilket udstyr der er på bilen, men det fortæller ikke noget om, hvornår det er aftalt."

"Byttebilen krediteres kunden den 08.03.2011. Bilen er indkøbt den 31.01.2011

Forhandleren gør gældende, at bilen er solgt den 01.03.2011, og leveret to dage senere.

Det tilkøbte ekstraudstyr ses monteret den 01.03.2011. Kilometerstanden er registreret til 116 km.

Det er SKATs opfattelse, at der er tale om en ny bil der alene har kørt 116 km. på salgstidspunktet, hvilket fremgår af sagens bilag. Ud fra det foreliggende dokumentationsmateriale, så har bilen ikke været anvendt til formålet, og der er tale om en ny bil og ikke en brugt bil."

"SKATs opfattelse vedrørende denne bil bygger alene på, at km-standen, jf. fakturaen, er 116 km.

Som vi ser det, er der utvivlsomt tale om en demobil med F1-leasingselskab som ejer og   (red. navn fjernet) som bruger. Der betales leasingydelser til F1-leasingselskab i februar/marts.

Bilen har kørt X antal km, da den har forbrugt en liter olie.

Vi indgår aftale med kunde om salg af demobilen den 01.03.2011, og træk mv. bestilt af kunden eftermonteres demobilen."

"Der ligger to underskrevne slutsedler på den samme handel. Den ene er dateret den 15.03.2011, og den anden er dateret den 18.03.2011. Kilometerstanden er ligeledes forskellig og er angivet til henholdsvis 3.000 km. og 2.000 km.

Forskellen mellem de to er, at der på den ene er bestilt træk på bilen, og dette ses monteret ifølge værkstedsfaktura den 21.01.2011.

Kunden krediteres for overdragelsen af sin brugte byttebil den 18.03.2011.

Forhandleren oplyser, at der er købt brændstof til bilen, svarende til ca. 2.761 km. kørsel.

Bilen er solgt ifølge slutsedlen den 15.03, der ses alene at være købt brændstof til bilen før denne dato svarende til 806 km. kørsel.

Værkstedet har alene registreret en kilometerstand på 10 km.

Hvis bilen sælges og leveres den 18.03, hvorfor købes og bogføres der så køb af brændstof til denne bil helt frem til den 01.05?

Det er SKATs opfattelse, at bilen må betragtes, som værende solgt som en ny bil, idet at forhandleren ikke i tilstrækkelig grad kan dokumentere at bilen har været anvendt til formålet, eller har registreret bilens kilometerstand."

"Denne bil er efter vores opfattelse behandlet på helt korrekt vis som en demobil forinden salg til kunde.

Af kontoudtog for brændstofforbrug fremgår det, at der i perioden til den 15.02.2011 er noteret brændstof svarende til 1.350 km på kontoudtogene. I perioden fra den 15.02. til den 01.05. er der noteret brændstof for 1.410 kr. Det svarer til, at der i alt er noteret brændstof til et samlet antal kørte km på ca. 2.760 km.

Betalte leasingydelser til F1-leasingselskab i februar/marts 2011.

Bekræftelse med underskrevet erklæring fra kunde på køb af brugt demobil kørt 2.000 km.

Der er tale om en bil, vi anvender til demobrug, hvorefter en kunde kommer ind i forretningen og gerne vil købe den. Det aftales, at det kan han godt efter perioden til demobrug.
Der laves slutseddel 35 dage efter 1. indregistrering, og bilen har efter vores vurdering kørt et sted mellem 2-3.000 km."

"Kunden indgår aftale om køb af en bil med levering 3½ måned senere den 01.07.2011. Der bliver tilkøbt træk på bilen, og undervognsbehandling, og dette ses umiddelbart monteret ifølge værkstedsfaktura den 23.05.2011, 2 måneder efter handlen er indgået. Allerede på dette tidspunkt, kan forhandleren angive kilometerstanden til 2.000 km. 3 måneder senere har bilen tilsyneladende blot kørt yderligere 71 km.

Kunden ligger en udbetaling på 10.000 kr. den 18.03.2011, og får antageligvis bilen udleveret før tid i løbet af juni, da kunden betaler restbeløbet, og der udstedes en faktura, og bilen omregistreres til kunden.

Bilen er indkøbt den 07.02.2011.

Forhandleren oplyser at der er købt brændstof til bilen svarende til 951 km. kørsel.

Der ses alene at være købt brændstof til bilen den 15.02.2011, forud for at den sælges den 15.03.2011 svarende til ca. 127 km. kørsel.

Det er SKATs opfattelse at kunden har købt bilen som ny 1 måned efter 1. reg., men bilen er blevet bestilt leveret som en frikørt demobil. Dette begrundes med at handlen indgås tidligt i forløbet, kunden lægger en udbetaling, og derefter går der 3 måneder før bilen overdrages til kunden. Eftersom forhandleren allerede den 15.03.2011 kan angive bilens kilometerstand, så må der altså være tale om en bil der allerede befinder sig hos forhandleren, og den lange leveringstid, kan derfor ikke tilskrives ventetid hos producenten. Den på slutsedlen angivne kilometerstand må derfor ikke anses for at være reel på handelstidspunktet, men i stedet angiver bilens forventede kilometerstand omkring leveringstidspunktet, når bilen er kørt fri."

Selskabets repræsentant skriver:
"Denne demobil er behandlet på helt korrekt vis hele vejen igennem. Vi er helt uenige i SKATs opfattelse.

Bilen er solgt til F1-leasingselskab med dem som ejer og (red. navn fjernet) som bruger. 1 måned efter 1. indregistrering indgås aftale med kunde om fremtidig levering, og kunden betaler et depositum.
Der er ad flere omgange tanket brændstof på bilen, hvilket må dokumentere, at den rent faktisk har kørt nogle kilometer.

Den 18.05.2011, altså over 3 mdr. efter 1. indregistrering, kommer SKAT på besøg hos forhandleren, hvor den konkrete demobil står i udstillingen. Det er altså ikke kunden, som blot kører den fri og indregistrerer som fiktiv demobil.

Bilen har på dette tidspunkt utvivlsomt kørt mere end de 392 km, som SKAT fejlagtig registrerer denne dato.

Se endvidere beskrivelse af forløbet under punkt 2.5 i klagen."

Køretøj nr. 129
SKAT skriver:

"Kunden har deponeret betaling og sin brugte byttebil hos forhandleren henholdsvis den 11.03 og 10.03, 1½ måned slutsedlen er dateret.

Bilen er indkøbt 09.02.2011.

Der er difference mellem kilometerangivelsen på faktura, slutseddel og erklæringen til brug overfor SKAT

Bilen er ikke solgt i ultimo april, men kort tid efter 1. reg.

Forhandleren oplyser at der er købt brændstof til bilen svarende til 2.377 km. kørsel. Yderligere mener forhandleren at kunden har fået at vide at bilen ikke var til salg, men at kunden kunne betale for retten til bilen når den var kørt fri.

Ifølge det fremsendte regneark, så er brændstoffet ikke købt til bil nr. 129, men til bil nr. 130. Der er alene købt brændstof for knap 100 kr. den 15.03.2011.

Ifølge slutsedlen indgår der i handlen træk, som ses monteret af værkstedet den 16.02.2011- altså før 1. reg. Værkstedet har her registreret en kilometerstand på 784 km. Dagen efter registrerer værkstedet en kilometerstand på 6 km. hvilket giver usikkerhed omkring rigtigheden af værkstedets registreringer af kilometerstanden.

Det er SKATs opfattelse at bilen er købt før 1. reg., idet at der ses monteret træk på bilen før bilen er indregistreret. Yderligere så betaler kunden for hele bilen og deponerer sin byttebil hos forhandleren lang tid før slutsedlen er dateret, hvilket må antages at være sket i forbindelse med leveringen af bilen."

"Brændstof på denne bil, som ikke er noteret ind på enhedsnummeret."

"Bilen er indkøbt den 09.02.2011.

Bilen leveres med en række ekstraudstyr, og dette ses monteret af værkstedet den 07.03.2011, 2 dage før bilen indregistreres. Noget af udstyret må betegnes som udstyr der alene kan være valgt af kunden selv, f.eks. Jacob Jensen parkeringscensor. Værkstedet registrerer denne dag en kilometerstand på 144 km.

Bilen er altså solgt før 1. reg.

Forhandleren oplyser at der er købt brændstof til bilen svarende til 2.377 km. kørsel. Forhandleren mener endvidere, at bilen er solgt den 18.03.2011, men kunden har fået at vide at han ikke kan overtage bilen før den 01.05.

Brændstoffet ses tidligst bogført købt fra den 15.03.2011- altså efter kunden og forhandleren har handlet bilen.

Det er SKATs opfattelse, at bilen er solgt før 1. reg. og ikke som anført på slutsedlen. Det ses at der monteres træk og andet kundevalgt ekstraudstyr på bilen to dage før den kommer på plader. Kunden betaler også for hele bilen og afleverer sin brugte byttebil (værdi 205.000 kr.) til forhandleren henholdsvis den 18.03 og 21.03, men byttebilen bliver allerede afmeldt af forhandleren den 16.03."

"Efter vores opfattelse er demobilen solgt til kunde den 18.03.2011 svarende til 9 dage efter 1. indregistrering.

Der kan godt monteres ekstraudstyr som fx parkeringscensor på en demobil. Der er noteret brændstof til denne demobil.

Erklæring fra køber på køb af brugt demobil kørt 1.097 km."

"Der foreligger 2 slutsedler, på to forskellige biler, men ud fra betalingen kan man se at det er den sidst daterede slutseddel der er den gældende.

Den første slutseddel ligger før den købte bils 1. reg.

Bilen købes blot 5 dage efter 1. reg. og der er ikke angivet nogen kilometerstand på bilen, men på fakturaen der ligger 5 uger efter at kunden har betalt for bilen angiver en kilometerstand på 1.990 km. Yderligere så foreligger der en erklæring til brug overfor SKAT, hvor kunden og forhandleren skriver under på at bilen har kørt 2.000 km., men denne erklæring er dateret den 01.02.2011, og ligger dermed før dato for 1. reg.

Forhandleren gør gældende, at bilen har anvendt før 1. reg. som demovogn uden plader.

Værkstedet undervognsbehandler bilen den 22.03 og registrerer der en kilometer- stand på 6 km.

Det er SKATs opfattelse, at kunden har købt bilen som ny, og at forhandleren ikke har dokumenteret at bilen har været anvendt til formålet."

"Vi mener ikke, at demobilen er solgt til slutkunde på registreringstidspunktet den 17.03.2011.
Bilen er klar gjort allerede 24.01.2011 og er brugt som demovogn u/plader i en peri- ode før indregistrering, hvilket er meget normalt med Chevrolet bilerne.

Der er indgået aftale med kunde om køb af demobilen 5 dage efter 1. indregistrering på grund af stor efterspørgsel på Spark-biler, og kunde betaler depositum, men kunden får den først leveret, da den har kørt ca. 2.000 km."

"Forhandleren gør gældende at der må være skrevet forkert, da bilen har været indregistreret i 5 måneder inden den sælges. Bilen er klargjort i februar og igen i september, hvilket ifølge forhandleren må betyde at bilen har været anvendt.

Værkstedet har kun registreret en kilometerstand på 8 km.

Det er SKATs opfattelse at bilen er købt som en ny bil og aldrig har været en demobil, idet at bilen, selv efter knap 6 måneder på plader, praktisk talt ikke har været ude at køre. SKAT anser derfor ikke bilen som værende en demobil, da den aldrig har anvendt til det formål, hvorved den var blevet indregistreret. SKAT finder ikke at forhandleren har dokumenteret eller sandsynliggjort, at bilen skulle have været anvendt forud for salget. Yderligere har både sælger og kunde skrevet under på slutsedlen, hvorpå der står, at bilen har kørt 85 km. Samtidig fremgår det af fakturaen at kilometerstanden er 8 km. SKAT opfatter det som usandsynligt at den angivne kilometerstand på alle sagens bilag skulle være skrevet forkert."

"Efter vores vurdering har denne bil utvivlsomt været anvendt til demobrug i mange måneder.

Der er betalt leasingydelser på bilen til F1-leasingselskab fra indregistrering i marts til salg i september.

Den står som demobil i butikken ved SKATs kontrolaktion den 18.05.2011, hvor SKAT registrerer en km-stand på 128 km.

Det er på den baggrund helt urealistisk, at SKAT fastholder, at bilen kun har kørt de 8 km eller 85 km, som fejlagtigt er angivet på slutseddel og faktura til kunden ved salget i september 2011.

Der er intet, som indikerer, at bilen skulle være solgt som ny bil til slutkunde i forbindelse med 1. indregistrering den 30.03.2011."

"Kunden har købt bilen den 12.04.2011, og overdrager sin byttebil og foretager betaling i de efterfølgende dage henholdsvis den 13.04.2011, og den 15.04.2011.

Forhandleren oplyser at bilen ikke er solgt før 1. reg., men medgiver at de ikke kan dokumentere anvendelsen.

Værkstedet har registreret en kilometerstand på 10 km.

Det er SKATs opfattelse, at bilen er købt som ny, og at den angivne kilometerstand ikke er udtryk for bilens kilometerstand på handelstidspunktet i april måned. Kunden har selv kørt bilen fri, idet bilen er leveret, betalt og kunden samtidig har overdraget sin brugte byttebil mere end 1 måned før forhandleren henter bilen retur fra leasinggiver og før der udstedes en faktura til kunden og bilen omregistreres til den nye ejer."

"SKATs opfattelse vedrørende denne bil er rent gætteri.

Efter vores opfattelse er denne demobil behandlet på helt korrekt vis med F1-leasingselskab som ejer og (red. navn fjernet) som bruger i en periode.

SKAT formoder, at det hele omkring salg og indregistrering til F1-leasingselskab er fiktivt og blot aftalt efter aftale om salg til slutbruger.

Køber underskriver erklæring på køb af brugt demobil, der har kørt 2.000 km."

"Forhandleren gør gældende, at bilen har været brugt, idet at det er oplyst til kunden på slutsedlen at på grund af buler er venstre for- og bagdør udskiftet. Yderligere oplyses det, at der er købt brændstof til bilen svarende til 714 km. kørsel.

Brændstoffet er bogført købt fra 01.05 og frem, det vil sige efter bilen er solgt.

Yderligere kan det ikke udelukkes, at bulerne som oplyst om på slutsedlen, kan være forårsaget under transport, og ikke under demovognskørsel.

Værkstedet har registreret en kilometerstand på 8-10 km.

Det er ligeledes ikke unormalt med montering af diverse ekstraudstyr på demobil.

Det er heller ikke ualmindeligt, at folk vil have solgt den gamle bil, før der handles ny, men hvis kunden er interesseret i køb af demobilen, kan de reservere den ved indbetaling af et beløb. Hvis ikke kunden ønsker at gennemføre "handlen", når bilen er klar til salg, ja så betales pengene tilbage."

"Kunden har til købt en række ekstraudstyr og dette ses monteret ifølge værkstedsfaktura på bilen den 26.03.2011, knap 2 uger før 1. reg.

Forhandleren gør gældende, at bilen er solgt den 30.04, samme dag, hvor kunden betaler for bilen.

Værkstedet har registreret en kilometerstand på 10 km.

Det er SKATs opfattelse at bilen er købt som ny før 1. reg., idet det tilkøbte ekstraudstyr er blevet monteret på bilen knap 2 uger før 1. reg. Kunden har selv kørt bilen fri, da betaling og byttebil er overdraget mere end 1 måned før der udstedes faktura og bilen omregistreres til kunden. At slutsedlen ikke er dateret, eller kilometerstanden er angivet bestyrker kun SKATs samlede opfattelse."

"Demobilen anvendes til rette formål.
Leases af F1-leasingselskab, og der betales leasingydelser.
Demobilen står klar i udstillingen ved uanmeldt kontrolbesøg den 18.05., hvor SKAT registrerer at bilen har kørt 945 km.

Som tidligere nævnt er det ikke unormalt, at forhandler monterer diverse ekstraudstyr på demobilerne.

SKATs opfattelse er rent gætteri, og der er intet, som indikerer, at (red. navn fjernet)  skulle have solgt bilen direkte til kunden i forbindelse med 1. indregistrering."

"Der foreligger to slutsedler. Den ene er dateret samme dag som 1. reg. den 23.05.2011, dog uden kundens navn er udfyldt eller uden underskrift. Den anden slutseddel er underskrevet af kunden og sælgeren.

Forhandleren oplyser at der er købt brændstof til bilen svarende til 1.430 km. kørsel. Yderligere gør forhandleren gældende, at bilen er klargjort med udstillingsudstyr, og forhandleren mener at bilen er solgt den 06.07.

Blandt det ekstraudstyr, som skulle være en del af den udstillede bil, er lakforsegling og træk, og dette ses monteret og udført på bilen henholdsvis den 18.05 og den 19.05.

Lakforsegling af bilen må være foretaget af værkstedet efter ønske fra kunden, hvilket betyder at handlen er indgået med kunden før bilen indregistreres.

Værkstedet registrerer i den forbindelse en kilometerstand på 10 km. Bilen er indkøbt den 11.05.2011.

Brændstoffet ses bogført købt den 15.06, det vil sige efter handlen er indgået, hvorfor det ikke kan tillægges noget betydning for om bilen har været anvendt forud for handlen med kunden.

Det er SKATs opfattelse, at kunden har købt bilen som fabriksny og før 1. reg., idet der er bestilt ekstraudstyr, som alene kan være bestilt af kunden, og dette ses udført af værkstedet før 1. reg."

"Vi kan ikke følge SKATs opfattelse på denne bil, da der er tale om helt normalt forløb omkring demobil.

Som tidligere nævnt er det ganske normalt at montere ekstraudstyr på demobilerne, da dette medfører mersalg, både når den konkrete demobil sælges, men også i forbindelse med andre bilhandler, da kunder ser de forskellige muligheder med udstyr. Samtidig udnyttes også eventuel spildtid på værkstedet optimalt.

Der er registreret en del brændstof på bilen.

Kunde underskriver slutseddel den 06.07.2011 på køb af brugt demobil, der har kørt 2.087 km ca. 1½ måned efter 1. indregistrering."

"Bilen er indkøbt den 22.03.2011.

Dateringen af slutsedlen kan ikke være korrekt eftersom kunden har erlagt udbetaling på bilen før dette tidspunkt.

Forhandleren gør gældende at bilen blev klargjort i marts, og at datoen på slutsedlen kan være forkert.

Forhandleren oplyser endvidere at der er købt brændstof til bilen svarende til ca. 485 km. kørsel. Brændstoffet ses bogført købt den 15.08.

Værkstedet har den 29.08 registreret en kilometerstand på 148 km. på samme faktura, hvor træk og vinterdæk fremgår af. Værkstedets registrering af kilometerstan den må betyde, at mængden af det indkøbte brændstof ikke kan tages til udtryk for, at bilen faktisk har kørt det antal kilometer, som indkøbet af brændstoffet er beregnet til.

Da dette foregår i august måned, så må det lægges til grund, at vinterdækkene er bestilt af kunden, og ikke på grund af udstillingsudstyr eller lign.

Derfor må handlen formodes at være indgået med kunden omkring denne dato, hvilket er ca. 1 måned forud for dateringen af slutsedlen.

Det er SKATs opfattelse at bilen er ny på salgstidspunktet omkring udgangen af august måned. Bilen har alene kørt 148 km. ifølge værkstedet, og aftale om salg med kunden ses at være indgået 1 måned forud for dateringen af slutsedlen. Bilen har ifølge SKATs opfattelse ikke været anvendt til formålet, og den lave kilometerstand er udtryk for at bilen skal betragtes og behandles som en ny bil ved salg."

"Vi kan ikke følge SKATs opfattelse på denne bil, da der er tale om helt normalt forløb omkring demobil, hvilket fakta også viser.

SKAT har alene en formodning om, at bilen må være ny ved udgangen af august måned.

Bilen indregistreres den 25.07.2011 med F1-leasingselskab som ejer og (red. navn fjernet) som   bruger.

Kunden køber den brugte demobil ca. 2 måneder senere. Der er købt brændstof til denne demobil."

"Kunden har tilkøbt bl.a. købt vinterdæk, og disse fremgår af en værkstedsfaktura dateret den 12.08.2011- altså 4 dage før bilen bliver indregistreret.

Forhandleren gør gældende, at eftersom værkstedet den 17.08 skifter et viskerblad, så er det ensbetydende med at bilen har været brugt flittigt. Forhandleren oplyser samtidig at denne bil er en hybridbil, for hvilken der var stor interesse om fra kundernes side for at prøvekøre.

Kunden har positivt ønsket vinterdæk, og disse fremgår af værkstedets faktura den 12.08.

Bilen er indkøbt den 23.05.2011.

Værkstedet har registreret en kilometerstand på 10 km.

Det er SKATs opfattelse, at bilen er købt som ny, idet at det tilkøbte ekstraudstyr er fremgår af værkstedets faktura af 12.08 - 4 dage før 1. reg, og bilen har ifølge det oplyste kun kørt 10 km., hvorfor den må betragtes, som en ny bil, og har dermed ikke været anvendt til det formål, den er indregistreret og afgiftsberigtiget efter. Forhandleren har efter SKATs opfattelse ikke dokumenteret den faktiske anvendelse. At slutsedlen ikke er dateret, bestyrker kun SKATs samlede opfattelse."

"Som tidligere nævnt er det ikke unormalt med montering af diverse ekstraudstyr. Efter vores vurdering er denne behandlet på helt korrekt vis og solgt til kunde som brugt demobil den 11.10.2011 ca. 7 uger efter 1. indregistrering.

SKAT dokumenterer intet i denne sag, og det er rent gætteri omkring brugen af demobilen."

"Aftalen med kunden er ifølge slutsedlen indgået medio oktober 2011.

Ifølge slutsedlen så har kunden bedt om at få monteret et elektronisk parkerings-ur, og dette ses monteret på værkstedet den 18.08 - samme dag, som bilen bliver indregistreret.

Yderligere, så betaler kunden 170.000 kr. 8 dage senere, og byttebilen der indgår i handlen til en værdi på 200.000 kr. bliver afmeldt. Hele bilen er dermed betalt den 26.08.

Forhandleren gør gældende, at kunden har betalt for at reservere en frikørt demobil til senere levering. Slutsedlen laves på dette tidspunkt.

Værkstedet har registreret en kilometerstand på 0 km.

Fakturaen til kunden viser en kilometerstand på 10 km. og den er ikke angivet på slutsedlen.

Bilen er indkøbt den 12.08.2011.

Det er SKATs opfattelse at aftale om køb af bilen er foregået ikke senere end den 18.08 hvor bilen indregistreres, idet at det af kunden ønskede elektroniske parkeringsur ses monteret i bilen samme dag. Bilen har ifølge værkstedet kørt 0 km."

"Følger vi fakta, kan vi ikke se, der er noget forkert.
Det er klart, at man skriver på slutseddel, hvad der er monteret af ekstraudstyr på bilen, når den sælges.
Det har også betydning for køber, hvis bilen senere i en forsikringssag eventuelt skal erstattes, så køber kan bevise, hvad bilen har været udstyret med af ekstraudstyr.

Bilen er indregistreres med F1-leasingselskab som ejer og (red. navn fjernet) som bruger den 18.08.2011. 
(Red. navn fjernet) anvender bilen til demokørsel mv., og 8 dage senere kommer potentiel kunde, der gerne vil reservere demobilen, hvorfor der betales beløb.

Den brugte demobil sælges endeligt til kunden ca. 2 måneder efter 1. indregistrering."

"Forhandleren oplyser at bilen er klargjort den 25.05 og er solgt den 19.10. Forhandleren mener ikke at der er noget galt.

Bilen er indkøbt den 17.05.2011.

Fakturaen til kunden angiver en kilometerstand på 10 km. og på slutsedlen er den slet ikke angivet.

Værkstedet registrerer en kilometerstand på 10-15 km.

Det er SKATs opfattelse, at bilen er købt som ny, idet bilen ifølge det oplyste kun har kørt 10 km., hvorfor den må betragtes, som en ny bil, og har dermed ikke været anvendt til det formål, den er indregistreret og afgiftsberigtiget til. Forhandleren har efter SKATs opfattelse ikke dokumenteret at den har været anvendt til formålet. At slutsedlen ikke er dateret, bestyrker kun SKATs samlede opfattelse."

"Som tidligere nævnt har selskabet og dets medarbejdere ikke haft fokus på i alle tilfælde at få noteret eksakt km-stand på diverse biler.

Vi mener dog, at denne demobil er anvendt på korrekt vis, og denne demobil har ikke alene kørt 10 km, da ingen af vores demobiler må sælges med så få kørte km.

Bilen er indregistreret med F1-leasingselskab som ejer og (red. navn fjernet) som bruger.

Som vi ser det, sælges demobilen til kunde ca. 8 uger efter 1. indregistrering - men faktisk antal kørte km er uklart på salgstidspunktet, men det er ikke kun 10 km, da det ikke må finde sted."

"Der fandtes ingen slutseddel til denne handel i det udleverede materiale.

Forhandleren oplyser at bilen har været indregistreret til (red. navn fjernet) og har været brugt som værkstedsbil. Lagerchefen har efterfølgende købt bilen, og det blev i den forbindelse aftalt at (red. navn fjernet) skulle købe hans bil før, da han ikke havde behov for den og godt kunne bruge pengene.

Kunden har leveret en bil i bytte, og denne ses krediteret kunden den 25.08.2011, altså dagen før 1. reg. Byttebilen afmeldes samme dag, som 1. reg.

Kunden har dermed overdraget sin brugte byttebil, der repræsenterer en værdi på 284.000 kr., og herefter går der 2 måneder før der udstedes faktura og den nye bil omregistreres til kunden.

Den solgte bil er solgt til en pris på 253.500 kr. hvilket betyder at kunden skulle have penge tilbage.

Disse ses overført til kunden den 28.10.2011, hvilket ikke hænger sammen med forhandlerens forklaring.

Bilen er indkøbt af forhandleren den 22.08.2011.

Værkstedet har registreret en kilometerstand på 10-15 km., hvilket også er det der fremgår af fakturaen til kunden.

Det er SKATs opfattelse at bilen er solgt fabriksny. Kunden, som er ansat har haft bilen til at køre i med det samme, da forhandleren kun har haft bilen i sin besiddelse i få dage, da den ansatte køber bilen. Handlen gennemføres ved at kunden/den ansatte deponerer sin byttebil til forhandleren samme dag som den nye bil indregistreres. Værkstedet registrerer samme kilometerstand på 15 km. som også fremgår af fakturaen. Denne type salg af en fabriksny bil til forhandlerens ansatte, der efterfølgende uden at have været brugt indregistreres til mindstebeskatningsprisen som en demobil er set før ved salg af bil nr. 1. Bilen har ikke været anvendt til formålet, men er kun blevet indregistreret som demobil for at den ansatte kunne få en billig bil."

"Bilen indregistreres med F1-leasingselskab som ejer og (red. navn fjernet) som bruger.
Den konkrete bil er brugt hos selskabet som værkstedsbil og til at hente pakker mv.

Det er aftalt, at medarbejder kan købe bilen til vores kostpris efter et par måneder, når selskabet har brugt bilen til værkstedskørsel mv. Vi har købt medarbejderens bil på det tidspunkt, da han fik lavet en større benoperation og derfor skulle af med bilen. Det er ikke unormalt og i strid med afgiftsreglerne at hjælpe sine medarbejdere på denne måde.

Ved endeligt salg af bilen den 28.10.2011 efter ca. 2 måneders brug til værkstedskørsel mv. i virksomhedens regi, har bilen ikke kun kørt de 15 km, som SKAT ligger til grund."

"Der ligger en rapport vedrørende eftersyn før levering, og den er dateret dagen efter handelsdatoen på slutsedlen.

Forhandleren gør gældende, at bilen ikke er solgt før 1. reg., men at den har været brugt.

Værkstedet monterer det af kunden ønskede udstyr den 19.09, og registrerer i den forbindelse en kilometerstand på 13 km. samme, som i øvrigt angives igen på fakturaen til kunden.

Bilen er indkøbt den 21.07.2011.

Det er SKATs opfattelse, at bilen er købt som ny, idet bilen ifølge det oplyst kun har kørt 13 km., hvorfor den må betragtes, som en ny bil, og har dermed ikke været anvendt til det formål, den er indregistreret og afgiftsberigtiget efter. Forhandleren har efter SKATs opfattelse"

"Ifølge ovenstående fakta kan vi ikke se, der er noget gjort noget forkert med denne demobil.

SKAT lægger afgørende vægt på, at der er noteret 13 km på fakturaen til kunden. Dette kan ikke have været korrekt anført, hvorfor dette ikke kan stå alene.

Bilen indregistreres med F1-leasingselskab som ejer og (red. navn fjernet) som bruger, og der   er betalt leasingydelser til F1-leasingselskab i sept./okt.

Kunde underskriver slutseddel 19 dage efter 1. indregistrering, og dagen efter monteres diverse udstyr."

"Forhandleren mener at kunden har interesseret sig for bilen, og vil gerne have mulighed for at købe bilen når den er fri. Derfor betaler kunden for bilen og der laves en slutseddel når bilen er tæt på at være kørt fri, og bilen leveres herefter.

Bilen er indkøbt til forhandleren den 22.07.2010.

Kunden har bl.a. ønsket at bilen skulle undervognsbehandles, og dettes ses udført af værkstedet på faktura dateret den 25.08 mere end 2 uger før slutsedlen er dateret. Værkstedet registrerer i den forbindelse en kilometerstand på 405 km.

Det er SKATs opfattelse, at bilen skal anses for at være solgt som en ny bil, og at den ikke har været anvendt til formålet inden salget. Forhandleren har efter SKATs opfattelse ikke dokumenteret den faktiske anvendelse."

"Vi mener ikke, vi har gjort noget galt vedrørende denne demobil, som er behandlet på helt korrekt vis.
En kunde kommer ind i forretning og vil købe en demovogn. Vi siger, det kan han godt, når den har kørt min 2.000 km til demokørsel. Han betaler et depositum for at sikre sig retten til at købe den senere.
Vi har ikke lavet bindende aftale om salg af ny bil før 1. indregistrering."

"Kunden betaler for bilen, og først 1 måned senere udstedes der en faktura til kunden, og bilen omregistreres til kunden.

Eneste værkstedsfaktura der fremgår af vognkortene, er dateret dagen før 1. reg. og omfatter klargøring og ilægning af måtter i bilen.

Værkstedet registrerer her en kilometerstand på 0 km. Bilen er indkøbt den 05.01.2011.

Erklæringen til brug over for SKAT er ikke dateret.

Forhandleren mener at bilen er handlet den 27. og at bilen ifølge deres system har kørt 2.138 km.

Det er SKATs opfattelse, at bilen er købt som ny. Forhandleren har efter SKATs opfattelse ikke dokumenteret den faktiske anvendelse. Bilens kilometerstand på tidspunktet hvor bilen omregistreres til kunden, og dermed på samme tid som udstedelsen af fakturaen kan ikke anvendes som dokumentation, da der ofte går lang tid fra handlen reelt er indgået til at der sker fakturering, og forhandleren får mulighed for at tage bilen retur fra finansieringsselskabet. At slutsedlen ikke er dateret bestyrker kun SKATs samlede opfattelse."

"SKATs opfattelse omkring km-stand og anvendelse er rent gætteri i denne sag.

Bilen er på helt korrekt vis solgt til F1-leasingselskab som ejer ved 1. indregistrering og  (red. navn fjernet) som bruger.

Bilen sælges endeligt til slutbruger som brugt demobil den 28.03.2011, hvor den har kørt ca. 2.100 km".

"Bilen er solgt til kunden før den er indregistreret.

Forhandleren gør gældende, at der er tale om en ældre bil, som har været anvendt, idet at det ses at værkstedet den 07.03.2011 påfylder 6 liter sprinklervæske.

Forhandleren oplyser, at bilen sælges samme dag, som den indregistreres og leveres efter endt demo brug.

Bilen er indkøbt af forhandleren den 27.10.2010.

I handlen indgår træk på bilen, som værkstedet monterer på bilen den 17.08.2011. I den forbindelse registreres en kilometerstand på 10 km.

Det er SKATs opfattelse, at bilen, på trods af at den har stået hos forhandleren i lang tid, at der er tale om en ny bil, da den sælges til kunden. Forhandlerens argument om, at der er påfyldt 6 liter sprinklervæske, kan ikke tages til udtryk for at bilen har været anvendt, idet, at dette er den eneste gang der er påfyldt sprinklervæske. Forhandleren har, efter SKATs opfattelse, ikke dokumenteret at bilen har været anvendt som demovogn, forud for salget."

Ifølge det oplyste, så er der bogført 7 posteringer den 15.08 for køb af brændstof til denne bil, svarende til sammenlagt 1.619 kr.

Bilen er indkøbt den 01.12.2008.

Værkstedet har den 27.08.2009 registreret en kilometerstand på 154 km. som er lig den der fremgår af fakturaen til kunden.

Det er SKATs opfattelse, at bilen er købt som ny, idet bilen ifølge det oplyst kun har kørt 154 km., hvorfor den må betragtes, som en ny bil, og har dermed ikke været anvendt til det formål, den er indregistreret og afgiftsberigtiget efter. Forhandlerens argument omkring køb af brændstof må yderligere dokumenteres, for at handlen evt. ville kunne godkendes. Forhandleren har, efter SKATs opfattelse, ikke dokumenteret den faktiske anvendelse."

"Igen mener vi, at tingene er helt korrekte vedrørende denne demobil.

Vi har et kontoudtog fra benzinselskab af 15.08.2009, som viser, at der på denne demobil er tanket brændstof svarende til 3.632 km kørsel.

SKAT lægger afgørende vægt på, at bilen alene har kørt 154 km, hvilket, vi ikke mener, kan være korrekt. Demobil er solgt over 1 måned efter 1. indregistrering og har  kørt over 3.000 km."

"Forhandleren gør gældende, at bilen er solgt efter 1. reg., og at der påføres bestemt Chevrolet udstyr fra importøren. Yderligere er der ifølge vognkortet blevet påfyldt brændstof til flere kilometers kørsel.

Brændstoffet ses bogført på vognkortet den 15.09, og lægger dermed efter tidspunktet hvor handlen med kunden er gennemført. Dette kan dermed ikke dokumentere den faktiske anvendelse af bilen forud for salget.

Oplysningen om det bestemte Chevrolet udstyr ses ikke at have relation til anvendelsen eller tidspunktet for salget af bilen.

Værkstedet har monteret et elektronisk parkeringsur den 17.08.2009 - hvilket ligger forud for dateringen af slutsedlen, hvorfor aftale om salg med kunden reelt set må være indgået senest denne dato. Værkstedet registrerer i den forbindelse bilens kilometerstand til at udgøre 227 km.

Bilen er indkøbt den 27.07.2009.

Det er SKATs opfattelse, at der er tale om salg af en ny bil, der er sket kort tid efter bilen er indregistreret, idet at det specifikke udstyr som et elektronisk parkeringsur er, må være monteret efter ønske fra kunden. Ergo er handlen senest sket den 17.08, og ikke som anført på slutsedlen den 01.09. 
Kundens betaling ligger også forud for dateringen af slutsedlen, ligesom byttebilen allerede er solgt og omregistreret til en ny ejer før den 01.09. Forhandleren har, efter SKATs opfattelse, ikke dokumenteret den faktiske anvendelse af bilen."

"SKAT lægger igen afgørende vægt på, at der er monteret diverse ekstraudstyr, hvilket må være ensbetydende med endeligt salg af ny bil til kunde. Dette er som tidligere nævnt ikke unormalt på demobiler.

Det kan ikke have nogen betydning, at (red. navn fjernet) 9 dage efter 1. indregistrering monterer et elektronisk parkeringsur på en demobil, som F1-leasingselskab ejer.

Der er købt brændstof til den pågældende demobil, hvilket indikerer, den har kørt."

"Bilen er solgt før 1. reg.

Forhandleren har ingen kommentarer til handlen.

Bilen sælges dagen efter at forhandleren har indkøbt bilen den 27.08.

Det er SKATs opfattelse, at bilen er fabriksny på salgstidspunktet, der går forud for indregistreringen af bilen."

"Forkert dato angivet på slutseddel.

Korrekt leveringsdato har været den 02.10.2009 og ikke den 02.09.2009, som SKAT anfører.

Dagen efter 1. indregistrering betaler kunde depositum for reservering af demobilen efter endt demobrug."

"Bilen er ifølge slutsedlen solgt før 1. reg.

Forhandleren gør gældende at bilen er brugt, idet der skulle have været en skade på bilen, og at det ses af fakturaen til kunden at bilen er brugt. Yderligere mener forhandleren at datoerne er forkerte på slutsedlen, da bilen ifølge forhandleren først leveres i november.

Bilen er indkøbt den 27.08.2009.

Ifølge slutsedlen indgår der træk i handlen, og dette ses monteret på bilen den 11.09, og værkstedet angiver i den forbindelse bilens kilometerstand til at udgøre 0 km.

Værkstedet registrerer den 27.10 at bilen har kørt 2.123 km. Den 13.10 udgør kilometerstanden stadig 0 km.

De sene værkstedsfakturaer vedrører den skade forhandleren omtaler, men der er tale om at skaden er sket længe efter at bilen er solgt til kunden. Om skaden så er sket i forbindelse med demokørsel eller det er kunden selv der har lavet skaden er underordnet, og dokumenterer ikke at der er tale om en demovogn der forud for salget har været anvendt som demovogn.

Yderligere så ligger der et bilag i forbindelse med finansieringen af bilen, dateret samme dag som slutsedlen, så der kan ikke være tale om fejl omkring salgstidspunktet.

Det er derfor SKATS klare opfattelse, at bilen er solgt til kunden som fabriksny bil forud for at den indregistreres, og at den ikke har været anvendt som demobil forud for salget, hvorfor den ikke har været anvendt til formålet, hvortil den blev indregistreret."

"Forløbet viser, at bilen bruges til demo og får desværre også noget slid. Man må bl.a. skifte kofanger, sidebeskyttere og sædebund. Det er ikke almindelige defekter, da det så ville være garanti, men defekter, som bilen får ved at blive brugt som demo.

Bindende aftale om salg af demobil til kunde, efter den har kørt som demo."

"Kunden krediteres for overdragelsen af sin brugte byttebil, samme dag, som 1. reg. Betaling foretages 2 dage efter 1. reg. Der er aftalt levering ifølge slutsedlen 2 dage efter 1. reg.

Forhandleren gør gældende, at bilen er klargjort i juni måned, og bruges herefter uden plader. Bilen sælges den 25.09, og leveres i oktober, da der males på bilen den 13.10.

Bilen er indkøbt den 30.06.2009.

Værkstedet ilægges måtter og 1 liter olie i bilen den 22.09, og værkstedet registrerer bilens kilometerstand til at udgøre 0 km. Da kunden krediteres for aflevering af brugte byttebil samme dag, som 1. reg., så må handlen betragtes at være indgået forud for 1. reg.

Levering er aftalt, ifølge slutsedlen, til middag den 25.09. Det malerarbejde der er udført på bilen, er derfor sket efter salget, og dokumenterer ikke om bilen har været  anvendt som demobil forud for salget.

Det er SKATs opfattelse, at bilen er købt som fabriksny forud for 1. reg. Dette begrundes i, at bilen ses handlet omkring tidspunktet for 1. reg. Kunden betaler og overdrager sin brugte byttebil til forhandleren, og der går over 1 måned før der udstedes en faktura og bilen omregistreres til kunden. 
Den angivne kilometerstand må derfor ikke anses for at være reel, på handelstidspunktet lige omkring dato for 1. reg. At slutsedlen ikke er dateret, bestyrker kun SKATs samlede opfattelse."

"Der er ikke indgået bindende aftale om salg af ny bil før 1. indregistrering, men er lavet 2 dage efter.
Vi tror, der er aftalt, at bilen bruges som demo og køre min. 2.000 km, og kunden kan så overtage den derefter.

Der udbedres maling for S.500 kr., hvilket må skyldes skade, der er kommet ved brug af demobilen.
Ellers ville det være reklamation og skulle dækkes af Nissan. Hvis det var kunden selv, der havde lavet skaden, ville vi ikke betale for det."

"Der mangler vognkort vedrørende handlen til finansieringsselskabet.

Der er tilkøbt aftageligt træk ifølge slutsedlen, og dette ses ikke bogført på vognkortet vedrørende handlen til slutbruger.

Kunden har betalt 2 dage efter 1. reg. og er blevet krediteret for overdragelsen af sin brugte byttebil den 21.06.2009 blot 4 dage efter dato for 1. reg.

Der er uoverensstemmelse mellem angivelsen af bilens kilometerstand.

Forhandleren gør gældende, at bilen er blevet klargjort i april, og at den ikke er solgt forud for 1. reg.

Ifølge slutsedlen så er der træk på bilen, og dette ses monteret af værkstedet den 29.04, lang tid før bilen indregistreres. Kilometerstanden angives på dette tidspunkt til at udgøre 0 km.

Det er SKATs opfattelse, at bilen er købt som fabriksny og forud for 1. reg., og at kunden selv har kørt bilen fri. Den angivne kilometerstand må derfor ikke anses for at være reel, på handelstidspunktet lige omkring dato for 1. reg. Forhandleren har, efter SKATs opfattelse, ikke dokumenteret den faktiske anvendelse af bilen som demovogn. At slutsedlen ikke er dateret, bestyrker kun SKATs samlede opfattelse."

"Vi mener ikke, bilen er solgt før 1. indregistrering, men har været anvendt til demobrug forinden.

Kunde underskriver slutseddel på køb af brugt demobil, der har kørt 2.100 km."

Udtalelse fra SKAT
SKAT har den 16. april 2014 indsendt bemærkninger til selskabets klage til Landsskatteretten. Heraf fremgår det:

"[ ... ]
Det formelle:
Selskabet påberåber sig blandt andet at en overvejende del af kravet er forældet i henhold til at selskabet ikke mener, at forholdet er omfattet af skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3.

Selskabet beregner dog fejlagtigt den 3-årige frist fra tidspunktet for udsendelsen af forslag til afgørelse i genoptagelsessagen. I så fald Landsskatteretten måtte finde, at forholdet ikke er som minimum er groft uagtsomt, og betingelserne i SFL § 32, stk. 1, nr. 3 i så fald ikke er til stede, så skal forældelsen ikke løbe fra tidspunktet for udsendelse af forslag til afgørelse i genoptagelsessagen den 22. november 2013, men i stedet fra den 22. januar 2013, hvor det første forslag til afgørelse blev frem sendt til selskabet, og sidenhen førte til afgørelse af 25. februar 2013, som blev genoptaget efter anmodning fra selskabet den 7. maj 2013.

Selskabet skal derfor ikke drage fordel af, at selskabet via sin rådgiver R1-revisor først reagerede på sagen halvanden måned efter der var truffet afgørelse, på trods af SKATs gentagne opfordringer under sagen til at selskabet involverede sin revisor.

6-måneders fristen jf. SFL § 32, stk. 2:
Selskabet gør gældende, at SKAT senest den 22. maj havde det fornødne kendskab til at træffe afgørelse i sagen.

Indledningsvist skal SKAT gøre opmærksom på, at det efterfølgende sagsforløb skete på selskabets foranledning, og at det var selskabet der ønskede afholdelsen af møderne, som blev afholdt i perioden fra maj til september 2013.

Det er faktuelt forkert, når selskabet påstår at SKAT havde det fornødne kendskab pr. 22. maj. 2013. SKAT henviser til bilag 1 - mødereferat af 10. juli 2013. Heraf fremgår det tydeligt, at selskabet kommer med nye oplysninger - oplysninger som ikke kom frem under det første sagsforløb, da dialogen på dette tidspunkt alene blev ført med selskabets anden ejer KR, og dialogen kørte alene på diskussionen om validiteten i KRs fortolkning af reglerne jf. nedenfor. Selskabets udleverede også først værkstedsfakturaer og opgørelse over selskabets brændstofs udgifter fordelt på de enkelte biler i opgørelsen. Så SKAT skal på det kraftigste afvise, at SKAT på dette tidspunkt havde det fornødne grundlag for at træffe en afgørelse.

Yderligere skal SKAT gentage argumentationen jf. ovenstående, at fristreglerne må gælde fra tidspunktet for udsendelse af forslag til afgørelse i det første sagsforløb.

Selskabet henviser til den af SKAT sendte mail til selskabet af 23. juli. Denne mail med den tilsendte opgørelse var fra SKATs side ment som et udgangspunkt for den ønskede dialog med selskabet. En dialog der aldrig blev til noget, da KR stod fast på sit synspunkt. Den i mailen indeholdte opgørelse var ikke en talmæssig opgørelse, men i stedet SKATs kategorisering af de gennemgåede demobiler.

Med hensyn til den medsendte opgørelse af brugtmoms, så var denne fejlbehæftet, hvilket selskabet senere blev gjort opmærksom på, og opgørelsens resultat afhang af den videre dialog med selskabet, omkring vurderingen af om det enkelte bilsalg var salg af en ny bil eller en brugt bil.
Opgørelsen af brugtmoms hænger derfor direkte sammen med vurderingen af den enkelte bil kan godkendes som en demobil eller ej.

Selskabet gør gældende, at SKAT tilbagekalder sin afgørelse af 25. februar 2013, og at man så derved fortsætter det eksisterende sagsforløb. Dette forklarer selskabets argumentation vedrørende forældelse. SKAT er imidlertid af den opfattelse, at der med selskabets anmodning om genoptagelse, var tale om et nyt sagsforløb vedrørende det samme forhold. Det nye sagsforløb ender i en nedsættelse i forhold til det første krav. Dette understreges bl.a. af, at sagerne har hvert sit journalnummer og er ført særskilt i SKATs sagsbehandlingssystem.
[ ... ]"

Vedrørende sagens materialitet fremgår følgende af SKATs indlæg:

"[ ... ]
Det materielle:
Det centrale spørgsmål i denne sag, og det som er stridens kerne, er hvornår salget har fundet sted til slutbruger, og havde selskabet anvendt bilen som demonstrationskøretøj eller andet formål i virksomheden forud for salget eller ej.

Selskabet henholder sig til, at der i mange af salgene har kunderne skrevet under på hvad kilometerstanden var på det tidspunkt hvor bilen blev udleveret, og at dette bl.a. er med til at dokumentere bilernes anvendelse inden salget.
SKAT bemærker at det af erklæringen ved bil nr. 56, fremgår at kunden skriver under på bilens kilometerstand på leveringstidspunktet, og ikke på salgstidspunktet. Denne erklæring er anderledes udformet end den som ses hyppigst anvendt. Af denne fremgår det:

"SKAT kræver, at vi kan dokumentere, at demo/udlejningsvogne har været brugt af forhandleren (os) før salg. Vi skal derfor bede om, at du som køber bekræfter, at den bil som du har købt af os, har kørt og ikke er fabriksnyt. Vi skal bede om at du bekræfter at bilen har kørt X km. på leveringstidspunktet."

Erklæringen har derfor absolut ingen dokumentationsværdi for bilens kilometerstand eller anvendelse på salgstidspunktet, da kunden bedes underskrive kilometerstanden på leveringstidspunktet.

Vedrørende bil nr. 38, som selskabet har fremhævet som eksempel:
Selskabet henviser til bil nr. 38 i opgørelsen, hvori selskabet oplyser, at bilen har kørt 1987 km. på leveringstidspunktet og dette skriver kunden under på den 18. maj 2010 - samme dag som fakturaen er udstedt til kunden. SKAT skal understrege at datoen for dette bilag ikke er identisk med købsdatoen, idet at der i samme sag ligger et forsikringsdokument dateret den 20. april 2010, og at slutsedlen ikke er dateret. Kundens underskrift af en erklæring på leveringstidspunktet dokumenterer således ikke om bilen har været anvendt af selskabet forud for salget til kunden.

Yderligere krediteres kunden for sin brugte byttebil den 22. april 2010, og kunden betaler restbeløbet dagen efter den 23. april. Ingen kunder vil aflevere sin brugte bil og betale det fulde beløb for sin nye bil 1 måned før man får udleveret sin nye bil. Denne bil må vurderes til at være blevet solgt den 20. april 2010, hvorfor kundens underskrift på dokumentet den 18. maj 2010 er irrelevant, da dette ligger 1 måned efter købstidspunktet. Bilen indkøbes hos importøren den 3. marts 2010, og der monteres ekstraudstyr på bilen (aftageligt træk, måtter og stænklapper, samt en bluetoothinstallation) med ordredato den 8. april 2010. Bilen klargøres den 20. april.

Dette tidsmæssige forløb illustrerer et typisk forløb hos selskabet. Der kan ikke være tvivl om, at kunden har indgået aftale om køb af bilen senest den 20. april 2010.
Dette understreges ved dateringen af forsikringsbilaget, krediteringen af den brugte byttebil, kundens betaling af restbeløbet, bilens klargøring, værkstedets montering af bluetooth-installation, hvilket ikke synes at udgøre normalt salgsfremmende udstyr, hvorfor det synes oplagt at denne bil allerede er solgt på dette tidspunkt.

Af klagens punkt 3.3 fremhæver selskabet sin i særdeleshed overholdelse af tjeklistens punkt 3, som siger:

Når vi sælger en demobil til en kunde, indgår vi først aftalen om salget med kunden, når demobilen er indregistreret og har været anvendt som bl.a. demonstrationsbil i virksomheden.

Jf. ovenstående eksempel er dette tydeligvis ikke tilfældet. Eftersom at SKAT har vurderet at 61 ud af 96 ikke godkendte demobiler ikke kan godkendes, netop fordi SKAT vurderer ud fra det foreliggende grundlag at, aftalen med kunden om salg allerede er indgået forud for indregistreringen.

Bil nr. 14 er således solgt til kunden ifølge slutseddel den 21. januar 2010, men sælges forbi finansieringsselskabet den 1. februar 2010.

Vedr. klagens afsnit 3.4:
Selskabet fremfører sin argumentation for at det er naturligt at der påsættes salgsfremmende ekstraudstyr på demobilerne, og selskabet påstår at SKAT ikke er enig i dette synspunkt. Yderligere så anfører selskabet, at det ligeledes er naturligt at notere det forudmonteret ekstraudstyr på slutsedlen, således kunden kan se at dette ikke er noget udstyr der følger med bilen fra fabrikken.

Dette er ikke SKATs synspunkt, men det har under sagen været SKATs synspunkt at det virker besynderligt, at der f.eks. skulle være behov for at forudmontere trækkrog på 51 ud af 96 demobiler, udføre undervognsbehandling på 36 ud af 96 demo biler, og at dette skulle være sket i salgsfremmende øjemed. Kunderne må antages at være klar over, at en bil ikke leveres med trækkrog som del af bilens standardudstyr, ligeså vel som det må antages at kunderne godt ved hvordan en trækkrog ser ud på en bil. SKAT stiller sig derfor ikke uenig med selskabet i, at montering af salgsfremmende ekstraudstyr kan forekomme, men SKAT stiller sig uenig i at det ekstraudstyr som ses monteret på bilerne skulle være gjort på eget initiativ, og ikke efter kundens ønske.

Trækkrog er et meget hyppigt ekstraudstyr, som selskabet hævder sættes på bilerne som et salgsfremmende udstyr[ ... ]. Tilsvarende bil nr. 148, som efter SKATs opfattelse er solgt til kunden, og efterfølgende anvendt som demobil, ses det af bilag 5 side 16, at bilen i maj måned ikke har monteret træk på bilen på trods af bilen ifølge selskabet har været anvendt som demobil siden starten af april 2011.

Efterfølgende monteres der træk på bilen jf. slutseddel og værkstedsfaktura, og det er SKATs opfattelse at det er efter kundens ønske.

Selskabet hævder at når der fremgår ekstraudstyr af slutsedlen, så er det mange gange allerede monteret salgsfremmende ekstraudstyr, og således ikke et tilkøb af kunden. Eksemplet med bil nr. [ ... ] 148 dokumenterer, at selskabet ikke kan bruge den forklaring som et generelt argument.

Selskabet har med overvejende sandsynlighed solgt bilen til kunden den 8. april, og kunden får bilen udleveret den 20. april eller i dagene derefter. Men rent juridisk ejes bilen af finansieringsselskabet, og bilen købes retur den 27. april, men grundet den bindende leasingaftale kan det juridiske ejerskab, og dermed retten til at foretage om registrering af bilen til kunden først ske den 18. maj.

Landsskatteretten har i mindst to tilfælde udtalt sig i sine afgørelser, at et salg er indgået på tidspunktet for underskrivelsen af slutsedlen jf. TfS 2001, 936 og LSR 06- 02992. Selskabet har under sagens forløb været af den opfattelse, at det var bilens status på leveringstidspunktet der var afgørende for om der reelt var tale om en demobil, og at kunder dermed på forhånd kunne skrive under på en slutseddel på køb af en fri kørt demobil til senere levering. Dette er en forkert fortolkning af reglerne.

Selskabets opfattelse strider direkte imod Landsskatterettens praksis jf. ovenstående.

Der kan derfor ikke være tvivl om, at en bil må anses for solgt ved tidspunktet for underskrivelsen af slutsedlen, og indregistreres bilen herefter som et demokøretøj efter de dagældende regler i registreringsafgiftsloven, var bilen ny på salgstidspunktet, og ikke brugt, som påberåbt af selskabet.

Ifølge LSR 06-02992 påhviler det SKAT, at sandsynliggøre at bilerne ikke har været anvendt af selskabet forud for salget til slutbruger. De 96 biler SKAT ikke godkender, er netop de biler, hvor SKAT vurderer at bilen ikke har været anvendt af selskabet forud for salget til kunden. De resterende 98 biler, hvorpå SKAT har korrigeret brugtmomsen på, er netop de biler, hvoraf det af sagens materiale ikke kunne sandsynliggøres om bilen havde været anvendt af selskabet forud for salget eller ej.

Faktum er derfor, at SKAT i høj grad, på de 96 ikke godkendte biler, har sandsynliggjort at selskabet ikke har anvendt bilerne inden salg til kunden, og derved at selskabet ikke har fulgt reglerne for salg og anvendelse af demokøretøjer. SKAT mener herved at have opfyldt sin bevisbyrde, og at det herefter må påhvile selskabet, at dokumentere den reelle anvendelse af køretøjet, hvilket selskabet kun kan i få tilfælde. I arbejdskopien til bilag 4, som medsendes elektronisk, så ses det i første faneblad, at selskabet, under sagsforløbet i genoptagelsessagen, accepterede at salget af 43 ud af de 96 demobiler, som SKAT har anfægtet, ikke var sket efter reglerne. I deres klage accepterer selskabet nu kun 24 af salgene, hvor de 19, efter selskabets opfattelse er forældet.

Yderligere så ses det af sagens materiale, at der er mange uregelmæssigheder i selskabets udfyldelse af salgspapirer mv. bl.a. i form af manglende datering af slutsedler, og manglende løbende registrering af kilometerstanden. Selskabet har desuden heller ikke gemt de lovpligtige køresedler, når kunder prøvekører selskabets biler, hvilket SKAT gjorde selskabet opmærksom på ved det første besøg hos selskabet.

Spørgsmålet er her om bilen har været anvendt af selskabet i perioden mellem indregistreringen den 15. februar og frem til salget den 15. marts. SKAT synes at have en begrundet formodning ud fra fakta i materialet, at kunden har købt en bil, der på dette tidspunkt er ny, men som først kan leveres når den er frikørt. Det er således SKATs opfattelse, at bilen er købt som en ny bil, leveret som en frikørt demobil på et senere tidspunkt, og det er efter SKATs opfattelse ikke tilladt. Hvad bilen har været anvendt til efter den 15. marts, er irrelevant. Det relevante er alene, om bilen har været anvendt til formålet af selskabet eller ej i perioden fra indregistreringen og frem til salget er indgået med kunden. Dette er hvad der kan udledes af Landsskatterettens praksis på området i TfS 2001,936 og LSR 06-02992.

Fordi selskabet står registreret som bruger af en bil, efter indregistreringen, hvilket ikke betvivles af SKAT, er ikke ensbetydende med, at bilen dermed har været anvendt i virksomheden. SKAT betvivler at bilen har været anvendt af selskabet forud for salget.

SKAT kan godkende forløbet, hvori en kunde kan komme ind til bilforhandler og sige at vedkommende gerne vil købe en Nissan Qashai demobil, men forhandleren siger, at sådan har de ikke, men vedkommende kan komme igen om et par måneder, så vil der sandsynligvis være en frikørt til kunden. Der indgås ikke aftale om køb af en bestemt bil, ligesom der ikke underskrives papirer mellem parterne. Sådan en situation er fuldt legal.

SKAT kan ikke acceptere en situation, hvor en kunde kommer ind til forhandleren, siger at vedkommende gerne vil have en frikørt demobil, hvorefter forhandleren udfærdiger slutseddel, kunden foretager forudbetaling/depositum på forhånd, og det aftales at forhandleren kører en ny bil fri til kunden, og så kan kunden komme og hente den om et par måneder. I dette tilfælde er der, ifølge Landsskatteretten, indgået en aftale om salg, og bilens status og anvendelse på dette tidspunkt skal derfor lægges til grund for betaling af den endelige registreringsafgift. Bilens status og anvendelse på leveringstidspunktet er således irrelevant for vurderingen af om kunden har købt en ny eller brugt bil.

SKAT kan derfor ikke godkende selskabets synspunkt, hvori kunder kan bestille en ny bil til senere levering, som en frikørt demobil. [ ... ]"

"[ ... ]
Selskabets dokumentationsmæssige mangler
Selskabet gør gældende at sjusk og mangelfuld udfyldning af salgspapirerne ikke er af afgørende betydning for vurderingen af handlen.

SKAT indstiller til, at selskabets mangelfulde udfyldelse af deres salgspapirer, sjusk med registreringer af kilometerstand og mangelfulde dokumentation af bilernes anvendelse ikke skal tillægges SKAT processuel skadesvirkning, når selskabet i sin klage og bemærkninger til flere af bilerne gør gældende, at SKAT ikke har opfyldt sin bevisbyrde/dokumentationspligt.
[ ... ]"

Selskabet gør meget ud af at synliggøre, hvornår der er sket klargøring af den enkelte bil i forbindelse med modtagelsen af bilen. SKAT skal gøre opmærksom på, at klargøring af bilen eller påfyldning af brændstof eller sprinklervæske ikke er dokumentation for at bilen rent faktisk har været anvendt, men kan højest påvise selskabets hensigt til at bilen skal anvendes.

Ved SKATs kontrolaktion den 18. maj 2011, var det tydeligt, at de demobiler, som SKAT fandt på stedet, ikke havde kørt synderligt mange kilometer på trods af at der ikke var tale om biler netop taget i brug som demobiler. Denne observation skal ses i forhold til selskabets forklaringer om, at selskabet kører mange kilometer på deres demobiler.

Nedenfor er angivet de demobiler, som var til stede hos forhandleren den 18. maj 2011, samt deres kilometerstand, samt tidspunktet for 1. registrering på bilen. Det ses, at bilerne alle har været på plader i mindst en måned og der blot er 2 ud af 16 registrerede demobiler der har kørt over 1000 km. på registreringstidspunktet.

SKAT må med denne observation have sået tvivl om selskabets forklaringer om at bilerne som hovedregel har kørt mange kilometer både før og efter 1. registrering og inden salg til kunden, hvorfor det i højere grad må påhvile selskabet at fremlægge gyldig dokumentation for at bilerne har været anvendt til demonstrationsbrug m.m. i virksomheden inden salg til kunden.

Det fremgår ikke af mødereferaterne, men selskabet forsøgte indledningsvist at argumentere for, at meget af det monterede ekstraudstyr der blev monteret på bilerne var udstyr, som forhandleren monterede i salgsøjemed, og at det derfor ikke var kunden der havde bestilt dette ekstraudstyr.

SKAT påpegede at undervognsbehandling og lakforsegling vel ikke var noget, som forhandleren udførte for egen regning. Dette måtte selskabets repræsentant erkende at dette var korrekt.

Derfor godkendte selskabet efterfølgende 43 biler ud af 96. Hvilket i klagen nu alene er godkendt 24 biler. F.eks. har selskabet argumenteret på bil nr. 41, der blev indregistreret den 14. april, at det den 13. april besluttes at bilen skal køre som demo, og der monteres ekstraudstyr. Blandt dette ekstraudstyr ses jf. værkstedsfaktura at bilen er undervognsbehandlet den 13. april. Dette kan alene være foretaget på kundens regning og efter dennes ønske, hvorfor der må ligge skriftlig eller mundtlig aftale om salg mellem forhandleren og kunden før den 14. april.

Ved flere lejligheder gør selskabet meget ud af at der foreligger gyldig dokumentation fra kunden om at bilerne ved køb har kørt det påståede antal kilometer. SKAT skal påpege, at dokumentet kunden skriver under på først underskrives ved levering og ikke ved køb, og kan derfor ikke anvendes som dokumentation for at bilen ikke var ny på tidspunktet hvor aftale om salg blev indgået med kunden.

Tilsvarende gør selskabet ved flere tilfælde opmærksom på, at selskabet betaler leasingydelser på de enkelte biler. Igen skal SKAT gøre opmærksom på, at betaling af leasingydelser ikke dokumenterer selskabets anvendelse af bilen i virksomheden inden salg. Betaling af leasingydelser understreger blot, at selskabet indgår en juridisk bindende aftale med en 3. part.

Det er SKATs opfattelse, at SKAT ved flere lejligheder har påpeget og dokumenteret tilfælde af bilsalg, hvor aftalen om salg er indgået med kunden inden bilen indregistreres, og selskabet efterfølgende laver et sale and lease back af bilen til finansieringsselskabet, hvorfor dette arrangement ikke kan tillægges nogen betydning.

Vedrørende betaling:
Hel eller delvis betaling må være en klar indikation på at der er indgået aftale om salg. Såfremt selskabet har afkrævet aflæggelse af depositum for at have købsret til bilen, kan ikke andet end at sidestilles med at der er indgået en mundtlig eller skriftlig aftale med kunden om salg.

Vedrørende ekstraudstyr:
Selskabet gør gældende, at SKAT anser det for helt usandsynligt at der påmonteres ekstraudstyr på en demobil. Dette er ikke korrekt opfattet af selskabet. SKAT angriber i indeværende sag, blot dette synspunkt ud fra en betragtning af hvilket ekstraudstyr der monteres på bilerne jf. tidligere fremsendt udtalelse.

Se f.eks. bil nr. 115, hvori selskabet igen i dette tilfælde hævder at det monterede ekstraudstyr (demoudstyr) den 7. januar er monteret på selskabets regning og efter deres ønske. Men en del af en værkstedsfakturaen den 7. januar er undervognsbehandling, som selskabet jf. ovenstående har accepteret alene sker efter ønske fra kunden. Derfor er selskabets udfald mod SKATs vurdering af de faktiske forhold unødvendig og misvisende.

Bil nr. 116 er tilsvarende undervognsbehandlet, og selskabet hævder, at SKAT ikke har dokumenteret at bilen er handlet før den 1. registrering, og at denne vurdering alene baseres på SKATs formodning om montering af demoudstyr.

Vedrørende brændstofsudgifter:
Selskabet har til brug for sagen alene fremlagt et regneark med en opgørelse over brændstof registreret tanket på den enkelte bil.

Denne opgørelse dokumenterer ikke noget i sig selv. SKAT indgav sig på at acceptere opgørelsen som gyldig dokumentation, såfremt selskabet kunne fremlægge stikprøvevis underliggende bilag på 10 biler der således kunne understøtte selskabets opgørelse. Dette kunne selskabet ikke, hvorfor det må påhvile selskabet at fremlægge yderligere dokumentation end en opgørelse, som ikke kan underbygges med underliggende dokumentation. Yderligere har SKAT påvist at opgørelsen ikke kan være korrekt jf. tidligere fremsendt udtalelse.

Selskabets dokumentationsmæssige mangler
Selskabet gør gældende at sjusk og mangelfuld udfyldning af salgspapirerne ikke er af afgørende betydning for vurderingen af handlen.

SKAT indstiller til, at selskabets mangelfulde udfyldelse af deres salgspapirer, sjusk med registreringer af kilometerstand og mangelfulde dokumentation af bilernes anvendelse ikke skal tillægges SKAT processuel skadesvirkning, når selskabet i sin klage og bemærkninger til flere af bilerne gør gældende, at SKAT ikke har opfyldt sin bevisbyrde/dokumentationspligt.

Bemærkninger til de enkelte biler:
Angående bil nr. 1:

Bilens køber er en ansat sælger hos selskabet. Selskabet påpeger selv, at den ansatte betaler for bilen med det samme, og så skal selskabet efterfølgende anvende bilen til demokørsel.

Når kunden foretager betaling, må det forudsættes at der er indgået en aftale om salg forinden, hvorfor at selskabets efterfølgende anvendelse af bilen er irrelevant for vurderingen af om bilen har været anvendt i virksomheden forud for salget eller ej.

Angående bil nr. 6:
Problematikken omkring overflytning af avance, hvilket dette er eneste handel, hvori dette er antydet, så er der tale om overflytning af avance, hvis der er tale om salg af en ny bil. Det er dette der lægger til grund for SKATs vurdering.

Det er klart at viser det sig, at handlen vurderes som en handel af en brugt bil, så er overflytning af avance irrelevant.

Angående bil nr. 19:
Selskabet gør gældende ved denne bil og flere andre biler at der var tale om en populær model som blev solgt i et stort antal.

Disse udtalelser dokumenterer ikke, at den pågældende bil eller bilerne generelt har været anvendt i virksomheden forud for salg til kunder.

Angående bil nr. 22:
Selskabet gør ved denne bil og flere andre gældende, at bilerne har været anvendt i virksomheden inden de blev indregistreret. Denne påstand må underbygges med dokumentation, for at den kan tillægges nogen værdi i denne sammenhæng.

Angående bil nr. 94:
SKAT har ganske rigtigt tilladt sig at skrive at slutsedlen er underskrevet den 9. december 2010, og ikke 9. december 2009, da der tydeligvis er tale om en fejl fra forhandlerens side da slutsedlen skulle dateres.

Selskabet medgiver da også selv at dateringen af slutsedlen er forkert, men det ændrer dog ikke på at bilen er solgt efter aftale med kunden forud for at den indregistreres.

Angående bil nr. 99:
Selskabet mener ikke at bilen er solgt før 1. registrering.

Dette har SKAT heller ikke påpeget, men har alene påpeget at salget er sket blot få dage efter 1. registrering.

Angående bil nr. 100:
Selskabet gør gældende at en benzinafregning fra den 15. januar 2011 dækker over benzinudgifter fra den 15. november 2010 - altså en to måneders periode. Dette kan ikke være korrekt, når selskabet på mødet den 30. september 2013 forklarede at der er tale om månedsafregninger, hvilket også fremgår af mødereferatet.

Angående bil nr. 113:
Bilen lejes ud til kunden i januar og februar måned, og selskabet mener ikke at SKAT har dokumenteret at lejen ikke er reel eller at kunden har indgået aftale om salg forud for leje af bilen.

SKAT angriber ikke lejen, men mener blot at udlejningen sker i forbindelse med at der indgås en aftale om salg af bilen efterfølgende.

SKAT skal henledes opmærksomheden på, at bilen lejes for januar og februar, men kunden deponerer sin byttebil hos forhandleren, og krediteres 60.000 kr. den 5. januar der senere modregnes ved betalingen af den købte bil den 8. marts. Byttebilen bliver afmeldt den 11. januar. Hvis der var tale om en almindelig udlejning uden forudgående aftale om salg, så ville kunden ikke aflevere sin byttebil, ligesom der heller ikke må være tale om at selskabet har købt kundens brugte bil, uden at der er indgået aftale om salg af en anden bil, da betalingen for kundes bil ikke udbetales, men modregnes i den endelige betaling i marts.

Ud fra disse omstændigheder kan der kun være tale om at der foreligger en mundtlig eller skriftlig aftale om salg med kunden senest den 5. januar.

Angående bil nr. 117:
Selskabet gør gældende at bilen har været anvendt i virksomheden inden salg, og fremhæver bl.a. at der på 5-års garantibilaget udgør kilometerstanden 701 km. den 18. januar.

SKAT skal gøre opmærksom på det er garantien der løber fra den 18. januar, men at bilaget er dateret den 25. januar, hvilket lægger efter salget. Der henvises til slutsedlen, hvoraf fremgår, at kun dens nuværende hjulsæt skal monteres på den nye bil, og dette ses gjort den 10. januar og bilen indregistreres den 13. januar.

Selskabet hævder så at der jf. værkstedsfakturaen kun er skiftet 1 hjul, da det fremgår af fakturaen at der er skiftet 1.0 enhed, hvorfor SKATs argumentation ikke er korrekt.

SKAT skal påpege at prisen for skift af hjul (hvilket er samme ord i ental og flertal) jf. fakturaen udgør 530 kr. ex. moms, hvorfor der alene kan være tale om skift af et helt hjulsæt, og ikke et enkelt hjul.

Angående bil nr. 126:
Selskabet anfører at:

"Bilen har på dette tidspunkt utvivlsomt kørt mere end de 392 km, som SKAT fejlagtig registrerer denne dato (kontrolaktionen den 18. maj 2011, red.)."

SKAT skal på det kraftigste afvise denne påstand fra selskabet. SKAT har fremlagt billeddokumentation der viser, at kilometertælleren på den pågældende bil viser 392 km. og nu tillader selskabet sig at sige at SKAT har registreret kilometerstanden forkert og at bilen denne dag utvivlsomt har kørt mere end de registrerede 392 km.

Angående bil nr. 140:
SKAT skal bemærke at bilens kilometerstand pr. 18. maj 2011 ikke udgjorde 128 km. men i stedet 12 km. De 128 km. er jf. billedet bilens forventede køreafstand inden næste tankning.

Angående bil nr. 143:
Selskabet gør gældende at SKAT gætter, og at SKAT formoder at sale-and-lease-back modellen er fiktiv. Dette er ikke korrekt. SKAT anfægter ikke salget til finansierings selskabet, men gør blot gældende, at ud fra de foreliggende oplysninger vurderes det, at kunden har indgået aftale om salg af bilen, betaler for bilen og afleverer sin brugte bil i bytte, og dette giver indikation på at køberen har fået bilen udleveret kort tid efter salg og dermed selv kørt den fri, og når leasingaftalen udløb kan om registreringen finde sted.

Selskabet argumenterer tilsvarende vedr. bil nr. 146. Det ændrer dog ikke ved at bilen ifølge faktura har kørt 10 km., hvorfor bilen må være fabriksny og ikke anvendt i virksomheden på salgstidspunktet.

Angående bil nr. 156:
Selskabet hævder at det monterede ekstraudstyr er almindeligt demoudstyr til at fremme salget af biler. Lakforsegling er dog udstyr specifikt bestilt af kunden og dette udføres den 18. maj, forud for bilens 1. registrering.

Selskabet hævder at der er til købt en del brændstof til denne bil, men dette ses at stamme fra perioden 15. maj - 15. juni. Eftersom lakforseglingen er udført den 18. maj, må salget være indgået med kunden senest denne dato, og eftersom selskabets påståede brændstofs forbrug ligger hovedsageligt lægger efter salget, kan dette argument ikke tillægges nogen relevans.

Angående bil nr. 170:
Bilen har 1. registrering den 16. august. Selskabet gør gældende at det ekstraudstyr der monteres, udgør demoudstyr. Da vinterdæk indgår på en værkstedsfaktura med ordredato 12. august, kan det ikke være andet end kunden har indgået aftale om salg senest denne dato. Selskabet har næppe monteret vinterdæk på en demobil i august måned.

Tilsvarende ved bil nr. 171 - et elektronisk parkeringsur, synes næppe at være et af selskabet påmonteret salgsfremmende ekstraudstyr, men alene tilkøbt af kunden.

Angående bil nr. 209:
Selskabet hævder nu at være i besiddelse af et kontoudtog fra et benzinselskab, som dokumenterer, at der på netop denne bil er påfyldt brændstof.

Sådanne angivelser er ikke blevet forelagt overfor SKAT, og det kan undre at selskabet ikke har bragt disse frem da SKAT var villig til at acceptere selskabets opgørelse af brændstofs udgifter, såfremt der kunne påvises underliggende dokumentation for opgørelsens korrekthed.

SKAT tvivler dog på, at der på dette kontoudtog, specifikt skulle fremgå at der var tanket brændstof på lige netop denne bil, da selskabet i så fald ville have fremført dette afgørende dokument under sagen.

Angående bil nr. 217:
Selskabet mener at SKAT har angivet forkert dato på slutseddel.

Der foreligger to slutsedler, hvoraf er en kopi af den anden. Den originale slutseddel er underskrevet af forhandleren den 26. august 2009 med levering den 2. juni 2009. Datoen står under stemplet, men kan sagtens aflæses.

På kopien har kunden nu skrevet under, men leveringen er nu ændret til den 2. september 2009.

Hvorfor selskabet nu påstår at levering skulle være sket den 2. oktober og påpeger at SKAT skulle være forkert på den er uvist.

Angående bil nr. 220:
Selskabet gør gældende at de skader der udbedres på bilen i udgangen af oktober måned kan til skrives at bilen har kørt som demobil. Kunden har dog skrevet under på en slutseddel, der er dateret den 13. september og bilens 1. registrering er den 18. september. Bilens skader er derfor irrelevante for vurderingen af om bilen har været anvendt i virksomheden forud for salget den 13. september eller ej. Desuden monteres der træk på bilen, hvilket efter SKATs opfattelse sker efter kundens ønske den 11. september. Handlen må derfor anses for at være indgået senest denne dato.

Angående bil nr. 221:
Selskabet gør som ved bil nr. 220 gældende at skader der udbedres den 13. oktober dokumenterer at bilen anvendes i virksomheden som demobil.

Da kundens brugte byttebil der indgår i handlen godskrives kunden samme dag som 1. registrering, så må det gøres gældende at aftale om salg af den nye bil er sket senest samme dag som 1. registrering den 23. september Derfor er skader der udbedres på bilen den 13. oktober irrelevante for vurderingen af om bilen var anvendt i virksomheden eller ej, inden der var indgået en mundtlig eller skriftlig aftale om salg med kunden. [ ... ]"

Supplerende bemærkninger fra klageren
Selskabets repræsentant har under behandling af klagesagen uddybet følgende vedrørende sagens materialitet i indlæg af den 9. september 2014:

"[ ... ]
1. Vi fastholder i det hele vores anbringende i klageskrivelse af 18. marts 2014. Som tidligere beskrevet i bilag 2 til den indsendte klageskrivelse er der, jf. ark 5, i alt 5 biler, hvor selskabet kan tiltræde SKATs krav om yderligere betaling af registreringsafgift kr. 182.056, samt betaling af yderligere brugtmoms vedrørende 39 biler i alt kr. 192. 750 (ark 2-ark 4). Accepten af yderligere betaling af registreringsafgift på kr. 182.056 medfører en mindre tilbagebetaling af for meget betalt moms på kr. 6.824.

Vi fastholder derfor vores anbringende om, at kravet skal nedsættes til samlet ekstrabetaling af moms og registreringsafgift på kr. 367.982.
[ ... ]

2. Vi fastholder, at flere af de af SKAT anførte forhold er forældet jf. SFL §§ 31 & 32. Som anført i klageskrivelsens afsnit 2, er det vores opfattelse, at størstedelen (58 for så vidt angår registreringsafgift og 59 for så vidt angår brugtmoms) af de af SKAT foretagne reguleringer ikke er hjemlet, idet der er indtrådt forældelse. Dette er begrundet i, at betingelserne for SKATs mulighed for ekstraordinær ansættelse i henhold til SFL § 32 ikke er til stede. For nærmere redegørelse af dette anbringende hen vises til afsnit 2.2, 2.3, 2.4 og 2.5 i klageskriveisen.

Der henvises videre til Landsskatterettens afgørelse af 7. august 2014 (j.nr. 13- 0194497). Sagen vedrørte et selskab, der driver virksomhed som bilforhandler med salg af nye og brugte biler af mærket Volvo. Selskabet solgte i 2012 196 biler. SKAT konstaterede ved en kontrol, at selskabet i perioden fra 1. januar 2010 til og med maj 2012 havde indregistreret 171 biler til brug i virksomheden. I perioden havde selskabet benyttet tre forskellige måder i forbindelse med indregistrering af biler til eget brug.

Til og med 5. november 2010 blev bilerne indregistreret med selskabet som ejer og bruger via virksomhedens egen tolddataplade. Fra 6. november 2010 til juni 2011 blev bilerne indregistreret og afgiftsberigtiget af et selskab, hvorefter de blev leaset til demobrug af den omhandlede bilforhandler. Ved salg til en kunde blev bilen købt fra selskabet og videresolgt som brugt bil af bilforhandleren.

Fra juni 2011 blev bilerne solgt til et leasingselskab og afgiftsberigtiget af bilforhandleren i forbindelse med denne handel. Bilerne blev herefter leaset som demobiler af bilforhandleren. Bilerne bliver normalt indregistreret med leasingselskabet som ejer og selskabet som bruger. Der var dog konstateret fire tilfælde i november og december 2011, hvor bilerne blev indregistreret med selskabet som både ejer og bruger.

Det var SKATs opfattelse, at der var grundlag for at opkræve yderligere registreringsafgift ved bilforhandleren i forhold til en række demobiler, som efter SKATs opfattelse ikke reelt havde været anvendt i virksomheden. Det var således SKATs opfattelse, at de omhandlede biler var solgt før eller kort efter første indregistrering samt, at man for ingen af bilerne kunne dokumentere, at bilerne reelt havde været anvendt til demokørsel, udlejning eller andet formål i virksomheden.

Landsskatteretten var ikke enig med SKAT, idet Landsskatteretten fandt, at bilforhandleren reelt var bruger af de omhandlede køretøjer. Landsskatteretten udtalte i den forbindelse bl.a. følgende:

"Det beror på en konkret vurdering, om selskabet reelt var bruger af køretøjerne, og det påhviler som udgangspunkt SKAT at dokumentere eller i tilstrækkelig grad sandsynliggøre, at dette ikke var tilfældet.

Under hensyn til værkstedsfakturaerne, det forklarede omkring de mundtligt indgåede aftaler om salg af køretøjerne og købernes bekræftelse heraf, må det lægges til grund at aftale om salg af køretøjerne er indgået inden slutsedlernes underskrift. Det kan derimod ikke lægges til grund at aftale om salg er sket inden køretøjernes indregistrering eller umiddelbart herefter. Idet der desuden lægges vægt på det oplyste om antal kørte kilometer dels i salgsfakturaerne og dels i købernes bekræftelser af hændelsesforløbet, anses det ikke for tilstrækkeligt sandsynliggjort, at selskabet ikke reelt var bruger af de omhandlede køretøjer på registreringstidspunktet.

SKATs afgørelse ændres i overensstemmelse hermed."

Igen fastslog Landsskatteretten således, at det er SKAT, der har bevisbyrden i denne type sager, ligesom Landsskatteretten fastslog, at der skal foretages en konkret vurdering for hver enkelt bil for sig. I den forbindelse lægges der vægt på såvel det skriftlige grundlag i sagen som de mundtlige forklaringer omkring de faktiske forhold i relation til den enkelte bilhandel.

Der ses således ikke at være tvivl om, at SKAT i en række sager omkring kontrol af bilforhandleres brug og indregistrering af demobiler er gået for vidt, idet Landsskatteretten som anført i en række sager har fastslået, at SKAT har gennemført forhøjelser på dette område, hvor der ikke har været grundlag herfor.

Helt tilsvarende situation har gjort sig gældende i forhold til SKATs ganske omfattende kontrol af bilforhandleres påståede overflytning af avance fra nye indregistrerede biler til ekstraudstyr og avance på brugte byttebiler. Landsskatteretten har således i en række afgørelser i forhold til SKATs "Projekt overflytning af avance" fastslået, at det var SKAT, der havde bevisbyrden for, at der var sket overflytning af avance - ligesom Landsskatteretten i sagerne fastslog, at SKAT ikke konkret havde løftet denne bevisbyrde på behørig vis.

Der henvises i den forbindelse eksempelvis til SKM2014.718LSR, Landsskatterettens afgørelse dateret den 13. december 2016 (j.nr. 15-1031310) samt Landsskatterettens afgørelse dateret den 13. december 2016 (j.nr. 14-3134333).

3.2. Retsgrundlaget vedrørende ekstraordinær genoptagelse
Det følger af skatteforvaltningslovens § 31, at skattemyndighedernes frist for at varsle ændring af et afgiftstilsvar udløber 3 år efter angivelsesfristens udløb. Denne ordinære ligningsfrist udløber således successivt 3 år efter den enkelte angivelsesfrists udløb.

I nærværende sag har SKAT udsendt forslag til afgørelse dateret den 22. november 2013, hvilket medfører, at SKAT ubestrideligt ikke har overholdt den ordinære ligningsfrist i skatteforvaltningslovens § 31 i forhold til (red. navn fjernet)s' afgiftsperioder, der udløb tidligere end den 22. november 2010.

Det følger af skatteforvaltningslovens § 32, at SKAT - uanset fristen i skatteforvaltningslovens § 31- kan foretage ekstraordinær ansættelse og udsende et varsel om ændring af et afgiftstilsvar, hvis en af betingelserne i skatteforvaltningslovens§ 32, stk. 1, nr. 1-4 er opfyldt.

Fristerne er vigtige kompetenceafgrænsende regler, der sætter tiden for myndighedens bemyndigelse til at træffe afgørelser, og derfor skal der også ske en velbegrundet anvendelse af disse, dvs. helt konkret begrundet, jf. forvaltningslovens§ 24. At dette er tilfældet kommer også til udtryk i Den Juridiske Vejledning 2019-1, hvor Skattestyrelsen i afsnit A.A.8.3.2.1 har angivet følgende:

"Hvis Skatteforvaltningen vil gennemføre en forhøjelse efter udløbet af den ordinære frist i skatteforvaltningslovens § 31 og benytter reglerne i skatteforvaltningslovens§ 32, skal fristoverskridelsen begrundes i forslag og afgørelse, dvs. Skatteforvaltningen skal angive hjemmel til og begrundelse for den ekstraordinære fastsættelse. Hvis fristoverskridelsen ikke er begrundet, er afgørelsen ugyldig, medmindre begrundelsesmanglen er af uvæsentlig betydning eller at begrundelsen for fristoverskrideisen i øvrigt er åbenbar eller begrundelsen for fristoverskridelsen er uden betydning for klagerens muligheder for at anfægte afgørelsen".

Skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3 har følgende ordlyd:

"Uanset fristerne i § 31 kan et afgiftstilsvar eller en godtgørelse af afgift fastsættes eller ændres efter anmodning fra den afgiftspligtige henholdsvis den godtgørelsesberettigede eller efter told- og skatteforvaltningens bestemmelse, hvis:

Den afgiftspligtige henholdsvis den godtgørelsesberettigede eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at afgiftstilsvaret eller godtgørelsen er fastsat på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag".

Bestemmelsen i skatteforvaltningslovens§ 32, stk. 1, nr. 3 medfører, at den ordinære frist jf. § 31 suspenderes, i det omfang den afgiftspligtige henholdsvis den godtgørelsesberettigede eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at fastsættelsen af afgiftstilsvaret eller godtgørelsen er foretaget på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag. Begreberne forsæt og grov uagtsomhed i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3 er udtryk for, at bestemmelsen eksplicit forudsætter, at der foreligger tilregnelse sammenfaldende med et strafbart forhold.

Suspensionen ophører på det tidspunkt, hvor skattemyndighederne er kommet i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger til at kunne foretage en ændring af det fejlagtige afgiftstilsvar eller den udbetalte godtgørelse, og skattemyndighederne skal afsende varsel om ændringen inden 6 måneder efter, at forvaltningen er blevet bekendt med det forhold, der begrunder fravigelsen af den ordinære frist, jf. skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2. På samme måde som vedrørende de øvrige fristgennembrudsgrunde i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, er det en betingelse, at reaktionsfristen i § 32, stk. 2 er overholdt, og det afledte krav ikke er forældet.

3.2.1. Praksis vedrørende skattemyndighedernes bevisbyrde for grov uagtsomhed
Det fremgår af ordlyden i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3, at der er tale om en vag, elastisk lovbestemmelse, idet det ikke nærmere i lovens ordlyd er præciseret, hvornår der foreligger grov uagtsomhed. Det har derfor været op til praksis at fastlægge rammerne for bestemmelsens anvendelsesområde. Det bemærkes i den forbindelse, at bestemmelsens anvendelsesområde svarer til anvendelses området for bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, som udgør en helt tilsvarende bestemmelse i forhold til myndighedernes adgang til at gennem føre ekstraordinær genoptagelse af en skatteansættelse. Derfor har praksis i forhold til myndighedernes anvendelse af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 direkte betydning i forhold til myndighedernes adgang til anvendelse af bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3.

Det følger af praksis, at der påhviler skattemyndighederne en streng bevisbyrde for, at skatteyder har handlet groft uagtsomt i sager om ekstraordinær genoptagelse efter bestemmelsen i skatteforvaltningslovens§ 27, stk. 1, nr. 5. Der henvises i den forbindelse for det første til Landsskatterettens afgørelse af 11. november 2008 (j.nr. 08-01604). Sagen omhandlede en skatteyder, der i perioden 18. november 1992 til 31. oktober 1998 var ansat som direktør i et dansk selskab. I perioden 1. februar til 31. oktober 1998 var han udstationeret i Singapore.

Han fratrådte sin stilling i selskabet den 31. oktober 1998 og modtog i den forbindelse en fratrædelsesgodtgørelse på ca. 8 mio. kr. Skatteyderen havde alene selvangivet skattepligtig fratrædelsesgodtgørelse med kr. 800.000. SKAT forhøjede ved afgørelse dateret den 7. maj 2008 skatteyderens skatteansættelse for indkomståret 1998, idet SKAT ansatte den skattepligtige fratrædelsesgodtgørelse til kr. 8.018.750.

Skatteyderen påklagede sagen til Landsskatteretten og gjorde i den forbindelse gældende, at forhøjelsen var ugyldig i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, idet han ikke havde handlet groft uagtsomt. Landsskatteretten gav skatteyderen medhold med følgende begrundelse:

"Efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, kan en ekstraordinær ansættelse foretages, når den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

Det er Landsskatterettens opfattelse, at der er tilstrækkelige holdepunkter for at antage, at genoptagelsen er sket på baggrund af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, uagtet at der i afgørelsen m.v. er henvist til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 5.

Skatteforvaltningen har genoptaget skatteansættelsen af den modtagne fratrædelsesgodtgørelse direkte på baggrund af oplysninger om, at der ikke er sket beskatning af fratrædelsesgodtgørelsen i Singapore. Med henvisning hertil har skatteforvaltningen anset hele den udbetalte fratrædelsesgodtgørelse for at hidrøre fra ansættelsen i Danmark.

Klageren har ikke oplyst, at han fik skatten angående fratrædelsesgodtgørelsen refunderet fra Singapore, ligesom klageren ikke har givet skatteforvaltningen indseende i kontoen i Schweiz. 
Dette bevirker dog ikke, at ansættelsen i Danmark er foretaget på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

Den skattemæssige behandling i Singapore er uden betydning for den retlige vurdering af, hvorvidt fratrædelsesgodtgørelsen vedrører ansættelsen i Danmark eller i Singapore. Det, at fratrædelsesgodtgørelsen ikke er beskattet i Singapore, medfører  ikke i sig selv, at hele fratrædelsesgodtgørelsen skal anses for at vedrøre ansættelsen i Danmark.

Dette bestyrkes yderligere af, at skattemyndigheden i Singapore har oplyst, at beløbet ikke blev beskattet, idet der ikke var intern hjemmel til beskatning af fratrædelsesgodtgørelser og kompensation for indgåelse af konkurrenceklausuler.

SKAT gennemførte forhøjelsen med henvisning til skatteforvaltningslovens§ 27, stk. 1, nr. 5, idet SKAT mente, at skatteyderen havde handlet mindst groft uagtsomt. Skatteyderen påklagede sagen til Landsskatteretten, som gav skatteyderen fuldt medhold i, at SKAT ikke havde overholdt reaktionsfristen på 6 måneder i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2. Som begrundelse herfor an førte Landsskatteretten følgende:

"Såfremt skatteforvaltningen ønsker at foretage en ekstraordinær genoptagelse, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, skal agterskrivlisen være kommet frem til den skattepligtige inden seks måneder regnet fra det tidspunkt, forholdet er kommet til skatteforvaltningens kundskab, jf. skatteforvaltningslovens§ 27, stk. 2, 1. pkt. SKAT har oplyst, at der blev foretaget en ransagning i juli 2008. Under denne ransagning fik SKAT lov til at opbevare nogle ringbind, der skulle belyse klagerens skatteforhold. Det må herefter lægges til grund, at SKAT var i besiddelse af det fornødne materiale til klagerens skatteansættelser i juli måned 2008. Ifølge praksis gives SKAT rimelig tid til at sætte sig ind i det indhentede materialet inden fristen på seks måneder begynder at løbe. Her kan der tages hensyn til mængden af materiale i sagen, samt sagens kompleksitet.

Henset til det oplyste, må det senest i august 2008 have stået SKAT klart, at klageren havde modtaget en skattepligtig ejendomsavance, hvorefter SKAT ville have seks måneder til at undersøge sagen nærmere. Da SKAT først sender agterskrivelse d. 12. marts 2012, er fristen på seks måneder i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt. ikke overholdt, hvilket SKAT har tiltrådt i udtalelse af 22. marts 2016. SKATs afgørelse anses herefter for ugyldig."

Endelig henvises til Landsskatterettens afgørelse af 1. november 2017 (j.nr. 16- 0191926). Sagen vedrørte en skatteyder, som kom til Danmark fra Somalia i 1996 og blev dansk statsborger i 2005. Skatteyderen modtog pensionsydelse fra en dansk kommune i indkomstårene 2010-2012, som sagen drejede sig om. SKAT konstaterede, at skatteyderen i de omhandlede indkomstår havde modtaget en række indsættelser på sin danske bankkonto, som ikke var selvangivet. Der var tale om samlede indsætninger på mere end kr. 12 mio. i perioden 2009- 2012. Skatteyderen oplyste, at indsætningerne på bankkontoen relaterede sig til en forening, som samlede penge ind til handicappede i Somalia.

SKAT gennemførte en forhøjelse af skatteyderens skatteansættelse for indkomståret 2010 med kr. 4.708.114, kr. 1.183.235 i indkomståret 2011 og kr. 226.150 i indkomståret 2012. SKAT gennemførte forhøjelsen med henvisning til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, idet SKAT var af den opfattelse, at skatteyderen havde handlet mindst groft uagtsomt. Skatteyderen påklagede sagen til Landsskatteretten.

Landsskatteretten gav også i denne sag skatteyder medhold med følgende begrundelse:

"For så vidt angår fristreglen i§ 27, stk. 2, bemærkes, at det foreligger oplyst, at SKAT har indkaldt oplysninger fra klageren i oktober 2014. Den 22. oktober 2014 oplyste en ven, på klagerens vegne, til SKAT, at klageren ikke er i besiddelse af kontoudtog og bilag eller andet omkring foreningen. SKAT sendte den 24. oktober en indkaldelse af kontoudtog til [finansl], samme dag sendte de et brev til klageren, hvori de gjorde ham opmærksom på, at det var op til ham at dokumentere, at indtægter på bankkontoen ikke var skattepligtig indkomst for ham. SKAT modtog her- efter, den 6. november 2014 kontoudtog, der viste pengeoverførsler til klagerens konto i [finans1].

SKAT henvendte sig igen til klageren i august 2015. I henvendelsen havde SKAT opgjort den indkomst, som SKAT mente, var skattepligtig for klageren. SKAT skrev, at de havde indkaldt dokumentation og oplysninger fra klageren om transaktioner på bankkontoen, og at han havde oplyst, at han ikke havde gemt bilag eller andet omkring foreningen. SKAT anførte endvidere, at hvis klageren ikke kunne dokumentere, at indbetalingerne ikke var skattepligtige for ham, ville SKAT sende et forslag om at forhøje indkomsten.

Henset til forløbet, har SKAT tidligst fra den 6. november 2014, hvor SKAT modtager konkrete kontoudskrifter fra [finans1], som viser nærmere omkring de omhandlede indbetalinger, været i besiddelse af det fornødne grundlag, for at kunne varsle en korrekt afgørelse, der begrunder afvigelsen af de ordinære frister.

Der skal henvises til Østre Landsrets dom af 28. februar 2012 offentliggjort i SKM 2012.168. Der henvises ligeledes til SKM2016.266.BR, hvor kundskabstidspunktet var det tidspunkt, hvor SKAT modtog kontoudskrifter fra banken, da SKAT på det tidspunkt kunne foretage en korrekt ansættelse.

SKAT må indrømmes en rimelig frist, til at undersøge forholdene vedrørende de kontoudtog, som er modtaget den 6. november 2014. Der henvises til SKM2009.348BR. Ifølge de foreliggende oplysninger, har SKAT ikke foretaget yderligere undersøgelser, før henvendelsen til klageren i august 2015. SKAT har ikke efter henvendelse til klageren, foretaget yderligere undersøgelser hos 3. mand. SKAT træffer derfor afgørelse på grundlag af de kontoudtog, som SKAT har modtaget den 6. november 2014.

Det at SKAT i august 2015 igen henvender sig til klageren, selvom han i oktober 2014, har oplyst, at han ikke har yderligere oplysninger, anses ikke at kunne medføre, at fristen først løber fra SKAT's henvendelse i august 2015.

SKAT har sendt forslag til afgørelse, dateret den 4. november 2015, hvilket er næsten et år efter modtagelse af kontoudtog fra banken.

SKAT anses derfor at have overskredet fristerne for varsling jf. skatteforvaltningslovens§ 27, stk. 2, og afgørelsen for indkomstårene 2010 og 2011 anses for ugyldig."

3.3.                      Nærværende sag
3.3.1                    Brugtvognsmoms

Det gøres gældende, at der ikke forekommer uenighed mellem selskabet og SKAT vedrørende opgørelse af den i sagen omhandlende brugtvognsmoms. Endvidere skal det af Skatteankestyrelsen fremsatte synspunkt om, at kundskabstidspunktet senest har været ved SKATs afgørelse af den 22. januar 2013 tiltrædes, hvorfor betingelserne i skatteforvaltningslovens§ 32, stk. 2 ikke er opfyldt, jf. Skatteankestyrelsens indstilling side 3.

Der skal af den grund ske en nedsættelse af selskabets afgiftstilsvar ved regulering af brugtvognsmomsen med 183.397 kr.

Følgende biler er omfattet af nedsættelsen:

Bil nr.: 2, 4, 5, 7, 9, 10, 11, 12, 21, 28, 29, 30, 32, 33, 35, 40, 47, 48, 49, 51, 52, 53, 54, 55, 57, 58, 59, 60, 61 ,62, 63, 64 ,65, 67, 74, 78, 83, 84, 86 ,90, 91, 286, 187, 188, 208, 212, 219, 222, 223, 224, 225, 226, 227, 228, 229, 230, 232.

3.3.2              Selskabets brug af demobiler
Som angivet ovenfor i afsnit 3.1 beror det på en konkret og skønsmæssig vurdering, hvorvidt selskabet reelt har anvendt de omhandlende 58 biler til brug for selskabets aktiviteter, herunder demo- og udlejningskørsel, eller om der er sket salg af en fabriksny bil direkte til slutbrugeren.

Det forhold, at der i visse tilfælde forekommer indikationer på, at de i sagen omhandlende biler er solgt kort tid efter 1. indregistrering, f.eks. som følge af et lavt kilometertal, er i almindelighed ikke udtryk for, at bilen i realiteten ikke har været anvendt til brug for selskabets aktiviteter forinden videresalg.

Hvad angår det faktiske kilometertal skal det bemærkes, at SKAT i flere tilfælde har udtalt, at der ikke findes en konkret "minimumsgrænse" for, hvor mange kilometer en demobil skal have kørt, før den må videresælges til en slutbruger. SKAT har imidlertid udtrykkeligt tilkendegivet i deres tjekliste af den 19. oktober 2011, at de angivende 700 km. på 8 dage, som Landsskatteretten tidligere i en sag (j.nr. 06- 02992) har godkendt, ikke er en generel regel.

Hvad angår den citerede tjekliste skal det bemærkes, at denne først blev publiceret den 19. oktober 2011, hvilket konkret er efter indregistreringstidspunktet for hovedparten af de i sagen omhandlende biler. Selskabet har herved ikke haft mulighed for at indrette og tilpasse de daglige procedurer efter tjeklisten på daværende tidspunkt, men har imidlertid umiddelbart efter publiceringen efterlevet de omhandlende retningslinjer på området.

I henhold til registreringsafgiftslovens § 8, stk. 1 er det afgørende tidspunkt for fastsættelse af afgiftspligtig værdi og dermed registreringsafgiften, tidspunktet for 1. indregistrering her i landet. Det forekommer med udgangspunkt i ovenstående åbenbart, at den konkrete vurdering skal foretages ud fra flere faktiske forhold omkring tidspunktet for 1. indregistrering.

Elementer af betydning er i den forbindelse bl.a. tidspunkt for betalinger og underskrift, datering mv. på slutsedler og fakturaer, kilometerstand på faktura/slutseddel, erklæring fra køber på køb af brugt bil, men også den faktiske handel mellem F1-leasingselskab og (red. navn fjernet).

Afgørende i henhold til ovenstående er, at det efter gældende praksis er SKAT, der som udgangspunkt skal dokumentere eller i tilstrækkelig grad sandsynliggøre, at selskabet ikke reelt var bruger af køretøjerne på registreringstidspunktet. Denne bevisbyrde er endnu ikke løftet af SKAT i nærværende sag.

3.3.3                    Generel beskrivelse af selskabets håndtering af demobiler

Følgende beskrivelse tager udgangspunkt i bil nr. 6, og den har til formål at beskrive selskabets generelle håndtering af demo- og udlejningsbiler, hvor der sker indregistrering til finansieringsselskabet F1-Leasingselskab.

1. Selskabet indkøber fabriksny bil fra importøren for 86.278 kr. ekskl. moms og registreringsafgift den 27. november 2009.

2. Af forretnings- og likviditetsmæssige årsager sælges bilen til F1-leasingselskab den 6. januar 2010, da selskabet ønsker at anvende den pågældende bil til brug for di verse kørsel i selskabets regi.

a.       Selskabet indregistrerer bilen med F1-leasingselskab som ejer og (red. navn fjernet) som bruger.

b.      b. Faktura til F1-leasingselskab af 6. januar 2010 på bilens pris, 86.278 kr. med tillæg af moms, registreringsafgift, leveringsomkostninger og nummerplader, i alt 209.538 kr., som F1-leasingselskab betaler til selskabet.

3. Selskabet leaser herefter bilen til brug for demokørsel mv. i en periode. Bilen skal ikke alene anvendes til demokørsel, men anvendes eksempelvis også som lånebil til værkstedskunder eller medarbejderkørsel i øvrigt.

4. Der betales leasingydelser månedligt til F1-leasingselskab. Eventuelle omkostninger på demobilen i leasingperioden afholdes af selskabet som leasingtager, herunder udgifter til brændstof.

5. Kunde interesseret i køb af bilen, jf. mailkorrespondance med sælger den 30. januar 2010. Dialog omkring priser, ekstraudstyr, finansiering af bilen mv.

6. Sælger udfærdiger slutseddel på salg af brugt bil, dateret 30. januar 2010.

7. Besked til F1-leasingselskab om, at selskabet indfrier leasingaftalen og køber bilen retur. F1-leasingselskab opgør kontrakten og laver faktura den 16. februar 2010 til selskabet på restsummen, svarende til 209.542 kr. i dette tilfælde, som selskabet betaler til F1-leasingselskab.

8. Faktura til kunden udstedt den 4. februar 2010 på i alt 267.900 kr. på salg af demobil kørt 2.100 km. Bilen omregistreres med køber (S.G.) som ny ejer af bilen

9. Kunde betaler for køb af bilen - restbeløb ved bankoverførsel den 12. februar 2010.

Det forekommer med udgangspunkt i ovenstående beskrivelse åbenbart, at selskabet som følge af det forretningsmæssige setup med F1-leasingselskab, utvivlsomt har været reel bruger af de i sagen omhandlende køretøjer på registreringstidspunktet. Det er herved prisen ved selskabets hjemtagelse af køretøjer fra F1-leasingselskab, der skal lægges til grund i forbindelse med opgørelsen af den afgiftsmæssige værdi.

I forlængelse af ovenstående forekommer det relevant at bemærke, at der som udgangspunkt ikke er noget til hinder for, at selskabet reserverer en demobil til en slutbruger under den betingelse, at køretøjet anvendes til brug for eller i selskabet i en given periode, hvorefter ejendomsretten overdrages til slutbrugeren ved endelig købsaftale.

Afgørende i den forbindelse er blot, at forhandleren ikke har indgået en bindende købsaftale forinden eller på dagen for 1. indregistrering af det pågældende køretøj. At dette skulle være tilfældet, har SKAT på intet tidspunkt løftet bevisbyrden for, hvorfor selskabet utvivlsomt har været reel bruger af de i sagen omhandlende køretøjer på registreringstidspunktet.

3.3.4              Konkret gennemgang af selskabets håndtering af demobiler
Som anført ovenfor i sagsfremstillingen har indehaver KP i et notat dateret den 12. juni 2019, jf. bilag 1, udførligt redegjort for den forretningsmæssige begrundelse for, at (red. navn fjernet) har et løbende behov for at have mindst 60 biler ind registreret til demobrug m.v.

Til illustration af, at de i sagen omhandlende køretøjer de facto har tjent til brug i eller for selskabet forud for salg til slutbrugeren, hvad enten dette har været som demo- eller udlejningsbil, henvises til følgende eksempler:

Bil nr. 39 (bilag 2), bil nr. 45 (bilag 3), bil nr. 75 (bilag 4), bil nr. 76 (bilag 5), bil nr. 126 (bilag 6), bil nr. 140 (bilag 7), bil nr. 147 (bilag 8), bil nr. 148 (bilag 9), bil nr. 190 (bilag 10), bil nr. 193 (bilag 11).

Ovenstående 10 biler udgør et repræsentativt udsnit af de i sagen omhandlende demobiler, der i forbindelse med det uanmeldte kontrolbesøg ved den landsdækkende aktion den 18. maj 2011 ikke blev godkendt af SKAT. Fælles for de omhandlende biler er, at de i forbindelse med kontrolbesøget befandt sig på selskabets forretningsadresse, hvor de alle havde påmonteret nummerplader og var klar til brug for eller i selskabet.

3.3.5           Reaktionsfristen er ikke overholdt
Hvad angår 6-måneders fristen i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2 gøres det gældende, at denne i det konkrete tilfælde er overskredet, eftersom SKAT lang tid før fremsendelsen af forslag til afgørelse i sagen (den 22. november 2013) har haft kendskab til de oplysninger, som skulle begrunde overskridelse af den ordinære frist i skatteforvaltningslovens§ 31.

Såfremt SKAT i nærværende sag skulle have overholdt fristen, skulle de først den 22. maj 2013 være kommet i besiddelse af relevante og tilstrækkelige oplysninger til, at sagen kan begrunde fravigelse af den ordinære frist i skatteforvaltningslovens § 31.  Det forekommer imidlertid åbenbart, at SKAT forud for dette tidspunkt har haft kendskab til de forhold, der direkte er lagt til grund for den omhandlende forhøjelse.

Dette skyldes bl.a., at den første afgørelse blev annulleret på foranledning af oplysninger fra selskabet, jf. mail dateret den 7. maj 2013, hvorfor det må stå klart, at SKAT i det mindste fra og med dette tidspunkt har haft kendskab til de forhold, der konkret har ført til den nye afgørelse.

Nedenstående tidsforløb er endvidere udtryk for, at SKAT i mere end 6 måneder har været i besiddelse af det fornødne materialegrundlag i sagen, men til trods herfor har forholdt sig passive i forhold til varsling over for selskabet:

• 18. maj 2011- SKAT foretager kontrolbesøg/informationsindsamling hos (red. navn fjernet) som led i landsdækkende kontrolaktion hos bilforhandlere i relation til salg af demobiler.
• Primo januar 2012 - SKATs kontrol påbegyndes, og indledende møde hos selskabet. SKAT har inden mødet konstateret, at selskabet havde opgjort brugsvognsmoms forkert - og selskabet erklærer sig på mødet enig heri.
• 27. juni 2012 - Møde hos selskabet, jf. mødereferat af 28. juni 2012. Drøftelse omkring selskabets håndtering af demobiler, herunder oplysninger omkring demobilers kilometerstand. På side 3 i mødereferatet fremgår det, at "BW forklarer, at SKAT har konstateret, at der sælges biler, som er solgt før indregistrering, og at disse sælges som demobiler, og at dette ikke er tilladt ifølge reglerne, da dette betyder, at der i så fald er tale om en ny bil". Der henvises endvidere til tidligere fremsendte opgørelse af forkert afregning af brugtvognsmoms.
• 23. juli 2012 - Mail fra SKAT til selskabet med udkast til opgørelse på 232 biler. Bilerne er opdelt i forskellige "farvekategorier" (rød, orange, gul, grøn, lilla). Bilerne i kategorien "rød" kan ikke godkendes af SKAT, da bilerne efter SKATs opfattelse er solgt før 1. indregistrering til slutbrugere. Det fremgår endvidere af mailen, at "de røde biler ikke er til forhandling med henvisning til vores diskussion på seneste møde "
• Efteråret 2012 - Afsluttende møde hos selskabet med drøftelse af SKATs vurdering af de enkelte biler.
• 22. januar 2013 - SKATs 1. forslag til afgørelse i sagen inkl. sagsfremstilling.
• 9. februar 2013 - Brev fra selskabet til SKAT. Enig i fejl vedrørende opgørelse af brugtvognsmoms, men ikke enige vedrørende krav om registreringsafgift.
• 25. februar 2013 - Afgørelse fra SKAT med opkrævning af i alt 324.749 kr. i moms og
• 3.355.085 kr. i manglende registreringsafgift.
• April 2013 - R1-revisor bliver involveret i sagen og reviderer bl.a. SKATs opgørelse, hvori der konstateres flere faktiske fejl i SKATs opgørelse af kravet.
• 7. maj 2013 - Anmodning om genoptagelse af sagen sendes til SKAT.
• 15. maj 2013 - Møde hos SKAT, hvor sagen gennemgås på ny.
• 15. maj 2013 - Mail fra SKAT, som bekræfter, at sagen er genoptaget, og at afgørelsen af 25. februar 2013 trækkes tilbage, som følge af de nye faktuelle oplysninger, der er fremført i indlæg af 7. maj 2013, og som fremført på mødet 15. maj hos SKAT.
• Maj - november 2013 - Løbende dialog og møder mellem selskabet, R1-revisor og SKAT omkring ændringer til SKATs opgørelse.
• 22. november 2013 - Forslag til afgørelse fra SKAT.
• 16. december 2013 - Brev med bemærkninger til SKATs forslag.
• 18. december 2013 - SKATs endelige afgørelse i sagen.

Det følger af praksis på området, at 6-måneders fristen begynder at løbe fra det tidspunkt, hvor SKAT er kommet i besiddelse af relevante og tilstrækkelige oplysninger til at konstatere, at sagen kan begrunde en fravigelse fra den ordinære frist i skatteforvaltningslovens § 31. Dette tidspunkt forelå i nærværende sag senest den 27. juni 2012, eftersom SKAT i deres mødereferat bl.a. angiver følgende:

"BW forklarer, at SKAT har konstateret, at der sælges biler, som er solgt før indregistrering, og at disse sælges som demobiler, og at dette ikke er tilladt ifølge reglerne, da dette betyder, at der i så fald er tale om en ny bil".

Det forekommer med udgangspunkt i denne passus åbenbart, at SKAT allerede forud for den 27. juni 2012 var i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger til at "konstatere", at den omhandlende sag kunne begrunde en fravigelse af den ordinære frist i skatteforvaltningslovens § 31.

Det forhold, at SKAT til trods herfor først sender deres 1. forslag til afgørelse i sagen den 22. januar 2013, bevirker herved, at reaktionsfristen på 6 måneder ikke er overholdt. Det bemærkes i den forbindelse, at det af praksis på området følger, at reaktionsfristen på 6 måneder skal tages meget bogstaveligt.

Skatteankestyrelsen anfører i sit forslag til afgørelse dateret den 4. februar 2019, side 4 følgende omkring SKATs overholdelse af reaktionsfristen:

"Skatteankestyrelsen har fået fremlagt dokumentation for en løbende korrespondance mellem selskabets repræsentant og SKAT i perioden maj 2013 til november 2013. Derudover er der afholdt møde mellem selskabets repræsentant og SKAT den 15. maj 2013, den 10. juli 2013 og den 30. september 2013.
Skatteankestyrelsen finder det sandsynliggjort, at der forelå nye oplysninger på mødet den 10. juli 2013 til brug for fastsættelse af afgiftstilsvaret. SKAT skriver bl.a. i sit   referat af mødet den 10. juli 2013, at selskabet fremlagde ikke tidligere sete værkstedsfakturaer, der indeholdt en række brugbare oplysninger om ordredato, påmonteret udstyr mv. Af denne grund anser Skatteankestyrelsen kundskabstidspunktet for tidligst at være den 10. juli 2013. Fristen på 6 måneder er således overholdt ved SKATs fremsendelse af forslag til afgørelse af den 22. november 2013."

Det af Skatteankestyrelsen fremsatte synspunkt om, at kundskabstidspunktet tidligst kan være den 10. juli 2013, kan i det hele ikke tiltrædes. Det bestrides derfor, at betingelserne i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2 er opfyldt. Dette under henvisning til, at de af selskabet fremførte værkstedsfakturaer har været uden materiel betydning for den af SKAT trufne afgørelse, hvilket endvidere underbygges af det forhold, at Skatteankestyrelsen i deres forslag til afgørelse dateret den 4. februar 2019, side 6 positivt anfører  følgende:

"De af selskabets repræsentant fremlagte værksteds- og reservedelsfakturaer som ikke ligger i umiddelbar nærhed af tidspunktet forud for første indregistrering eller som ligger på tidspunktet efter overdragelse af ejerskabet af køretøjet til slutbrugeren har Skatteankestyrelsen ikke tillagt vægt i denne vurdering".

Det skal i den forbindelse bemærkes, at det i almindelighed påhviler SKAT at løfte bevisbyrden for, at der på mødet den 10. juli 2013 forelå nye oplysninger af materiel betydning for fastsættelsen af afgiftstilsvaret. Denne bevisbyrde er utvivlsomt ikke løftet af SKAT.

I forhold til de omhandlede værkstedsfakturaer bemærkes videre, at SKAT helt uden problemer kunne have fået udleveret alle relevante værkstedsfakturaer på et langt tidligere tidspunkt under sagsbehandlingen. Realiteten er således, at SKAT- lang tid før mødet den 10. juli 2013 - af flere omgange var på fysisk kontrolbesøg i virksomheden, ligesom SKAT af flere omgange pr. brev har anmodet virksomheden om at fremsende oplysninger. Virksomheden har på ingen måde forsøgt at skjule de omhandlede værkstedsfakturaer, hvorfor det er SKATs egen skyld, at skattemyndighederne ikke på et langt tidligere tidspunkt har haft adgang til at gennemgå de omhandlede værkstedsfakturaer.

En værkstedsfaktura udgør et helt sædvanligt dokument i en bilforretning, hvorfor det forekommer ganske bemærkelsesværdigt, at SKAT - hvis SKAT mener, at værkstedsfakturaer skal tillægges afgørende betydning i nærværende sag - ikke har anmodet om at få udleveret kopi heraf langt tidligere end på mødet den 10. juli 2013. Som det fremgår af praksis ovenfor, jf. afsnit 3.2.2, så kan SKAT ikke skubbe reaktionsfristen i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2 foran sig ved blot successivt at anmode virksomheden om at udlevere yderligere oplysninger. Reaktionsfristen på 6 måneder udgør en absolut frist - og der skal foreligge helt særlige forhold, førend skattemyndighederne kan komme igennem med et synspunkt om, at reaktionsfristen ikke er udløbet, når der er forløbet mere end 6 måneder efter, at SKAT opstartede den omhandlede kontrol. I nærværende sag er der ingen saglige grunde, der taler for, at SKAT ikke på et langt tidligere tidspunkt kunne havde anmodet om at få udleveret kopi af de omhandlede værkstedsfakturaer, hvis SKAT mente, at disse var   relevante for SKATs afgørelse af sagen.

3.3.6               Der er ikke handlet forsætligt eller groft uagtsomt
Det gøres gældende, at (red. navn fjernet) ikke har handlet groft uagtsomt i henhold til skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3 i forhold til den relevante afgiftsperiode i nærværende sag. Det følger af den ovenfor beskrevne praksis, at det forhold, at et afgiftssubjekt måtte begå endda større fejl i forbindelse med udarbejdelsen af sit afgiftstilsvar for den enkelte afgiftsperiode, ikke i sig selv er nok til at statuere, at der er handlet groft uagtsomt i henhold til skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3. Det påhviler således skattemyndighederne at dokumentere, at afgiftsobjektet har været i decideret ond tro om det pågældende forhold, som skattemyndighederne mener er angivet materielt forkert.

Det gøres gældende, at selskabet i nærværende sag ikke har handlet groft uagtsomt i henhold til afgiftsberigtigelsen af deres indregistrerede biler, eftersom de som minimum har berigtiget alle nye biler efter dagældende regler i registreringsafgiftslovens § 8, stk. 1, og herved mindst har indregnet 9 procent i samlet avance mellem importøren og forhandleren. Det gøres videre gældende, at der ifølge praksis påhviler SKAT en streng bevisbyrde for, at den afgiftspligtige har handlet groft uagtsomt i sager om ekstraordinær genoptagelse efter bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3. Det påhviler således SKAT at dokumentere, at den afgiftspligtige har været i decideret ond tro omkring afgiftsberigtigelse af de indregistrerede biler.

Det forhold, at selskabet efter SKATs opfattelse ikke har sikret sig den nødvendige dokumentation for anvendelse af køretøjerne som demobiler, er hverken begrundet i selskabets forretningsmæssige setup med F1-leasingselskab eller som følge af en strafbar handling. At selskabet ikke systematisk har ført kørebøger over deres demobiler, skal imidlertid anses for værende en direkte afledt effekt af den lovgivning, der var på området på daværende tidspunkt, og kunne endvidere anses for værende almindeligt inden for branchen. Selskabet har herved hverken afgivet urigtige, vildledende eller svigagtigt fortiet oplysninger om afgiftsgrundlaget på bilerne, hvorfor der utvivlsomt ikke er handlet groft uagtsomt.

Det skal i den forbindelse bemærkes, at selskabet under hele kontrolperioden har udfyldt og indsendt certifikat (blanket 21.010) til SKAT med henblik på en korrekt afgiftsberigtigelse af deres indregistrerede biler. Selskabet har herved på intet tidspunkt forsøgt at holde oplysninger skjult, ligesom SKAT under hele den ordinære forældelsesfrist på 3 år har haft mulighed for at efterregulere og føre kontrol med de indsendte månedsangivelser.

Anvendelsen af skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3 forudsætter, at der er begået et objektivt strafbart forhold af den afgiftspligtige, hvilket konkret ikke ses for værende bevist af SKAT vedrørende de omhandlende 58 biler. Det findes således ikke at være med rette, at SKAT har fra veget fristen for ændring af afgiftstilsvaret i skatteforvaltningslovens§ 32, stk. 1, for perioden 1. juli 2009 til 31. oktober 2010, idet selskabet ikke ved grov uagtsomhed har medvirket til, at afgiftstilsvaret er fastsat på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

Det fastholdes, at såfremt Landsskatteretten mod forventningen skulle finde, at selskabet ikke har haft tilstrækkelig fokus på dokumentationen omkring selskabets anvendelse og kørsel i køretøjerne forinden salg til slutbrugeren, kan der maksimalt være tale om et simpelt uagtsomt forhold.

Bil nr.: 1, 3, 6, 8, 13, 14, 15, 16, 17, 18, 19, 20, 22, 23, 24, 25, 26, 27, 31, 36, 37, 38, 39, 41, 42, 43, 44, 45, 50, 56, 71, 72, 73, 75, 76, 77, 79, 80, 81, 82, 85, 87, 88, 89, 92, 93, 189, 209, 210, 211, 213, 214, 215, 216, 217, 220, 221, 231.

4.                       SAGENS VIDERE FORLØB
[ ... ]
5.  BILAG
Bilag 1 KPs notat dateret den 12. juni 2019
Bilag 2 Bil nr. 39
Bilag 3 Bil nr. 45
Bilag 4 Bil nr. 75
Bilag 5 Bil nr. 76
Bilag 6 Bil nr. 126
Bilag 7 Bil nr. 140
Bilag 8 Bil nr. 147
Bilag 9 Bil nr. 148
Bilag 10 Bil nr. 190
Bilag 11 Bil nr. 193

Landsskatterettens afgørelse

Vedrørende sagens formalitet
Landsskatteretten skal tage stilling til, om det er med rette, at SKAT har foretaget ekstraordinær genoptagelse af selskabets afgiftstilsvar (registreringsafgift og moms) for køretøjer indregistreret i perioden l. juli 2009 til 31. oktober 2010 (i alt  58 køretøjer), samt af selskabets angivelse af brugtvognsmoms for køretøjer solgt i perioden l. juli 2009 til 30. september 2010 (i alt 59 køretøjer).

Årsagen til, at der er to perioder, er, at SKAT har accepteret, at 59 køretøjer faktisk er anvendt som demokøretøjer. For disse køretøjer har SKAT alene foretaget en regulering af brugtvognsmomsen.
Derudover er der 58 køretøjer, hvor SKAT ikke har accepteret, at køretøjerne faktisk er anvendt som demokøretøjer. For disse køretøjer har SKAT foretaget en regulering af registreringsafgiften, og som en konsekvens heraf, også selskabets moms.

Det fremgår af skatteforvaltningsloven § 31, stk. 1, jf. lovbekendtgørelse nr. 907 af 28. august 2006, at SKAT kan sende varsel om fastsættelse eller ændring af afgiftstilsvar i op til 3 år efter angivelsesfristens udløb.

Hertil fremgår det af skatteforvaltningslovens§ 32, stk. 2:

"En ændring af afgiftstilsvaret eller godtgørelsen af afgift kan kun foretages efter stk. 1, hvis den varsles af told- og skatteforvaltningen [ ... ] senest 6 måneder efter, at  told- og skatteforvaltningen
[ ... ] er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 31. Told- og Skatteforvaltningen kan efter anmodning fra den afgiftspligtige henholdsvis den godtgørelsesberettigede dispensere fra fristen, hvis særlige omstændigheder taler derfor."

Som udgangspunkt kan afgiftstilsvaret kun genoptages indenfor 3 år efter angivelsesfristens udløb, jf. skatteforvaltningslovens§ 31, stk. 1. SKAT kan dog foretage en ekstraordinær genoptagelse i medfør af skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 2, såfremt ændringen er en direkte følge af en ændring af den afgiftspligtiges afgiftstilsvar for samme eller en anden afgiftsperiode. Der kan desuden ske ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3, i tilfælde, hvor den afgiftspligtige forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at afgiftstilsvaret er fastsat på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag. SKAT skal senest 6 måneder efter at være kommet til kundskab om det forhold, der begrunder genoptagelsen, sende et varsel til den afgiftspligtige.

Der skal indledningsvis tages stilling til, om 6 måneders fristen i henhold til skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, er overholdt.

Kundskabstidspunktet efter skatteforvaltningslovens§ 32, stk. 2, 1. pkt., må anses for at være det tidspunkt, hvor SKAT er kommet i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger til, at der forelå grundlag for ekstraordinær ændring af afgiftstilsvaret efter§ 32, stk. 1, nr. 3, jf. Højesterets dom af 30. august 2018 offentliggjort som SKM2018.481.HR og Højesterets dom af 26. september 2018 offentliggjort som SKM2018.520.HR.