Klagepunkt	SKATs afgørelse	Klagerens opfattelse	Landsskatterettens afgørelse
2013: Aktieindkomst: Lån på mellemregningskontoen anset som udbytte.	215.000 kr.	0	215.000 kr.

Faktiske oplysninger
Klageren ejer 100 % af anparterne i selskabet H1 ApS. Selskabets hovedaktivitet er at købe og sælge værdipapirer.

Selskabet har forskudt regnskabsår omfattende perioden 1. oktober - 30. september.

I forbindelse med årsrapporten for 2013, omfattende regnskabsperiode 1. oktober 2012 - 30. september 2013, har selskabets revisor afgivet supplerende oplysninger om aktionærlån i selskabet. Det samme gør sig gældende for årsrapporten for 2014 omfattende perioden 1. oktober 2013 - 30. september 2014. Aktionærlånet er opstået over mellemregningskontoen.

Ifølge selskabets bogføring har der i 2013 været følgende posteringer på mellemregningskontoen:

Dato:	Handling	Debet	Kredit	Saldo
07-08-2012				0 kr.
10-06-2013	Lån	85.000 kr.		85.000 kr.
30-09-2013	Renter af aktionærlån	2.399,56 kr.		87.399,56 kr.
1-10-2013	Hævet	70.000 kr.		157.399,56 kr.
22-11-2013	Hævet	60.000 kr.		217.399,56 kr.

Der er ikke indberettet udbytte og indbetalt udbytteskat for nogen af de ovennævnte lån.

Selskabet har ikke indberettet lønindkomst for klageren i indkomstårene 2012 og 2013.

Den 8. januar 2014 har selskabet indberettet udbytte til klageren med 220.000 kr. Heraf udgør udbytteskat 59.400 kr. Samme dag er 160.600 kr. krediteret på mellemregningen, således at klagerens gæld til selskabet er nedbragt med nettoudbyttet.

SKATS afgørelse
SKAT har forhøjet klagerens aktieindkomst for 2013 med 215.000 kr.
Til støtte for SKATs afgørelse er anført:

"SKAT har gennemgået mellemregningskontoen mellem H1 ApS og A.

Selskabet har ikke tilgodehavende hos anpartshaver pr. 14. august 2012.

SKAT kan konstatere, at det selskabsretlige aktionærlån pr. 30. september 2013 består af én hævning foretaget efter 14. august 2012 samt beregnede renter pr. 30. september 2013, og pr. 30. september 2014 af flere hævninger samt beregnede renter pr. 30. september 2014.

Folketinget har ved lov nr. 926 af 18. september 2012 vedtaget, at lån, som et selskab yder til en personlig anpartshaver/hovedaktionær med bestemmende indflydelse, fra og med 14. august 2012 behandles som en hævning uden tilbagebetalingspligt. Bestemmelsen fremgår af ligningslovens § 16 E.

Definition af bestemmende indflydelse følger af ligningslovens § 2. Ved bestemmende indflydelse forstås ejerskab eller rådighed over stemmerettighederne, således at der direkte eller indirekte ejes mere end 50 % af anpartskapitalen eller rådes over mere end 50 % af stemmerne.

At et aktionærlån skattemæssigt behandles efter skattelovgivningens regler om hævninger uden tilbagebetalingspligt betyder, at et lån omfattet af ligningslovens § 16 E ikke er et lån skattemæssigt.  Lånet skal i stedet behandles som en overførsel af værdier fra selskabet til anpartshaveren/ hovedaktionæren. Beløb, der er omfattet af ligningslovens § 16 E, og dermed skattepligtige, beskattes enten som udbytte efter ligningslovens § 16 A eller som løn efter statsskattelovens § 4, stk. 1, litra a. Der gælder ingen bagatelgrænse ved beskatningen.

Som konsekvens af, at der er tale om hævninger uden tilbagebetalingspligt fragår eventuelle indsætninger på mellemregningskontoen (tilbagebetalinger) ikke ved opgørelsen af værdierne til beskatning. Det fremgår af bemærkningerne til lovforslaget afsnit 3.1.2.2: "En tilbagebetaling vil dog ikke ophæve beskatningen af låntager".

Beskatningen af hævningerne skal ske på det tidspunkt, hvor lån eller kreditgivningen til anpartshaveren/ hovedaktionæren etableres, hvilket vil sige ved selve udbetalingen.

SKAT har som nævnt under punkt 1.1 modtaget kopi af mellemregningskontoen for selskabets indkomstår 2012, 2013 og 2014. Ved gennemgang af disse kan SKAT konstatere, at du fra og med den 14. august 2012 har foretaget hævninger, som anses for at være omfattet af ligningslovens § 16 E og dermed skattepligtige som enten løn eller udbytte.

Den hidtidige praksis om sondring mellem beskatning som løn eller udbytte finder også anvendelse efter indførelsen af ligningslovens § 16 E. Som udgangspunkt vil beskatningen være udbytte, med mindre anpartshaveren er ansat i selskabet, og udbetalingen kan anses for en rimelig aflønning for arbejdsindsatsen. I disse situationer vil der i stedet kunne ske beskatning som løn.

SKAT anser hævningerne på mellemregningskontoen for at være udbytte, der beskattes efter ligningslovens § 16 A som aktieindkomst, jf. personskattelovens § 4 a, stk. 1, nr. 1, fordi du ikke er ansat i selskabet.

De renter der er tilskrevet mellemregningskontoen som en indtægt vedrørende lån til selskabets kapitalejer, er ikke at betragte som en renteindtægt, jævnfør statsskattelovens § 6, stk. 1, litra e. Beløbet beskattes derimod som et driftstilskud, jf. statsskattelovens § 4, stk. 1, litra a.

(…)

SKAT anser følgende hævninger i selskabet H1 ApS for omfattet af ligningslovens § 16 E:

Indkomstår 2013
A	10-06-2013	85.000,00
Hævet	01-10-2013	70.000,00
Hævet A	22-11-2013	60.000,00
Hævningen er omfattet af LL § 16 E, indkomstår 2013		215.000,00

SKAT har anset hævningerne for at være et udbytte, der beskattes efter ligningslovens § 16 A, som er aktieindkomst, jævnfør personskattelovens § 4 a, stk. 1, nr. 1. Hævningerne anses som udbytte, idet du ikke ses at være ansat i selskabet.

Efter en konkret vurdering har SKAT ikke anset rentetilskrivningerne pr. 30. september 2013 på 2.399 kr. for nyt aktionærlån omfattet af ligningslovens § 16 E. De skal bemærkes, at denne konkrete vurdering ikke kan lægges til grund fremadrettet.

Det skal desuden bemærkes, at såfremt der igen opstår et nyt aktionærlån, skal selskabet fremover foretage korrekt indeholdelse og indberetning af kildeskat på hævetidspunktet. Der henvises til fremsendte skrivelse til H1 ApS."

Klagerens opfattelse
Klageren har nedlagt påstand om, at den skattepligtige indkomst for 2013 nedsættes med 215.000 kr.

Til støtte for disse påstande er anført: 

"Klagers udbytter fra H1 ApS er opgjort til kr. 85.000. + kr. 70.000.+ kr. 60.000. I alt kr. 215.000.

Alle udbytter er foretaget i 2013.

SKAT vil ændre aktieindkomst for indkomstår 2013 for klager med dette ovennævnte beløb kr. 215.000.

For så vidt er klager enig i de nævnte udbytter for 2013, som ovenfor anført.

Det er imidlertid klagers opfattelse, at SKATs afgørelse for så vidt angår årsopgørelse for 2013 ikke kan stå alene, da klager HAR indberettet og ER blevet beskattet af det/de samme beløb i årsopgørelse for 2014 for så vidt angår kr. 85.000. + kr. 60.000. da der er indberettet et beløb på kr. 220.000, hvilket fremgår af klagers årsopgørelse for 2014, idet beløbet udgøres af:

kr. 85.000 udbytte (samme beløb som ovenfor)
kr. 60.000 udbytte (samme beløb som ovenfor)
kr. 59.400 (27% SKAT afregnet)

I alt kr. 220.000

Herved er de kr. 85.000 + kr. 60.000 - i alt kr. 145.000 allerede blevet beskattet hos klager i 2014, og uanset det passerede, kan det aldrig have være hensigten med lovændringen i august 2012, at det/de samme beløb skulle beskattes to gange(dobbelt) både i 2013 og i 2014, idet der ikke i forbindelse med udlodningen den 8. januar 2014, fra selskabet er sket nogen reel kontant udlodning til klager.

Derfor er det klagers opfattelse, at SKATs afgørelse af 10. december 2015 for så vidt angår årsopgørelsen for 2013 enten er forkert, og må annulleres, eller at årsopgørelsen for 2014 må undergå en tilsvarende korresponderende nedsættelse for så vidt angår de nævnte beløb.

Baggrunden for, at der samtidig klages over afgørelse af 14. januar 2016, for så vidt angår 2014 årsopgørelse er tilsvarende, at SKAT IKKE vil indrømme klager en korresponderende nedsættelse for så vidt angår det nævnte beløb. Herved vil klager blive beskattet af et beløb, som klager reelt aldrig har haft rådighed over.

For så vidt er klager enig i de nævnte udbytter for 2014, opgjort til i alt kr. 435.424.

SKAT henviser i sin afgørelse til, at et såkaldt styresignal fra SKAT først er offentliggjort den 3. december 2014, hvilket er en erkendelse af, at omverdenen, såvel klager som klagers revisor, ikke har haft kendskab til indholdet af det såkaldte styresignal før efter denne dato. Klager har i vidt omfang benyttet sig af professionel rådgivning fra revisor, der har rådgivet ifølge hidtidig praksis, som nu af SKAT bliver underkendt med tilbagevirkende kraft for perioden august 2012 til 3. december 2014. SKAT administrerer med andre ord efter en hemmelig praksis, som ingen har kendt til før efter den 3. december 2014, hvilket er dybt kritisabelt og ikke en retsstat værdig.

En retstilstand som SKAT offentliggør i et styresignal, kan ikke ifølge Grundloven have virkning for borgerne før efter dennes offentliggørelse den 3. december 2014"

Landsskatterettens afgørelse
Det følger af ligningslovens § 16 E, stk. 1, at hvis et selskab omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1 eller 2, og tilsvarende selskaber m.v. hjemmehørende i udlandet, direkte eller indirekte yder lån til en fysisk person, behandles lånet efter skattelovgivningens almindelige regler som hævninger uden tilbagebetalingspligt, forudsat at der mellem långiver og låntager er en forbindelse omfattet af § 2. 1. pkt., finder ikke anvendelse på lån, der ydes som led i en sædvanlig forretningsmæssig disposition, på sædvanlige lån fra pengeinstitutter eller på lån til selvfinansiering som nævnt i selskabslovens § 206, stk. 2. 1. og 2. pkt. finder tilsvarende anvendelse på sikkerhedsstillelser og på midler, der stilles til rådighed.

Bestemmelsen er indsat ved lov nr. 926 af 18. september 2012, og har virkning for lån, der er ydet fra og med den 14. august 2012.

Klageren og selskabet er en del af den kreds, som er omfattet af ligningsloven § 16 E, stk. 1.

Klageren har i 2013 lånt 215.000 kr. af selskabet, jf. posteringer på mellemregningskontoen.

Det forhold, at det af selskabet indberettede udbytte i 2014 er krediteret på mellemregningskontoen påvirker ikke opgørelsen af klagerens lån, idet dette må anses for en tilbagebetaling, der ikke har betydning for opgørelse af lånet.

Lånene er omfattet af ligningsloven § 16 E, stk. 1. Beløbene anses som udbytte, jf. ligningsloven § 16 A, da klageren ikke er ansat i selskabet.

Det af selskabet vedtagne og indberettede udbytte i 2014 kan heller ikke anses som en efterangivelse af det i 2013 opståede lån, idet dette hverken er angivet ved indberetningen eller behandlet som sådan. Nettoudbyttet er derimod posteret på mellemregningskontoen, og må som nævnt anses for en tilbagebetaling af lånet (der er skattefrit for selskabet, jf. ligningslovens § 16 E, stk. 2).

SKATs afgørelse stadfæstes.