Klagen vedrører By Y1 Kommunes afgørelse om afslag på tilbagebetaling af uretmæssigt opkrævet dækningsafgift.

Landsskatteretten afviser klagen.

Faktiske oplysninger
Den 10. december 2010 anmodede H1 Gymnasium (herefter H1) om at få opkrævet dækningsafgift refunderet, da man ikke anså ejendommen for ejet af staten, jf. § 7, stk. 1, i lov om kommunal ejendomsskat, lovbekendtgørelse nr. 1006 af 26. oktober 2009. Ved afgørelse af 5. marts 2012 afslog By Y1 Kommune anmodningen med henvisning til, at man anså ejendommen for statsejet.

Ved dom af 8. januar 2016 fastslog Vestre Landsret, at en række andre gymnasier i By Y1 Kommune ikke er statsejendomme i ejendomsbeskatningslovens forstand. By Y1 kommune var derfor ikke berettiget til at opkræve dækningsafgift.  

Ved e-mail af 22. januar 2016 anmodede H1s repræsentant By Y1 Kommune om tilbagebetaling af opkrævet dækningsafgift for skatteårene 2013-2016.

Anmodningen blev delvist imødekommet af By Y1 Kommune ved brev af 1. marts 2016. Af brevet fra By Y1 kommune fremgår, at ejendomsskatterne blev genberegnet for perioden 1/7 - 31/12 2013 samt skatteårene 2014 - 2016, idet tilbagebetaling af for meget indbetalt ejendomsskat er undergivet 3 års forældelse. Ved e-mail af 29. juni 2016 fremsendte By Y1 Kommune en uddybende begrundelse. Ved e-mail af 22. december 2016 traf By Y1 Kommune afgørelse i overensstemmelse med det tidligere anførte. Endvidere blev anført, at afgørelsen ikke kunne påklages til anden administrativ myndighed.

Den 7. juli 2016 anmodede H1s repræsentant SKAT om ekstraordinær genoptagelse af ejendomsvurderingen for vurderingsårene 2008, 2009 og 2010, jf. SFL § 33, stk. 1, jf. stk. 4. Med henvisning til dommen fra Vestre Landsret var anført, at ejendomsvurderingen var foretaget på et fejlagtigt grundlag, da ejendommen var registreret som dækningsafgiftspligtig.

Den 23. januar 2017 videresendte SKAT anmodningen til By Y1 Kommune med henvisning til, at administration og fortolkning af lov om kommunal ejendomsskat henhører under den kommunale kompetence. Ved mail af 25. januar 2017 sendte By Y1 Kommune anmodningen retur til SKAT med henvisning til, at genoptagelsesanmodningen vedrørte ejendomsvurderingerne, hvilket er SKATs kompetenceområde, jf. lov om vurdering af landets faste ejendomme.

SKAT afslog den 13. juni 2017 at genoptage ejendomsvurderingerne ekstraordinært, da betingelserne herfor ikke var opfyldt.  Af afgørelsen fremgår bl.a., at SKAT ikke af Vestre Landsrets dom kunne udlede, at ejendomsvurderingerne var fejlbehæftede, da det ikke af en ejendomsvurdering fremgår, om en ejendom er dækningsafgiftspligtig. Der er desuden henvist til, at det henhører under kommunens kompetence, om en ejendom er dækningsafgiftspligtig, jf. § 23, stk. 1 og 2, § 23 A, stk. 1, og § 23 C i lov om kommunal ejendomsskat. SKAT foretager udelukkende fordelingerne. Videre er anført, at det ikke er selve vurderingen, som fastsætter, at en ejendom er dækningsafgiftspligtig, men at dækningsafgiften opkræves på baggrund af en allerede eksisterende vurdering, som SKAT har ansat. SKAT har desuden henvist til, at SKAT forvalter alle skattelove, jf. skatteforvaltningslovens § 1, medmindre særskattelov foreskriver, at en anden offentlig myndighed har kompetencen. Endelig er der henvist til, at det klart fremgår af lov om kommunal ejendomsbeskatning, at det er kommunalbestyrelsen, som har kompetence til at beslutte, hvorvidt der skal opkræves dækningsafgift. Skatteforvaltningslovens § 33, stk. 4, gælder ikke for praksisændringer iht. lov om kommunal ejendomsskat.

H1s repræsentant har den 9. januar 2018 anmodet By Y1 Kommune om at ændre afgiftstilsvaret - dækningsafgiften - for indkomstårene 2010, 2011, 2012 samt perioden 1/1 - 30/6 2013, jf. skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1. Der er henvist til, at H1 i de pågældende år uretmæssigt er blevet opkrævet dækningsafgift.

By Y1 Kommunes afgørelse
By Y1 Kommune har den 20. april 2018 truffet afgørelse om ikke at imødekomme H1s anmodning om tilbagebetaling af dækningsafgift.

Som begrundelse er anført følgende:

"Det er By Y1 Kommunes opfattelse, at krav om tilbagebetaling af uretmæssig opkrævet dækningsafgift efter ejendomsbeskatningslovens § 23 er underlagt de almindelige forældelsesregler i forældelsesloven (Lovbekendtgørelse nr. 1238 af 11. september 2015 om forældelse af fordringer)

Det fremgår tillige af praksis, at krav om tilbagebetaling af dækningsafgift er omfattet af forældelsesloven. Blandt andet kan henvises til Østre Landsrets afgørelse i sagen optrykt i U1996.610Ø. Sagen vedrørte spørgsmålet om, hvorvidt det var berettiget, at By Y2 Kommune opkrævede dækningsafgift efter ejendomsbeskatningslovens § 23 A af en ejendom tilhørende G1 A/S. På den pågældende ejendom var opført en måle- og regulatorstation, som havde til formål at måle og filtrere gassen, nedsætte trykket og tilsætte et sporingsstof, der gjorde det muligt at lugte gassen, inden gassen fordeles til de regionale distributionsnet og videre til forbrugerne. G1 A/S gjorde blandt andet gældende, at der skulle ske tilbagebetaling af den uberettigede opkrævede dækningsafgift inden for den dagældende 5-årige forældelsesfrist. Østre Landsret endte med at give G1 A/S medhold således at By Y2 Kommune skulle tilbagebetale den uberettigede opkrævede dækningsafgift 5 år tilbage.

Højesteret har ligeledes af flere omgange taget stilling til spørgsmål om tilbagebetaling af dækningsafgift efter ejendomsbeskatningslovens § 23 A. Blandt kan henvises til Højesterets dom i sagen optrykt i U2010.1021H, som omhandlede spørgsmålet om, hvorvidt det var berettiget, at By Y3 Kommune opkrævede dækningsafgift efter ejendomsbeskatningslovens § 23 A af ejendomme, som blev anvendt til lufthavnsparkering. I sagen var begge parter (altså både skatteyder og kommune) enige om, at et eventuelt tilbagebetalingskrav var omfattet af den dagældende 5-årige forældelsesfrist. Højesteret kom frem til, at det var berettiget, at kommunen havde opkrævet dækningsafgift, hvorfor Højesteret ikke fik anledning til at udtale sig om et eventuelt tilbagebetalingskrav.

Ydermere henviser vi til særreglen i ejendomsbeskatningslovens § 31, som lyder således:
"For krav på tilbagebetaling af grundskyld, som støttes på § 1, stk. 4, i den hidtil gældende lov eller på § 1, stk. 6, indtræder forældelse uanset § 3, stk. 1, i lov om forældelse af fordringer tidligst den 1. januar 2014."

Den nugældende særregel blev indført ved lov nr. 581 af 18. juni 2012, men udspringer af lov nr. 1605 af 22. december 2010 om ændring af lov om kommunal ejendomsskat. I lovforarbejderne til denne bestemmelse, jf. Betænkning over forslag til lov om ændring af lov om kommunal ejendomsskat LFB nr. 65 af 9. december 2010, er følgende anført:

"De særlige overgangsregler i lov nr. 522 af 6. juni 2007 om forældelse af fordringer (forældelsesloven), der indtil nu har indebåret, at forældelse tidligst har kunnet indtræde efter 5 år, vil fra og med den 1. januar 2011 ikke længere have virkning. Der ville derfor kunne indtræde forældelse af eventuelle tilbagebetalingskrav umiddelbart efter vedtagelsen af nærværende forslag."

På den baggrund og under hensyntagen til den foreliggende retspraksis er det By Y1 Kommunes opfattelse, at det rejste tilbagebetalingskrav på uretmæssigt opkrævet dækningsafgift efter ejendomsbeskatningslovens § 23, er forældet, jf. reglerne i forældelseslovens § 3, stk. 1. Det er ydermere By Y1 Kommunes opfattelse, at forældelsesfristen ikke er suspenderet, jf. forældelseslovens § 3, stk. 2. Det af jer anførte kan efter vores opfattelse ikke føre til et andet resultat.

Ingen klageadgang til anden administrativ myndighed
Nærværende kan ikke påklages til anden administrativ myndighed"

I forbindelse med klagen til Skatteankestyrelsen har By Y1 Kommune udtalt:

"Vi har den 20. april 2018 afvist H1 Gymnasiums anmodning om ekstraordinær ændring af afgiftssvar for årene 2010, 2011, 2012 samt perioden 1/1 - 2013 - 30/6 2013 vedrørende ejendommen adresse Y1.

Det er vores opfattelse, at krav om tilbagebetaling af uretmæssig opkrævet dækningsafgift efter ejendomsskattelovens § 23 er underlagt de almindelige forældelsesregler i forældelsesloven (Lovbekendtgørelse nr. 1238 af 11. september 2015 om forældelse af fordringer).
Der henvises i øvrigt til vedlagte kopi af afgørelsen af 20. april 2018 og af mails af 22. december 2016 og af 29. juni 2016.

Vores afgørelse kan ikke påklages til anden administrativ myndighed, hvilket tydeligt fremgik af afgørelsen således:

"Ingen klageadgang til anden administrativ myndighed. Nærværende kan ikke påklages til anden administrativ myndighed."

Vi er således af den opfattelse, at Skatteankestyrelsen skal afvise at realitetsbehandle klagen over By Y1 Kommunes afgørelse af 20. april 2018."

Skatteforvaltningens udtalelser
Vurderingsstyrelsen har i forbindelse med sagens behandling afgivet udtalelse, hvoraf fremgår, at Vurderingsstyrelsen anser sig for at være uden kompetence til at tage stilling til udstrækningen af Landsskatterettens prøvelsesadgang, jf. skatteforvaltningslovens § 11, herunder hvorvidt Landsskatteretten har kompetence til at efterprøve afgørelser, der er truffet af en kommune vedrørende krav om tilbagebetaling af dækningsafgift pålagt efter ejendomsbeskatningsloven samt om, hvilke regler om forældelse, der finder anvendelse i forhold til et sådant krav.

Endvidere har Skattestyrelsen afgivet udtalelse, hvoraf fremgår, at det tiltrædes, at sagen ikke er omfattet af skatteforvaltningslovens § 11, og sagen derfor bør afvises af Landsskatteretten. Følgende fremgår bl.a. af udtalelsen:

"(…)
Dækningsafgift, lov hjemmel mv.

Dækningsafgift kan forklares som en særskat på erhvervsejendomme, der pålægges i visse kommuner. Formålet med denne er at dække kommunens udgifter, som den påføres. Hvorvidt der kan opkræves dækningsafgift afhænger af den faktiske anvendelse af ejendommen.

De offentlige ejendomme, der kan pålignes dækningsafgift efter ejendomsbeskatningsloven § 23, er offentlige ejendomme, der er fritaget for kommunal grundskyld. Det er typisk skoler, sygehuse osv., der pålignes dækningsafgift efter § 23.

Ejendomsbeskatningslovens § 23 A omfatter ejendomme, der anvendes til kontor, forretning, hotel, fabrik, værksted eller lignende. Det er ikke en betingelse, at ejendommen anvendes erhvervsmæssigt. Dækningsafgiften for ejendomme omfattet af § 23 A beregnes af forskelsværdien, som er ejendomsværdien fratrukket grundværdien, med en af kommunalbestyrelsen fastsat promille.

Kommunalbestyrelsen har kompetencen til at træffe beslutning om, hvorvidt en ejendom er dækningsafgiftspligtig eller ej. Klages der således over, at en ejendom efter sin anvendelse er anset for helt eller delvist dækningsafgiftspligtig, træffes afgørelse af kommunalbestyrelsen, hvorimod klager over den beløbsmæssige fordeling behandles i normal instansfølge til ankenævn og Landsskatteretten.

Beslutter en kommune, at opkræve dækningsafgift i medfør af KESL (kommunal ejendomsskattelov) § 23 eller § 23 A, skal SKAT (nu Skattestyrelsen) på kommunalbestyrelsens anmodning foretage de ansættelser og fordelinger, der er fornødne for beregning af dækningsafgift.

Det er således den enkelte kommune, der afgør, om en konkret ejendom er dækningsafgiftspligtig eller ikke. Dækningsbidragspligten er ikke en del af selve ejendomsvurderingen.

En klage over, at en ejendom efter sin anvendelse er anset for helt eller delvist dækningsafgiftspligtig behandles derfor af kommunalbestyrelsen. Mens det er SKAT (nu Skattestyrelsen), som på kommunalbestyrelsens anmodning fortager de ansættelser af ejendomsværdien eller grundværdien samt fordelingen heraf, som ligger til grund for beregnings af dækningsafgiften.

I denne sag er det ikke fundet dokumenteret, at der har indgået fejlagtige oplysninger i grundlaget for ejendomsvurderingen. I afgørelse af 13. juni 2017 gives der derfor afslag på genoptagelse af vurderingen af ejendommen fra SKAT. Det er vurderet at vurderingen er foretaget på et korrekt grundlag.

Med andre ord er det kommunalbestyrelsen, der skal behandle selve pligten til at svare dækningsafgift, hvorimod selve beregningen og opkrævningen af beløbet forestås af SKAT.(nu Skattestyrelsen).

SKAT skal på kommunalbestyrelsens anmodning foretage de ansættelser af ejendomsværdien eller grundværdien, der er fornødne for beregning af den i KESL § 23 omhandlede dækningsafgift.

Anmodning om fritagelse for dækningsafgift indsendes derfor til den lokale kommunale ejendomsbeskatning - ikke til SKAT(nu Skattestyrelsen).

Klage over selve ejendomsvurderingen, herunder oplysninger og at vurderingen er foretaget på et forkert /fejlagtigt grundlag, skal indgives til Skattestyrelsen.

Konklusion

Som følge af fortolkning af ovenstående regelsæt, blev der truffet afgørelse om ikke at genoptage vurderingen hos SKAT.

Endvidere afviste By Y1 kommune en anmodning om ekstraordinær ændring af dækningsbidragspligten jf. § 23 i ejendomsbesaktningsloven. Kommunen henviste til at kravet er omfattt af de almindelige forældelsesregler i forældelseslovens § 3. Kommunens afgørelse kunne ikke påklages til anden administrativ myndighed.

Afgørelsen blev truffet af By Y1 Kommune og ikke af SKAT. Bestemmelserne i skatteforvaltningsloven § 11, stk. 1 finder således ikke anvendelse og Skattestyrelsen fastholder afvisning af en klagebehandling af sagen i Landsskatteretten.

(…)"

Klagerens opfattelse
Klageren har fremsat påstand om, at By Y1 Kommune pålægges at ændre afgiftssvar for indkomstårene 2010, 2011, 2012 samt 1. januar - 30. juni 2013.

Til støtte for påstanden er anført følgende:

"Retsgrundlag
2.1. Anvendelse af skatteforvaltningslovens regler
Det følger af skatteforvaltningslovens § 1, at told- og skatteforvaltningen udøver forvaltningen af lovgivning om skatter mv.

Anvendelsesområdet af loven er uddybet i de specielle bemærkninger til § 1 i L110 Forslag til Skatteforvaltningsloven, hvoraf følgende fremgår:

"Bestemmelsen vedrører forvaltning af lovgivning om enhver form for skat til det offentlige, jf. anvendelsen af begrebet skat i grundlovens § 43. Bestemmelsen omfatter således ikke kun indkomstskat, herunder dødsboskat, og ejendomsværdiskat, men også gaveafgift, moms, såkaldte punktafgifter, told, arbejdsmarkedsbidrag, kirkeskat, afgift efter pensionsbeskatningsloven og lignende retlige ydelser til det offentlige.

Bestemmelsen angiver den hovedregel, at skattelove forvaltes af told- og skatteforvaltningen, og at denne forvaltning er statslig. Men på specielle områder forvaltes skattelove af andre myndigheder, f.eks. hører retsafgiftsloven under Justitsministeren."

Det følger af de specielle bemærkninger til § 1, at det ikke kun er told- og skatteforvaltningen, der forvalter landets skattelove, men at landets skattelove også forvaltes af andre myndigheder, når disse er tillagt kompetence dertil. Skatteforvaltningsloven finder dermed anvendelse for andre myndigheder end SKAT, når det er en anden myndighed end SKAT, der har kompetence til at forvalte en konkret skattelov.

Ejendomsbeskatningsloven er et eksempel på en skattelov, der forvaltes af en anden myndighed end SKAT, idet loven tillægger ladets kommuner kompetencen til at forvalte opkrævningen af grundskyld samt dækningsafgift.

Eksempelvis fremgår det af ejendomsbeskatningslovens § 23, at kommunalbestyrelsen kan bestemme, at der for visse ejendomme skal svares dækningsafgift. Kommunalbestyrelsen for By Y1 Kommune har bestemt at opkræve dækningsafgift, ligesom By Y1 Kommune for skatteårene 2010, 2011, 2012 og halvdelen af 2013 faktisk har opkrævet dækningsafgift.

At skatteforvaltningsloven i visse tilfælde finder anvendelse for en kommune og dennes kommunalbestyrelse kan desuden udledes af skatteforvaltningslovens § 16, stk. 2. Heraf fremgår det, at skatteministeren kan fastsætte regler om, at kommunalbestyrelsen skal løse opgaver, som efter skatteforvaltningslovens § 1 henhører under told- og skatteforvaltningens opgaver.

Konkret er det fastsat ved ejendomsbeskatningsloven, at kommunerne skal varetage opkrævningen af grundskyld, alternativ dækningsafgift. Dermed et det fastsat, at kommunerne skal forvalte en skattelov i form af ejendomsbeskatningsloven.

Kommunen er dermed tillagt en opgave, som er omfattet af skatteforvaltningslovens § 1.
Derudover skal det bemærkes, at dækningsafgift utvivlsomt er en skat, der er omfattet af grundlovens § 43, hvorfor dækningsafgift som skat ligeledes er omfattet af skatteforvaltningslovens anvendelsesområde.

Det er derfor vores opfattelse, at skatteforvaltningslovens regler om ekstraordinær godtgørelse af afgifter finder derfor anvendelse.

2.2. Ekstraordinær godtgørelse af afgifter jf. SFL § 32, stk. 1, nr. 1
Det følger af skatteforvaltningslovens § 31, at told- og skatteforvaltningen ikke kan afsende varsel om fastsættelse eller ændring af afgiftstilsvar senere end 3 år efter angivelsesfristens udløb.

3-årsfristen fraviges i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 1, hvorefter afgift kan godtgøres ekstraordinært efter anmodning fra den godtgørelsesberettigede, hvis hidtidig praksis er endeligt underkendt ved en dom.

Gymnasiedommen underkendte netop By Y1 Kommunes praksis om opkrævning af dækningsafgift. By Y1 Kommune anerkender, at gymnasiedommen underkendte deres praksis om at opkræve dækningsafgift jf. By Y1 Kommunes afgørelse om tilbagebetaling af dækningsafgift af 1. marts 2016.

På den baggrund er det vores opfattelse, at H1 Gymnasium opfylder betingelserne for at få godtgjort den for meget betalte dækningsafgift, jf. skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 1.

Det følger af skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, at en godtgørelse af afgift kan foretages efter § 32, stk. 1, hvis den anmodes om fra den afgiftspligtige senest 6 måneder efter, at den afgiftspligtige er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 31.

Da By Y1 Kommunes praksis blev endeligt underkendt ved dom den 8. januar 2016, medfører den "lille fristregel", at H1 Gymnasium skulle anmode om godtgørelse af afgiften inden den 8. juli 2016.

Som anført i afsnit 1 anmodede vi på vegne af H1 Gymnasium om tilbagebetaling af dækningsafgiften allerede den 10. december 2010, ligesom vi anmodede By Y1 Kommune om tilbagebetaling af dækningsafgift ved brev af 22. januar 2016. Derudover anmodede vi SKAT om ekstraordinær genoptagelse af ejendomsvurderingen med henblik på tilbagebetaling af dækningsafgiften den 7. juli 2016.
På den baggrund opfylder H1 Gymnasium betingelsen om at have anmodet om godtgørelse senest 6 måneder efter, at forholdet, der kunne begrunde genoptagelse, er kommet til deres kundskab.

Sammenfattende opfylder H1 Gymnasium således betingelserne for, ekstraordinært at få godtgørelse for den for meget betalte dækningsafgift.

3. Bemærkninger til By Y1 Kommunes afgørelse af 20. april 2018
By Y1 Kommune begrunder sin afgørelse med, at forholdet er omfattet af forældelseslovens regler. By Y1 Kommune henviser i den forbindelse til Østre Landsrets afgørelse i sagen optrykt i U1996.610Ø.

Sagen vedrørte spørgsmålet om, hvorvidt det var berettiget, at By Y2 Kommune opkrævede dækningsafgift efter ejendomsbeskatningslovens § 23 A af en ejendom tilhørende G1 A/S. G1 A/S gjorde blandt andet gældende, at der skulle ske tilbagebetaling af den uberettigede opkrævede dækningsafgift inden for den dagældende 5-årige forældelsesfrist. Østre Landsret endte med at give G1 A/S medhold, således, at By Y2 Kommune skulle tilbagebetale den ulovligt opkrævede dækningsafgift 5 år tilbage.

Sagen i U1996.619Ø blev behandlet inden for domstolssystemet, konkret i Østre Landsret, hvilket betyder, at forhandlingsprincippet finder anvendelse. Efter forhandlingsprincippet skal domstolene ikke tage stilling til andet, end hvad parterne forelægger domstolen.

Når parterne har været enige om at prøve tilbagebetalingsspørgsmålet efter forældelseslovens regler, har domstolen ikke haft anledning til at prøve, om skatteforvaltningslovens regler fandt anvendelse. Endvidere har G1 A/S, i den konkrete sag, ikke haft noget incitament til at prøve, om skatteforvaltningslovens regler fandt anvendelse, når deres krav kunne rummes inden for forældelseslovens fristregler.

Det er desuden irrelevant for afgørelsen af, om skatteforvaltningslovens regler finder anvendelse, om forældelseslovens regler også finder anvendelse.

Ved vurderingen af, om skatteforvaltningsloven finder anvendelse, er det relevante spørgsmål i stedet, om betingelserne for, at skatteforvaltningslovens regler kan finde anvendelse, er opfyldt. Disse betingelser findes i skatteforvaltningsloven med tilhørende forarbejder - ikke i forældelsesloven eller praksis vedrørende forældelsesloven.

Det kan derfor ikke sluttes ud fra ovennævnte dom, at skatteforvaltningslovens regler ikke finder anvendelse.

By Y1 Kommune anfører endvidere følgende:

"Ydermere henviser vi til særreglen i ejendomsbeskatningslovens § 31, som lyder således:
"For krav på tilbagebetaling af grundskyld, som støttes på § 1, stk. 4, i den hidtil gældende lov eller på § 1, stk. 6, indtræder forældelse uanset § 3, stk. 1, i lov om forældelse af fordringer tidligst den 1. januar 2014."

Den nugældende særregel blev indført ved lov nr. 581 af 18. juni 2012, men udspringer af lov nr. 1605 af 22. december 2010 om ændring af lov om kommunal ejendomsskat. I lovforarbejderne til denne bestemmelse, jf. Betænkning over forslag til lov om ændring af lov om kommunal ejendomsskat LFB nr. 65 af 9. december 2010, er følgende anført:

"De særlige overgangsregler i lov nr. 522 af 6. juni 2007 om forældelse af fordringer (forældelsesloven), der indtil nu har indebåret, at forældelse tidligst har kunnet indtræde efter 5 år, vil fra og med den 1. januar 2011 ikke længere have virkning. Der ville derfor kunne indtræde forældelse af eventuelle tilbagebetalingskrav umiddelbart efter vedtagelsen af nærværende forslag.""

Som bemærkning til dette afsnit er det igen vores opfattelse, at det er irrelevant for vurderingen af skatteforvaltningslovens anvendelsesområde, hvad der er anført i lovforarbejder mv. om forældelseslovens anvendelsesområde.

Hvorvidt skatteforvaltningsloven finder anvendelse, skal udelukkende vurderes ud fra, hvad der står anført om skatteforvaltningslovens anvendelsesområde. Som anført ovenfor vedrører skatteforvaltningslovens § 1 ifølge forarbejderne "…forvaltning af lovgivning om enhver form for skat til det offentlige, jf. anvendelsen af begrebet skat i grundlovens § 43.", hvilket efter en naturlig sproglig forståelse inkluderer forvaltning af ejendomsbeskatningsloven, herunder opkrævning af dækningsafgift."

Repræsentanten har anført følgende til Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse:

 "Told- og skatteforvaltningen« i skatteforvaltningsloven § 1 er ikke entydigt defineret i loven, og vi har allerede tilkendegivet i ovennævnte klage, at begrebet efter vores opfattelse omfatter alle - dvs. statslige såvel som ikke-statslige - myndigheder, der forvalter skatte- og afgiftslovgivning, der omhandler »skat« som defineret i grundlovens § 43. Denne opfattelse af definitionen på »Told- og skatteforvaltningen« har støtte i forarbejderne til skatteforvaltningsloven

 Se hertil Folketingstidende 2004/05 (1. samling) Tillæg A s. 3563: »Bestemmelsen angiver den hovedregel, at skattelove forvaltes af told- og skatteforvaltningen, og at denne er statslig. Men på specielle områder forvaltes skattelove af andre myndigheder, f.eks. hører retsafgiftsloven under justitsministeren.«

Det kan endvidere tilføjes, at det må have formodning imod sig, at man fra lovgivers side ønsker, at forvaltningen af skatte- og afgiftslove skal behandles efter forskellige systemer alt efter om der er tale om en statslig hhv. ikke-statslig myndighed. Der savnes i det hele taget argumenter for, at en kommune i forvaltningen af tildelte opgaver inden for skatte- og afgiftsområderne, når det f.eks. kommer til regler for tilbagesøgningskrav og tilsyn, skal stilles lempeligere end statslige myndigheder.

Der er ingen saglig begrundelse for at skulle lade et skattesubjekts mulighed for godtgørelse af ulovligt opkrævede afgifter afhænge af, hvorvidt dén myndighed, der har handlet ulovligt, er en kommune eller en statslig myndighed.

Absurditeten heri kan bedst illustreres med et eksempel. Har Vurderingsstyrelsen i vurderingen af grundværdien og/eller ejendomsværdien af en fast ejendom beliggende i en given kommune begået en fejl, der fører til en reduktion af kommunens krav på dækningsafgift, vil der, såfremt der kan foretages en ekstraordinær fastsættelse af godtgørelse af afgift jf. skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, fsva. allerede betalte dækningsafgifter, være tale om et afledt krav, der er undergivet en 10-års forældelsesfrist jf. skatteforvaltningslovens § 34 a. stk. 4. Kravet på godtgørelse af den ’for meget’ betalte dækningsafgift undergives altså i dette tilfælde en forældelsesfrist på 10 år. Er der derimod tale om en fejl hos kommunen, der på den en eller anden måde har resulteret i en for høj dækningsafgift, vil selvsamme krav på afgiftsgodtgørelse være undergivet en 3-års forældelsesfrist. Dette vil være en anomali i de almindelige formueretlige principper om forældelse af krav, og det må have formodning imod sig, at dette skulle være den gældende retstilstand, når lovgiver ikke udtrykkeligt har tilkendegivet dette.

Ovenstående understøtter i afgørende grad, at kommuner må henregnes til »Told- og skatteforvaltningen«, når de forvalter sin kompetence til at påligne og opkræve dækningsafgift efter ejendomsbeskatningsloven.

I øvrigt er det almindeligt og sædvanligt at forstå begrebet forvaltningen som omfattende både statslige og kommunale myndigheder. En kommune er en offentlig myndighed, der forvalter påligningen og opkrævningen af dækningsafgifter. Derfor er det logisk at slutte, at kommuner er en del af skatteforvaltningen. Det kan derfor med en vis rimelighed hævdes, at den mest naturlige og logiske fortolkning af begrebet »Told- og skatteforvaltningen« må føre til, at kommuner også anses for at være en del af skatteforvaltningen, når de administrerer lovgivning inden for skatte- og afgiftsområdet.

Reglerne i ejendomsbeskatningsloven
Skatteankestyrelsen har i forslaget til afgørelse ganske rigtigt anført, at det er kommunalbestyrelsen der har kompetence til at beslutte, hvorvidt en ejendom skal pålægges dækningsafgift jf. ejendomsbeskatningslovens § 23, stk. 1. Der findes ikke bestemmelser i ejendomsbeskatningsloven, der regulerer klageadgangen for kommunalbestyrelsens beslutning efter ejendomsbeskatningslovens § 23.

Vi er imidlertid af den opfattelse, at skatteforvaltningsloven indeholder tilstrækkelig hjemmel til at påklage By Y1 Kommunes afgørelse, da vi som sagt mener, at kommuner omfattes skatteforvaltningslovens § 1, når de forvalter skatte- og afgiftslovgivning.

Dét forhold, at der ikke er hjemmel til at påklage kommunalbestyrelsens afgørelser efter ejendomsbeskatningsloven, må træde i baggrunden for dén klageadgang, der er skabt med skatteforvaltningslovens § 11, stk. 1. Skatteforvaltningsloven er nyere lovgivning end ejendomsbeskatningsloven, og det følger således af det grundlæggende lovfortolkningsprincip lex-posterior, at den ældste lov må vige tilbage i tilfælde af en lovkonflikt.

Sammenfatning
På baggrund af ovenstående er vi således uenige i Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse, da vi mener, at Landsskatteretten har fornøden kompetence til at behandle klagen jf. skatteforvaltningslovens § 11, stk. 1, nr. 1. Vi er således ikke enige i, at By Y1 Kommune ikke skal betragtes som en del af »Told- og skatteforvaltningen«.

Vores opfattelse tilkendegivet ovenfor har støtte i forarbejderne til skatteforvaltningsloven, ligesom reale grunde og en naturlig sproglig forståelse begrebet »forvaltningen« også understøtter denne.

Endvidere har repræsentanten anført følgende til Vurderingsstyrelsens udtalelse:

"Herudover bemærker vi, at ejendomsbeskatningsloven hører under skatteministeriets ressortområde.
Dette taler for, at kommunerne er en del af skatteforvaltningen, når kommunen forvalter en skattelov, der hører under skatteministeriets ressortområde.

Vi bemærker tillige, at Skatteankestyrelsen må mene, at klagen er omfattet skatteforvaltningslovens regler, da Skatteankestyrelsen sender forslag til afgørelse i høring hos Vurderingsstyrelsen med hjemmel i § 13, stk. 2 og 3 i bekendtgørelse om Skatteankestyrelsen.

Bekendtgørelsen om Skatteankestyrelsen er udstedt af skatteministeren med hjemmel i skatteforvaltningslovens § 4a, stk. 5, der har følgende ordlyd:

"Skatteministeren fastsætter nærmere regler for behandlingen af klager i skatteankeforvaltningen".

Efter vores opfattelse må dette medføre, at Skatteankestyrelsen alligevel mener, at afgørelsen er omfattet af reglerne i skatteforvaltningsloven, da Skatteankestyrelsen anvender bestemmelser, der er udstedt med hjemmel i skatteforvaltningsloven."

Endelig har repræsentanten anført følgende til Skatteforvaltningens udtalelse:

"(…)
Indledningsvist skal bemærkes, at udtalelsen indeholder generelle fejl i forhold omkring ejendomsvurderinger.

Skattestyrelsen skriver følgende:

"Mens det er SKAT (nu Skattestyrelsen), som på kommunalbestyrelsens anmodning fortager de ansættelser af ejendomsværdien eller grundværdien samt fordelingen heraf, som ligger til grund for beregnings af dækningsafgiften."

Ansættelse af ejendomsvurderinger hører under Vurderingsstyrelsen. Skattestyrelsen bemærker generelt i udtalelsen, at Skattestyrelsen foretager vurderingsansættelser, hvilket ikke er korrekt.
Skattestyrelsen er, sammen med de seks andre styrelser (herunder Vurderingsstyrelsen), en del af skatteforvaltningen.

Skattestyrelsen skriver følgende:

"Med andre ord er det kommunalbestyrelsen, der skal behandle selve pligten til at svare dækningsafgift, hvorimod selve beregningen og opkrævningen af beløbet forestås af SKAT.(nu Skattestyrelsen)."

Opkrævning af grundskyld og dækningsafgift foretages ikke af SKAT, Skatteankestyrelsen eller Vurderingsstyrelsen. Opkrævning af grundskyld og dækningsafgift foretages af de enkelte kommuner, der årligt udsender en skattebillet, hvor der opkræves grundskyld og dækningsafgift, hvilket sædvanligvis sker i to rater.

Hjemmel til opkrævning af grundskyld og dækningsafgift fremgår af lov om kommunal ejendomsskat. Vurderingsstyrelsen foretager nødvendige fordelinger i henhold til lov om kommunal ejendomsskat. Både Kommunalbestyrelsen og Vurderingsstyrelsen administrerer i forhold til ejendomsskattelovens § 7 ved vurdering af fritagelse for grundskyld. Fritagelse for grundskyld i henhold til ejendomsskattelovens § 7 er en forudsætning for dækningsafgift efter ejendomsskattelovens § 23. Formålet med såvel kommunens og Vurderingsstyrelsen vurdering i forhold til § 7 er alene at fastsætte et korrekt opkrævningsgrundlag for grundskyld og dækningsafgift.

Vurderingsstyrelsen offentliggjorde styresignal SKM2020.370.SKTST i september 2020. Styresignalet omhandler Vurderingsstyrelsens administration i forhold til ejendomsskatteloven § 7, stk. 1, litra d. Hvis Vurderingsstyrelsen ikke administrerede korrekt i henhold til ejendomsskatteloven § 7, var der mulighed for ekstraordinær genoptagelse. En afgørelse fra Vurderingsstyrelsen kan påklages til skatteankestyrelsen, hvorved Landsskatteretten kan behandle forhold vedrørende ejendomskattelovens § 7.

Kommunerne er alene berettiget til at opkræve grundskyld, hvis der er foretaget en ansættelse efter ejendomsvurderingsloven jf. ejendomsskattelovens § 1, ligesom der kun kan opkræves dækningsafgift af offentlige ejendomme, hvis der er foretaget en ansættelse efter ejendomsvurderingsloven jf. ejendomsskattelovens § 23, stk. 1. Vurderingsstyrelsen ansættelser er derfor en forudsætning for anvendelsen af ejendomsskatteloven og opkrævning af de heraf afledte skatter i henhold til ejendomsskatteloven må derfor anses som en del af skatteforvaltningen.

By Y1 Kommune og Vurderingsstyrelsen forvalter bestemmelser, der giver anledning til opkrævning af grundskyld og dækningsafgift i henhold til ejendomsskatteloven. Det fastholdes således, at kommunerne er en del af skatteforvaltningen, idet kommunerne forvalter skatter, der udspringer af en skattelov."

Retsmøde
Repræsentanten fastholdt tidligere fremsatte påstand og gennemgik sine anbringender i overensstemmelse med det tidligere i sagen anførte. Det blev yderligere anført, at der bør sondres mellem en afgørelse truffet af kommunalbestyrelsen om at pålægge dækningsafgift og en afgørelse truffet af kommunen om at opkræve en dækningsafgift. Der bør endvidere sondres mellem en lovhjemlet og en ulovhjemlet beslutning om at pålægge og opkræve dækningsafgift. I det foreliggende tilfælde, hvor der af kommunalbestyrelsen er truffet en ulovhjemlet afgørelse om at pålægge klageren en dækningsafgift, og der dermed er sket ulovhjemlet beskatning hos klager via kommunens opkrævning heraf, har Landsskatteretten kompetence til at behandle en klage herover.

Skattestyrelsen indstillede stadfæstelse i overensstemmelse med tidligere udtalelse.

Landsskatterettens afgørelse og begrundelse
Af skatteforvaltningslovens § 1, jf. lovbekendtgørelse nr. 678 af 31. maj 2018, fremgår:

"Told- og skatteforvaltningen udøver forvaltningen af lovgivning om skatter og lov om vurdering af landets faste ejendomme samt lov om registrering af køretøjer bortset fra kompetencer, som ved § 18, stk. 3, og § 19 i lov om registrering af køretøjer er tillagt politiet."

Bemærkninger til bestemmelsen fremgår af lovforslag L110 af 2. februar 2005, hvor følgende er anført:

"Bestemmelsen har til dels karakter af en »programerklæring« om statslig forvaltning af skattelovgivningen og lov om vurdering af landets faste ejendomme.

Men bestemmelsen udgør også det retlige grundlag for udøvelse af forvaltningsmyndighed efter en række love, hvori det ikke er angivet, hvilken myndighed, der forvalter loven, f.eks. statsskatteloven og personskatteloven.

Bestemmelsen vedrører forvaltning af lovgivning om enhver form for skat til det offentlige, jf. anvendelsen af begrebet skat i grundlovens § 43. Bestemmelsen omfatter således ikke kun indkomstskat, herunder dødsboskat, og ejendomsværdiskat, men også gaveafgift, moms, såkaldte punktafgifter, told, arbejdsmarkedsbidrag, kirkeskat, afgift efter pensionsbeskatningsloven og lignende retlige ydelser til det offentlige.

Bestemmelsen angiver den hovedregel, at skattelove forvaltes af told- og skatteforvaltningen, og at denne forvaltning er statslig. Men på specielle områder forvaltes skattelove af andre myndigheder, f.eks. hører retsafgiftsloven under justitsministeren.
…
Begrebet »told- og skatteforvaltningen« omfatter de dele af organisationen, der ikke er særligt lovreguleret. Begrebet omfatter således bl.a. ikke Skatterådet, Landsskatteretten, skatteankenævn eller vurderingsankenævn.

Af skatteforvaltningslovens § 11 fremgår:

“Landsskatteretten afgør, medmindre andet er bestemt af skatteministeren efter § 14, stk. 2, klager over:
1)       Told- og skatteforvaltningens afgørelser, hvor klagen ikke afgøres af skatteankeforvaltningen, et skatteankenævn, et vurderingsankenævn eller et motorankenævn.
(…)
Stk. 4. Landsskatteretten afgør i øvrigt klager, der efter anden lovgivning er henlagt til Landsskatteretten til afgørelse, og som ikke efter regler udstedt i medfør af § 35 b, stk. 3, skal afgøres af skatteankeforvaltningen."

Det fremgår af § 23, stk. 1, i ejendomsbeskatningsloven, jf. lovbekendtgørelse nr. 1104 af 22. august 2013, at kommunalbestyrelsen har kompetencen til at beslutte, hvorvidt en ejendom skal pålægges dækningsafgift.

Ejendomsbeskatningsloven indeholder ikke bestemmelser om klageadgang over pålagt dækningsafgift.

Vestre Landsret fastslog ved dom af 8. januar 2016, at By Y1 Kommune ikke havde hjemmel til opkrævning af dækningsafgift. Som følge heraf har By Y1 Kommune imødekommet H1 Gymnasiums anmodning om tilbagebetaling af dækningsafgift for perioden 1. juli - 31. december 2013 samt skatteårene 2014 - 2016.

Ved den påklagede afgørelse har By Y1 Kommune afvist H1 Gymnasiums anmodning om tilbagebetaling af dækningsafgift for skatteårene 2010 - 2012 og perioden 1. januar - 30. juni 2013, jf. § 23 i ejendomsbeskatningsloven. By Y1 Kommune har henvist til, at kravet er underlagt de almindelige forældelsesregler i forældelseslovens § 3, stk. 1, jf. lovbekendtgørelse nr. 1238 af 11. september 2015, og dermed er forældet. Af afgørelsen fremgår desuden, at afgørelsen ikke kan påklages til anden administrativ myndighed.

Af skatteforvaltningslovens § 11, stk. 1, fremgår, at Landsskatteretten afgør klager over told- og skatteforvaltningens afgørelser. Endvidere fremgår af § 11, stk. 4, at Landsskatteretten i øvrigt afgør klager, der efter anden lovgivning er henlagt til Landsskatteretten til afgørelse.

For klage til Landsskatteretten gælder således, at der i henhold til § 11, stk. 1, nr. 1, alene er klageadgang, såfremt afgørelsen er truffet af told- og skatteforvaltningen.

Den påklagede afgørelse om tilbagebetaling af dækningsafgift er truffet af By Y1 Kommune i overensstemmelse med ejendomsbeskatningslovens § 23. Der er således ikke tale om en afgørelse truffet af told- og skatteforvaltningen omfattet af skatteforvaltningslovens § 1. Afgørelsen er dermed ikke omfattet af den i skatteforvaltningslovens § 11, stk. 1, fastsatte klageadgang.

Endvidere forefindes ikke bestemmelser i ejendomsbeskatningsloven, hvorefter klage over afgørelser truffet efter ejendomsbeskatningsloven § 23 kan påklages til Landsskatteretten, hvorfor der ej heller i medfør af skatteforvaltningslovens § 11, stk. 4, er klageadgang.

Det bemærkes i øvrigt, at det i sagen omhandlede tilbagebetalingskrav ikke er omfattet af skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, allerede fordi en kommunes opkrævning af dækningsafgift efter ejendomsskattelovens § 23 ikke er omfattet af skatteforvaltningslovens regler.

Landsskatteretten afviser derfor klagen.