Parter
Andelsboligforeningen H1
(advokat Poul Bostrup)
mod
Skatteministeriet
(Kammeradvokaten v/advokat Lars Apostoli)
Afsagt af landsdommerne
Hedegaard Madsen, Thomas Lohse og Søren Schou Frandsen (kst.)
Sagens baggrund og parternes påstande
Denne sag, der er anlagt ved byretten, er ved kendelse af 28. marts 2011 henvist til behandling ved Østre Landsret i medfør af retsplejelovens § 226, stk. 1.
Sagen vedrører spørgsmålet om, hvorvidt Andelsboligforeningen H1 (herefter benævnte boligselskabet) har krav på omkostningsgodtgørelse efter skatteforvaltningslovens § 55, stk. 1, nr. 1, i anledning af, at Landsskatteretten pålagde vurderingsmyndigheden at genoptage ansættelsen af fradrag i grundværdien for forbedringer vedrørende boligselskabets ejendom, ...1. Omkostningerne vedrører advokatsalær for arbejde, der er udført efter, at sagen er genoptaget.
Boligselskabet har nedlagt påstand om, at Skatteministeriet skal anerkende, at sagsøgeren er berettiget til omkostningsgodtgørelse efter skatteforvaltningslovens kapitel 19 med 83.540,62 kr., der udgør advokatsalæret.
Boligselskabet har nedlagt subsidiær påstand om hjemvisning til fornyet behandling ved SKAT.
Skatteministeriet har påstået frifindelse.
Sagsfremstilling
I 2005 anmodede boligselskabet SKAT om genoptagelse af vurderingen af ejendommen beliggende ...1 5 år tilbage som følge af manglende ansættelse af fradrag for forbedringer. SKAT afslog denne anmodning, og afslaget blev påklaget til Vurderingsankenævnet, der stadfæstede SKAT's afgørelse.
Vurderingsankenævnets afgørelse blev påklaget til Landsskatteretten, der ved kendelse af 17. december 2008 pålagde vurderingsmyndigheden at genoptage ansættelsen af fradrag i grundværdien for forbedringer i forbindelse med bebyggelse af en parcel.
SKAT genoptog vurderingerne, og den 12. marts 2009 blev der sendt et forslag, hvori SKAT godkendte fradragsberettigede udgifter for 1.766.200 kr. Efter korrespondance med boligselskabets advokat forhøjede SKAT flere gange fradragene, og den 3. december 2009 traf SKAT afgørelse om, at yderligere ændringer i ejendomsvurderingen ikke kunne godkendes.
Boligselskabet påklagede den 3. marts 2010 denne afgørelse til Vurderingsankenævnet.
Boligselskabet anmodede herefter om godtgørelse af udgifter til sagkyndig bistand. SKAT udbetalte en godtgørelse på 37.406,25 kr. for sagkyndig bistand i forbindelse med sagens behandling ved Landsskatteretten, men imødekom ikke den i sagen omhandlede salærnota på 83.540,62 kr. vedrørende advokatbistand i sagen for tiden efter Landskatterettens kendelse af 17. december 2008. SKAT anførte som begrundelse herfor blandt andet:
"...
Ansøgningen om omkostningsgodtgørelse kan ikke imødekommes, da den sagkyndige bistand er ydet efter, at Landsskatteretten har afgjort sagen. Der ydes således ikke godtgørelse i forbindelse med en sag ved den skatteansættende myndighed.
..."
Dette afslag indbragte boligselskabet for Landsskatteretten.
Den 22. september 2010 traf Landsskatteretten følgende afgørelse:
"...
Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse
Af skatteforvaltningslovens § 55, stk. 1, fremgår følgende:
"...
§ 55. Godtgørelse ydes i følgende tilfælde:
|
1) |
Ved klage til skatteankenævnet eller til Landsskatteretten. |
|
2) |
Ved Landsskatterettens behandling af en sag, som skatteministeren har indbragt efter § 40, stk. 2. |
|
3) |
Ved en anmodning til skatteankenævnet eller Landsskatteretten om genoptagelse af vedkommende myndigheds egen tidligere afgørelse. |
|
4) |
I en sag vedrørende skatter for EF-Domstolen, hvor den godtgørelsesberettigede er part. |
|
5) |
I en sag omfattet af EF-voldgiftskonventionen, når sagen er opstået som følge af, at de danske skattemyndigheder har forhøjet et dansk foretagendes skattepligtige indkomst. |
..."
Udover udgifter til sagkyndig bistand i forbindelse med en klagesag omfattet af reglerne i skatteforvaltningslovens § 55 ydes der tillige godtgørelse for udgifter til sagkyndig bistand afholdt efter klagesagens afslutning, når udgifterne direkte relaterer sig til udfaldet af klagesagen og er nødvendige for at realisere en truffen afgørelse.
Sagen ved Landsskatteretten vedrørte klage over, at vurderingsankenævnet havde afslået boligselskabets anmodning om genoptagelse af vurderingerne pr. 1. januar 2001 og 2002 og pr. 1. oktober 2003 og 2004 for så vidt angik fastsættelse af fradrag i grundværdien for forbedringer. I sagen tog Landsskatteretten således alene stilling til, om vurderingsmyndighedens afgørelse om fastsættelse af fradrag i grundværdien for forbedringer for de påklagede vurderinger kunne genoptages.
Det forhold, at Landsskatteretten pålægger vurderingsmyndigheden at genoptage afgørelsen i henhold til skatteforvaltningslovens § 33, stk. 2, kan ikke anses for en hjemvisning. Boligselskabet bliver ved Landsskatterettens kendelse blot stillet på samme måde, som hvis vurderingsmyndigheden havde imødekommet boligselskabets anmodning om genoptagelse.
SKATs efterfølgende ansættelse af fradraget for forbedringer anses derfor som en selvstændig sag.
Udgifterne til sagkyndig bistand i forbindelse med den efterfølgende behandling af sagen i SKAT på i alt 83.540,62 kr. kan derfor ikke anses som udgifter omfattet af skatteforvaltningslovens § 55, men må anses for udgifter til sagkyndig bistand i forbindelse med en sags behandling i første instans, hvortil der ikke ydes omkostningsgodtgørelse.
Den påklagede afgørelse stadfæstes derfor.
..."
Det er denne afgørelse, boligselskabet har indbragt for byretten, og som er henvist til landsretten.
Retsgrundlaget
Den nugældende bestemmelse om omkostningsgodtgørelse findes i skatteforvaltningsloven, hvor der i § 55, stk. 1, nr. 1 er anført følgende:
"...
§ 55. Godtgørelse ydes i følgende tilfælde:
|
1) |
Ved klage til skatteankenævnet eller Landsskatteretten. |
..."
Ordningen med omkostningsdækning i skattesager blev indført ved lov nr. 233 af 23. maj 1984, omkostningsdækningsloven. I denne lov er anført blandt andet:
"...
§ 1. Udgifter betalt til bistand i skattesager dækkes efter reglerne i denne lov. Bistanden skal være ydet af advokat, ...
§ 2. Udgifter efter § 1 dækkes, når de vedrører domstolsbehandling af et spørgsmål, der efter sin art kan indbringes for landsskatteretten. Dette gælder dog ikke for klagesager om vurdering af fast ejendom.
..."
Den 28. oktober 1992 fremsatte Skatteministeren forslag til lov om ændring af lov om omkostningsdækning af udgifter til sagkyndig bistand i skattesager og lov om bindende forhåndsbesked om skattespørgsmål m.v. I forslagets § 1, stk. 1 er anført:
"...
§ 1. Der ydes tilskud til dækning af udgifter, der er betalt for sagkyndig bistand m.v. ved klage til skatteankenævn eller Landsskatteretten over afgørelser, der efter deres art kan indbringes for Landsskatteretten, bortset fra afgørelser om vurdering af fast ejendom. Resulterer klagen i, at den myndighed, der behandler klagen, pålægger en anden myndighed at genoptage den påklagede afgørelse, dækkes betalte udgifter til bistand i genoptagelsessagen. 1. og 2. pkt. finder tilsvarende anvendelse ved domstolsprøvelse af de nævnte afgørelser.
..."
Af de almindelige bemærkninger til lovforslaget er anført blandt andet:
"...
1. Lovforslagets overordnede formål er at styrke borgernes retssikkerhed i skattesager.
Under § 1 stilles der forslag om, at adgangen til omkostningsdækning af udgifter til sagkyndig bistand i skattesager for domstolene udvides til også at omfatte klager til et skatteankenævn eller til Landsskatteretten, og hermed forbundne genoptagelsessager.
..."
Af de specielle bemærkninger til lovforslagets § 1 fremgår blandt andet:
"...
Til nr. 1
Efter bestemmelsen overføres de gældende bestemmelser om omkostningsdækning af udgifter til sagkyndig bistand ved domstolsbehandling af skattesager til også at gælde klager til skatteankenævn eller Landsskatteretten.
...
Omkostningsdækningen omfatter ikke kun egentlige klagesager i skatteankenævn og i Landsskatteretten, men tillige genoptagelsessager i de nævnte myndigheder samt i den kommunale skattemyndighed, når genoptagelsessagen er foranlediget af en højere instans. Disse sager opstår ved, at den myndighed, hvortil der er klaget, eller den domstol, for hvilken sagen er indbragt, træffer afgørelse om genoptagelse ved en anden myndighed.
..."
Lovforslagets § 1, stk. 1, 2. pkt. om dækning af betalte udgifter til bistand i genoptagelsessager udgik, og § 1, stk. 1, blev herefter ved lov nr. 215 af 28. april 1993 vedtaget med følgende ændrede ordlyd:
"...
§ 1. Der ydes tilskud til dækning af udgifter, der er betalt for sagkyndig bistand m.v. ved domstolsbehandling af et spørgsmål, der efter sin art kan indbringes for Landsskatteretten, bortset fra afgørelser om vurdering af fast ejendom. Tilsvarende gælder ved Landsskatterettens prøvelse af de i 1. pkt. nævnte spørgsmål.
..."
I 1997 blev reglerne om omkostningsdækning overført til skattestyrelsesloven, og i 2000 blev denne lov ændret, således at bestemmelsen fik den ordlyd, der i det væsentligste i dag er indeholdt i skatteforvaltningsloven. Af bemærkningerne til lovforslaget i 2000 fremgår blandt andet, at:
"...
Der gives kun tilskud, når der er tale om en klagesag eller domstolssag.
..."
I betænkning nr. 1382/februar 2000 fra Udvalget om behandling af borgernes udgifter ved klage på skatte- og afgiftsområdet, og som bl.a. lå til grund for drøftelserne om lovforslaget, er anført blandt andet:
"...
Omkostningsdækningsudvalget finder det hensigtsmæssigt, at der ikke ydes tilskud til udgifter til sagkyndig bistand, der er afholdt i forbindelse med førsteinstansbehandlingen af en sag om skatteansættelsen.
..."
Af Skatterådets Notat om domstolenes hjemvisning af skattesager til ligningsmyndighederne af 2. juni 2005 fremgår blandt andet:
"...
9. Rådet har endelig drøftet spørgsmålet om omkostningsgodtgørelse i de sager, hvor domstolene foretager hjemvisning til fornyet ansættelse hos skattemyndighederne. Skatteministeriet har i den forbindelse over for rådet oplyst, at ministeriet fortolker godtgørelsesbestemmelserne således, at der - i tilfælde, hvor skatteyder ved domstolene har fået fuldt eller overvejende medhold - skal ydes 100 pct. omkostningsgodtgørelse ved 1. instansens hjemvisningsbehandling af sagen. Betragtningen er, at klagesagen først afsluttes ved hjemvisningsinstansens afgørelse.
..."
Ved lov nr. 427 af 6. juni 2005 blev reglen i skattestyrelseslovens § 33 D om omkostningsdækning videreført i skatteforvaltningslovens § 55.
Det er under hovedforhandlingen oplyst, at Vurderingsankenævnet endnu ikke har truffet afgørelse vedrørende klagen over SKATs afgørelse af 3. december 2009.
Procedure
Boligselskabet har i påstandsdokument af 23. september 2011 anført navnlig følgende anbringender:
Notaen af 24. september 2009 omfatter advokatbistand i den til vurderingsmyndighederne hjemviste sag for tiden efter den 17. december 2008, og det gøres som hovedanbringende gældende, at der skal ydes omkostningsgodtgørelse vedrørende disse udgifter, og omkostningsgodtgørelse skal ydes med 100 pct., idet boligselskabet fik fuldt medhold ved kendelsen af 17. december 2008. Omkostningsgodtgørelsen vedrører det arbejde, der er udført af advokatanpartsselskabet R1 som beskrevet i nota af 24. september 2009, hvilket bl.a. omfatter gennemgang af SKATs agterskrivelse af 12. marts 2009 i anledning af hjemvisningen, udarbejdelse af indsigelsesskrivelse af 25. marts 2009, gennemgang af ny agterskrivelse af 4. maj 2009, udarbejdelse af indsigelsesskrivelse af 15. maj 2009, gennemgang af 3. agterskrivelse af 29. juni 2009 og udarbejdelse af indsigelsesskrivelse af 6. juli 2009.
Ifølge SKATs Juridiske vejledning 2010-2 Punkt A.A.13.4 gives der omkostningsgodtgørelse for udgifter til sagkyndig bistand forbundet med behandling af en hjemvist afgørelse ved den myndighed, der traf afgørelsen. Da nærværende sag blev hjemvist til vurderingsmyndighederne, er udgifterne ved sagens førelse ved vurderingsmyndighederne direkte omfattet af det nævnte citat fra Punkt A.A.13.4. Det anførte citat stod tidligere i Procesvejledningen K.3.1. Borgerne kan støtte ret på det anførte i Ligningsvejledningen, Procesvejledningen og Den juridiske vejledning.
Hjemlen til ydelse af omkostningsgodtgørelse er skatteforvaltningslovens § 55, stk. 1, nr. 1, idet det var Landsskatteretten, der hjemviste afgørelsen. Den efterfølgende behandling skal omkostningsgodtgørelsesmæssigt, jf. det nævnte citat, behandles på samme måde som udgifterne ved sagens behandling i Landsskatteretten. Der er ikke tvivl om, at man efter praksis og det nævnte citat yder omkostningsgodtgørelse i klagesager, der af domstolene hjemvises til behandling hos SKAT. Omkostningsgodtgørelsen omfatter således også udgifter til denne efterfølgende behandling hos SKAT. Boligselskabet gør gældende, at der er tilstrækkelig hjemmel i skatteforvaltningslovens § 55, stk. 1, til at yde omkostningsgodtgørelse i overensstemmelse med den nedlagte påstand. Boligselskabet gør videre gældende, at de i sagen omhandlede udgifter er direkte omfattet af det anførte i SKATs Juridiske vejledning, som borgerne kan støtte ret på.
Landsskatterettens kendelse af 22. september 2010 indebærer, at SKAT og Landsskatteretten sondrer mellem hjemvisning i genoptagelsessager og hjemvisning i klagesager, hvor man vil yde fuld omkostningsgodtgørelse til udgifterne i de hjemviste klagesager, men ikke til udgifterne i de hjemviste genoptagelsessager. Der er ikke hjemmel i det nævnte citat eller i skatteforvaltningsloven - herunder i § 55 - til at indlægge en sådan sondring, og der er heller ingen reale grunde, der taler for en sådan sondring.
Det gøres gældende, at denne forskelsbehandling af godtgørelse af udgifter til sagkyndig bistand i hjemvisningstilfælde er ubegrundet og i strid med en fundamental lighedsgrundsætning, hvorfor den må tilsidesættes. Uanset, hvor langvarig en administrativ praksis er, må den vige, hvis den er i strid med en lighedsgrundsætning, jf. SKM2009.323.VLR, eller savner hjemmel, jf. TfS 1998.485 H.
Det gøres subsidiært gældende, at i hvert fald i tilfælde som det foreliggende, hvor Landsskatteretten har taget materielt stilling til ansættelsen som led i beslutningen om genoptagelse, vil udgifterne være direkte omfattet af det anførte citat i SKATs Juridiske vejledning afsnit A.A.13.4. Det gøres gældende, at forholdene i nærværende sag af denne grund ikke svarer til forholdene i kendelsen SKM2008.253.LSR, hvor der ikke var taget stilling til sagens materielle indhold.
Efter boligselskabets opfattelse er der ved afgørelsen, der er sket i henhold til forretningsordenens § 17, stk. 4, tale om en hjemvisning. Hjemvisning må i relation til omkostningsgodtgørelse i skatteforvaltningsloven forstås på samme måde, som dette begreb normalt forstås forvaltningsretligt og civilprocessuelt. Landsskatterettens argumentation er derfor ikke rigtig. I genoptagelsessager ved domstolene er påstanden netop, at sagen skal hjemvises til den instans, der har nægtet at genoptage sagen.
Herudover bemærkes, at det som begrundelse i Landsskatterettens kendelse er anført, at klageren stilles på samme måde, som hvis kommunen oprindeligt havde imødekommet klagerens anmodning om genoptagelse. Dette er ikke noget tungtvejende argument.
I sager, hvor en skatteyder ved domstolene opnår medhold i, at et givent beløb er fradragsberettiget, og hvor den beløbsmæssige opgørelse henskydes til ligningsmyndighederne, vil resultatet på sagsbehandlingen også være, at skatteyder stilles på samme måde, som hvis han havde fået medhold oprindeligt i 1. instans. Uanset dette, er der ikke tvivl om, at der i denne situation ydes omkostningsgodtgørelse.
I alle klagesager, hvor der gives medhold, er forholdet for så vidt det, at skatteyder afslutningsvis skattemæssigt stilles, som om han havde faet medhold i 1. instans, men dette kan ikke medføre, at man ikke opnår omkostningsgodtgørelse af udgifterne. Formålet med indførelsen af reglerne om fuld omkostningsgodtgørelse var, at det ansås for urimeligt, at skatteyderne i sager, hvor de fik fuldt medhold (eller medhold i overvejende grad) skulle have nettoudgifter ved at føre sagen. Dette hensyn tilsidesættes ved Landsskatterettens kendelse, idet boligselskabet vil have nettoudgifter ved førelse af sagen på grund af opdelingen af sagen. Der er ingen reale grunde, der taler for dette resultat.
Det er udokumenteret, når det anføres i svarskriftet side 3 øverst, at Landsskatteretten anser en hjemvisningssag - men ikke en genoptagelsessag - for fortsat verserende, indtil hjemvisningsmyndigheden har truffet afgørelse. Det må derfor lægges til grund, at Landsskatteretten ikke behandler sagerne som påstået af SKAT, og at dette i øvrigt ikke har nogen retlig betydning for denne sag.
Hvis landsretten er enig i, at der skal ydes omkostningsgodtgørelse, men finder, at dette ikke kan ske med det fulde omtvistede beløb, eller at det ikke kan ske med 100 %, skal der - som subsidiært påstået - ske hjemvisning til SKAT til foretagelse af den beløbsmæssige opgørelse.
Skatteministeriet har i påstandsdokument af 26. september 2011 anført navnlig følgende anbringender:
Til støtte for frifindelsespåstanden gøres det gældende, at betingelserne for omkostningsgodtgørelse ikke er opfyldt for så vidt angår nogen del af den i sagen omhandlede advokat udgift på 83.540,62 kr.
Den af boligselskabet påberåbte bestemmelse i skatteforvaltningslovens § 55, stk. 1, nr. 1, dækker udgifter til sagkyndig bistand, der er forbundet med behandlingen af en klagesag i skatteankenævnet eller Landsskatteretten. Det omtvistede salær på 83.540,62 kr. angår ikke arbejde, som advokaten har udført i forbindelse med behandlingen af landsskatteretssagen, der blev afgjort ved kendelsen af 17. december 2008, men udelukkende arbejde, som er udført efter kendelsen.
Arbejdet angår således behandlingen af sagen, efter at genoptagelse havde fundet sted, og det vedrørte bestræbelserne på at opnå det fradrag i grundværdiansættelsen, som efter boligselskabets opfattelse er det rette. Der er tale om sagsbehandlingen i SKAT, der er første administrative instans. Det betyder, at ingen del af det arbejde, som advokathonoraret dækker, vedrører behandlingen af en klagesag i skatteankenævnet eller Landsskatteretten. Derfor er udgifterne ikke omfattet af bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 55, stk. 1, nr. 1.
Administrativ praksis rækker noget videre end det, der egentlig følger direkte af loven. I administrativ praksis har man således valgt tillige at anerkende ret til omkostningsgodtgørelse
"til en række afsluttende arbejder, der er udført, efter at der er truffet afgørelse af klageinstansen eller domstolen."
Rækkevidden af denne praksis går dog ikke længere end til "udgifter, der direkte relaterer sig til udfaldet af klagesagen, og som er nødvendige for at realisere en truffen afgørelse."
Ifølge praksis anerkendes derfor
"udgifterne til sagkyndig bistand forbundet med behandlingen af den hjemviste afgørelse ved den lavere rangerende myndighed"
som godtgørelsesberettigede i sager, hvor den pågældende ved Landsskatteretten eller domstolene har fået medhold i en hjemvisningspåstand, jf. således SKATs juridiske vejledning, afsnit A.A.13.4 og tidligere Procesvejledningen, afsnit K.3.1, hvorfra de anførte citater stammer. I SKATs juridiske vejledning er det udtrykkeligt præciseret,
"at udgift til anmodning om genoptagelse af skatteansættelsen ikke er godtgørelsesberettiget."
I SKATs juridiske vejledning er der i den forbindelse henvist til Landsskatterettens kendelse SKM2008.253.LSR, hvor det netop blev statueret, at i en sag, hvor den pågældende havde fået medhold i en klage over et afslag på genoptagelse, var der ikke hjemmel til omkostningsgodtgørelse for så vidt angår udgifterne til sagkyndig bistand i forbindelse med den efterfølgende behandling af sagen i skatteforvaltningen. I præmisserne til den pågældende landsskatteretskendelse er der således bl.a. anført følgende:
"...
Udgifterne til sagkyndig bistand i forbindelse med den efterfølgende behandling af sagen i kommunen på i alt 34.687,50 kr. kan derfor ikke anses som udgifter omfattet af skatteforvaltningslovens § 55, men må anses for udgifter til sagkyndig bistand i forbindelse med en sags behandling i første instans, hvortil der ikke ydes omkostningsgodtgørelse. Klageren er således, for så vidt angår disse udgifter, stillet på samme måde, som hvis kommunen havde imødekommet klagerens anmodning om genoptagelse.
..."
I administrativ praksis gøres der altså forskel på hjemvisningssager og genoptagelsessager. Betragtningen er, at klagesagen ved Landsskatteretten først anses for afsluttet, når hjemvisningsinstansen har truffet afgørelse - indtil dette tidspunkt anerkendes sagen som fortsat verserende. Er der derimod tale om en genoptagelsessag, anses landsskatteretssagen for slut, når der er truffet afgørelse om genoptagelse. Genoptagelsen betyder, at behandlingen af en helt ny sag (om den materielle skatteansættelse) påbegyndes i første instans - nu er der ikke længere (bare) tale om formalitetsspørgsmålet om genoptagelse eller ikke genoptagelse af sagen i henhold til de særlige genoptagelsesregler i skatteforvaltningsloven. Betragtningen er også kommet til udtryk i præmisserne til Landsskatterettens kendelse af 22. september 2010.
Den i sagen omtvistede situation, hvor der er tale om udgifter til sagkyndig bistand i forbindelse med behandlingen af en sag i første instans (SKAT), efter at den pågældende skatteyder ved en landsskatteretskendelse har fået medhold i en påstand om genoptagelse af vurderingen, er altså hverken omfattet af de tilfælde, hvor det følger direkte af loven, at man har krav på omkostningsgodtgørelse, eller af de tilfælde, der er dækket af den omtalte vidererækkende administrative praksis. Der findes således hverken i loven eller i administrativ praksis hjemmel til omkostningsgodtgørelse i denne situation.
Der er heller ikke tungtvejende reale hensyn, der taler for omkostningsgodtgørelse i den omhandlede situation. Det ville således ikke være rimeligt at give omkostningsgodtgørelse for udgifterne til sagkyndig bistand, der er forbundet med behandlingen af sagen om ejendomsvurderingen i første instans, blot fordi vurderingsmyndigheden i første omgang har sagt "nej" til genoptagelse, og denne afgørelse er blevet omgjort af Landsskatteretten. Situationen kan sammenlignes med den, hvor vurderingsmyndigheden i stedet havde sagt "ja" til en begæring om genoptagelse - og derefter havde behandlet sagen om ejendomsvurderingen helt normalt. I sidstnævnte situation er alle enige om, at omkostningsgodtgørelse for udgifterne til sagkyndig bistand i forbindelse med behandlingen af sagen om ejendomsvurderingen er udelukket. Der er intet grundlag for, at det skulle være anderledes med udgifterne til sagkyndig bistand i forbindelse med behandlingen af sagen om ejendomsvurderingen i den førstnævnte situation. Den sagkyndiges arbejde er jo det samme i de to situationer - og udgiften skulle derfor også være den samme. Der er kun grund til omkostningsgodtgørelse for så vidt angår udgifterne til den sagkyndiges arbejde med at få omgjort et afslag på genoptagelse via klage til Landsskatteretten.
Yderligere gøres det gældende, at det er sagligt og fornuftigt at sondre mellem arbejdet efter en afgørelse om hjemvisning og arbejdet efter en afgørelse om genoptagelse. Der er tale om principielt forskellige afgørelsesformer, og det efterfølgende arbejde er også af forskellig karakter - både principielt og sædvanligvis tillige med hensyn til det faktiske omfang. Arbejdsindsatsen, som den omtvistede salærnota dækker, består udelukkende af advokatens bestræbelser på at opnå det fradrag i grundværdiansættelsen, som efter boligselskabets opfattelse er det rette - herunder navnlig udarbejdelse af indsigelser imod skattecentrets ændringsforslag. Der har været tale om en ganske omfattende indsats vedrørende det materielle spørgsmål om fradragets og ansættelsens størrelse. Temaet har således ikke - som i den forudgående landsskatteretssag - været de formelle genoptagelsesbetingelser i skatteforvaltningslovens § 33, eftersom genoptagelsessagen var slut efter Landsskatterettens kendelse af 17. december 2008.
Hverken skattecentret eller vurderingsankenævnet er omfattet af skatteforvaltningslovens § 55 om omkostningsgodtgørelse. Først hvis sagen om ejendomsvurderingen indbringes for Landsskatteretten, kan der blive tale om omkostningsgodtgørelse for så vidt angår udgifterne til sagsøgerens sagkyndige bistand i sagen om selve ansættelsen af ejendomsvurderingen. Og i så fald vil det altså kun være udgifterne til den sagkyndige bistand i landsskatteretssagen, der vil være dækket af reglerne om omkostningsgodtgørelse - ikke udgifterne til den sagkyndige bistand i de foregående instanser.
I en situation som den foreliggende, hvor der er tale om en administrativ praksis, der stiller den skattepligtige gunstigere end det, der følger direkte af loven, udgør den administrative praksis således den yderste grænse for den skattepligtiges rettigheder. I disse tilfælde er en kritik af den administrative praksis derfor ensbetydende med kritik af selve hjemmelsgrundlaget. Det betyder, at når situationen end ikke er omfattet af den gunstige, vidererækkende administrative praksis, er der ikke nogen hjemmel til det resultat, som den skattepligtige ønsker.
Landsrettens afgørelse
Ved kendelse af 17. december 2008 fandt Landsskatteretten, at genoptagelse i henhold til skatteforvaltningslovens § 33, stk. 2, burde have fundet sted, og pålagde vurderingsmyndigheden at genoptage afgørelsen.
Efter landsrettens opfattelse har Landsskatteretten ved sin afgørelse i henhold til de særlige genoptagelsesregler i skatteforvaltningsloven taget stilling alene til formalitetsspørgsmålet om genoptagelse og ikke til den materielle skatteansættelse.
Landsretten finder således, at udgifterne til sagkyndig bistand i denne sag herved vedrører bistand i forbindelse med den efterfølgende materielle behandling af sagen ved SKAT i første instans. Udgifterne findes dermed ikke omfattet af ordlyden i skatteforvaltningslovens § 55, stk. 1, nr. 1, hvorefter der ydes godtgørelse ved klage til skatteankenævnet eller til Landsskatteretten.
Af forarbejderne til skatteforvaltningslovens § 55 og de tidligere gældende bestemmelser om omkostningsgodtgørelse, fremgår, at spørgsmålet om at yde omkostningsgodtgørelse i genoptagelsessager har været overvejet, men lovforslag herom er ikke gennemført.
På denne baggrund findes der ikke grundlag for en udvidende fortolkning af skatteforvaltningslovens § 55, stk. 1, nr. 1, til også at kunne omfatte den foreliggende sagstype som påstået af sagsøgeren.
Efter administrativ praksis, jf. således ovenfor som nærmere anført i Skatterådets Notat af 2. juni 2005 og i SKAT's vejledning, godtgøres under bestemte forudsætninger omkostninger ved førsteinstansbehandling, hvis der er sket hjemvisning fra domstolene, idet betragtningen er, at klagesagen først afsluttes ved hjemvisningsinstansens afgørelse.
Da skatteforvaltningslovens § 55 indeholder en udtømmende opregning af de sagstyper, hvortil der ydes omkostningsgodtgørelse, og da der efter forarbejderne som ovenfor anført efter landsrettens opfattelse ikke er hjemmel til at udvide adgangen til omkostningsdækning til behandling af sager i første instans efter en truffet afgørelse om genoptagelse, finder landsretten, at der heller ikke som følge af den omhandlede administrative praksis er hjemmel til i genoptagelsessager at yde omkostningsgodtgørelse ved den efterfølgende førsteinstansbehandling, som påstået af sagsøgeren.
Herefter, og da det af sagsøgeren anførte om forskelsbehandling mellem genoptagelse og hjemvisning ikke kan føre til et andet resultat, tager landsretten Skatteministeriets påstand om frifindelse til følge.
Andelsboligforeningen H1 skal betale sagsomkostninger for landsretten til Skatteministeriet med i alt 35.000 kr. Ved fastsættelsen af beløbet, der udgør dækning af udgifterne til advokatbistand er der ud over sagens værdi taget hensyn til sagens betydning.
T h i k e n d e s f o r r e t
Skatteministeriet frifindes.
I sagsomkostninger for landsretten skal Andelsboligforeningen H1 betale 35.000 kr. til Skatteministeriet.
Det idømte skal betales inden 14 dage efter denne doms afsigelse. Sagsomkostningerne forrentes efter rentelovens § 8 a.