Spørgsmål

1. Kan SKAT bekræfte, at As fremtidige uddelinger af tidligere henlæggelser omfattet af fondsbeskatningslovens § 22, ikke skal være individualiseret til specifikke projekter?
2. Kan A foretage fremtidige uddelinger af tidligere henlæggelser, som omfattet af fondsbeskatningslovens § 22, i form af generelle gaver eller eftergivelse af en fordring på debitor? 
3. Kan SKAT bekræfte, at A, som skattepligtig efter fondsbeskatningslovens § 1, stk. 1, nr. 1, kan foretage fremtidige uddelinger af tidligere henlæggelser uden efterbeskatning til det underliggende aktieselskab, M?

Svar

1. Ja
2. Ja 
3. Ja

Beskrivelse af de faktiske forhold

A er skattepligtig efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6.

A er skattepligtig af indtægter fra erhvervsmæssig virksomhed efter selskabsskattelovens § 1, stk. 4, med mulighed for at foretage udlodninger og henlæggelser efter henholdsvis selskabsskattelovens § 3, stk. 2 og stk. 3.

I henhold til selskabsskattelovens § 3, stk. 2 og stk. 3, kan A ved opgørelse af den skattepligtige indkomst fradrage udlodninger og hensættelser til vedtægtsmæssige formål, der kan anses for almenvelgørende eller på anden måde almennyttige.

Den planlagte overdragelse vil medføre, at de aktiviteter, som A har i dag, fremover vil blive udført via et aktieselskab M.

A vil derfor fremadrettet blive underlagt fondsbeskatningslovens regler, jf. fondsbeskatningslovens § 1, stk. 1, nr. 1.

Det følger af fondsbeskatningslovens § 2, stk. 2, 1. pkt., at overgangen fra beskatning efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6, til beskatning efter fondsbeskatningsloven først har virkning fra udløbet af det pågældende indkomstår, hvor den ændring indtræder, der medfører en ændret beskatningsform.

SKATs indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at As fremtidige uddelinger af tidligere henlæggelser, som er omfattet af fondsbeskatningslovens § 22, ikke skal være individualiseret til specifikke projekter.

Lovgrundlag

Fondsbeskatningsloven § 22:

"Har en fond eller forening foretaget henlæggelser som nævnt i selskabsskattelovens § 3, stk. 3, jf. samme lovs § 3, stk. 2, og § 1, stk. 1, nr. 6, skal henlæggelserne være benyttet i deres helhed til et eller flere almenvelgørende eller på anden måde almennyttige formål inden 5 år efter udløbet af det indkomstår, der ligger til grund for skatteansættelsen for det indkomstår, hvori fonden eller foreningen første gang beskattes efter fondsbeskatningsloven. § 4, stk. 6, 1. pkt., finder tilsvarende anvendelse på hensættelser som nævnt i 1. pkt. Det samme gælder § 4, stk. 7, for så vidt angår forlængelse af fristen for anvendelse af hensættelser."

Forarbejder

Lovforslag nr. 108 85/86

"Til § 22

Hvis en fond eller forening efter de gældende regler i selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6, er skattepligtig, kan der gives skattefritagelse for den del af indkomsten fra erhvervsmæssig virksomhed, som hensættes til senere anvendelse til et eller flere almenvelgørende eller almennyttige formål. Der stilles ingen krav om, at hensættelsen sker til opfyldelse af et konkret almennyttigt formål, ligesom der ingen krav findes om, at beløbet anvendes til formålet inden en bestemt frist. I § 22 foreslås det, at sådanne hensættelser skal være benyttet inden 5 år efter udløbet af det år, hvori fonden eller foreningen overgår til den udvidede skattepligt. Der stilles i denne situation ingen krav om, at beløbet er hensat til anvendelse til et konkret almennyttigt formål."

Begrundelse

Ved As overgang til fondsbeskatning fra selskabsbeskatning gælder fondsbeskatningslovens § 22, om 5 årsfristen til at benytte henlæggelser foretaget af en fond eller forening efter selskabsskattelovens § 3, stk. 3. Se fondsbeskatningslovens § 2, stk. 2, sidste pkt.

Det vil sige, at As fremtidige uddelinger af tidligere henlæggelser skal ske i overensstemmelse med fondsbeskatningslovens § 22, idet henlæggelser foretaget efter selskabsskattelovens § 3, stk. 3, efter overgang af beskatning, skal behandles i overensstemmelse med bestemmelsen i fondsbeskatningslovens § 22.

Af forarbejderne til fondsbeskatningslovens § 22, fremgår det, at der i denne situation, hvor henlæggelser foretaget efter selskabsskatteloven overgår til behandling efter denne bestemmelse, ikke er krav om, at beløbet er hensat til anvendelse til et konkret almennyttigt formål.

På baggrund heraf skal hensættelser efter fondsbeskatningslovens § 22, ikke hensættes til uddeling til specifikke projekter.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Ja".

Spørgsmål 2

Det ønskes bekræftet, at A kan foretage fremtidige uddelinger af tidligere henlæggelser, som er omfattet af fondsbeskatningslovens § 22, i form af generelle gaver eller eftergivelse af en fordring på debitor.

Lovgrundlag

Fondsbeskatningsloven § 22:

"Har en fond eller forening foretaget henlæggelser som nævnt i selskabsskattelovens § 3, stk. 3, jf. samme lovs § 3, stk. 2, og § 1, stk. 1, nr. 6, skal henlæggelserne være benyttet i deres helhed til et eller flere almenvelgørende eller på anden måde almennyttige formål inden 5 år efter udløbet af det indkomstår, der ligger til grund for skatteansættelsen for det indkomstår, hvori fonden eller foreningen første gang beskattes efter fondsbeskatningsloven. § 4, stk. 6, 1. pkt., finder tilsvarende anvendelse på hensættelser som nævnt i 1. pkt. Det samme gælder § 4, stk. 7, for så vidt angår forlængelse af fristen for anvendelse af hensættelser."

Fondsbeskatningsloven § 4, stk. 1-3:

"I den efter § 3 opgjorte indkomst kan de i § 1, nr. 1, 2 og 4, nævnte fonde og foreninger foretage fradrag for uddelinger til almenvelgørende eller på anden måde almennyttige formål.

Stk. 2. Stk. 1 finder desuden anvendelse, såfremt uddeling sker til fyldestgørelse af vedtægtsmæssige formål, der ikke er almenvelgørende eller på anden måde almennyttige, når modtager af uddelingerne er skattepligtig heraf i henhold til kildeskattelovens §§ 1 eller 2, eller dødsboskattelovens § 1, stk. 2 eller 3, selskabsskattelovens §§ 1 eller 2 eller i henhold til § 1, nr. 1, 2 eller 4, i denne lov. 1. pkt. finder anvendelse, selv om der er tale om gaver til en anden fond, som ikke medregnes til denne fonds skattepligtige indkomst, jf. § 3, stk. 6, medmindre der er tale om gensidige gaver mellem fondene.

Stk. 3. Uddeling efter stk. 1 og 2 fradrages i den efter § 3 opgjorte indkomst på det tidspunkt, hvor fonden eller foreningen er retligt forpligtet til at foretage uddelingen. (...)."

Praksis

Den juridiske vejledning 2014-1, C.D.9.9.1.2 Fradragsrettens indtræden:

"Enkeltstående uddelinger

Uddelinger anses for foretaget, når der foreligger en retsgyldig forpligtelse for fonden mv. til at uddele beløbet mv., dvs. når modtageren får kendskab til uddelingen. Dette gælder, uanset om betaling eller overgivelse af uddelingen først sker i det efterfølgende indkomstår. Se FBL § 4, stk. 3, 1. pkt.

Fonden vil således kunne fradrage en uddeling på det tidspunkt, hvor der er givet bindende tilsagn om ydelsen. Se TfS 1987, 566 DEP, hvor Departementet udtalte, at fradragsretten for uddelinger fra en fond indtræder på retserhvervelsestidspunktet, dvs. når fonden har forpligtet sig til at foretage uddelinger, og TfS 1990, 240 LSR.

Fradragsretten og dermed den retlige forpligtelse til at foretage uddelingen anses for indtrådt, uanset at uddelingen endnu ikke kan fastsættes beløbsmæssigt. Det er dog et krav, at uddelingens størrelse kan opgøres efter objektive kriterier, og at hverken giver eller modtager kan påvirke størrelsen af uddelingen.

Uddelinger af nettokursgevinster efter FBL § 9, stk. 2, vil først kunne ske efter regnskabsårets udløb. Fonden kan få fradrag for uddelingen af nettokursgevinsten, uanset at denne først kan opgøres beløbsmæssigt efter indkomstårets udgang. Det er dog en betingelse, at fonden ved den foretagne uddeling må anses for endeligt at have forpligtet sig til uddeling. Forpligtelsen skal være endeligt påtaget inden indkomstårets udløb. Det er et krav, at uddelingens størrelse kan opgøres efter objektive kriterier, og at hverken giver eller modtager kan påvirke størrelsen af uddelingen.

Hvis en fond som led i sit vedtægtsmæssige formål udlåner midler på risikobetonede vilkår, kan tab på sådanne udlån mv. i konkrete tilfælde anses at være en uddeling i tabsåret. Se således SKM2012.192.SR."

Begrundelse

Uddelinger foretaget af A efter overgang til beskatning efter fondsbeskatningsloven skal gå til almenvelgørende eller almennyttige formål, jf. fondsbeskatningslovens § 22.

Der skal således foretages en konkret vurdering af formålet med den enkelte uddeling, når det skal fastslås, om uddelingen kan anses for almennyttig.

I nærværende sag lægger SKAT rådgivers oplysning af 13. november 2013 til grund om, at A udelukkende forventer at foretage uddelinger i form af generelle gaver og ved eftergivelse af en fordring til det underliggende, nystiftet selskab, M A/S, som skal videreføre As virke.

Rådgiver oplyser, at SKAT kan lægge til grund, at As formålsbestemmelse vil være enslydende med formålet i det underliggende aktieselskab, M, dog med de tilpasninger som er nødvendige, når A overgår til beskatning efter fondsbeskatningsloven.

Der er ved vurderingen lagt vægt på det underliggende aktieselskabs, Ms, formål, jf. vedtægten § 2, er xx karakter.

SKAT forudsætter ved besvarelsen, at det underliggende selskab, M, som A forventer at oprette i forbindelse med overgang til beskatning efter fondsbeskatningslovens § 1, stk. 1, nr. 1, vedtager de af rådgiver fremlagte vedtægter, hvorfor det underliggende selskab, M, skattemæssigt anses for at have almennyttige aktiviteter.

Endvidere forudsætter SKAT ved besvarelsen, at en gave eller eftergivelse af en fordring kun kan sidestilles med en almennyttig uddeling, såfremt gaven eller det oprindelige låneprovenu, som danner basis for gaven eller fordringen, er anvendt til et almennyttigt formål.

Denne form for uddelinger medfører, at hensættelser omfattet af fondsbeskatningslovens § 22, nedsættes tilsvarende.

På baggrund heraf kan SKAT bekræfte, at A kan foretage fremtidige uddelinger af tidligere henlæggelser omfattet af fondsbeskatningslovens § 22, i form af generelle gaver eller eftergivelse af en fordring til det underliggende aktieselskab, M.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 2 besvares med "Ja".

Spørgsmål 3

Det ønskes bekræftet, at A, som skattepligtig efter fondsbeskatningslovens § 1, stk. 1, nr. 1, kan foretage fremtidige uddelinger af tidligere henlæggelser uden efterbeskatning til det underliggende aktieselskab, M.

Lovgrundlag

Fondsbeskatningsloven § 22:

"Har en fond eller forening foretaget henlæggelser som nævnt i selskabsskattelovens § 3, stk. 3, jf. samme lovs § 3, stk. 2, og § 1, stk. 1, nr. 6, skal henlæggelserne være benyttet i deres helhed til et eller flere almenvelgørende eller på anden måde almennyttige formål inden 5 år efter udløbet af det indkomstår, der ligger til grund for skatteansættelsen for det indkomstår, hvori fonden eller foreningen første gang beskattes efter fondsbeskatningsloven. § 4, stk. 6, 1. pkt., finder tilsvarende anvendelse på hensættelser som nævnt i 1. pkt. Det samme gælder § 4, stk. 7, for så vidt angår forlængelse af fristen for anvendelse af hensættelser."

Forarbejder

Lovforslag nr. 108 85/86

"Til § 22

Hvis en fond eller forening efter de gældende regler i selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6, er skattepligtig, kan der gives skattefritagelse for den del af indkomsten fra erhvervsmæssig virksomhed, som hensættes til senere anvendelse til et eller flere almenvelgørende eller almennyttige formål. Der stilles ingen krav om, at hensættelsen sker til opfyldelse af et konkret almennyttigt formål, ligesom der ingen krav findes om, at beløbet anvendes til formålet inden en bestemt frist. I § 22 foreslås det, at sådanne hensættelser skal være benyttet inden 5 år efter udløbet af det år, hvori fonden eller foreningen overgår til den udvidede skattepligt. Der stilles i denne situation ingen krav om, at beløbet er hensat til anvendelse til et konkret almennyttigt formål."

Begrundelse

Ifølge fondsbeskatningslovens § 22, skal henlæggelser være fuldt ud benyttet til et almenvelgørende eller på anden måde almennyttigt formål inden 5 år efter udløbet af det indkomstår, der er grundlaget for den første skatteansættelse efter fondsbeskatningsloven.

A er en forening, der har foretaget henlæggelser, jf. selskabsskattelovens § 3, stk. 3, jf. samme lovs § 3, stk. 2, og § 1, stk. 1, nr. 6, og det følger direkte af fondsbeskatningslovens § 22, at disse henlæggelser skal være benyttet i deres helhed til et eller flere almenvelgørende eller på anden måde almennyttige formål inden 5 år.

Der skal således foretages en konkret vurdering af formålet med den enkelte forening mv., når det skal fastslås, om foreningen mv. kan anses for almennyttig.

Ovenfor, jf. spørgsmål 2, er der taget stilling til, at det underliggende aktieselskab, M skattemæssigt anses for at have almennyttige aktiviteter, hvorfor A kan foretage uddelinger af tidligere henlæggelser til de almennyttige aktiviteter.

A skal dernæst opfylde betingelsen om at benytte henlæggelserne inden 5 år for at undgå en eventuel efterbeskatning.

På baggrund af ovenstående kan SKAT bekræfte, at A efter overgang til beskatning efter fondsbeskatningslovens § 1, stk. 1, nr. 1, kan foretage fremtidige uddelinger af tidligere henlæggelser uden efterbeskatning, såfremt betingelserne i fondsbeskatningslovens § 22, er opfyldt, til det underliggende aktieselskab, M.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 3 besvares med "Ja".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder SKATs indstilling og begrundelse.