Undervisningsvirksomhed, der efter sit indhold er omfattet af fritagelsen i bestemmelsens 1. punktum, er momspligtig efter bestemmelsens 2. punktum, når undervisningen har form af kursusvirksomhed, og visse omstændigheder foreligger. Kursusvirksomhed, der drives med gevinst for øje, og som primært er rettet mod virksomheder og institutioner mv., er således ikke omfattet af fritagelsesbestemmelsen, jf. § 13, stk. 1, nr. 3, 2. pkt.

Det er kun kursusvirksomhed, der kan være momspligtig efter bestemmelsen. Som kursusvirksomhed anses ikke egentlige kompetencegivende uddannelser.

Om sondringen mellem kompetencegivende uddannelser og kursusvirksomhed, se evt. SKM2001.264.TSS.

Gevinst for øjeDer er kun momspligt for kursusvirksomhed, der drives med gevinst for øje, dvs. at virksomhedens primære formål er at optjene en gevinst til ejere af virksomheden eller til andre aktiviteter end undervisning.

Institutioner, der opfylder en lovbestemt pligt til at udbyde undervisningsaktiviteter, vil som udgangspunkt ikke være momspligtige.

EF-domstolen har i sag C-174/00, Kennemer Golf & Country Club, udtalt, at et organ ikke kan antages at have til formål systematisk at søge vinding, jf. den fakultive betingelse i 6. momsdirektivs artikel 13, Punkt A, stk. 2, litra a), første led (nu Momssystemdirektivets artikel 133, litra a), som er anvendt i momslovens § 13, stk. 1, nr. 3, 2. pkt., selv om det systematisk tilstræber at skabe overskud, som det derefter anvender til udførelsen af sine tjenesteydelser. Dommen er også omtalt i afsnit D.11.5.

ErhvervsskolerTold- og Skattestyrelsen har i SKM2004.230.TSS taget stilling til, om erhvervsskoler, der udover aktiviteter med grunduddannelser har aktiviteter med kursusvirksomhed, er momspligtige efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 3, 2. pkt.

Af lov om institutioner for erhvervsrettet uddannelse fremgår det, jf. denne lovs § 1, at erhvervsskoler skal være selvejende og godkendt af undervisningsministeren til at give erhvervsrettet grund-, efter- og videreuddannelse til og med nivauet for kortere videregående uddannelser. En godkendt institution skal i sit virke som selvejende institution være uafhængig, og institutionens midler må alene komme institutionens formål til gode, jf. § 14.

Når en erhvervsskole driver kursusvirksomhed i momslovens forstand, og en evt. gevinst herved alene bruges til gavn for skolens øvrige uddannelsesaktiviteter, vil skolen derfor ikke anses for at drive kursusvirksomhed med gevinst for øje. Skolens kursusvirksomhed vil derfor efter praksis på området være momsfritaget, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 3, 2. pkt., modsætningsvis.

Deltagerkredsen Det enkelte kursus skal primært være rettet mod virksomheder og institutioner for at være momspligtigt. Er kunden en forening, herunder en fagforening og lign., er kursusvirksomheden ikke momspligtig, medmindre foreningen kan siges at være erhvervsdrivende.

Da kursusvirksomheden ofte ikke vil kende den faktiske deltagerkreds på det tidspunkt, hvor kurset udbydes, må virksomheden selv foretage et skøn over, om den endelige deltagerkreds vil være enkeltpersoner eller virksomheder og institutioner. Dette skøn vil ikke blive tilsidesat for allerede afholdte kurser, medmindre skønnet er foretaget på et åbenbart fejlagtigt grundlag.

Deltagerkredsen vil i den forbindelse være lig den personkreds, der er købere af kurserne, dvs. dem faktura er udstedt til og som afholder udgifterne. Momsnævnet har således truffet afgørelse om, at et uddannelsescenters levering af kurser til arbejdsformidlingen, hvor deltagerkredsen er arbejdsledige, er momspligtig. Nævnet lagde ved sin afgørelse vægt på, at ordene retter sig mod i lovbestemmelsen dækker kunden, dvs. den virksomhed eller institution, der er aftager af kurset, TfS 1995, 426.

Skatterådet har i SKM2007.335.SR taget stilling til, at undervisningsydelser givet til en ledig af en privat aktør (udbyder) efter bestemmelserne herom i lov om en aktiv beskæftigelsesindsats, skal anses som leveret til den enkelte ledige, og dermed skulle anses for momsfri. Efter den pågældende lovgivning byggede leveringen af undervisningsydelserne på, at kommunen individuelt kunne henvise den enkelte ledige til en privat aktør med henblik på at modtage tilbud i henhold til lov om en aktiv beskæftigelsesindsats. Den enkelte ledige ansås i den forbindelse som aftager af undervisningsydelserne.

Landsretten har i SKM2005.313.VLR afsagt en dom om, at et kursus der navnlig sigtede mod at gøre de deltagende akupunktører i stand til at anvende en særlig akupunkturmetode var omfattet af momslovens § 13, stk. 1, nr. 3, 1. punktum. Domstolen fandt dog, at kurset var momspligtigt efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 3, 2. punktum, da det var afholdt med gevinst for øje og rettede sig mod personer, der praktiserer akupunktur erhvervsmæssigt. Sagen har efterfølgende været indbragt for Højesteret, se SKM2006.621.HR, som i modsætning til Landsretten ikke fandt anledning til at tage stilling til, om kurset var omfattet af § 13, stk. 1, nr. 3, 1. punktum, fordi kurset allerede som følge af § 13, stk. 1, 3, 2. punktum ikke kunne momsfritages. Højesteret var dermed enig med Landsretten i, at kurset var afholdt med gevinst for øje, og var rettet mod erhvervsdrivende akupunktører, jf. § 13, stk. 1, nr. 3, 2. punktum.

Underleverandører Momsnævnet har i TfS 1994, 775 truffet afgørelse om, at undervisningsydelser, der leveres af en virksomhed, der er underleverandør til brug for en kursusvirksomhed, der står som den egentlige kursusudbyder, ikke er omfattet af momslovens § 13, stk. 1, nr. 3, 2. pkt. Det medfører, at underleverandørers undervisningsydelser kan leveres momsfrit, hvis underleverandørens undervisningsydelser opfylder betingelserne for fritagelse i § 13, stk. 1, nr. 3, 1. pkt., se D.11.3.