Klagen vedrører opgørelsen af indkomsten på følgende punkt:

Indkomståret 1999:

Selvangivet fradrag for afskrivning på blandet benyttet bygning 23.950 kr.Godkendt fradrag 6.918 kr.Indkomsten er forhøjet med 17.032 kr.

Det fremgår af sagen, at klageren erhvervede en landbrugsejendom for 1.100.000 kr. i 1996. Ejendommen har et jordtilliggende på 22,9 ha og drives med udlejning af jord og en mindre kødkvægsbesætning.

På ejendommen er driftsbygningerne med undtagelse af et fritliggende maskinhus og et fritliggende havehus sammenbygget med stuehuset. Som følge heraf blev der ved skatteansættelserne for årene 1996, 1997 og 1998 opgjort et afskrivningsgrundlag efter den dagældende afskrivningslovs § 20 for blandet benyttede bygninger. Ved købet af ejendommen i 1996 blev den blandet benyttede bygnings samlede købspris opgjort til 571.196 kr. Der blev i årene 1996-1998 endvidere opgjort betydelige afskrivningsgrundlag i anledning af, at der i disse år blev afholdt forbedringsudgifter på stuehuset på i alt 1.372.708 kr.

Ved ejendomsvurderingen i købsåret 1996 udgjorde ejendomsværdien 1.400.000 kr.  Stuehusets ejendomsværdi var ansat til 440.000 kr. og stuehusets grundværdi ansat til 1.700 kr. Driftsbygningernes tekniske værdier udgjorde 287.500 kr. Bygningernes samlede værdi udgjorde således 725.800 kr.

Ejendomsværdien pr. 1. januar 1999 er ansat til 2.250.000 kr. Heraf er stuehusværdiens ejendomsværdi ansat til 948.800 kr. og stuehusets grundværdi ansat til 2.200 kr. De tekniske værdier for driftsbygningerne er fastsat til 302.565 kr., hvorved bygningernes samlede værdi kan beregnes til 1.249.165 kr.

Klageren har i regnskabet for indkomståret 1999 foretaget afskrivninger med samlet 23.950 kr. Afskrivningsgrundlaget for den blandet benyttede bygning er i regnskabet for 1999 angivet til 462.760 kr. Klageren har foretaget afskrivning med 5 % heraf, svarende til 23.138 kr. Derudover har klageren foretaget afskrivning med 5 % af afskrivningsgrundlaget for det fritliggende maskinhus på 16.242 kr., svarende til 812 kr.

Ved opgørelsen af afskrivningsgrundlaget for 1999 har skatteadministrationen i henhold til afskrivningslovens § 19, stk. 5, lagt til grund, at de tekniske værdier for driftsbygningerne udgør 302.565 kr., svarende til 24,2 % af den samlede bygningsværdi på 1.249.165 kr. Skatteadministrationen har herefter opgjort afskrivningsgrundlaget for 1999 efter den nye afskrivningslov som 24,2 % af den oprindelige anskaffelsessum for den blandet benyttede bygning på 571.196 kr., svarende til 138.352 kr. Herpå har skatteadministrationen godkendt afskrivning med 5 %, svarende til 6.918 kr. Forbedringsudgifter vedrørende boligen er af skatteadministrationen anset som ikke-afskrivningsberettigede udgifter.

Skatteankenævnet har stadfæstet skatteadministrationens afgørelse. Ankenævnet er af den opfattelse, at bestemmelsen i afskrivningslovens § 19, stk. 5 og den i ligningsvejledningens afsnit E.C.4.4.6 anviste praksis foreskriver, at ejerboligens andel af bygningens oprindelige samlede anskaffelsessum skal udgå af afskrivningsgrundlaget efter forholdet mellem ejerboligværdien og bygningens samlede værdi ved vurderingen pr. 1. januar 1999 og uden hensyntagen til ombygningsudgifter, der måtte være afholdt efter købet. Ankenævnet har tillige fundet, at bestemmelsen i § 19, stk. 2, udelukker, at forbedringsudgifter, der vedrører boligdelen, kan gøres til genstand for skattemæssige afskrivninger.

Skatteankenævnet har i begrundelsen for afgørelsen endvidere anført, at der med § 19, stk. 5, og den i ligningsvejledningen anførte praksis er tilstræbt objektive regler for opgørelsen af afskrivningsgrundlaget for 1999 vedrørende blandet benyttede bygninger, der er anskaffet før 1999. Det ligger heri, at skatteydere kan blive uheldigt ramt eller tilgodeset, hvis udviklingen i vurderingen ikke er fordelt jævnt på bolig og driftsbygninger.

For klageren har et revisionsfirma og senere en advokat klaget over skatteansættelsen for indkomståret 1999 med primær påstand om, at afskrivningsgrundlaget for 1999 opgøres til 963.399 kr. Subsidiært påstås, at afskrivningsgrundlaget skal opgøres til 283.085 kr.

Til støtte for de fremsatte påstande har repræsentanten bl.a. anført, at klageren i 1996 erhvervede forældrenes landbrugsejendom på ca. 22 ha. Der er enighed om bygningernes oprindelige anskaffelsessum på 571.196 kr., og at der i perioden 1996-1998 er foretaget forbedringer af boligdelen på i alt 1.372.708 kr., således at den samlede anskaffelsessum for bygningsmassen pr. 1. januar 1999 udgør 1.943.904 kr.

Repræsentanten har videre anført, at det centrale spørgsmål i sagen er, hvorvidt der er hjemmel til at anvende de tekniske værdier ved fordelingen efter afskrivningslovens § 19, stk. 5.

Ved opgørelsen af nyt afskrivningsgrundlag for driftsbygningerne efter afskrivningslovens § 19, stk. 5, skal vurderingen pr. 1. januar 1999 anvendes. Der er ikke uenighed herom.

Ved opgørelsen af afskrivningsgrundlaget skal ombygningsudgifterne medtages i deres helhed. Dette fremgår af afskrivningslovens § 19, stk. 5, jf. det anvendte begreb: ”samlede anskaffelsessum”. Denne ordlyd er bindende, og det betyder, at der ikke er hjemmel til at anvende de tekniske værdier. I ligningsvejledningen er det ligeledes lagt til grund, at det er den samlede anskaffelsessum, der skal anvendes. Ligningsvejledningen tager udgangspunkt i lovteksten, og derfor er det den samlede anskaffelsessum, der skal anvendes. Ved opgørelsen af afskrivningsgrundlaget for driftsbygningerne for 1999 er det herefter den samlede anskaffelsessum på 1.943.904 kr., der skal anvendes. Det er dette beløb, der skal fordeles. Der er således ikke hjemmel til at se bort fra forbedringsudgifterne afholdt på stuehuset.

Ved opgørelsen af afskrivningsgrundlaget for driftsbygningerne er det ejerboligværdien ansat ved vurderingen pr. 1. januar 1999, der skal anvendes, jf. afskrivningslovens § 19, stk. 5, 2. pkt. Det er således den samlede anskaffelsessum kombineret med ejerboligværdien ved vurderingen pr. 1. januar 1999, der skal lægges til grund ved fordelingen. Der er intet nævnt i lovteksten om anvendelsen af tekniske værdier, og de tekniske værdier lider endvidere af den skavank, at de tekniske værdier ikke direkte fremgår af ejendomsvurderingen, men mere er et skjult hjælpemiddel. På denne baggrund er der ikke hjemmel til at anvende de tekniske værdier.

Repræsentanten har henvist til bemærkningerne til lovforslaget, der senere blev gennemført som lov nr. 958 nr. 20. december 1999. I bemærkningerne anvendes begrebet ”samlede anskaffelsessum”, og det angives, at der tidligere har været tvivl om, hvad der skal styre de fortsatte afskrivninger. Det fremgår videre, at formålet med bestemmelsen i § 19, stk. 5, er at opgøre afskrivningsgrundlaget mere præcist, når ejendomsvurderingen tillader det. Ud fra disse bemærkninger er det repræsentantens opfattelse, at det er ejendomsvurderingen, der er afgørende, og dermed ikke skjulte dele af ejendomsvurderingen. Det fremhæves i denne sammenhæng, at de tekniske værdier ikke fremgår af ejendomsvurderingen.

Ved fordelingen er det forskelsværdien på 930.100 kr., der skal anvendes. Forskelsværdien er beregnet som ejendomsværdien på 2.250.000 kr. fratrukket grundværdien på 373.300 kr. og stuehusværdien excl. grundværdien på 946.600 kr. Forskelsværdien sættes i forhold til ejendomsværdien fratrukket grundværdien,  i alt 1.876.700 kr., og dermed fremkommer en forholdsbrøk på 49,56 %. En andel på 49,56 % af den samlede anskaffelsessum på 1.943.904 kr. udgør 963.399 kr., som påstås at udgøre afskrivningsgrundlaget for driftsbygningerne, jf. nedenfor.

Subsidiært påstås, at afskrivningsgrundlaget beregnes som 49,56 % af den oprindelige anskaffelsessum på 571.196 kr., hvorved afskrivningsgrundlaget udgør 49,56 % heraf, svarende til 283.085 kr.

Landsskatteretten skal udtale:

Afskrivningsloven, herunder reglerne for blandet benyttede bygninger, blev med virkning fra og med indkomståret 1999 ændret ved lov nr. 433 af 26. juni 1998. Ved lov nr. 958 af 20. december 1999 blev enkelte af afskrivningslovens regler efterfølgende justeret.

Opgørelsen af afskrivningsgrundlaget for blandet benyttede bygninger fremgår af afskrivningslovens § 19. I henhold til § 19, stk. 5, indgår den del, der efter en ejerboligfordeling kan henføres til ejerboligen, ikke i anskaffelsessummen for den blandet benyttede bygning.

Afskrivningslovens § 19, stk. 5, 2. pkt., som affattet ved lov nr. 958 af 20. december 1999, trådte i kraft med virkning fra og med indkomståret 1999, jf. lovens § 21, stk. 5.

Afskrivningslovens § 19, stk. 1, 1. pkt., stk. 2, 3 og 5, har følgende ordlyd:

”§ 19. Anvendes kun en del af en bygning til formål, der berettiger til afskrivning efter § 14, kan der kun afskrives på den del af anskaffelsessummen, der forholdsmæssigt svarer til den nævnte bygningsdels etageareal.

Stk. 2. Udgifter til ombygning og forbedring kan afskrives efter § 18, når udgiften direkte vedrører den afskrivningsberettigede del af bygningen.

Stk. 3. Udgifter til ombygning og forbedring, som ikke direkte kan henføres til den afskrivningsberettigede eller den ikke-afskrivningsberettigede del af bygningen, kan afskrives efter § 18 efter forholdet mellem den afskrivningsberettigede bygningsdels etageareal og bygningens samlede etageareal.

Stk. 5. Er den del af bygningens samlede anskaffelsessum, der kan henføres til bolig, fastsat efter § 45, indgår denne del ikke i den del af anskaffelsessummen, der berettiger til afskrivning efter stk. 1. I andre tilfælde indgår i anskaffelsessummen efter stk. 1 ikke den del, der efter en ejerboligfordeling på ejendommen efter vurderingslovens § 33 kan henføres til ejerboligen.”

Da ejendomsvurderingen i denne sag er ansat efter vurderingslovens § 14 med anvendelse af tillægsparcelværdiprincippet, omfatter ”forskelsværdien” differencen mellem den ansatte grundværdi og jordens handelsværdi. Driftsbygningernes tekniske værdi er lavere end denne difference, hvorfor driftsbygningernes værdi ikke direkte fremgår af ejendomsvurderingen, men indgår som en del af tillægsparcelværdien. Da ”forskelsværdien” indeholder differencen op til jordens handelsværdi, er det korrekt at anvende driftsbygningernes tekniske værdier ved opgørelsen af den samlede bygningsværdi for den blandet benyttede bygning. Ankenævnets beregning, hvor driftsbygningernes tekniske værdier sættes i forhold til bygningens samlede værdi, fastholdes derfor.

Retten er endvidere enig med ankenævnet i, at det af § 19, stk. 2 og 3, kan udledes, at afskrivningsgrundlaget pr. 1. januar 1999 ikke skal omfatte ombygnings- og forbedringsudgifter vedrørende ejerboligen, samt at det alene er den oprindelige anskaffelsessum for den blandet benyttede bygning, der skal fordeles efter afskrivningslovens § 19, stk. 5, og dermed ikke ombygnings- og forbedringsudgifter på ejerboligen.

Ved opgørelsen af nyt afskrivningsgrundlag for driftsbygningerne pr. 1. januar 1999 skal boligmomentet efter rettens opfattelse fragå i stuehusets ejendomsværdi, medens stuehusets grundværdi opgjort efter ha-priser ikke skal fragå. Det skyldes, at det er boligmomentet, der er udtryk for stuehusets grundværdi. Afskrivningsgrundlaget opgøres herefter til 132.291 kr., jf. nedenfor:

Af anskaffelsessummen henføres til den afskrivningsberettigede del af den blandet benyttede bygning:

Retten har ved afgørelsen været opmærksom på, at en del af de på stuehuset afholdte ombygnings- og forbedringsudgifter har medført, at stuehusets ejendomsværdi fra 1996 til 1999 er steget fra 440.000 kr. til 948.800 kr., samt at stuehusets ejendomsværdi fra 1999, dog ekskl. boligmoment, er anvendt som fordelingsnøgle ved opgørelsen af afskrivningsgrundlaget for den afskrivningsberettigede del af den sammenbyggede bygning pr. 1. januar 1999. Det medfører, at afholdte ombygnings- og forbedringsudgifter på stuehuset har medvirket til at reducere afskrivningsgrundlaget.

Af § 19, stk. 5, 2. pkt., fremgår det, at den del, der efter en ejerboligfordeling efter vurderingslovens § 33 kan henføres til ejerboligen, ikke indgår i anskaffelsessummen. Som § 19, stk. 5, 2. pkt., er formuleret, er der efter rettens opfattelse ikke grundlag for at opgøre afskrivningsgrundlaget på anden måde end den ovenfor anførte, hvor der ikke tages hensyn til, at der i stuehusværdien indgår betydelige forbedringsudgifter m.v. afholdt efter anskaffelsestidspunktet.

Retten godkender herefter fradrag for afskrivning med 5 % af afskrivningsgrundlaget på 132.291 kr., svarende til 6.615 kr.

Derudover godkender retten fradrag for afskrivning med 5 % på afskrivningsgrundlaget for det fritliggende maskinhus på 16.242 kr., svarende til 812 kr.

Skatteankenævnets afgørelse ændres i overensstemmelse hermed.