Klagen vedrører spørgsmålet, om skattemyndighedens frist for ekstraordinær genoptagelse af klagerens skatteansættelse er overskredet jf. den tidligere gældende skattestyrelseslovs § 35 - nu skatteforvaltningslovens § 27.

Landsskatterettens afgørelse

Skatteankenævnet har ikke fundet, at fristen for ekstraordinær genoptagelse er overskredet.

Landsskatteretten finder, at fristen for ekstraordinær genoptagelse er overskredet, således at skattemyndighedens afgørelse er ugyldig.

Sagens oplysninger

Klageren er hovedaktionær og direktør i selskabet B A/S.

Selskabet er skatteansat i C Kommune. I forbindelse med gennemgangen af selskabets selvangivelse for 2000 blev det konstateret, at selskabets ejendom D var blevet overdraget til klageren for 3.457.860 kr.

Skattemyndigheden i C Kommune anså den reelle værdi af ejendommen til at være 5.066.367 kr. og beskattede derfor selskabet for en maskeret udlodning på 1.608.507 kr.

Skattemyndigheden i C Kommune meddelte herefter - i brev af 11. april 2003 - klagerens skattemyndighed om denne ansættelse. Klagerens skattemyndighed forhøjede herefter klagerens skattepligtige indkomst med differencebeløbet ved kendelse af 12. september 2003. Denne kendelse blev påklaget til skatteankenævnet, der anså kendelsen for ugyldig på grund af formalia - skatteankenævnet afsagde kendelse herom den 6. februar 2004.

Landsskatteretten tog - i kendelse af 20. december 2004 - stilling til overdragelsessummen - for ejendommen beliggende D - og fandt at værdien rettelig udgjorde 4.300.000 kr.

Klagerens skattemyndighed afsagde efterfølgende en ny kendelse af 13. april 2005, hvorefter klageren endnu engang blev forhøjet som følge af den forhøjede værdi af ejendommens overdragelsessum. Forhøjelsen/differencebeløbet var da 842.140 kr. Skattemyndighedens forslag herom blev afsendt den 25. februar 2005.

Skatteankenævnets afgørelse

Skatteankenævnet har ikke fundet, at fristen for ekstraordinær genoptagelse er overskredet jf. skattestyrelseslovens § 35, stk. 2.

Skatteankenævnet har anført følgende begrundelse i sin kendelse:

"Det er ikke Skatteankenævnets opfattelse, at der består en prioriteret rækkefølge mellem anvendelsen af skattestyrelseslovens §§ 34 og 35.

Det er endvidere ikke Nævnets opfattelse, at reglerne i skattestyrelseslovens §§ 34 og 35 skal fortolkes indskrænkende således, at Skattemyndigheden afskæres fra at foretage en skatteansættelse indenfor fristerne i medfør af § 35, dersom en eventuel bestående mulighed for at foretage en skatteansættelse i medfør af fristerne i § 34 ikke er udnyttet.

Skatteankenævnet finder i øvrigt ikke, at Deres indsigelser har tilført sagen nye oplysninger af en sådan karakter, at de kan ændre Skatteankenævnets foreløbige afgørelse vedrørende fristen for Skattemyndighedernes ansættelse.

Skatteankenævnet har derfor truffet kendelse i overensstemmelse med forslaget vedrørende dette punkt.

Kendelsen fremgår herunder.

Skatteankenævnet skal indledningsvis bemærke, at Nævnet alene har taget stilling til de formelle omstændigheder vedrørende Skattemyndighedens kendelse af den 13. april 2005.

Skatteankenævnet har herefter ikke realitetsbehandlet spørgsmålet om forhøjelsen af Deres skattepligtige indkomst, men alene taget stilling til om Skattemyndighedens kendelse er ugyldig som følge af eventuel fristoverskridelse i medfør af skattestyrelseslovens regler.

Ifølge skattestyrelseslovens § 34 er den ordinære frist for Skattemyndighedens genoptagelse af en ansættelse 1. maj i det fjerde år efter udløbet af det pågældende indkomstår. Det vil i dette tilfælde sige, at den ordinære frist for genoptagelse udløber l. maj 2004.

I medfør af skattestyrelsesloven kan Skattemyndigheden dog genoptage en ansættelse uanset fristen i medfør af § 34 er sprunget under nærmere beskrevne omstændigheder.

Skattemyndigheden har herefter mulighed for at genoptage en skatteansættelse hvis en ansættelse af overdragelsessummen for et aktiv, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 4, stk. 6 vedrørende en anden skattepligtig er ændret, jf skattestyrelseslovens § 35, stk. l, nr. 3 (ekstraordinær genoptagelse ).

Det er en betingelse for denne ekstraordinære genoptagelse, at Skattemyndigheden varsler genoptagelsen (dvs. udsender et forslag) senest 6 måneder efter, at Skattemyndigheden er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 34.

De er hovedaktionær og direktør i selskabet B A/S, der ejer en ejendom på D.

Ejendommen er overdraget til Dem for 3.457.860 kr., og selskabet er herefter i en kendelse fra C Kommune blevet beskattet af 1.608.507 kr., idet Skattemyndigheden fandt, at værdien af overdragelsessummen var 5.066.267 kr.

Deres skatteansættende myndighed er orienteret om denne beskatning af selskabet i brev af den 11. april 2003.

I kendelse af den 12. september forhøjer Skattemyndigheden Deres skattepligtige indkomst med differencen som maskeret udlodning. Denne kendelse tilsidesættes af Skatteankenævnet som ugyldig i kendelse af den 6. februar 2004.

Landsskatteretten har efterfølgende i kendelse af den 20. december 2004 ændret værdien af overdragelsessummen til 4.300.000 kr. Differencen mellem den selvangivne overdragelsessum og den af Landsskatteretten fastsatte udgør herefter 842.140 kr.

Skattemyndigheden udsender herefter forslag om forhøjelse af Deres skattepligtige indkomst med 842.140 kr. Forslaget er udsendt den 25. april 2005.

Det er Skatteankenævnets opfattelse, at 6-måneders fristen i medfør af skattestyrelseslovens § 35, stk. 2 skal regnes fra det tidspunkt, hvor Landsskatteretten har truffet afgørelse om værdien af overdragelsessummen.

Skatteankenævnet har herved lagt vægt på, at Landsskatteretten ændrer værdien af overdragelsessummen, og Nævnet finder herefter ikke, at meddelelsen til Skattemyndigheden af den 11. april 2003 kan være afgørende for 6-måneders fristens starttidspunkt.

Skatteankenævnet finder herefter, at fristen for Skattemyndighedens ekstraordinære genoptagelse af Deres skatteansættelse for 2000 udløber den 20. juni 2005.

Da Skattemyndigheden har udsendt forslag til ændringen den 25. februar 2005, finder Skatteankenævnet ikke, at fristen for ekstraordinær genoptagelse i medfør af skattestyrelseslovens § 35, stk. 2 er sprunget.

Skatteankenævnet finder herefter ikke, at Skattemyndighedens afgørelse er ugyldig i medfør af fristoverskridelsesreglerne i skattestyrelsesloven."

Klagerens påstand og argumenter

Der er fremsat påstand om, at fristen for ekstraordinær genoptagelse jf. skattestyrelseslovens § 35, stk. 2, er overskredet.

Følgende fremgår af klagen til Landsskatteretten:

"Af Skattestyrelseslovens § 35, stk. 2, fremgår, at der er en 6 måneders frist fra, at myndighederne er kommet til kendskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 34.

6 måneders fristen løber i denne sag fra E Kommunes modtagelse af brev fra C Kommune af 11. april 2003. E Kommunes forslag til ændring af selvangivelsen er udsendt den 25. februar 2005.

Sagen er derfor forældet.

Skatteankenævnet har i forslag til afgørelse af 12. oktober 2005 anført, at fristen i Skattestyrelseslovens § 35, stk. 2, skal regnes fra det tidspunkt, hvor Landsskatteretten har truffet afgørelse om værdien af overdragelsessummen, idet tidligere afgørelser, såvel i Skatteforvaltningen som i Skatteankenævnet, herunder underretningen af 11. april 2003, ikke kan være afgørende for 6 måneder fristens starttidspunkt.

I kendelsen af 13. december 2005 anfører Skatteankenævnet, at det ikke er Skatteankenævnets opfattelse, at der opstår en prioriteret rækkefølge mellem anvendelsen af skattestyrelseslovens §§ 34 og 35.

Dette afviser vi naturligvis klart og skal anføre, at der hverken i forarbejderne til loven, selve loven og cirkulærer mv. er belæg for denne fortolkning. Vi er klart af den opfattelse, at lovens tekst skal opfattes simpel og entydig i sin ordlyd, således at forstå at fristen regnes fra, hvornår oplysningerne kommer til skattemyndighedernes kundskab. Al anden fortolkning er gætterier og misbrug af reglerne omkring ekstraordinær genoptagelse.

Vi skal endvidere bemærke, at Skatteforvaltningen tidligere indenfor den ordinære genoptagelsesfrist i Skattestyrelseslovens § 34 har haft mulighed for at berigtige de formelle fejl, der var begået, og efterfølgende have etableret et sikkert retsgrundlag ved i perioden fra den 6. februar 2004 til den 1. august 2004 at have varslet og gennemført en gyldig ansættelsesændring i overensstemmelse med den tidligere modtagne underretning af 11. april 2003.

Skatteforvaltningen har således ikke et formelt og juridisk grundlag for at bringe Skattestyrelseslovens § 35, stk. 2, i anvendelse, idet alle fakta omkring sagen har foreligget inden den ordinære genoptagelsesmulighed i § 34 udløb den 2. august 2004. Alene dette faktum forhindrer brugen af reglerne om ekstraordinær genoptagelse i Skattestyrelseslovens § 35, idet kriterierne herfor simpelthen ikke er opfyldt.

Skattestyrelseslovens § 34 er værns- og sikkerhedsregler, der regulerer skattemyndighedernes adgang til at foretage korrektioner af skatteansættelsen. Skattemyndighederne har ikke tidligere gjort brug af sin mulighed for at korrigere ansættelsen og Skatteankenævnets fortolkning af rækkevidden af Skattestyrelseslovens § 35, stk. 2, er direkte forkert og sætter den enkelte borgers retssikkerhedsgrundlag i Skattestyrelseslovens § 34 ud af kraft, hvilket helt klart ikke har været intentionerne fra lovgivers side.

Vi skal derfor venligst anmode om, at skatteansættelsen sættes til det selvangivne.

Vi skal i øvrigt tage forbehold for betalingskorrektion i henhold til Ligningslovens § 2, stk. 4, som i givet fald vil blive gennemført ved anvendelse af A's mellemregning med det endelige skatteansættelsesbeløb og med forrentning fra ejendomshandlers gennemførelse."

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Uanset fristerne i den tidligere gældende skattestyrelseslovs § 34 - nu skatteforvaltningslovens § 26 - kan en skatteansættelse foretages eller ændres efter skattemyndighedernes bestemmelse i en række tilfælde, herunder såfremt en ansættelse af overdragelsessummen for et aktiv, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 4, stk. 6, eller afskrivningslovens § 45, stk. 3, vedrørende en anden skattepligtig er ændret. Dette fremgår af skattestyrelseslovens § 35, stk.1, - nu skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 3.

En ansættelse kan kun foretages i de i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 3, nævnte tilfælde, hvis den varsles af myndighederne inden 6 måneder efter, at den skatteansættende myndighed er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i skatteforvaltningslovens § 26. Dette fremgår af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2.

I den kommenterede skatteforvaltningslov er der til bestemmelsen i § 27, stk. 1, nr. 3, bl.a. anført.

"Sådanne konsekvensændringer kan gennemføres efter udløbet af den almindelige 3-årige ansættelsesfrist i § 26, men det forudsætter naturligvis, at den primære korrektion er sket inden udløbet af fristerne i skatteforvaltningslovens § 26"

Skattemyndigheden blev bekendt med, at der var foretaget en ændring af værdien på ejendommen den 11. april 2003. Skattemyndighedens forslag til afgørelse er afsendt den 25. februar 2005. Da ændringen den 11. april 2003 må anses for den primære korrektion er fristen for at ændre klagerens skatteansættelse således overskredet. 

Landsskatteretten giver herefter klageren medhold i påstanden.

Landsskatteretten har og kan alene tage stilling til det påklagede forhold jf. skatteforvaltningslovens § 11.