Spørgsmål

1. Kan Skatterådet bekræfte, at spørgeren har skattemæssigt fradrag for sit bidrag til den påtænkte fond?

Svar

1. Ja

Beskrivelse af de faktiske forhold

Spørgeren driver virksomhed med on- og offshore servicering fra en dansk havn. En del af denne virksomhed består i lastning og losning af skibe samt sikring og surring af gods mv.

Arbejdsforholdene på havnen

Til udførelsen af dette arbejde anvender spørgeren blandt andet arbejdstagere på løsarbejdervilkår.

Dette betyder, at de pågældende arbejdstagere mønstrer hver morgen og får beskæftigelse på daglig basis, hvis der i øvrigt er arbejde, og at der ved arbejdstids ophør eller ved ophør som følge af arbejdsskade ikke længere består et ansættelsesforhold.

Der er seks arbejdsgivervirksomheder på havnen inklusive spørgeren, som hyrer løsarbejdere ind på daglig basis. Arbejdsgivervirksomhederne har tiltrådt fællesoverenskomsten, og der er indgået en lokaloverenskomst med den ene faglige sammenslutning, for så vidt angår losse- og lastarbejde på havnen.

Fondens stiftelse og formål

To faglige sammenslutninger for arbejdstagerne påtænker at stifte en fond, jf. udkast til fundats §§ 1 og 2 (fundatsen).

Ifølge fundatsens § 4 er fondens formål "at udbetale støtte til havnearbejdere, som er beskæftiget med losse- og lastearbejde på [X Havn], og som bliver ramt af arbejdsulykke med skade til følge."

Den ene faglige sammenslutnings hovedorganisation har foreløbigt tilkendegivet at ville stille grundkapitalen til rådighed i henhold til fundatsens § 6.

Fondens bestyrelse

Ifølge fundatsens § 9 vil fonden have en bestyrelse bestående af tre medlemmer, der udgøres af den til enhver tid valgte formand for den ene af de to faglige sammenslutninger, en person udpeget blandt medlemmerne af den samme faglige sammenslutning og en person udpeget af arbejdsgiverne på havnen.

Indbetaling til fonden

Om indbetalingerne til fonden fremgår følgende af fundatsens § 7:

"Fonden tilføres kapital ved indbetaling på vegne løsarbejdere beskæftiget under Fællesoverenskomsten på [X Havn], idet der efter 8 måneders tilknytning, jf. § 5. stk.1, indbetales 2 kr. 33 øre pr. time, som aftalt mellem (lokal-) overenskomstens parter.

Beregning af indbetalingen sker efter samme princip som pensionsindbetaling. (…)."

Aftalen mellem overenskomstparterne er, at der af den samlede lønsum afsættes et bestemt beløb pr. leveret time, som herefter indbetales til fonden, når betingelserne i § 5, stk. 1 er opfyldt.

Dette beløb tages ud af den del af lønsummen, som ved overenskomstforhandlingerne er reserveret til lønstigning, hvilket overenskomstparterne er indstillet på.

Det er arbejdsgiverne i samarbejde med den ene af de faglige sammenslutninger, der administrerer spørgsmålet om, hvornår der skal indbetales på vegne den enkelte løsarbejder i henhold til fundatsens § 7, stk. 1, jf. § 5, stk. 1.

Det afsatte beløb af den samlede lønsum udbetales ikke til den enkelte arbejdstager, men reserveres af arbejdsgiverne til indbetaling til fonden, når kriterierne er opfyldt.

Det indbetalte beløb vil definitivt være overgået til fonden.

Udbetaling fra fonden

Om betingelserne for udbetaling af støtte fra fonden fremgår følgende af fundatsens § 5:

"Udbetaling af støtte er betinget af, at den skadede har været beskæftiget under Fællesoverenskomstens dækningsområde som løsarbejder med losse- og lastearbejde på [X Havn] i sammenlagt 8 måneder eller sammenlagt i 400 timer, såfremt dette timetal nås inden 8 måneder.

Udbetaling er endvidere betinget af, at skaden forventes anerkendt som en arbejdsskade af AES og at sygefraværet er længere end 14 dage. Opnås der ret til udbetaling, kan der udbetales fra 1. sygedag og i op til 4 uger.

Størrelsen af det beløb, der udbetales, svarer til det beløb som der til enhver tid udbetales i sygedagpenge.

Der gives støtte fra dag 1, såfremt fraværet medfører mere end 14 dages sygefravær. Er der ikke opnået støtte i 4 uger, er det muligt at få supplerende støtte, såfremt skaden senere giver fravær, for eksempel som følge af tilbagefald, re-operation eller lignende."

Sygedagpenge mv.

I relation til arbejdstagerens mulighed for at modtage sygedagpenge er det oplyst, at idet der er tale om løsarbejdere, opfylder de ikke kravene til, at arbejdsgiveren skal betale sygedagpenge. Dette gælder uanset, om der er tale om en arbejdsskade, allerede fordi den skadelidte ikke har været ansat uafbrudt i de seneste 8 uger før skadesdagen.

Det beløb, der kan søges om ved fonden, svarer til det, der kan opnås i sygedagpenge. At beløbet er fastsat på denne måde, er alene af administrative grunde.

En arbejdsskadet person vil være berettiget til sygedagpenge.

Det afgørende for den skadelidte er imidlertid, at der ikke kommer et umiddelbart tab på grund af en arbejdsskade.

Sagsbehandlingen i nogle arbejdsskadesager kan pågå over flere år, og arbejdsskadesikringsloven dækker ikke tabt arbejdsfortjeneste, men alene det erhvervsevnetab, der måske senere bliver konstateret.

Hvorvidt den skadelidte vil være berettiget til sygedagpenge, er en kommunal afgørelse.

Der kan søges støtte fra fonden, såfremt det konstateres, at der er fravær på mere end 14 dage, og fondens bestyrelse vurderer, om der er tale om en arbejdsskade og fonden har midler til det.

Der er ikke retskrav på udbetaling fra fonden.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Der ønskes et bindende svar på, om fx bestemmelsen i pensionsbeskatningslovens § 52, således som forholdet er beskrevet, kan påberåbes af spørgeren som et fradragsgrundlag ved indbetaling til den påtænkte fond.

Skattestyrelsens indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at spørgeren har skattemæssigt fradrag for sit bidrag til den påtænkte fond.

Begrundelse

Spørgeren har til støtte for en bekræftende besvarelse af det stillede spørgsmål henvist til pensionsbeskatningslovens § 52 som hjemmel for sin fradragsret for indbetalingen til fonden.

I henhold til pensionsbeskatningslovens § 52, stk. 1, kan en arbejdsgiver fradrage bidrag til en hjælpe- eller understøttelsesfond ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, hvis de nærmere betingelser i stk. 2 - 4 er opfyldt.

Efter pensionsbeskatningslovens § 52, stk. 2, er det blandt andet en betingelse for fradragsretten efter stk. 1, at fonden alene må have til formål at yde understøttelse til personer, der tidligere har været ansat i arbejdsgiverens virksomhed, eller til sådanne arbejdstageres efterladte ægtefælle, fraskilte ægtefælle, samlever, jf. pensionsbeskatningslovens § 2, nr. 4, litra e, børn eller stedbørn under 24 år.

I medfør af ligningslovens § 14 F kan en arbejdsgiver endvidere ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst fradrage bidrag til en fond, hvis formål er at betrygge eller forbedre kårene for personer, der er eller har været ansat i arbejdsgiverens virksomhed, eller deres pårørende.

Udbetaling af ydelser af pensionslignende karakter er forbeholdt hjælpe- og understøttelsesfonde omfattet pensionsbeskatningslovens § 52, jf. ligningslovens § 14 F, stk. 1, 2. pkt., mens hjælpe- og understøttelsesfonde omfattet af ligningslovens § 14 F kan have andre sociale formål som fx at yde hjælp til uddannelse, sygehjælp, ferieophold eller sport, jf. Den juridiske vejledning (2021-1) afsnit C.A.10.4.1.6.

Ifølge Den juridiske vejledning (2021-1) afsnit C.A.10.4.1.6 er det en betingelse for en arbejdsgivers fradragsret efter både pensionsbeskatningslovens § 52 og ligningslovens § 14 F for bidrag til en fond, der er fælles for flere selskaber, at de pågældende selskaber enten indgår samme koncern eller er sambeskattede virksomheder.

Indgår de pågældende selskaber ikke i den samme koncern, eller er de ikke sambeskattet, har det enkelte selskab ikke fradrag for sit bidrag til den fælles fond, idet de medarbejdere, der kan nyde godt af bidragene fra den fælles fond, ikke kan anses for "ansatte i arbejdsgiverens virksomhed", jf. TfS 1994, 881 LSR.

I henhold til fundatsen § 2 skal fonden stiftes af de faglige organisationer, der repræsenterer de arbejdstagere, der er beskæftiget under Fællesoverenskomsten på havnen.

Efter fundatsens § 5 skal en arbejdstager som udgangspunkt have været beskæftiget under Fællesoverenskomstens dækningsområde som løsarbejder med losse- og lastearbejde på [X Havn] i sammenlagt 8 måneder eller sammenlagt i 400 timer, såfremt dette timetal nås inden 8 måneder, for at kunne ansøge fonden om en udbetaling som følge af en arbejdsskade.

Ifølge fundatsens § 5 er det således uden betydning for arbejdstagerens mulighed for at ansøge om en udbetaling fra fonden, om arbejdet er udført for én eller flere af de arbejdsgivervirksomheder, der har tiltrådt fællesoverenskomsten, når blot den skadelidte arbejdstager sammenlagt opfylder beskæftigelseskravet på henholdsvis 8 måneder eller 400 timer.

Idet de arbejdsgivervirksomheder, der efter det oplyste skal yde bidrag til fonden, ikke er koncernforbundet eller sambeskattet med hinanden alle sammen, kan en skadelidt arbejdstager derfor komme til at nyde godt at bidrag fra en arbejdsgivervirksomhed, som den pågældende arbejdstager aldrig har udført arbejde for.

Efter Skattestyrelsens opfattelse kan den enkelte arbejdsgivervirksomheds fradragsret for bidraget til fonden derfor hverken støttes på pensionsbeskatningslovens § 52 eller ligningslovens § 14 F, jf. Den juridiske vejledning (2021-1) afsnit C.A.10.4.1.6 og TfS 1994, 881 LSR.

Imidlertid er den manglende fradragsret efter pensionsbeskatningslovens § 52 eller ligningslovens § 14 F ikke i sig selv til hinder for, at et arbejdsgiverbidrag til en sådan fond kan fratrækkes som en driftsudgift omfattet af statsskattelovens 6, stk. 1, litra a, hvis betingelserne i øvrigt er opfyldt, jf. SKDM1976.48.

Efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, kan der ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst fratrækkes driftsomkostninger, dvs. de udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, herunder ordinære afskrivninger.

Det er en betingelse, for at der foreligger en driftsomkostning efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, at der er en direkte og umiddelbar forbindelse mellem afholdelsen af udgiften og erhvervelse af indkomsten. Der skal altså være en aktuel driftsmæssig begrundelse for at afholde udgiften, jf. Den juridiske vejledning (2021-1) afsnit C.C.2.2.1.2.

Efter det oplyste mønstrer den gruppe af arbejdstagere, der kan komme i betragtning til en udbetaling fra fonden, hver morgen og får beskæftigelse på daglig basis, hvis der i øvrigt er arbejde at få hos de arbejdsgivervirksomheder, der har brug for arbejdskraft den pågældende dag.

Denne særlige tradition for antagelse af arbejdskraft på havnen har været gældende i en lang årrække, og der er indgået en lokal overenskomst på dette område mellem henholdsvis arbejdstagernes og arbejdsgivernes organisationer.

Når arbejdsgiverens indbetalingspligt indtræder på vegne af den enkelte arbejdstager, jf. fundatsens § 7, får den pågældende arbejdstager som udgangspunkt samtidig mulighed for at ansøge om en udbetaling fra fonden, hvis arbejdstageren bliver ramt af en arbejdsskade, jf. fundatsens § 5. Arbejdsgiverens indbetalingspligt på vegne af den enkelte arbejdstager korresponderer således med den pågældende arbejdstagers mulighed for at ansøge om udbetaling.

En udbetaling fra fonden til en skadelidt arbejdstager, jf. fundatsens § 5, må anses for at være en kompensation for den arbejdstager, der har en kvalificeret tilknytning til arbejdet på havnen, og som i en periode ikke kan stille sin arbejdskraft til rådighed for den samlede kreds af arbejdsgivere som følge af en indtruffet arbejdsskade.

Finansieringen af denne kompensation sker ved, at den enkelte arbejdsgiver foretager indbetaling til fonden, der beløbsmæssigt opgøres på baggrund af antallet af leverede timer, jf. fundatsens § 7, stk. 1.

Når det endvidere lægges til grund, at risikoen for en arbejdsskades indtræden er den samme for hver af de deltagende arbejdsgivervirksomheder, bæres den økonomiske byrde til kompensationen herved af de deltagende arbejdsgivervirksomheder i fællesskab i forhold til mængden af antaget arbejdskraft og ikke af den enkelte arbejdsgivervirksomhed, som konkret har antaget den arbejdstager, der bliver ramt af en arbejdsskade.

Henset til den særlige mangeårige tradition for antagelsen af arbejdskraft, der gælder på havnen, hvor den samlede kreds af arbejdstagere står til rådighed for den samlede kreds af arbejdsgivere, og hvor arbejdstagerne kan antages på skift inden for kredsen af arbejdsgivere, må den enkelte arbejdsgivervirksomhed anses for at have en aktuel driftsmæssig begrundelse for sin indbetaling til fonden, idet den økonomiske byrde til kompensationen herved fordeles på baggrund af objektive kriterier inden for kredsen af de deltagende arbejdsgivervirksomheder.

Efter Skattestyrelsens opfattelse må den enkelte arbejdsgivervirksomheds indbetaling til fonden efter fundatsens § 7, stk. 1, derfor anses for en driftsomkostning, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Ja".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder Skattestyrelsens indstilling og begrundelse.

Lovgrundlag, forarbejder og praksis

Spørgsmål 1

Lovgrundlag

Pensionsbeskatningslovens § 52

Ved opgørelsen af en arbejdsgivers skattepligtige indkomst kan fradrages bidrag til en hjælpe- og understøttelsesfond, hvis betingelserne i stk. 2-4 er opfyldt.

     Stk. 2. Fonden må alene have til formål at yde understøttelse til personer, der tidligere har været ansat i arbejdsgiverens virksomhed, eller til sådanne arbejdstageres efterladte ægtefælle, fraskilte ægtefælle, samlever, jf. § 2, nr. 4, litra e, børn eller stedbørn under 24 år.

    Stk. 3. Fondens midler skal være anbragt efter de regler, som gælder for pensionskasser, der er omfattet af lov om firmapensionskasser.

    Stk. 4. Mindst et af fondsbestyrelsens medlemmer skal vælges af og blandt de af virksomhedens ansatte, der kan nyde godt af fondens virke.

Ligningslovens § 14 F

Ved opgørelsen af en arbejdsgivers skattepligtige indkomst kan fradrages bidrag til en fond, hvis formål er at betrygge eller forbedre kårene for personer, der er eller har været ansat i arbejdsgiverens virksomhed, eller deres pårørende. Fonden må ikke udbetale ydelser af pensionslignende karakter. Hvis arbejdsgiveren yder bidraget ved at påtage sig en gældsforpligtelse over for fonden, fradrages et beløb svarende til fordringens kursværdi ved stiftelsen.

     Stk. 2. Et flertal af fondsbestyrelsens medlemmer skal vælges af og blandt de af virksomhedens ansatte, der kan nyde godt af fondens virke.

    Stk. 3. Bidrag til fonde efter stk. 1 kan ikke fradrages efter reglerne i § 12, stk. 2.

Statsskattelovens § 6, litra a

Ved Beregningen af den skattepligtige Indkomst bliver at fradrage:

     a. Driftsomkostninger, d.v.s. de Udgifter, som i Aarets Løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde Indkomsten, derunder ordinære Afskrivninger;

(…)

Praksis vedrørende pensionsbeskatningsloven og ligningsloven

Den juridiske vejledning (2021-1) afsnit C.A.10.4.1.6

"(…)

Hjælpe- og understøttelsesfonde med et egentligt pensionsformål efter PBL § 52

Hvem kan foretage fradrag?

Fradraget foretages af arbejdsgiveren.

Betingelser for fradraget

Arbejdsgiverens fradrag er betinget af, at fonden alene har til formål at udbetale ydelser af pensionslignende karakter til

• personer, der tidligere har været ansat i arbejdsgiverens virksomhed, eller
• sådanne arbejdstageres efterladte ægtefælle, herunder fraskilte ægtefælle, efterladte samlevere eller efterlevende børn, herunder stedbørn, under 24 år, se PBL § 52, stk. 2.
  og at
• fondens midler er anbragt i overensstemmelse med reglerne i kapitel 6 i lov om firmapensionskasser, se PBL § 52, stk. 3
• mindst ét af fondsbestyrelsens medlemmer vælges af og blandt de ansatte, der kan nyde godt af fondens virke, se PBL § 52, stk. 4.

Fonden må ikke give tilsagn om støtte for mere end et år ad gangen.

Se også afsnit om fælles betingelser for fradrag for bidrag til alle hjælpe- og understøttelsesfonde nedenfor.

Beskatning af udbetaling fra fonden

Udbetalinger fra fondene medregnes som personlig indkomst hos modtagerne. Se PSL § 3, jf. SL § 4.

Hjælpe- og understøttelsesfonde med andre end pensionslignende formål efter LL § 14 F

Fondens formål

En arbejdsgiver kan fratrække bidrag til hjælpe- og understøttelsesfonde, der har til formål at betrygge eller forbedre kårene for personer, der er eller har været ansat i arbejdsgiverens virksomhed, eller deres pårørende. Se LL § 14 F.

Fonden må ikke udbetale ydelser af pensionslignende karakter.

Der skal med andre ord være tale om fonde, der har andre sociale formål end pensionslignende formål som fx at yde hjælp til uddannelse, sygehjælp, ferieophold eller sport.

Fonden må ikke give tilsagn om støtte for mere end ét år ad gangen.

Betingelser for fradraget

Fradragsretten for fonde, der er omfattet af LL § 14 F, er betinget af,

• at formålet med fonden er at betrygge eller forbedre kårene for personer, der er eller har været ansat i arbejdsgiverens virksomhed, eller deres pårørende
• at fonden ikke udbetaler ydelser af pensionslignende karakter
• at fondsbestyrelsens medlemmer vælges af og blandt de ansatte, der kan nyde godt af fondens virke.

Når bidraget er en gældsforpligtelse

Bidrag til fonde, der er omfattet af LL § 14 F, kan ydes ved, at arbejdsgiveren påtager sig en gældsforpligtelse over for fonden. I de tilfælde giver Skattestyrelsen kun fradrag for fordringens kursværdi ved stiftelsen. Kursfastsættelsen af sådanne fordringer sker efter en vurdering af samtlige vilkår for gældsforholdet. Fondene er underlagt de krav, som stilles i fondsloven, i det omfang, de er omfattet af fondsloven.

Reglerne i LL § 12 om fradragsret for løbende ydelser gælder ikke ydelser til sociale fonde efter LL § 14 F. For disse fonde gælder alene reglerne om fradrag i LL § 14 F.

Se også afsnit om fælles betingelser for fradrag for bidrag til alle hjælpe- og understøttelsesfonde nedenfor.

Beskatning af udbetaling fra fonden

Udbetalinger fra fonden medregnes som personlig indkomst hos modtagerne. Se PSL § 3, jf. SL § 4.

Fælles betingelser for fradrag for bidrag til alle hjælpe- og understøttelsesfonde

Fælles betingelser for fradrag

Der er ikke fradragsret for bidrag til fonde, der er godkendt efter § 21 i den tidligere gældende renteforsikringslov, eller til fonde, hvor bidrag har kunnet ydes med fradragsret efter de tidligere regler i LL § 14, stk. 2.

Der er dog fradragsret, hvis fondene i øvrigt opfylder betingelserne for fradragsret i enten LL § 14 F eller PBL § 52.

Koncernforbundne selskaber

En arbejdsgiver kan opnå fradragsret for bidrag til en fond, der er fælles for flere selskaber inden for samme koncern eller for sambeskattede virksomheder. Selskaber, der alene er koncernforbundne i kraft af reglen i KGL § 4, stk. 2, er dog ikke omfattet af denne bestemmelse. Se TfS 1994, 881 LSR, der omhandlede et interessentskab, der oprettede en medarbejderfond efter LL § 14 F, der var fælles for medarbejdere i både interessentskabet og i selskaber, hvor interessentskabet var hovedaktionær.

Fradrag som driftsudgift

Hvis en fond ikke opfylder betingelserne i PBL § 52 eller LL § 14 F, kan en arbejdsgivers bidrag til fonden være fradragsberettiget som en driftsudgift efter de almindelige betingelser i SL § 6, litra a. Se SKDM1976.139.

(…)

TfS 1994, 881 LSR

Et interessentskab havde ikke opnået fradragsret for bidrag til en fond omfattet af LL § 14 F. Fonden var fælles for medarbejdere i både interessentskabet som i selskaber, hvor interessentskabet var hovedaktionær. Interessentskabet henviste til, at selskaberne ganske vist ikke faldt ind under koncerndefinitionen i ÅRL § 1, men at de faldt ind under koncerndefinitionen i KGL § 6 B. Landsskatteretten fandt ikke grundlag for at fravige det selskabsretlige koncernbegreb, fordi der ikke var holdepunkter for at anvende kursgevinstlovens koncernbegreb i andre tilfælde, end hvor det var hjemlet.

Landsskatteretten bemærkede videre, at den fra og med indkomståret 1990 gældende adgang til at oprette fælles sociale fonde var forudsat benyttet af flere selskaber inden for samme koncern eller af sambeskattede virksomheder, jf. pkt. 12 i cirkulære nr. 96 af 22. juni 1993. Et interessentskab omfattes ikke af denne formulering, jf. også selskabsskattelovens § 31, stk. 3, og de heri ansatte personer ville derfor ikke, med bevarelse af fradragsret for yderen, kunne nyde godt af bidrag fra en fælles fond som den påtænkte, idet de ikke var »ansat i arbejdsgiverens virksomhed«.

SKDM1976.48

Skatteministeriet tiltrådte Statsskattedirektoratets indstilling om, at den manglende mulighed for godkendelse i henhold til PBL § 52 og LL § 14 F af fonds, der oprettes fælles for alle virksomheder inden for et fag, ikke i sig selv kan være til hinder for, at arbejdsgiverbidrag til de omhandlede ordninger kan fratrækkes som en driftsudgift omfattet af SL 6 a, hvis betingelserne i øvrigt er opfyldt.

Praksis vedrørende statsskattelovens 6, litra a

Den juridiske vejledning (2021-1) afsnit C.C.2.2.1.2.

"(…)

Regel: SL § 6, stk. 1, litra a

SL § 6 indeholder den grundlæggende hovedregel for, hvilke driftsomkostninger, der kan trækkes fra ved beregningen af den skattepligtige nettoindkomst.

De fradragsberettigede driftsomkostninger er "de udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, derunder ordinære afskrivninger". Se SL § 6, stk. 1, litra a.

Indholdet af driftsomkostningsbegrebet er løbende blevet fastlagt og udviklet ved en række domme og afgørelser, der fortolker bestemmelsen.

Krav om driftsmæssig begrundelse

Driftsomkostningsbegrebet indebærer, at der skal være en direkte og umiddelbar forbindelse mellem afholdelsen af udgiften og erhvervelse af indkomsten. Der skal altså være en aktuel driftsmæssig begrundelse for at afholde udgiften.

Højesteret har slået fast, at der ved ordet "indkomsten" i SL § 6 a forstås den skattepligtige indkomst. Udgifter kan derfor trækkes fra i den skattepligtige indkomst som driftsomkostninger, hvis de er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde den skattepligtige indkomst. Se SKM2012.13.HR og SKM2015.341.ØLR.

(…)"