Spørgsmål

1. Kan Skatterådet bekræfte, at spørger, i forbindelse med en delvis virksomhedsoverdragelse, kan overdrage den forholdsmæssige andel af valutapuljen til køber, som svarer til den overdragne andel af spørgers aktiviteter?

Svar

1. Ja.

Beskrivelse af de faktiske forhold

Spørger har overdraget en del af sin udlejningsvirksomhed, herunder udlejning af valutabiler, på udvalgte lokationer i Danmark og er samtidig ophørt med at drive udlejning fra disse geografiske områder. Spørger fortsætter selskabets øvrige udlejningsaktiviteter, på andre geografiske lokationer. Der er således alene tale om overdragelse af en del af en virksomhed.

Virksomhedsoverdragelsen omfatter personale, driftsinventar og goodwill, herunder goodwill i form af de til lokationerne tilhørende geografiske områder.

En del af de køretøjer, der indgår i virksomhedsoverdragelsen er afgiftsfritaget efter reglerne om udlejning til valutaudlændinge i registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 15. Spørger har godkendelse efter registreringsafgiftsloven til indregistrering af afgiftsfritagne køretøjer til valutaudlændinge.

Køber har ligeledes godkendelse efter registreringsafgiftsloven til indregistrering af afgiftsfritagne køretøjer til valutaudlændinge.

Virksomhedsoverdragelsen omfatter også den forholdsmæssige andel af valutapuljen, der svarer til den overdragne udlejning af valutabiler.

Overdragelsen kan imidlertid ikke omfatte ejerskabet til de køretøjer, der af spørger er anvendt til udlejning til valutaudlændinge. Dette skyldes, at spørger ikke er ejer af bilerne, men har leaset dem. I forbindelse med den foretagne virksomhedsoverdragelse er brugsretten til de leasede biler, der hører til de lokationer, der er omfattet af virksomhedsoverdragelsen, overgået til køber. Uanset, at ejerskab til de konkrete biler ikke indgår i virksomhedsoverdragelsen, vil de konkrete leasede køretøjer, der er anvendt på de omfattede lokationer, forblive på lokationerne, således at det nu er køber, der er leasingtager af bilerne og forestår udlejningen.

Køber vil herefter videreføre udlejningsaktiviteterne for de overdragne køretøjer i de nævnte geografiske områder, herunder udlejning til valutaudlændinge.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Spørger vil ved overdragelsen af sine aktiviteter på de nævnte lokationer opgive en del af sin virksomhedsaktivitet, idet spørger fremover ikke vil have mulighed for at drive udlejningsvirksomhed inden for de pågældende geografiske områder. Køberen vil således overtage aktiviteterne i områderne med dertil knyttet goodwill.

Ved en (delvis) virksomhedsoverdragelse indgår normalt de til den pågældende del af virksomheden hørende aktiver, herunder driftsmidler, lagervarer, tilladelser, goodwill mv.

Ved overdragelse af en udlejningsvirksomhed med tilladelse til at udleje køretøjer til valutaudlændinge vil overdragelsen af aktiver naturligt også omfatte denne aktivitet inklusive den forholdsmæssigt tilhørende optjente valutapulje. Dette vil være den eneste måde, hvorpå køberen vil kunne fortsætte den overtagne aktivitet, opretholde den og drive den videre fremover.

Spørgsmål 1 skal derfor besvares med et 'ja'.

SKATs indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at spørger, i forbindelse med en delvis virksomhedsoverdragelse, kan overdrage en forholdsmæssig andel af valutapuljen til køber, som svarende til den overdragne andel af spørgers aktiviteter.

Lovgrundlag

Registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1,

Fritaget for afgift er

...

15) Køretøjer, der efter regler fastsat af skatteministeren udelukkende anvendes til udlejning til valutaudlændinge, herunder personer med bopæl på Færøerne eller i Grønland.

...

Registreringsafgiftsbekendtgørelsen:

§ 1. SKAT kan efter ansøgning afgiftsfritage motorkøretøjer, der udelukkende anvendes til udlejning til valutaudlændinge, herunder personer med fast bopæl på Færøerne eller i Grønland, hvis betingelserne efter § 2 og § 3 opfyldes.

Stk. 2. En valutaudlænding er en fysisk eller juridisk person, der efter bekendtgørelse nr. 658 af 11. juli 1994 om valutaforhold anses for at være valutaudlænding.

§ 2. Udlejningsvirksomheden skal bevise over for SKAT, at virksomheden har en indtjening ved leje af motorkøretøjer, der er registreret i Køretøjsregisteret, til valutaudlændinge.

Stk. 2. For motorcykler, personbiler, varebiler, campingbiler og busser skal lejen udgøre mindst 35 pct. af den afgiftspligtige værdi af motorkøretøjerne på det tidspunkt, hvor køretøjerne anmeldes som valutakøretøjer til SKAT.

Stk. 3. Virksomheden beviser lejeindtægten ved at fremlægge erklæring herom fra en statsautoriseret eller registreret revisor herom. Ved lejeindtægt i udenlandsk valuta skal erklæringen være ledsaget enten af kvittering for, at lejen er indbetalt til en autoriseret valutahandler, eller af attest fra en statsautoriseret eller registreret revisor om, at den samlede leje er indbetalt til en autoriseret valutahandler.

§ 3. Der skal oprettes en lejekontrakt med den enkelte lejer for hvert enkelt køretøj.

Stk. 2. Der skal føres en kørebog for hvert enkelt køretøj med oplysning om lejerens navn og adresse, dato for lejemålets begyndelse og ophør, kilometertællerens udvisende ved lejemålets begyndelse og ophør samt størrelsen af den betalte leje.

Stk. 3. En særskilt kørebog kan undlades, hvis de oplysninger, der er nævnt i stk. 1, samlet for hvert enkelt køretøj fremgår af virksomhedens regnskab.

Stk. 4. SKAT kan fastsætte yderligere regler om regnskabsførelse m.v.

Bekendtgørelse om valutaforhold

§ 1.  Ved valutaindlænding forstås en fysisk eller en juridisk person, der er hjemmehørende her i landet.

Stk. 2.  Ved valutaudlænding forstås en fysisk eller en juridisk person, der ikke er hjemmehørende her i landet.

...

Forarbejder

Registreringsafgiftsloven § 2 stk. 1 nr. 16 er indføjet ved L 1993 429. Ordningen for valutabiler blev herved omlagt, således at disse er afgiftsfri, men skal afgiftsberigtiges som andre brugte personbiler ved overgang til anden anvendelse. 

Praksis

Det fremgår af Den Juridiske Vejledning, 2015-2, afsnit E.A.8.1.3.7, at "Køretøjer, der udelukkende bliver benyttet til udlejning til valutaudlændinge, er fritaget for afgift. Begrebet valutaudlændinge omfatter personer, der ikke er hjemmehørende her i landet. Der bliver ikke taget hensyn til statsborgerforhold"

...

"Afgiftsfritagelsen er betinget af, at udlejningsvirksomheden dokumenterer, at virksomheden ved udlejning til valutaudlændinge af motorkøretøjer, der er registreret her i landet, har indtjent et lejebeløb. Beløbet skal for motorcykler, personbiler, mindre varebiler, campingbiler og busser udgøre minimum 35 pct. af den i REGAL § 9, stk. 2-4 og § 10, anførte afgiftspligtige værdi af køretøjet på det tidspunkt, hvor køretøjet er anmeldt som valutaudlejningskøretøj over for SKAT.

Indtjeningen kan også stamme fra deposita (forudbetalinger), som er indgået til virksomheden ved afslutning af kontrakter om leje, som senere skal effektueres. Virksomhedens indtjening dokumenteres over for SKAT ved at fremlægge en erklæring fra en statsautoriseret eller registreret revisor om, at beløbet kommer fra virksomhedens indtjening ved udlejning af her i landet registrerede motorkøretøjer til valutaudlændinge."

...

"Salg af køretøjet eller overgang til anden anvendelse end udlejning udelukkende til valutaudlændinge skal straks anmeldes til SKAT."

...

"Når et køretøj overgår til anden anvendelse, skal det afgiftsberigtiges efter REGAL § 4, § 5, § 5a, § 6, eller afgiftsfritages efter REGAL § 2. Køretøjets afgiftspligtige værdi fastsættes i disse tilfælde ved vurdering i overensstemmelse med reglerne i REGAL § 10."

Ved valutapulje forstås følgende:

Ved anmeldelse af biler til afgiftsfritagelse som valutaudlejningsbiler sker der en værdiansættelse af bilen. Værdifastsættelsen for fabriksnye biler sker i praksis ved at forhandleren afleverer et certifikat for hver bil, hvori forhandleren blandt andet angiver, hvilken værdi bilen skal indgå med i valutaregnskabet.

Afgiftsfritagelsen er betinget af, at udlejningsvirksomheden dokumenterer, at virksomheden ved udlejning til valutaudlændinge af motorkøretøjer, der er registreret her i landet, har indtjent et lejebeløb. Beløbet skal for motorcykler, personbiler, mindre varebiler, campingbiler og busser udgøre minimum 35 pct. af den afgiftspligtige værdi af køretøjet på det tidspunkt, hvor køretøjet er anmeldt som valutaudlejningskøretøj over for SKAT.

I SKATs regnskab over virksomhedens valutapulje (indkørte beløb) fraskrives 35 pct. af køretøjets afgiftspligtige værdi.

Begrundelse

Efter registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 15, er køretøjer, der udelukkende benyttes til udlejning til valutaudlændinge, fritaget for afgift.

En valutaudlænding er en person eller virksomhed, der ikke er hjemmehørende her i landet.

Afgiftsfritagelsen er betinget af, at udlejningsvirksomheden dokumenterer, at virksomheden ved udlejning af dansk indregistrerede biler til valutaudlændinge, har indtjent et lejebeløb. Det indtjente lejebeløb skal udgøre mindst 35 pct. af den afgiftspligtige værdi et køretøj, på det tidspunkt køretøjet anmeldes som valutaudlejningskøretøj over for SKAT.

En udlejningsvirksomhed skal altså have indtjent et beløb på udlejning til valutaudlændinge, før der kan opnås afgiftsfritagelse på et køretøj.

Virksomhedens indtjening dokumenteres over for SKAT ved fremlæggelse af en erklæring herom fra en statsautoriseret eller registreret revisor.

Virksomhedens samlede indtjening på udlejning til valutaudlændinge udgør herefter virksomhedens "valutapulje". Når virksomheden anmelder en bil som afgiftsfrit valutakøretøj til SKAT nedskrives "valutapuljen" med 35 pct. af bilens afgiftspligtige værdi.

Når et køretøj overgår til anden anvendelse end udlejning til valutaudlændinge, skal dette straks anmeldes til SKAT. Køretøjet kan således ikke herefter være afgiftsfritaget som valutaudlejningskøretøj. Hvis bilen skal anvendes i Danmark, skal den afgiftsberigtiges efter reglerne i registreringsafgiftsloven.

Efter registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 15, er det afgørende for afgiftsfriheden af køretøjer, der anvendes til udlejning til valutaudlændinge, ikke ejerskabet af køretøjerne, men deres anvendelse.

Der kan således ikke stilles krav om, at udlejeren af biler til valutaudlændinge er ejer af de pågældende biler, for at være omfattet af bestemmelsen. Det er tilstrækkeligt at udlejeren er registreret som bruger af bilerne, fx som leasingtager.

Det fremgår af de faktiske omstændigheder at såvel sælger (spørger) som køber har godkendelse efter registreringsafgiftsloven § 2 stk. 1, nr. 15, til indregistrering af afgiftsfritagne køretøjer til udlejning til valutaudlændinge.

Formålet med kravet om optjening af en valutapulje er, at virksomheden for at kunne opnå afgiftsfrihed for et køretøj, skal kunne vise, at den har tjent penge på udlejning til valutaudlændinge, og at der dermed er et grundlag for at anvende det afgiftsfrie køretøj efter formålet.

Det er på den baggrund SKATs opfattelse, at en overdragelse af en andel af valutapuljen skal have sammenhæng med en overdragelse af den tilsvarende andel af forretningsgrundlaget med udlejning til valutaudlændinge.

SKAT finder ikke, at der er noget til hinder for, at en forholdsmæssig andel af valutapuljen - svarende til den forholdsmæssige andel af virksomhedens aktivitet med udlejning til valutaudlændinge - kan indgå som et led i en delvis virksomhedsoverdragelse.

SKAT har herved lagt vægt på, at køber er godkendt til at drive virksomhed med udlejning af biler til valutaudlændige, samt på, at der overdrages en forholdsmæssig andel af den optjente valutapulje svarende til den forholdsmæssige andel af udlejningsvirksomhed til valutaudlændinge, der er en del af virksomhedsoverdragelsen.

Det fremgår af de faktiske omstændigheder, at køber viderefører virksomheden med udlejning af biler til valutaudlændinge, og at brugsretten til de afgiftsfritagne biler i den foretagne virksomhedsoverdragelse er overgået til køber i forbindelse med den delvise virksomhedsoverdragelse.

Det er efter SKATs opfattelse ikke afgørende for gennemførelsen af virksomhedsoverdragelsen, hvorvidt de af sælger konkret anvendte køretøjer eller brugsretten til disse overgår til køber i forbindelse med virksomhedsoverdragelsen.

I det tilfælde, hvor brugsretten til køretøjerne overgår til køber, finder SKAT, at køber kan videreføre anvendelse af de afgiftsfrie køretøjer på uændrede vilkår.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Ja".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet kan tiltræde SKATs indstilling og begrundelse.