Skatterådet blev anmodet om at besvare følgende spørgsmål:

 

1. Kan Skatterådet bekræfte, at der kan gives tilladelse til, at A kan forblive administrationsselskab i sambeskatningen for hele indkomståret 2005 for selskaberne M, A, B og C?

 

2. Hvis spørgsmål 1 besvares med et nej, kan det da bekræftes, at der kan gives tilladelse til, at M af administrative årsager holdes ude af sambeskatningen, således at A kan forblive administrationsselskab i sambeskatningen for hele indkomståret 2005 for A, B og C?

3.  Hvis spørgsmål 1 og 2 besvares med et nej, kan det da bekræftes, at selvangivelsesfristen for M følger selvangivelsesfristen for de i spaltningen modtagende selskaber?

4. Hvis spørgsmål 1 og 2 besvares med et nej, ønskes det oplyst, om M skal være administrationsselskab i perioden 14.06.2005 - 01.07.2005 eller 14.06.2005 - 09.09.2005. Det ønskes endvidere oplyst for hvilke perioder, der skal udarbejdes perioderegnskaber for selskaberne i sambeskatningen.

5. Hvis spørgsmål 1 og 2 besvares med et nej, kan det da bekræftes, at de øvrige selskaber i sambeskatningen kan opgøre en forholdsmæssig skattepligtig indkomst som 16/360 dele eller som 87/360 dele af årets samlede skattepligtige indkomst i sambeskatningen for perioden, hvor M er administrationsselskab.

Det var oplyst, at A var ejet af tre personlige aktionærer. A ejede 100 pct. af såvel kapitalen som stemmerettighederne i B, mens B ejede 100 pct. af såvel kapitalen som stemmerettighederne i C. 

Den 14. juni 2005 var der gennemført en skattefri aktieombytning, således at et nyt ultimativt moderselskab, M, erhvervede 100 pct. af såvel kapitalen som stemmerettighederne i A. Den 9. september 2005 blev en skattefri spaltning af M vedtaget. Spaltningen skulle have selskabsretlig virkning pr. 1. juli 2005.

Skatterådet besvarede spørgsmål 1 med et nej blandt andet med følgende begrundelse:

"Skatterådet bemærker indledningsvis, at der i nærværende sag efter det oplyste er tale om en national sambeskatning. National sambeskatning kræver ikke tilladelse, idet national sambeskatning er obligatorisk. På samme vis kræver det heller ikke tilladelse, at holde et selskab ude af sambeskatningen, der efter bestemmelserne i SEL § 31 C enten kan eller skal holdes ude af sambeskatning. Vurderingen af, hvorvidt betingelserne for national sambeskatning er opfyldt, samt hvorvidt betingelserne for at holde et selskab ude af sambeskatningen er opfyldt, er dog undergivet told- og skatteforvaltningens prøvelse. 

...I nærværende sag er der som nævnt efter det oplyste tale om en national sambeskatning. SEL § 31 regulerer hvilket selskab, der skal eller kan være administrationsselskab, og SEL § 31 indeholder ikke mulighed for dispensation herfra.

Det fremgår således af SEL § 31, stk. 4, 1. pkt., at i en national sambeskatning udpeges det øverste moderselskab, der deltager i sambeskatningen, som administrationsselskab i sambeskatningen.

A er det øverste moderselskab i sambeskatningen indtil gennemførelsen af aktieombytningen den 14. juni 2005. Herefter er det erhvervende selskab i aktieombytningen, M, det øverste moderselskab i sambeskatningen. Først ved spaltningen vedtaget den 9. september 2005 med virkning pr. 1. juli 2005 ophører M med at være det øverste moderselskab.

Angivelsen i SEL § 31, stk. 4, af, at det er det øverste moderselskab, der deltager i sambeskatning, som skal udpeges som administrationsselskab, indebærer, at det øverste moderselskab, in casu M, skal udpeges som administrationsselskab, medmindre M ikke deltager i sambeskatningen.

Den nationale sambeskatning er obligatorisk for de selskaber mv., der er opregnet i SEL § 31, stk. 1, og da M er et anpartsselskab og derfor omfattet af SEL § 1, stk. 1, nr. 1, jf. SEL § 31, stk. 1, skal M deltage i den obligatoriske nationale sambeskatning og dermed udpeges som administrationsselskab i sambeskatningen, medmindre M kan holdes ude af sambeskatningen efter de særlige bestemmelser i SEL § 31 C.

Efter SEL § 31 C, stk. 6, kan et selskab holdes ude af sambeskatningen i følgende tilfælde:

1. det er et datterselskab og betydelige og vedvarende hindringer i væsentlig grad begrænser moderselskabets udøvelse af sine rettigheder over datterselskabets aktiver eller ledelse,
2. det er et datterselskab, og de nødvendige oplysninger ikke kan indhentes inden for en rimelig frist eller uden uforholdsmæssigt store omkostninger, eller
3. det er et datterselskab, der ikke tidligere er indgået i sambeskatningen, og moderselskabet udelukkende besidder kapitalandelene i datterselskabet med henblik på efterfølgende at overdrage det.

M er ejet af tre personlige aktionærer. Dette medfører, at M ikke blot er det øverste moderselskab i koncernen, men også det ultimative moderselskab, jf. SEL § 31, stk. 1, 4. pkt., idet M er moderselskab uden at være datterselskab, jf. SEL § 31 C.

Da bestemmelserne i SEL § 31, stk. 6, om, hvilke selskaber der kan holdes ude af sambeskatningen, alle vedrører datterselskaber, og da baggrunden for at selskaberne kan holdes ude specifikt vedrører datterselskaber, er der i SEL § 31 C, stk. 6, ikke hjemmel til, at det ultimative moderselskab kan holdes ude af sambeskatningen.

Efter SEL § 31 C, stk. 6, nr. 3, 2. pkt., og stk. 8, skal et selskab holdes ude af sambeskatningen i følgende tilfælde:

1. Hvis der er fradraget eller vil kunne fradrages tab på fordringer mod selskabet efter kursgevinstlovens § 4, stk. 5, af et koncernforbundet selskab, skal selskabet holdes ude af sambeskatningen.
2. Hvis det er en kollektiv elforsyningsvirksomhed, jf. § 5 i lov om elforsyning, som anvender indgangsværdier opgjort efter SEL § 35 O, jf. dog § SEL 13 E, stk. 3.

Der foreligger ikke oplysninger om, at M skulle være omfattet af én af ovenstående bestemmelser, idet det i anmodningen er anført, at M ønskes holdt ude af sambeskatningen af administrative årsager. Da bestemmelserne i SEL § 31 C, stk. 6, nr. 3, 2. pkt., og stk. 8, om, hvilke selskaber der skal holdes ude af sambeskatningen, således efter det oplyste ikke finder anvendelse på M, er der i SEL § 31 C ikke hjemmel til at holde det pågældende selskab ude af sambeskatningen.

Da M således er omfattet af SEL § 1, stk. 1, nr. 1, jf. SEL § 31, stk. 1, og da selskabet på baggrund af de foreliggende oplysninger ikke er omfattet af en af bestemmelserne i SEL § 31 C, hvorefter et selskab kan eller skal holdes ude af sambeskatningen, skal M deltage i den obligatoriske nationale sambeskatning. Dette medfører tillige, at M skal udpeges som administrationsselskab, jf. SEL § 31, stk. 4.

Der er hverken i SEL § 31 eller SEL § 31 C mulighed for at dispensere fra bestemmelserne i SEL § 31 og SEL § 31 C.

Det kunne dog eventuelt overvejes, hvorvidt der i SEL § 31 er taget højde for den pågældende situation, hvor en koncern i løbet af indkomståret får et nyt øverste moderselskab. Dette er imidlertid tilfældet, idet det af SEL § 31, stk. 4, 3. pkt., fremgår, at såfremt et andet selskab bliver øverste moderselskab, skal der udpeges et nyt administrationsselskab, hvilket i nærværende sag betyder det nye øverste moderselskab, jf. SEL § 31, stk. 4, 1. pkt., og dermed M.

Det kunne eventuelt videre overvejes, hvorvidt bemyndigelsesbestemmelsen til Skatterådet i SEL § 31 B, stk. 1, indeholder mulighed for dispensation i det foreliggende tilfælde. Bestemmelsen i SEL § 31 B, stk. 1, indeholder imidlertid ikke hjemmel til at dispensere fra situationer, der er direkte reguleret i SEL §§ 31, 31 A og 31 C.

På denne baggrund finder Skatterådet, at spørgsmål 1 skal besvares med et nej, da der ikke hjemmel til at meddele tilladelse/dispensation til, at A kan forblive administrationsselskab i sambeskatningen for hele indkomståret 2005."

Skatterådet besvarede ligeledes spørgsmål 2 med et nej blandt andet med følgende begrundelse:

"Skatterådet skal i det hele henvise til begrundelsen for besvarelsen af spørgsmål 1 og blot tilføje følgende:

Som anført under spørgsmål 1, er der i nærværende sag efter det oplyste tale om en national sambeskatning. SEL § 31 og SEL § 31 C regulerer hvilke selskaber, der skal indgå i sambeskatningen, og hvilke selskaber, der skal eller kan holdes ude af sambeskatningen, og hverken SEL § 31 eller SEL § 31 C indeholder mulighed for dispensation herfra.

Som anført under spørgsmål 1, er M omfattet af SEL § 1, stk. 1, nr. 1, jf. SEL § 31, stk. 1, og da selskabet på baggrund af de foreliggende oplysninger ikke er omfattet af en af bestemmelserne i SEL § 31 C, hvorefter et selskab kan eller skal holdes ude af sambeskatningen, skal M deltage i den obligatoriske nationale sambeskatning, hvorfor selskabet ikke kan holdes ude af sambeskatningen af administrative årsager.

Det kunne eventuelt i lighed med besvarelsen af spørgsmål 1 overvejes, hvorvidt bemyndigelsesbestemmelsen til Skatterådet i SEL § 31 B, stk. 1, indeholder mulighed for dispensation i det foreliggende tilfælde. Bestemmelsen i SEL § 31 B, stk. 1, indeholder imidlertid ikke hjemmel til at dispensere fra situationer, der er direkte reguleret i SEL §§ 31, 31 A og 31 C.

På denne baggrund finder Skatterådet, at spørgsmål 2 skal besvares med et nej, da der ikke hjemmel til at meddele tilladelse/dispensation til, at M kan holdes ude af sambeskatningen af administrative årsager."

Spørgsmål 3 blev ligeledes besvaret med et nej blandt andet med følgende begrundelse:

"Selvangivelsesfristen for juridiske personer, herunder et anpartsselskab, er reguleret i SKL § 4, stk. 2, hvorefter et selskab som udgangspunkt skal selvangive senest 6 måneder efter indkomstårets udløb.

I tilknytning til ovenstående fremgår det af SEL § 5, stk. 3, jf. stk. 1, at når et selskab opløses, skal ledelsen inden 1 måned efter opløsningen indsende en anmeldelse til told- og skatteforvaltningen med opgørelse af indkomsten for det afsluttende indkomstår, dvs. en afsluttende ansættelse. Videre fremgår det af SEL § 5, stk. 3, 3. og 4. pkt., at udløber fristen for anmeldelse inden udløbet af fristen for selvangivelsen for det nærmest forudgående indkomstår, jf. SKL § 4, stk. 2, afkortes den sidstnævnte frist til udløbet af fristen for anmeldelsen. Told- og skatteforvaltningen kan efter anmodning give udsættelse med fristen for anmeldelse, hvis særlige forhold taler herfor.

Det følger således af ovenstående bestemmelser, at et selskab, der opløses eksempelvis ved spaltning, skal indgive anmeldelse om ophøret samt selvangivelse for den afsluttende periode senest 1 måned efter opløsningen, hvilket i tilfælde af spaltning vil sige vedtagelsen af spaltningen, medmindre told- og skatteforvaltningen har givet udsættelse med fristen for anmeldelse.

Ud fra de foreliggende oplysninger foreligger der ikke en sådan udsættelse. Det bemærkes i tilknytning hertil, at anmodning om udsættelse af fristen for anmeldelse efter SEL § 5, stk. 3, i lighed med en anmodning om henstand med indgivelsen af selvangivelsen, skal indgives inden udløbet af den frist, der ønskes udsat.

Spørgsmålet er herefter om FUSL § 7, medfører en ændring heraf, idet det bemærkes, at FUSL § 8 alene vedrører successionen aktiver og passiver, der er en følge af en skattefri spaltning, og dermed ikke berører selvangivelsesfristen mv.

FUSL § 7 vedrører efter sit indhold alene fusion, men ifølge FUSL § 15b, stk. 2, finder FUSL § 7, stk. 1, tilsvarende anvendelse ved spaltning af et her i landet hjemmehørende selskab, hvis selskabet ophører ved spaltningen. FUSL § 7, stk. 2, finder imidlertid ikke tilsvarende anvendelse ved spaltning af et her i landet hjemmehørende selskab.

FUSL § 7, stk. 1, omhandler opgørelsen af den skattepligtige indkomst i det indskydende selskab i perioden indtil fusionsdatoen. FUSL § 7, stk. 1, ændrer imidlertid ikke på selvangivelsesfristen.

Det må derfor konstateres, at der ikke i bestemmelserne vedrørende selvangivelsesfristen er holdepunkter for at antage, at selvangivelsesfristen for M skulle følge selvangivelsesfristen for de modtagende selskaber.

Det kunne dog overvejes, om sambeskatningsreglerne og dermed den omstændighed, at M indgår som administrationsselskab i sambeskatningen, medfører en ændring af selvangivelsesfristen. 

Det tidligere sambeskatningscirkulæres, TSS-cirkulære 2004-42, vilkår 2.11. indeholdt en bestemmelse om, at hvis et sambeskattet datterselskab blev likvideret skulle der ikke foretages en afsluttende ansættelse i datterselskabet. Vilkåret kunne i det omfang en fusion havde de samme karakteristika som en likvidation anvendes analogt i fusionssituationen, jf. hertil SKM2004.34.LR og SKM2005.311.LR. Bestemmelsen medførte endvidere, at der først skulle indgives selvangivelse for det likviderede datterselskab i forbindelse med indgivelsen af selvangivelsen for de øvrige sambeskattede selskaber.

Vilkåret er imidlertid ophævet ved lov nr. 426 af 6. juni 2005, ved hvilken lov blandt andet sambeskatnings- og genbeskatningsreglerne blev ændret væsentligt. Der er ikke i de nye sambeskatningsregler sket en videreførelse af den del af vilkår 2.11., hvorefter et datterselskab, der bliver likvideret, ikke skal indgive afsluttende ansættelse.

Uanset at der i de nye sambeskatningsregler var sket en videreførelse af den nævnte del af vilkår 2.11., ville bestemmelsen ikke have fundet anvendelse i nærværende situation. Vilkår 2.11. omhandlede således en eventuel likvidation mv. af et sambeskattet datterselskab men fandt ikke anvendelse i en situation, hvor det ultimative moderselskab blev spaltet.

Det må således konstateres, at der heller ikke i sambeskatningsreglerne er hjemmel til at antage, at der ikke skal foretages en afsluttende ansættelse af det ultimative moderselskab, og dermed at selvangivelsesfristen for M skulle følge de modtagende selskaber i spaltningen.

Det bemærkes i tilknytning hertil, at Skatterådet ikke i medfør af SEL § 31 B, stk. 1, har hjemmel til at dispensere fra ovenstående eller fastsætte retningslinier, der strider mod loven.

Det kunne eventuelt overvejes, hvorvidt Skatteministerens svar på en henvendelse fra FSR's Skatteudvalg, jf. Folketingets Skatteudvalgs dokumenter vedrørende almindelig del, bilag 74, ændrer herpå. På side 1 i bilaget kommenteres blandt andet samspillet mellem sambeskatningsreglerne og reglerne for afsluttende ansættelse. Af kommentaren fremgår, at det er Skatteministeriets opfattelse, at der heller ikke efter de nye sambeskatningsregler skal foretages en afsluttende ansættelse, hvis et datterselskab likvideres, og at sambeskatningen fortsætter til datterselskabets ophør.

I nærværende sag er der imidlertid tale om en spaltning af det ultimative moderselskab og altså ikke et datterselskab, ligesom det tidligere vilkår 2.11., uanset at dette var blevet videreført, ikke havde fundet anvendelse på en spaltning af det ultimative moderselskab. Efter Skatterådets opfattelse ændrer Skatteministerens svar på henvendelsen fra FSR's Skatteudvalg således ikke på vurderingen af spørgsmålet.

På denne baggrund finder Skatterådet, at spørgsmål 3 skal besvares med et nej, da der ikke er hjemmel til at antage, at selvangivelsesfristen for M følger selvangivelsesfristen for de modtagende selskaber i spaltningen."

Endelig anmodedes der i spørgsmål 4 om en tilkendegivelse af, i hvilken af to mulige perioder M skulle være administrationsselskab samt hvilke perioderegnskaber, der skulle udarbejdes. Skatterådet besvarede spørgsmålet blandt andet med følgende:

"Det afgørende for vurderingen af på hvilket tidspunkt M indtræder henholdsvis udtræder som det øverste selskab i sambeskatningen og dermed i hvilken periode M skal udpeges som administrationsselskab i sambeskatningen, er på hvilket tidspunkt koncernforbindelsen skal anses for etableret henholdsvis ophørt, jf. SEL § 31, stk. 1, jf. SEL § 31 C.

Koncerndefinitionen i SEL § 31 C forudsætter, at der er etableret bestemmende indflydelse via de i SEL § 31 C angivne koncernindikationer. Det er således etableringen af bestemmende indflydelse, der er afgørende for at koncernforbindelsen er etableret, hvilket medfører, at det i relation til SEL § 31 C ikke nødvendigvis er retserhvervelsestidspunktet, der er afgørende.

M besidder efter det oplyste såvel 100 pct. af anparterne som stemmerettighederne i A pr. 14. juni 2005, dvs. på tidspunktet for den skattefri aktieombytning. Koncernforbindelsen, jf. SEL § 31 C, stk. 1, nr. 1, er således etableret pr. 14. juni 2005.

Spørgsmålet er herefter, på hvilket tidspunkt koncernforbindelsen skal anses for ophørt. Der er i denne forbindelse to tidspunkter, der er relevante, nemlig 1. juli 2005, som er virkningstidspunktet for spaltningen af M, og 9. september 2005, som er vedtagelsestidspunktet for spaltningen af M. I denne forbindelse bemærkes, at i det omfang koncernforbindelsen skal anses for ophørt på tidspunktet for spaltningens vedtagelse, da skal M alene være udpeget som administrationsselskab i sambeskatningen til og med dagen før dagen for vedtagelsen af spaltningen, dvs. den 8. september 2005. 

Det må konstateres, at bestemmende indflydelse som udgangspunkt ikke kan afgives med tilbagevirkende kraft. I perioden mellem spaltningens virkningstidspunkt og vedtagelsestidspunkt, vil M således de facto have udøvet bestemmende indflydelse på A, uanset at der på et senere tidspunkt vedtages en spaltning med tilbagevirkende kraft.

Skatteministeriet har i besvarelsen af en henvendelse fra FSR's Skatteudvalg, side 5ff, kommenteret netop den i nærværende sag foreliggende situation. Det følger af Skatteministeriets kommentar, se hertil særligt side 11f og 13f, at koncernforbindelsen, jf. SEL § 31 C, jf. SEL § 31, stk. 3, efter Skatteministeriets opfattelse først skal anses for ophørt ved vedtagelsen af spaltningen.

På baggrund af Skatteministeriet svar på henvendelsen fra FSR's Skatteudvalg finder Skatterådet, at spørgsmålet skal besvares med følgende: Nej, M skal ikke være administrationsselskab i perioden 14. juni 2005 - 1. juli 2005, og ja, M skal være administrationsselskab i perioden fra etableringen, dvs. den 14. juni 2005, og indtil vedtagelsen af spaltningen, dvs. den 8. juni 2005. 

Det følger af svarene på de forudgående spørgsmål, at M skal anses for administrationsselskab i perioden 14. juni 2005 - 8. september 2005. På baggrund af de foreliggende oplysninger skal A anses for administrationsselskab i perioden 1. januar 2005 - 13. juni 2005 og 9. september 2005 - 31. december 2005. Der skal følgelig udarbejdes perioderegnskaber for disse tre perioder, jf. SEL § 31, stk. 3."

Endelig besvaredes spørgsmål 5 med et nej blandt andet med følgende begrundelse:

"Det fremgår af Skatteministeriets svar på henvendelsen fra FSR's Skatteudvalg, og det under spørgsmål 4 anførte, at koncernforbindelsen, jf. SEL § 31 C, jf. SEL § 31, stk. 3, efter Skatteministeriets opfattelse først skal anses for ophørt ved vedtagelsen af spaltningen, og at M skal anses for administrationsselskab i perioden 14. juni 2005 - 8. september 2005, mens A på baggrund af de foreliggende oplysninger skal anses for administrationsselskab i perioden 1. januar 2005 - 13. juni 2005 og 9. september 2005 - 31. december 2005. Der skal følgelig udarbejdes perioderegnskaber for disse tre perioder, jf. SEL § 31, stk. 3. 

Som tidligere anført er der i nærværende sag efter det oplyste tale om en national sambeskatning. Skatterådet bemærker i tilknytning hertil, at SEL § 31 udtømmende regulerer, hvorledes indkomsten for de sambeskattede selskaber skal opgøres, samt at SEL § 31 ikke indeholder mulighed for dispensation herfra.

Af SEL § 31, stk. 2, fremgår det således, hvorledes sambeskatningsindkomsten skal opgøres, samt hvorledes underskuddene skal fordeles og fremføres, mens det af SEL § 31, stk. 3, fremgår, at:

"Hvis der ikke har været koncernforbindelse med et selskab hele året, medregnes indkomsten i den del af indkomståret, hvor der har været koncernforbindelse, jf. § 31 C, ved opgørelsen af sambeskatningsindkomsten. Skattemæssige afskrivninger kan maksimalt foretages i forhold til, hvor stor en del indkomstperioden udgør af et kalenderår. På det tidspunkt, hvor koncernforbindelse etableres eller ophører, jf. § 31 C, foretages en indkomstopgørelse efter skattelovgivningens almindelige regler for den periode af det pågældende selskabs indkomstår, der er forløbet, som om perioden udgør et helt indkomstår. De skattemæssige værdier og valg af periodiseringsprincipper m.v., der er lagt til grund ved indkomstopgørelsen på dette tidspunkt, anvendes ved indkomstopgørelsen for den resterende del af indkomståret. 1.-4. pkt. gælder, uanset om det pågældende selskab i forbindelse med eller efter koncernforbindelsens ophør eller etablering deltager i en omstrukturering, der gennemføres med skattemæssig virkning tilbage til et tidspunkt før koncernforbindelsens ophør henholdsvis etablering."

Som tidligere anført skal selskaberne sambeskattes under A frem til aktieombytningen, der er gennemført den 14. juni 2005. Herefter skal selskaberne sambeskattes under M, der ophører ved en spaltning vedtaget den 9. september 2005. Efter spaltningen af M er A på ny det øverste og efter det oplyste tillige det ultimative moderselskab i sambeskatningen. Selskaberne skal derfor frem til den 31. december 2005 på ny sambeskattes under A.

Dette medfører, at der ifølge SEL § 31, stk. 3, skal udarbejdes perioderegnskaber for de tre perioder, da der ikke er koncernforbindelse mellem det ene af de to ultimative moderselskaber og de øvrige selskaber i hele året. Der er således ikke i SEL § 31 hjemmel til, at de øvrige selskaber i sambeskatningen kan opgøre en forholdsmæssig skattepligtig indkomst som 16/360 dele eller 87/360 dele af årets samlede skattepligtige indkomst i sambeskatningen for perioden, hvor M er administrationsselskab.

Det bemærkes i tilknytning hertil, at Skatterådet ikke i medfør af SEL § 31 B, stk. 1, har hjemmel til at dispensere fra ovenstående eller fastsætte retningslinier, der strider mod loven.

På denne baggrund finder Skatterådet, at spørgsmål 5 skal besvares med et nej, da der ikke hjemmel til at meddele tilladelse/dispensation til den ønskede opgørelse af indkomsten."