| Klagepunkt | SKATs afgørelse | Selskabets opfattelse | Landsskatterettens afgørelse |
| Afgiftsperioderne
1. januar - 31. marts 2014 og
1. april - 30. juni 2014: | | | |
| SKATs afgørelse er ugyldig | Nej | Ja | Ja |
| Afgiftsperioden
1. juli - 31. december 2014: | | | |
| Forhøjelse af momstilsvaret i relation til "As afregningsbilag" | Andel af den samlede forhøjelse for 2014 på 397.357 kr., som vedrører afgiftsperioden | 0 kr. | Andel af den samlede forhøjelse for 2014 på 397.357 kr., som vedrører afgiftsperioden |
| Forhøjelse af momstilsvaret i relation til "Bs afregningsbilag" | Andel af den samlede forhøjelse for 2014 på 9.251 kr., som vedrører afgiftsperioden | 0 kr. | Andel af den samlede forhøjelse for 2014 på 9.251 kr., som vedrører afgiftsperioden |
| Fradrag for købsmoms reklame sponsorcykel | 0 kr. | 1.937 kr. | 1.937 kr. |
| Afgiftsperioden
1. januar - 31. december 2015: | | | |
| Forhøjelse af momstilsvaret i relation til "As afregningsbilag" | 310.940 kr. | 0 kr. | 310.940 kr. |
| Forhøjelse af momstilsvaret i relation til "Bs afregningsbilag" | 1.870 kr. | 0 kr. | 1.870 kr. |
| Fradrag for købsmoms reklame sponsor stepbænke | 0 kr. | 1.213 kr. | 0 kr. |
| Afgiftsperioden
1. januar - 31. december 2016: | | | |
| Forhøjelse af momstilsvaret i relation til "As afregningsbilag" | 215.241 kr. | 0 kr. | 215.241 kr. |
Faktiske oplysninger
H1 A/S, herefter kaldet selskabet, blev stiftet den 29. august 2002. Selskabet er ejet af H2 ApS. Holdingselskabet er ejet af hovedanpartshaver A.
Selskabet beskæftiger sig med produkthandel med skrot og nedbrydningsmaterialer samt nedbrydningsvirksomhed med speciale inden for metalgenbrug.
Selskabet tegnes af den samlede bestyrelse eller af direktøren. A har været direktør siden stiftelsen, og bestyrelsesmedlemmerne er A, B, C og D.
I den daglige drift er A direktør og daglig leder, og B tager sig af bogholderiet. Derudover er der ansat 2 medarbejdere, der varetager arbejdet på pladsen eller kører ud med lastbilen for at hente diverse materialer.
De påklagede forhold i nærværende momssag omfatter følgende ændringer ved SKATs afgørelse punkt:
1.4.3 As afregningsbilag - Moms
1.4.5 Bs afregningsbilag - Moms
4.4 Udgifter uden grundbilag 2014. Fradrag for købsmoms ved køb af IKEA-skab i 2014.
7.4 Reklameudgifter 2014 - 2015. Fradrag for købsmoms af sponsorbidrag til henholdsvis sponsorcykel i 2014 og 8 stepbænke i 2015.
Der er en klage over SKATs afgørelse vedrørende skatteansættelsen. Klagen over skatteansættelsen behandles i en særskilt sag.
SKAT traf afgørelse i sagen den 29. januar 2018 om ændring af selskabets momstilsvar for perioden 1. januar 2014 - 30. september 2016.
I henhold til SKATs sagsnotat indkaldte SKAT den 4. oktober 2016 skatteregnskab for 2014 og 2015 samt elektroniske kontospecifikationer. SKAT modtog materialet den 13. oktober 2016 og indkaldte yderligere materiale den 24. november 2016. Den 22. december 2016 modtog SKAT materiale, og den 26. januar 2017 foretog SKAT kontrol i virksomheden, hvorfra SKAT tog bilagsmateriale for 2014, 2015 og 1.-3. kvartal 2016 med. Den 10. marts 2017 anmodede SKAT selskabet om kommentarer til bilag, hvilket de modtog den 27. marts 2017.
Første forslag til ændring af selskabets momstilsvar for perioden 1. januar 2014 - 30. september 2016 sendte SKAT den 27. juni 2017.
Andet forslag til ændring af selskabets momstilsvar for perioden 1. januar 2014 - 30. september 2016 sendte SKAT den 7. november 2017.
Af SKATs forslag af 7. november 2017 fremgår indledningsvist følgende vedrørende det tidligere udsendte forslag:
"SKAT har tidligere sendt et forslag om ændring af selskabets moms og skattepligtige indkomst for årene 1. januar 2014 - 30. september 2016. I er kommet med jeres bemærkninger, fordi I ikke er enige i vores forslag 1. Vi har nu gennemgået bemærkningerne og har et nyt forslag til jer."
Selskabet afregner moms kvartalsvis.
Ved første forslag vurderede SKAT blandt andet, at selskabet ikke opfyldte betingelserne for anvendelse af brugtmomsordningen. SKAT anså selskabet for omfattet af momslovens § 46, stk. 1, nr. 7, om omvendt betalingspligt ved køb af metalskrot og forhøjede selskabets momstilsvar. Ved første forslag forhøjede SKAT blandt andet selskabets momstilsvar for 2014 med i alt 523.361 kr.
Af SKATs sagsnotat fremgår, at der efter første forslag blev drøftet brugtmomsordning med selskabets repræsentant på et møde den 13. juli 2017. Den 21. august 2017 er der modtaget kommentarer fra repræsentanten til mødereferatet. Den 4. september 2017 er der afholdt møde mellem hovedanpartshaveren og SKAT hos hovedanpartshaveren.
Den 2. oktober 2017 har SKAT haft telefonisk kontakt til Energinet.dk og fået afklaret et forhold på et afregningsbilag af 26. september 2014 vedrørende […], som førte til, at SKAT frafaldt en forhøjelse af salgsmoms på 23.000 kr. i forhold til første forslag.
SKAT foretog endvidere fra første til andet forslag ændringer af momstilsvaret for 2014 vedrørende nægtelse af fradrag for købsmoms af udgifter uden grundbilag, blandt andet en ændring på 39.355 kr., som dog bortfaldt ved afgørelsen.
Ved andet forslag fastholdt SKAT, at selskabet var omfattet af momslovens § 46, stk. 1, nr. 7. SKAT forhøjede blandt andet selskabets momstilsvar for 2014 med i alt 549.132 kr.
Ved afgørelsen fastholdt SKAT, at selskabet var omfattet af momslovens § 46, stk. 1, nr. 7, og forhøjede blandt andet selskabets momstilsvar for 2014 med i alt 509.779 kr.
SKAT har i sin afgørelse beskrevet, at bogføringen i selskabet er tilrettelagt således, at køb af skrot i 2014 i overvejende grad er bogført på konto 2105 varekøb uden moms ny lov, og enkelte på konto 2130 varekøb uden moms.
Bogføringen for 2015 har ændret sig således, at færre køb af skrot er bogført på konto 2105 varekøb uden moms ny lov og flere på konto 2130 varekøb uden moms.
I selskabets bilagsmateriale foreligger der 3 forskellige bilagstyper i forbindelse med køb af skrot hos andre erhvervsdrivende og private.
De 3 forskellige bilagstyper er opdelt i følgende:
- As købsbilag (afregningsbilag)
- Bs købsbilag (afregningsbilag)
- Eksterne fakturaer (ikke omfattet af klagen)
Af købsbilagene, som af SKAT er benævnt afregningsbilag, fremgår følgende:
As afregningsbilag
As afregningsbilag er i de fleste tilfælde et fortrykt skema med selskabets navn (H1 A/S, Adresse Y1, By Y1, Tlf./fax […], Cvr. Nr. […]) samt mobil telefonnr. på A m.fl.
Det fortrykte skema giver mulighed for at udfylde: Kunde, dato, bankkonto nr., telefonnr., vareart, antal kg, bemærkninger og kontaktperson.
Det fortrykte skema har dannet grundlag for As afregningsbilag for dem, der har været ude på pladsen for at aflevere skrot af forskellig art. Ifølge SKATs oplysninger er langt de fleste betalinger sket ved elektronisk pengeoverførsel fra selskabets bankkonto via As iPad til kundens bankkonto. Der er i et mindre omfang sket kontant betaling.
Af SKATs afgørelse fremgår blandt andet, at SKAT ved gennemgang af As afregningsbilag har konstateret følgende:
"…
- fakturadato - mangler i flere tilfælde,
- faktura nr./afregnings nr. - mangler i alle tilfælde,
- sælgers fulde navn og/eller adresse - mangler i mange tilfælde,
- sælgers underskrift - mangler i alle tilfælde,
- der er ikke udleveret en kopi af afregningsbilaget til sælger - i alle tilfælde.
Ofte er sælgers navn kun oplyst som eksempelvis [navn udeladt] / [navn udeladt] / [navn udeladt] osv. uden der er vished om, om det er den pågældendes fulde navn samtidig med, at adressen i langt de fleste tilfælde ikke er oplyst.
…"
Afregningsbilagene er som udgangspunkt i alle tilfælde at være udfyldt med oplysning om den indleverede type af skrot, vægt og beløb til afregning samt kundens navn og bankkontonummer.
Bilagene er ikke påført et bilagsnummer. I bogføringen på konto 2105 varekøb uden moms ny lov, og konto 2130 varekøb uden moms er bilagene nummereret. Der er i langt de fleste tilfælde en dato på bilagene, som stemmer overens med den dato, hvor bilagene er bogført.
Bs afregningsbilag
Bs afregningsbilag er udfyldt på baggrund af en Word skabelon med selskabets navn (H1 A/S, Adresse Y1, By Y1, Tlf +Fax […], Cvr. Nr. […]), samt "Reverse charge", betalingsoplysninger og "Der er fra 1. juli 2012 omvendt betalingspligt for moms ved handel med metalskrot". Dette betyder, at køberen af metalskrot skal afregne momsen direkte til SKAT.
Derudover bliver der individuelt udfyldt kundens navn, dato, kundens mail adr. og vareart.
Ifølge SKATs oplysning er Bs afregningsbilag for langt de flestes vedkommende betalt ved elektronisk pengeoverførsel fra selskabets bankkonto til kundens bankkonto. Kopi af afregningen er sendt pr. mail til kundens mailadresse.
Varekøbskonto 2105 i 2014 og 2130 i 2015
De samlede udgifter bogført på regnskabets konto 2105 varekøb uden moms - ny lov udgør ifølge kontospecifikationen 24.518.163 kr. i indkomståret 2014. De samlede udgifter bogført på regnskabets konto 2130 varekøb uden moms - udgør ifølge kontospecifikationen 77.693 kr. i indkomståret 2014.
De samlede udgifter bogført på regnskabets konto 2105 varekøb uden moms ny lov udgør ifølge kontospecifikationen 11.932.753 kr. i indkomståret 2015. De samlede udgifter bogført på regnskabets konto 2130 varekøb uden moms udgør ifølge kontospecifikationen 1.289.568 kr. i indkomståret 2015.
SKAT har for indkomståret 2016 oplyst de samlede udgifter bogført på konto 2105 til 4.155.784 kr. og konto 2130 til 860.967 kr.
SKAT har ved gennemgang af bilagsmaterialet opgjort de varekøbsposteringer på henholdsvis konto 2105 og 2130, som A har afregnet til følgende:
| 2014 konto 2105 | 1.589.431 kr. |
| 2015 konto 2130 | 1.243.763 kr. |
| 2016 konto 2130 | 860.967 kr. |
| I alt | 3.694.161 kr. |
SKAT har ved afgørelsen for indkomståret 2014 beregnet salgsmoms og købsmoms af køb på konto 2105 og 2130, hvori A og B afregningsbilag indgår. SKAT har efterfølgende i samme afgørelse nedsat købsmomsen med momsen af As afregningsbilag, svarende til 25 % af 1.589.431 kr. = 397.357 kr. samt nedsat købsmomsen med momsen af en andel af Bs afregningsbilag, svarende til 25% af 37.006 kr. = 9.251 kr.
SKAT har ved afgørelsen for indkomståret 2015 beregnet salgsmoms og købsmoms af køb på konto 2105 og 2130, hvori A og Bs afregningsbilag indgår. SKAT har efterfølgende i samme afgørelse nedsat købsmomsen med momsen af As afregningsbilag, svarende til 25 % af 1.243.763 kr. = 310.940 kr. samt nedsat købsmomsen med momsen af en andel af Bs afregningsbilag, svarende til 25% af 7.480 kr. = 1.870 kr.
SKAT har ved afgørelsen for indkomståret 2016 beregnet salgsmoms og købsmoms af køb på konto 2105 og 2130, hvori A afregningsbilag indgår. SKAT har efterfølgende i samme afgørelse nedsat købsmomsen med momsen af As afregningsbilag, svarende til 25 % af 860.967 kr. = 215.241 kr.
IKEA-skab
Selskabet har fratrukket købsmoms på 1.346 kr., som ifølge selskabet vedrører køb af IKEA-skab. Der er ikke fremlagt faktura eller kassebon for købet.
Der foreligger en bankkontoudskrift fra F1-Bank, A, erhvervskredit. Udskriften er påført bilag 296 og af postering den 25. marts 2014 fremgår køkken IKEA - udlagt privat 6.727 kr.
Sponsorudgifter
Selskabet har fratrukket købsmoms 1.937 kr. på regnskabets bilag 741 Sponsorcykel G1. Udgiften er bogført den 23. oktober 2014 på selskabets konto 4100 Annonce og reklamer. Udgiften vedrører Body Bike Classic Supreme motionscykel leveret til G1. Selskabet har oplyst, at der er et reklameskilt i G1. Der er ikke reklameskilt på selve motionscyklen. Der foreligger en faktura fra G2 dateret 9. oktober 2014, hvor beløbet er specificeret, og hvoraf momsen fremgår med 1.937 kr. Leveringsadressen er G1.
Selskabet har fratrukket købsmoms 1.213 kr. på regnskabets bilag 453 G3. Udgiften er bogført den 6. maj 2015 på selskabets konto 4100 Annonce og reklamer. Udgiften vedrører 8 stk. Reebook Stepbænke sponsoreret og leveret til G1. Selskabet har oplyst, at der er et reklameskilt i G1. Der er ikke reklameskilt på selve stepbænkene. Bilaget for købet er en ordrebekræftelse fra G3 med en totalpris på 6.068 kr., specificeret på 5.984 kr. plus betalings- og forsendelsesgebyr på henholdsvis 15 kr. og 69 kr. Leveringsadresse er G1. Der foreligger ingen faktura.
Der foreligger en bankkontoudskrift fra F1-Bank, A, konto […] erhvervskredit, hvoraf fremgår betalinger den 6. maj 2015 på kr. 5.984 kr. og den 7. maj 2015 på 84 kr. til G3. Af SKATs kontroloplysning R75 på selskabet for indkomståret 2015 fremgår bankkonto […] F1-Bank.
Selskabet har fremsendt et billede af en plakat, som hænger på en væg. På plakaten er der spinningcykler, og hen over billedet fremgår 9 sponsorers navne, eksempelvis […], […] og A. Af tekst nederst på plakaten fremgår:
"G1 takker de mange sponsorer. Vi ønsker fortsat at udvikle G1. Så er du, eller din virksomhed, interesseret i et event med f.eks. spinning eller i at støtte os med et sponsorat, så kontakt…"
SKATs afgørelse
SKAT har forhøjet selskabets momstilsvar for 2014 med 406.608 kr., for 2015 med 312.810 kr. og for 2016 med 215.241 kr. vedrørende afregningsbilag for metalskrot.
SKAT har ikke godkendt fradrag for købsmoms på 1.346 kr. i momstilsvaret for 2014 vedrørende Ikea- skab, SKATs afgørelse punkt 4.
SKAT har ikke godkendt fradrag for købsmoms på 1.937 kr. i momstilsvaret for 2014 vedrørende sponsorcykel. SKAT har ikke godkendt fradrag for købsmoms på 1.213 kr. i momstilsvaret for 2015 vedrørende 8 stepbænke, SKATs afgørelse punkt 7.
SKAT har som begrundelse for afgørelsen vedrørende de påklagede forhold anført følgende:
"1. Køb af skrot - Afregningsbilag 2014 - 2015 - 2016
…
1.4.1 Dokumentationskrav til grundbilag
Det har været drøftet hvilke krav der stilles til grundbilag for moms- og skatteregnskabet med rådgiver X.
Rådgiver X er af den opfattelse at As bilag ikke er "afregningsbilag". Derfor er der ikke udstedt afregningsbilag i momslovens forstand, hvilket skyldes, at der er tale om indkøb fra private og at brugtmomsordningen ikke er anvendt. Det er oplyst, at selskabets forretningsgang er opdelt således, at A håndterer indkøb fra private og B håndterer det øvrige.
Endvidere er rådgiver X ikke bekendt med krav i momsloven/bogføringsloven mv. om, at der ved indkøb fra privat skal udstedes et fuldt afregningsbilag i henhold til momsloven.
Vi har i den forbindelse været tilbage i momsloven og momsbekendtgørelsen for at undersøge om, der er undtagelser vi i første omgang ikke har været opmærksom på og drøftet dette i generelle vendinger med SKAT Jura.
Vi fortolker grundbilagskravene ud fra det faktum, at H1 A/S er registreret som momspligtig virksomhed jævnfør momslovens § 3. Selskabet er omfattet af omvendt betalingspligt for handel med metalskrot i henhold til momslovens § 46, stk. 1, nr. 7. Dette i tråd med SKATs vejledning af den 27. februar 2013 om omvendt betalingspligt for moms på metalskrot.
Det er vores opfattelse, at bilag i H1 A/S, der indgår i årsrapporten, er omfattet af momslovens / momsbekendtgørelsens / bogføringslovens regler.
Ved salg er fakturakravene nævnt i momsbekendtgørelsens § 58 - 60. Hvad angår køb, er H1 A/S forpligtiget til at sikre sig, at eksterne købsbilag opfylder fakturakravene, for at fradragsretten opretholdes ifølge momslovens § 37.
Selvom der er enighed om, at brugtmomsordningen ikke er anvendt og ikke kan anvendes, er As egne købsbilag omfattet af momsbekendtgørelsens § 68 (afregningsbilag), for at fradragsretten opretholdes efter momslovens § 37. Dette er beskrevet i Den juridiske vejledning, afsnit A.B.3.3.1.3.
Det skal bemærkes, at virksomheder, som eksempelvis mejerier, slagterier, grovvarer virksomheder, der udsteder afregningsbilag, også skal opfylde momsbekendtgørelsens § 68, selvom brugtmomsordningen ikke kan anvendes.
H1 A/S er forpligtiget til at afregne sælgerens moms ved køb af metalskrot fra registrerede virksomheder og ikke registrerede virksomheder jævnfør momslovens § 46, stk. 1, nr. 7.
Det er H1 A/S der har bevisbyrden for, at udstedte afregningsbilag klart og tydeligt adskiller køb af metalskrot mellem registrerede virksomheder, ikke registrerede virksomheder og private personer, for der ikke skal afregnes moms for samtlige køb af metalskrot under momsangivelsens salgsmoms.
Det er kvaliteten af As afregningsbilag der er afgørende for, om bilagskravene er opfyldte i et sådan omfang, at der også kan gives fradrag for købsmoms på momsangivelsen jævnfør momslovens § 37.
Derfor vil der i konkrete situationer ikke være konsekvent momsneutralitet mellem køber og sælger blandt andet jævnfør nedenstående afsnit.
1.4.2 Beregning af salgs og købsmoms ved køb af skrot
H1 A/S har ikke angivet salgsmoms på vegne af sælgere der har solgt skrot til selskabet og der er ikke angivet købsmoms ved køb af skrot.
Ifølge momslovens § 46, stk. 1, nr. 7 påhviler det H1 A/S som køber, at få afregnet salgsmomsen direkte til SKAT af indkøbt skrot på vegne af skrotsælgerne.
Det er ikke muligt at se ud fra As afregningsbilag, om der er handlet med en virksomhed eller en privat person. Vi kan konstatere ved gennemgang af bilagene, at der er virksomheder i blandt As afregningsbilag. Derfor beregnes der salgs- og købsmoms af samtlige køb af metalskrot. Yderligere begrundelse fremgår af afsnittet As afregningsbilag.
H1 A/S´s afregning af købers salgsmoms til SKAT skal ske ved, at den beregnede moms angives i momsangivelsens almindelige rubrik vedrørende salgsmoms.
| Sælgers salgsmoms er beregnet således: | Salgsmoms |
| A 2014 konto 2105 varekøb uden moms 24.407.953 kr. x 25 % moms = | 6.101.988 kr. |
| B 2014 konto 2130 varekøb uden moms 77.693 kr. x 25 % moms = | 19.423 kr. |
| |
| C 2015 konto 2105 varekøb uden moms 11.904.144 kr. x 25 % moms = | 2.976.036 kr. |
| D 2015 konto 2130 varekøb uden moms 1.243.763 kr. x 25 % moms = | 310.940 kr. |
| |
| * 2016 konto 2105 varekøb uden moms 4.155.784 kr. x 25 % moms = | 1.038.946 kr. |
| * 2016 konto 2130 varekøb uden moms 860.967 kr. x 25 % moms = | 215.241 kr. |
Vedrørende specifikationer henvises der til bilag A+B+C+D. Tidligere vedlagt forslag 2.
* Vedrørende specifikationer for 2016 henvises der til kontospecifikationer for perioden 1. januar - 30. september 2016, modtaget fra rådgiver Y den 20. februar 2017. Tidligere vedlagt forslag 2.
Ovenstående salgsmoms indgår i afsnit 1.4.8 Talmæssige konsekvensændringer.
I de tilfælde SKAT ikke har bemærkninger til grundbilag mv. kan tilsvarende beløb også skrives på som købsmoms efter momslovens almindelige regler om fradragsret.
| Købers købsmoms er beregnet således: | Købsmoms |
| A 2014 konto 2105 varekøb uden moms 24.407.953 kr. x 25 % moms = | 6.101.988 kr. |
| B 2014 konto 2130 varekøb uden moms 77.693 kr. x 25 % moms = | 19.423 kr. |
| |
| C 2015 konto 2105 varekøb uden moms 11.904.144 kr. x 25 % moms = | 2.976.036 kr. |
| D 2015 konto 2130 varekøb uden moms 1.243.763 kr. x 25 % moms = | 310.940 kr. |
| |
| * 2016 konto 2105 varekøb uden moms 4.155.784 kr. x 25 % moms = | 1.038.946 kr. |
| * 2016 konto 2130 varekøb uden moms 860.967 kr. x 25 % moms = | 215.241 kr. |
Vedrørende specifikationer henvises der til bilag A+B+C+D. Tidligere vedlagt forslag 2.
* Vedrørende specifikationer for 2016 henvises der til kontospecifikationer for perioden 1. januar - 30. september 2016, modtaget fra rådgiver Y den 20. februar 2017. Tidligere vedlagt forslag 2.
Ovenstående købsmoms indgår i afsnit 1.4.8 Talmæssige konsekvensændringer.
…
1.4.3 As afregningsbilag - Moms
Det blev ved det indledende møde oplyst at A tog sig af kunder som kom ud på pladsen, de øvrige tog B sig af.
Ved gennemgang af As afregningsbilag er der konstateret flere generelle mangler i større eller mindre omfang. Såsom følgende:
- Udstedelsesdato / fakturadato
- Faktura nr. / afregningsbilags nr.
- Sælgers moms nr. / eller oplysning om at sælger er en privatperson
- Sælgers fulde navn og adresse
- Sælgers underskrift på afregningsbilaget
- Der er ikke udleveret en kopi af afregningsbilaget til sælger
- Klar indikation af hvilket regelsæt i momsloven, der anvendes (notatpligt om enten "omvendt betalingspligt" eller "brugtmomsordning")
Det er efterfølgende blevet oplyst, at forretningsgangen i selskabet ved køb af skrot er delt op mellem B og A, således at B laver afregningsbilag til virksomhederne og overfører beløbet til sælger via banken. A håndterer købene fra private og overfører beløbet via Ipaden.
Vi har konstateret at der er virksomheder i blandt As afregningsbilag, så oplyste opdeling mellem B (virksomheder) og A (private) kan ikke genkendes.
Vi har konstateret, at H1 A/S kender ikke nok til sælgers identitet, om vedkommende handler på vegne af en momsregistreret virksomhed, ikke momsregistreret virksomhed, eller som privat person. Det er konstateret, at der er alle kategorier blandt As afregningsbilag. Det er derfor vores vurdering, at der ikke er indsamlet de nødvendige informationer omkring sælger, som er afgørende for om der skal betales salgsmoms på sælgers vegne i henhold til momslovens § 46, stk. 1, nr. 7.
Det skal understreges, at fakturakravene ikke er opfyldt med hensyn til:
- Fakturadato - mangler i flere tilfælde
- Faktura nr./afregnings nr. - mangler i alle tilfælde
- Sælgers fulde navn og/eller adresse - mangler i mange tilfælde
- Sælgers underskrift - mangler i alle tilfælde
- Der er ikke noteret omvendt betalingspligt eller andet på afregningsbilagene - i alle tilfælde
Der er ikke udleveret en kopi af afregningsbilaget til sælger - i alle tilfælde
Oplyst bankkonto nr. på sælger er ikke en identifikation af, hvem sælger er, idet det ikke er muligt for H1 A/S eller andre erhvervsdrivende at få oplyst ejer af en bankkonto nr. hos bankerne.
Efter mødet med rådgiver X, B og A, den 13. juli 2017, har vi foretaget en dybere undersøgelse af kontoejerne på As afregningsbilag. Resultatet af vores undersøgelse af primo oktober 2017, har bekræftet vores formodning om, at der er virksomheder i blandt As afregningsbilag.
Samlet set udgør As afregningsbilag således:
2014 konto 2105 1.589.431 kr.
2015 konto 2130 1.243.763 kr.
2016 konto 2130 860.967 kr.
I alt 3.694.161 kr.
Den dybere undersøgelse har gået ud på, at vi har udvalgt bankkonti: Ved bilag påført virksomhedsnavne eller indikation herpå, ved køb af skrot over 5.000 kr. eller flere gentagende handler fra samme sælger i perioden 1. januar 2014 - 30. september 2016.
Vi har udsøgt 462 transaktioner med et samlet beløb på 2.737.860 kr. ud af 3.694.161 kr.
| Antal
transaktioner | Beløb | Antal i
% | Beløb i
% | |
| 231 stk. | 1.214.152 kr. | 50 % | 44 % | Det er konstateret, at:
Der på As bilag er noteret indikationer om/tilknytning til en virksomhed /virksomhedsnavn og/eller samme bankkonto er anvendt. |
| 153 stk. | 888.660 kr. | 33 % | 33 % | Det er konstateret, at bankkontoejer:
Har et cvr. nr.
Ægtefælle har et cvr. nr.
Er et selskab.
Har over/underskud af virksomhed med på sin selvangivelse.
Er barn til en hovedaktionær. |
| 3 stk. | 254.220 kr. | 0,7 % | 9 % | Det er konstateret, at bankkontoejer:
Har solgt metalskrot over 50.000 kr. pr. transaktion. |
| 60 stk. | 298.368 kr. | 13 % | 11 % | Det er konstateret, at bankkontoejer:
Er ansat et sted, hvor det er naturligt forekommende med affaldsmetalskrot fra arbejdspladsen. |
| 15 stk. | 82.460 kr. | 3,3 % | 3 % | Ingen konkrete bemærkninger til kontoejer. |
| 462 stk. | 2.737.860 kr. | 100 % | 100 % | Sum i alt |
Vedrørende specifikationer er der vedlagt bilag N til afgørelsen.
Det kan konstateres, at H1 A/S ikke har løftet bevisbyrden for, at As afregningsbilag klart og tydeligt adskiller køb af metalskrot mellem registrerede virksomheder, ikke registreret virksomheder og private personer.
Der er ingen indikationer der viser, at de resterende ikke kontrollerede bankkonti er private, tværtom kan der også her være virksomheder i blandt.
Som følge af den manglende sikring af, hvem der handles med, kan H1 A/S være direkte eller indirekte medvirken til skatteunddragelse, selvom der er sket elektronisk betaling.
H1 A/S har ikke gjort tilstrækkeligt foranstaltninger ved bogføringen for, at adskille de handler der ikke skal beregnes salgsmoms af på sælgers vegne på konto 2105 og 2130. Vi ser indikationer om, at bogføringen af As afregningsbilag er sket ud fra betalinger fra kassekreditten med start teksten [As initialer] … uden at sikre sig, hvad der står på As afregningsbilag, om der er et bilag der ligger til grund for betalingen og om der er sket delvis kontant betaling.
Efter en samlet vurdering er As afregningsbilag ikke anset for, at have dokumenteret eller på anden måde tilstrækkeligt sandsynliggjort, at der udelukkende er tale om køb af metalskrot fra private, hvorfor det fastholdes, at der skal beregnes salgsmoms af samtlige køb af metalskrot jævnfør momslovens § 46, stk. 1, nr. 7.
SKAT er endvidere af den opfattelse, at As afregningsbilag ikke berettiger til momsfradrag, idet afregningsbilagene ikke opfylder fakturakravene jævnfør ovenstående mangler. Afregningsbilagene opfylder ikke momsbekendtgørelsens § 58 og § 68.
Der kan i den forbindelse henvises til EU-domstolens dom C-438/09 Boguslaw J. Dankowski, hvor det af præmis 38 fremgår, at en faktura, der indeholder formelle krav til en faktura, er fradragsberettiget, hvis de underliggende varer eller ydelser er leveret. Omvendt kan det sluttes, at en faktura, der ikke lever op til fakturakravene, ikke er fradragsberettiget.
SKAT har endvidere henset til afgørelsen SKM2017.40.BR der omhandler afregning contra bevisbyrden.
Tilbageregulering af købsmoms er beregnet således: Købsmoms
E 2014 konto 2105 varekøb uden moms 1.589.431 kr. x 25 % moms = 397.357 kr.
D 2015 konto 2130 varekøb uden moms 1.243.763 kr. x 25 % moms = 310.940 kr.
* 2016 konto 2130 varekøb uden moms 860.967 kr. x 25 % moms = 215.241 kr.
Vedrørende specifikationer henvises der til bilag E+D. Tidligere vedlagt forslag 2.
* Vedrørende specifikationer for 2016 henvises der til kontospecifikationer for perioden 1. januar - 30. september 2016, modtaget fra rådgiver Y den 20. februar 2017. Tidligere vedlagt forslag 2.
Ovenstående tilbageregulering af købsmoms indgår i afsnit 1.4.8 Talmæssige konsekvensændringer.
…
1.4.5 Bs afregningsbilag - Moms
Ved gennemgang af Bs afregningsbilag er der konstateret flere generelle mangler i større eller mindre omfang.
Der er tale om følgende mangler:
- Faktura nr. / afregningsbilags nr.
- Sælgers navn og adresse
- Sælgers moms nr.
- Der skal løbende foretages kontrol af, om sælger fortsat er momsregistreret.
Det skal bemærkes, at der generelt ikke er oplyst fortløbende afregnings nr. og sælgers moms nr. på Bs afregningsbilag. Sælgers navn og adresse er ved flere tilfælde fundet mangelfulde, så sælger ikke umiddelbart har kunnet identificeres.
Ved gennemgang af, om alle sælgere af skrot er eller har været momsregistreret, er der fundet flere tilfælde, hvor sælger ikke er momsregistreret. Det kan af den grund konkluderes, at momsbekendtgørelsens § 47 ikke er opfyldt, ved at H1 A/S har udstedt afregningsbilag med påtegningen "Reverse charge", og oplyst "Der er fra 1. juli 2012 omvendt betalingspligt for moms ved handel med metalskrot. Dette betyder, at køberen af metalskrot skal afregne momsen direkte til SKAT" uden at sikre sig, at sælger er momsregistreret.
H1 A/S har derved ikke opfyldt undersøgelsespligten efter momslovens § 52, idet der er udstedt afregningsbilag til en ikke-registreret sælger. Der kan derfor ikke indrømmes momsfradrag vedrørende de konkrete køb af skrot jævnfør momslovens § 37. Der henvises i øvrigt til afgørelse SKM2007.322.LSR, der omhandler afregningsbilag og undersøgelsespligten.
Vi har ikke modtaget kommentarer/bemærkninger fra jer til dette punkt. Vi holder fast i vores forslag til ændring i henhold til ovenstående begrundelser.
…
Tilbageregulering af købsmoms er beregnet således: Købsmoms
2014 konto 2105 varekøb uden moms 37.006 kr. x 25 % moms = 9.251 kr.
2015 konto 2105 varekøb uden moms 7.480 kr. x 25 % moms = 1.870 kr.
Ovenstående tilbageregulering af købsmoms indgår i afsnit 1.4.8 Talmæssige konsekvensændringer.
…
1.4.8 SKATs opsummerede talmæssige konsekvensændringer
| 2014 Moms | Salgsmoms | Købsmoms | Bilag/side |
| Konto 2105 varekøb uden moms ny lov | 6.101.988 kr. | 6.101.988 kr. | A/s.15 |
| Konto 2130 varekøb uden moms | 19.423 kr. | 19.423 kr. | B/s.15 |
| Del sum | 6.121.411 kr. | 6.121.411 kr. | |
| As afregningsbilag regulering | 0 kr. | *-397.357 kr. | E/s.18 |
| Bs afregningsbilag regulering Ingen moms nr." | 0 kr. | * -9.251 kr. | / s.22 |
| Bs afregningsbilag reg. "energinet.dk" | * 78.450 kr. | 0 kr. | H/s.23 |
| Netto momsregulering | 6.199.861 kr. | 5.714.803 kr. | |
Selskabets moms bliver forhøjet med i alt 485.058 kr. *)
| 2015 Moms | Salgsmoms | Købsmoms | Bilag/side |
| Konto 2105 varekøb uden moms ny lov | 2.976.036 kr. | 2.976.036 kr. | C/s.15 |
| Konto 2130 varekøb uden moms | 310.940 kr. | 310.940 kr. | D/s.15 |
| Del sum | 3.286.976 kr. | 3.286.976 kr. | |
| As afregningsbilag regulering | 0 kr. | *-310.940 kr. | D/s.18 |
| Bs afregningsbilag regulering Ingen moms nr." | 0 kr. | * -1.870 kr. | / s.22 |
| Bs afregningsbilag reg. "energinet.dk" | * 557.368 kr. | 0 kr. | I/s.23 |
| Netto momsregulering | 3.844.344 kr. | 2.974.166 kr. | |
Selskabets moms bliver forhøjet med i alt 870.178 kr. *)
| 2016 Moms | Salgsmoms | Købsmoms | Bilag/side |
| Konto 2105 varekøb uden moms ny lov | 1.038.946 kr. | 1.038.946 kr. | */s.15 |
| Konto 2130 varekøb uden moms | 215.241 kr. | 215.241 kr. | */s.15 |
| Del sum | 1.254.187 kr. | 1.254.187 kr. | |
| As afregningsbilag regulering | 0 kr. | *-215.241 kr. | */s.18 |
| Netto momsregulering | 1.254.187 kr. | 1.038.946 kr. | |
Selskabets moms bliver forhøjet med i alt 215.241 kr. *)
…
4. Udgifter uden grundbilag 2014 - 2015 kvartalsmapper
…
4.4. SKATs bemærkninger og begrundelse
Helt generelt kan der ikke gives fradrag for køb, der ikke kan dokumenteres ved fyldestgørende grundbilag.
Første betingelse for, at der kan fratrækkes en udgift i et skatte- og momsregnskab er, at der foreligger et fyldestgørende grundbilag efter bogføringslovens kapitel 4, §§ 7-9, nærmere defineret i Den juridiske vejledning, afsnit A.B.3.1.2 Hvordan skal der bogføres, der også henviser til bogføringsvejledningen. Kapitel 6 i bogføringsvejledningen beskriver - dokumentation for registreringer, herunder mindstekrav til bilag.
Udskrift af kassekredittens bevægelser er udelukkende dokumentation for ind og udgående betalinger, der ikke kan sidestilles med fyldestgørende grundbilag. Dette står i Den juridiske vejledning afsnit D.A.11.1.7 - betalingsoversigter.
Når første betingelse er opfyldt, er anden betingelse for om en udgift kan fratrækkes som en driftsudgift, at udgiften kan anses for erhvervsmæssigt begrundet efter skatte- og momsregler.
Da første betingelse ikke opfyldt er udgiften ikke vurderet ud fra om udgiften kan være fradragsberettiget ud fra betingelse nr. to.
SKATs bemærkninger til de nye bilag og kommentarer fra B & A
…
2014 - Bilag J
1) Der er ikke fremlagt faktura på, hvad der konkret er købt. Udgiften er ikke godkendt.
2) Mappen med As afregningsbilag er gennemgået, bilaget er ikke fundet. Udgiften er ikke godkendt.
3,4,5,7) Bilagene er fundet i As mappe. Udgifterne overgår til forholdet omkring As afregningsbilag.
6) Der er ikke fremlagt faktura på, hvad der konkret er købt i synshallen. Udgiften er ikke godkendt.
Nye bilag 2014
Bilag 296 B og A har oplyst citat:" Ikea — Kantine køkken Adresse Y2 — By Y1. Beløbet er udlagt af B. Kvittering er anvendt i Ikea da der var fejl på et skab." Vedlagt bilag på bankhævning fra Bs bankkonto.
Der er ikke fremlagt faktura fra Ikea på køb af køkkenelementer. Udgiften er ikke godkendt.
…
4.5. SKATs konklusion på udgifter uden grundbilag
Vi har konkret vurderet de fremlagte kommentarer og bilag, hvilket fremgår af ovenstående begrundelser.
Vi har ikke givet fradrag for køb hverken skattemæssigt eller momsmæssig i de tilfælde, hvor købet ikke kan dokumenteres ved et fyldestgørende grundbilag. Der skal være et grundbilag der ligger til grund for bogføringen. Dette står i bogføringslovens §§ 5, 7-9, Den juridiske vejledning, afsnit A.B.3.1.2, bogføringsvejledningen kapitel 6 m.fl.
…
Det samme gør sig gældende momsmæssigt, at udgifter der ikke kan dokumenteres, opfylder ikke betingelserne for fradragsret for købsmomsen jævnfør momsbekendtgørelsens § 82 og momslovens § 37.
…
2014 …
Selskabets købsmoms nedsættes med 3.390 kr.
…
Vedrørende specifikationer henvises der til bilag J og K. Tidligere vedlagt forslag 2.
…
7. Reklameudgifter konti 4100/4105 2014 - 2015
…
7.4 SKATs bemærkninger og begrundelse
Ved vores vurdering af om de enkelte sponsorater / reklameudgifter fratrukket under kontiene 4100 og 4105, er fuld fradragsberettigede efter ligningslovens § 8, stk. 1, begrænset fradragsberettigede efter ligningslovens § 8, stk. 4., eller ikke fradragsberettigede efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.
Der er henset til, om der er tale om rene annonceudgifter, sponsorater med eller uden reklamer, udgifter der er repræsentation og udgifter der ikke har tilstrækkelig erhvervsmæssig islæt for H1 A/S.
…
Bilag 741 Sponsorcykel body Bike Classic Supreme. Leveret til G1. Udgiften vedrører køb af en motionscykel. H1 A/S har oplyst, at der er et skilt i G1.
Det er vores opfattelse, at idet der er sponsoreret en motionscykel (en identificerbar fysisk ting), er det muligt at sætte synlige firmanavn og firmalogo på motionscyklen. Formålet med så præcist et sponsorat må være, at sikre og hæve reklameværdien for H1 A/S. Dette på lige fod med sponsoreret sportstøj, hvor der bliver sat firmanavn /firmalogo på.
Det er vores vurdering, at det ikke er tilstrækkeligt med et skilt i G1, når der er tale om helt konkrete sponsoreret fysisk ting. Der er derfor ikke godkendt fradrag for udgiften skattemæssigt. Der henvises til ligningslovens § 8, stk. 1.
Som følge heraf bliver selskabet også ændret med fratrukket købsmoms efter momslovens § 42.
2014 Skat Moms
Selskabet bliver forhøjet med 7.751 kr. 1.937 kr.
…
Bilag 453 Sponsoreret 8 stk. Reebook Stepbænke. Leveret til G1. H1 A/S har oplyst, at der er et skilt i G1.
Det er SKATs opfattelse, at idet der er sponsoreret 8 stk. stepbænke (identificerbare fysiske ting), er det muligt at sætte synlige firmanavn og firmalogo på motionscyklen. Formålet med så præcist et sponsorat må være, at sikre og hæve reklameværdien for H1 A/S. Dette på lige fod med sponsoreret sportstøj, hvor der bliver sat firmanavn /firmalogo på.
Det er vores vurdering, at det ikke er tilstrækkeligt med et skilt i G1, når der er tale om helt konkrete sponsoreret fysisk ting. Der er derfor ikke godkendt fradrag for udgiften skattemæssigt. Der henvises til ligningslovens § 8, stk. 1.
Som følge heraf bliver selskabet også ændret med fratrukket købsmoms efter momslovens § 42.
2015 Skat Moms
Selskabet bliver forhøjet med 4.854 kr. 1.213 kr.
…
Ansvar
Under vores kontrolbesøg hos jer den 26. januar 2017 konstaterede vi, at flere afregningsbilag var mangelfulde i forhold til de krav der stilles, når I som virksomhed laver afregningsbilag, og manglede grundbilag for flere udgiftsbilag. Det var ikke muligt at afslutte kontrollen hos jer indenfor rimelig tid, derfor valgte vi at tage bilagene med til SKAT.
Ved afslutningen af vores kontrol var det vores hensigt at holde et afsluttende møde med jer. Dette har vi dog fravalgt, efter ovenstående ændringer har været drøftet med SKATs ansvarsafdeling (Juridisk Administration) der af den opfattelse, at sagen skal vurderes hos dem.
Momskontrollen for 1. - 3. kvartal 2016 er derfor foretaget ud fra de oplysninger vi har været i besiddelse af (kopi af afregningsbilag og kontospecifikationer), uden yderligere kontakt til jer.
Alt dette for at tage mest muligt hensyn til jeres retssikkerhed og undgå enhver form for selvinkriminering ved en eventuelt senere ansvarsvurdering.
Efter forslag 1 har vi haft et møde med jer den 13. juli 2017, hvor I underskrev samtykkeerklæringer.
På baggrund af vores møde den 13. juli 2017, har vi foretaget yderligere revisionshandlinger i jeres regnskabsbilag, hvorved det er konstateret at der er fundet yderligere manglende bilag nu i As mapper i forhold til bogføringen og kontante betalinger der ikke er bogført. Kassebeholdningen som følge af ikke bogførte kontante betalinger bliver negativ i perioder i 2015 Og vi er blevet bekræftet i, at der er flere erhvervsdrivende i blandt As afregningsbilag, modsat jeres påstand om, at der udelukkende er tale om private kunder.
Det er vores vurdering, at det er med skærpende omstændigheder at H1 A/S ikke har sikret sig præcist identifikation af, hvem der er handlet med ved køb af skrot. Identifikationen er afgørende for om der skal angives salgsmoms på sælgers vegne i H1 A/S momsangivelser. Der er ikke udleveret et afregningsbilag til sælger, sælger har ikke skrevet under på As bilag, som en bekræftelse af handlen og rigtighed af de oplysninger der står på bilagene. Bilagene ligger til grund for opgørelse af selskabsskat og moms. På det foreliggende grundlag er momstilsvaret ikke angivet korrekt, som følge af minimum groft uagtsomme forhold, hvorfor ansættelsen for perioderne 1. januar - 30. september i 2014 er ekstraordinært genoptaget i medfør af skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3.
Sagen vil efter endt sagsbehandling blive oversendt til ansvarsvurdering. Deres vurdering starter først, når sagen er oversendt til dem. Ansvarsvurderingen ligger udelukkende hos Juridisk Administration.
Jeres regnskabsbilag for 2014 og 2015 kan vi ikke udlevere, før sagen er endeligt afsluttet for eventuelt ansvar.
SKATs håndtering af sagen
Rådgiver X har kritiseret SKATs måde at håndtere sagen på. Dette fremgår af rådgivers mails af den 14. juli 2017 og 15. december 2017.
Det kan oplyses, at der er mulighed for at sende en klage til SKAT over selve sagsbehandlingen. Der henvises til SKATs hjemmeside www.skat.dk - Sådan klager du.
Der er bedt om aktindsigt i sagen, hvilket I har fået i et særskilt brev med bilagsfortegnelse og kopi af sagens dokumenter.
Jeres aktindsigtsanmodning på sagsbehandleren, har SKATs HR afdeling svaret på i et særskilt brev.
…"
Skattestyrelsen har i udtalelse til klagen anført følgende:
"Sagens primære problemstillinger er, hvordan As bilag for køb af skrot skal betegnes og kvalificeres. Og om A har handlet med private eller erhvervsmæssige kunder.
Rådgiver X mener, at bilagene er købsbilag for køb af skrot fra private personer, hvor momslovens fakturakrav og krav til afregningsbilag ikke finder anvendelse. Ifølge rådgiver X har A sikret sig et betryggende grundlag for indkøb af skrot ved at have udstedt konkrete købsbilag sammenholdt med elektroniske overførsler.
Skattestyrelsen er af den opfattelse, at As bilag er og forbliver interne regnskabsbilag med mangler, som ikke kan anerkendes som fyldestgørende købsbilag eller afregningsbilag. As bilag er kun udfyldt til eget brug, da bilagene ikke er udleveret til kunderne (sælgerne). Kunderne har kun fået elektroniske betalinger, uden kvitteringer på, hvad der er solgt. Elektronisk betalinger dokumenterer kun, at der er sket en betaling, men ikke præcist for hvad.
Skattestyrelsen er af den opfattelse, at A ikke har forholdt sig til, hvad der er købt og af hvem (om kunden er en privat person eller erhvervsdrivende) ved hvert enkelt køb. Samlet set har Skattestyrelsen ikke anerkendt As bilag for handel med private, men for at være med erhvervsdrivende.
Vi har følgende kommentarer til de nye oplysninger, som ikke står i sagsfremstillingen:
Skattestyrelsens håndtering af sagen
Det står Skattestyrelsen klart, at rådgiver X og B og A ikke har været tilfreds med Skattestyrelsens håndtering af deres skatte- og momssag 2014-2016 for H1 A/S.
Det er korrekt, at i forslag 1 har Skattestyrelsen beskrevet reglen i brugtmomsordningen, selvom H1 A/S ikke har anvendt denne regel. Dette gjorde vi for at vise, at H1 A/S ikke har opfyldt kravene til brugtmomsordningen, såfremt H1 A/S ville ønske at anvende reglen.
Rådgiver X ikke været enig med Skattestyrelsen i, at det var nødvendigt at beskrive brugtmomsordningen. Det har Skattestyrelsen taget til efterretning og nøjes med i forslag 2 at skrive, at der er enighed om at brugtmomsordningen ikke er anvendt og ikke kan anvendes.
Efter møde den 13. juli 2017 hos rådgiver X, har Skattestyrelsen genvurderet vores fortolkning af momsreglerne i forhold til foreliggende bilag og bogføring i H1 A/S af hensyn til H1 A/S. Skattestyrelsen har haft kontakt til Jura i samme anledning, for at få bekræftet vores fortolkning. Dette har Skattestyrelsen beskrevet i afgørelsen under afsnit 1.4.1 Dokumentationskrav til grundbilag.
Skattestyrelsens begrundelser i forslag 2 er rettet til, så det mere klart fremgår, hvad vi har lagt til grund for ændringerne i både forslag 1 og 2. Skattestyrelsen har ikke ændret stillingtagen til det essentielle i sagen - nemlig mangelfulde grundbilag. Der er i forslag 2 sket uddybning og korrektion af nogle forhold ud fra ny viden jævnfør blandt andet i afsnit 1.4.4 og 8.
Efter drøftelsen af private og erhvervsdrivende kunder blandt As afregningsbilag den 13. juli 2017 valgte Skattestyrelsen, at foretage yderligere stikprøvekontrol af As afregningsbilag, for at undersøge Skattestyrelsens formodning om, at der er erhvervsdrivende i blandt disse bilag. Dette blev bekræftet og er beskrevet i afsnit 1.4.3 i Skattestyrelsens forslag 2 og afgørelse.
Kontrollen er startet på grund af samhandlen med Energinet.dk ved […]projektet. H1 A/S blev derfor udtaget til kontrol. Kontrollen har ikke været afgrænset til udelukkende at omfatte dette […]projekt. Skattestyrelsen har haft ændringer og bemærkninger til samhandlen med Energinet.dk, hvilket fremgår af afgørelsens afsnit 1.4.6.
Det kan nævnes, at Skattestyrelsens kontrolbesøg den 26. januar 2017 hos B og As private hjem, ikke blev fuldført den dag. Baggrunden for dette har tidligere været begrundet i kvitteringsbrev på kontrolbesøg.
Citat start: Kontrolbesøget er gennemført med stikprøvevis kontrol af flere af de udvalgte konti, hvor det konstateres, at der manglede grundbilag for flere udgiftsposter. Afregningsbilagene for 2014 og 2015 konstateres mangelfulde i forhold til de krav der stilles, når I som virksomhed laver afregningsbilag. Idet kontrollen ikke kunne gennemføres på stedet indenfor rimelig tid, valgte vi at lukke igangværende kontrol i virksomheden og i stedet for tage bilagene med til SKAT. Inkl. bilagene for 1. 2. og 3. kvartal 2016 med henblik på opfølgning af momskontrollen jfr. momslovens § 74. Citat slut.
Det er Skattestyrelsens almindelig procedure, at der sker faglig sparring ved udgående kontrol, møder og under sagens forløb.
…
Punkt 1.4.3 As afregningsbilag - moms
Der er enighed om, at reglerne om omvendt betalingspligt ikke omfatter køb fra private, men som det fremgår af afgørelsens afsnit 1.4.3 s.16-18 har H1 A/S ikke løftet bevisbyrden for, at As afregningsbilag klart og tydeligt opdeler køb af metalskrot mellem registrerede virksomheder, ikke registrerede virksomheder og privatpersoner.
Det er væsentligt at nævne, at sælger ikke har et bilag (dokumentation) på at have solgt metalskrot til H1 A/S, idet H1 A/S ikke udleverer en kopi af afregningsbilaget til sælger og dermed er sælger afskåret fra at korrigere eventuelle fejlinformationer på bilagene.
I klagen er forretningsgangen formuleret således: Citat start: Forretningsgangen er langt an på den måde, at A udsteder købsbilag i forbindelse med køb fra private, mens B håndterer det, hvis der er tale om køb fra virksomheder. Dette skyldes netop de særlige regler om omvendt betalingspligt og de rigtige referencer på købsbilagene/afregningsbilagene.
Klager har således vurderet, at alle køb, hvor A har udstedt et købsbilag, er sket fra private. Der er ligeledes i alle tilfælde tale om, at personerne er mødt fysisk op hos klager for at aflevere materialet. Citat slut.
Skattestyrelsen er ikke enig i at ovenstående skitserede opdeling er i overensstemmelse med de faktiske forhold.
Ved Skattestyrelsens kontrol har vi konstateret, at A ikke kun handler med private, men alle typer kunder, som kommer ind på pladsen, og kunder, hvor metalskrottet er afhentet på kundens adresse af H1 A/S egen lastbil med registreringsnr. […]. Registreringsnr. […] fremgår på flere af As afregningsbilag.
Der foreligger ingen dokumentation på, at H1 A/S har foretaget nogen form for foranstaltninger for, at verificere om sælgerne er private personer eller ej. Klager har alene taget udgangspunkt i, at sælgere der kommer på pladsen er private personer.
I kraft af at sælgerne ikke har fået udleveret en kopi af afregningsbilagene, har disse været afskåret fra at kunne korrigere eventuelle fejlregistreringer/fejlopfattelser.
Der er ikke ført nogen form for intern kontrol/sikring af om sælger er en privatperson. Da Skattestyrelsens stikprøvekontrol viser, at den væsentligste del af As afregningsbilag er erhvervsdrivende, har Skattestyrelsen anset samtlige afregningsbilag for at være udstedt til erhvervsdrivende.
Kommentarer til de enkelte grupperinger:
Gruppe 1
Det er oplyst i klagen at A anfører generelt de private sælgeres arbejdsplads, hvis A er bekendt med denne. Det gør A med henblik på dokumentation i det tilfælde, at A skulle blive kontaktet vedrørende stjålne produkter/varer fra den pågældende arbejdsplads.
Det er Skattestyrelsens opfattelse, at hvis virksomhedsnavne noteres på afregningsbilagene på grund af oplyste årsager (stjålne produkter/varer fra den pågældende arbejdsplads), er der tale om faste/kendte kunder, idet det ikke er normalt procedure, at der oplyses arbejdsgivers navn ved almindelig privat salg.
Skattestyrelsen bekræftes i, at A har en formodning om, at metalskrottet kommer fra arbejdsgiver og dermed en erhvervsmæssig virksomhed.
For at H1 A/S og A kan opretholde "god tro" medfører dette en skærpet pligt til at undersøge, om det er en privatperson eller en virksomhed der sælger det pågældende metalskrot. Dette er ikke sket.
Skattestyrelsen er enig i, at der burde være flere virksomheder som må mangle afregningsbilag i forbindelse med levering af metal skrot til H1 A/S, hvor metal skrottet er tydeligt erhvervsmæssig affald. Et eksempel kan være destruktion af nr. plader fra synshal.
Gruppe 2
Skattestyrelsen kan konstatere, at der er 153 pengetransaktioner i denne gruppe, hvilket svarer til 33 % af Skattestyrelsens undersøgte transaktioner. De er fordelt på 105 kunder og heraf er 22 kunder gengangere ved at have solgt metalskrot 2 gange eller derover til H1 A/S i den kontrollerede periode.
Det er H1 A/S ansvar at sikre sig, hvem der handles med for at opretholde "god tro". Det er Skattestyrelsens opfattelse at bankkontonr. ikke er tilstrækkelig sikring, idet Skattestyrelsen har et billede af efter stikprøvekontrollen, at betaling for metalskrot ofte bliver betalt til en ikke erhvervsmæssigt registreret bankkonto, privat bankkonto eller virksomhedskonto. Dette selvom metalskrottet er naturlig forekommende erhvervsmæssig affald.
Det kan nævnes i den forbindelse, at betalinger for køb af metalskrot er set delt i flere dele og over flere dage, dette selvom betalingen kunne være sket på en gang.
Skattestyrelsen er af den opfattelse med udgangspunkt i As afregningsbilag, at fejlen er lige stor, ved overførsel til en enkeltperson som til et selskabsregistreret bankkonto.
Gruppe 3
Der er her tale om 2 køb af henholdsvis 11 tons rustfri stål til værdi af 69.720 kr. og 20 tons aluminium til en værdi af 184.500 kr. Ingen af disse type leverancer kan henføres til nedrivning af en privat ejendom.
Som momsregistreret selskab forudsætter Skattestyrelsen at H1 A/S er bekendt med momsregistreringsgrænsen på 50.000 kr. Ved køb over denne grænse burde man derfor stille spørgsmål ved og hermed sikre sig, om der er tale om køb fra privatperson eller ej. Dette er ikke sket.
Gruppe 4
Der er ikke tale om, at Skattestyrelsen mener at ansatte stjæler fra deres arbejdsgiver, men Skattestyrelsen er bekendt med at naturligt forekommende affaldsprodukter i virksomheder jævnligt anvendes som betaling for arbejdsydelser, hvorved H1 A/S direkte eller indirekte kan medvirke til skatteunddragelse.
Der er ikke sket nogen form for sikring af, om der reelt er tale om privat eller erhvervsmæssig salg af metalskrot. Alene på grund af flere af beløbenes størrelser er det ikke sædvanligt privat salg, kan H1 A/S ikke være i god tro, når de vurderer at der er tale om privatpersoner.
Gruppe 5
Skattestyrelsen har ikke korrigeret for denne gruppe, idet Skattestyrelsens undersøgelse af As afregningsbilag har været en stikprøvekontrol og ikke en fuld undersøgelse. Stikprøvekontrollen har givet en indblik i, at der ikke kan være mange reelle private kunder blandt As afregningsbilag.
Samlet set har Skattestyrelsen ikke anerkendt As afregningsbilag for handel med private, men for at være til erhvervsdrivende.
Fradrag skal anerkendes, når de materielle betingelser er opfyldt (momsneutralitet) Skattestyrelsen er af den opfattelse, at As bilag er og forbliver interne regnskabsbilag med mangler, som ikke kan anerkendes som fyldestgørende købsbilag eller afregningsbilag.
As bilag er kun udfyldt til eget brug, da bilagene ikke er udleveret til kunderne (sælgerne). Kunderne har været afskåret fra at korrigere fejloplysninger på As interne regnskabsbilag. Kunderne har kun fået en elektronisk betaling. Elektroniske betalinger dokumenterer kun, at der er sket en betaling, men ikke præcist for hvad.
Skattestyrelsen er af den opfattelse, at A ikke har forholdt sig til, hvad der er købt og af hvem (om kunden er en privat person eller erhvervsdrivende) ved hvert enkelt køb. Samlet set har Skattestyrelsen ikke anerkendt As bilag for handel med private, men for at være med erhvervsdrivende.
Det er Skattestyrelsens vurdering, at As interne bilag er mangelfulde i sådan en grad og ubekræftet af sælgerne, at der helt konkret i H1 A/S tilfælde ikke kan påberåbes momsneutralitet jævnfør begrundelserne i Skattestyrelsens afgørelse side 7-18.
SKM2017.40.BR - omhandler afregning og skærpet bevisbyrde ved udfyldelse af egne bilag der ikke er bekræftet af modparten. Købsmomsen er ikke godkendt.
SKM2014.374.BR- omhandler faktura udstedt af modparten
Den af klager anførte byretsdom, har ingen relevans i forhold til nærværende sag, jf. nedenfor.
Vi skal i den forbindelse bemærke, at det er korrekt, at Skattestyrelsen påberåber sig, at kravene i momsbekendtgørelsens § 61 (nu § 58), stk. 1, nr. 5 og 6 ikke var opfyldt, idet fakturaen (Der blev fremlagt efter sagsbehandlingen i SKAT) alene angav, at der var leveret en "IT-undersøgelse" og således ikke angav omfanget, af den leverede ydelse, herunder eksempelvis antal timer eller timepris, den nærmere karakter af ydelsen (§ 61, stk. I, nr. 5) eller oplysninger om dato og sted for levering af ydelsen (§ 61, stk. 1, nr. 6).
Byretten godkender fradraget for moms på grundlag af de foreliggende fakturaer, uden at tage stilling til,
· Om der var tale om en mangelfuld faktura, hvor fradrag godkendes trods manglen, hvilket er klagers påstand, eller
· Om den anførte tekst reelt opfylder betingelserne i dagældende momsbekendtgørelse § 61, stk. 1, nr. 5 og 6.
Da problematikken omkring manglende overholdelse af formelle betingelser således ikke er afgjort af Byretten, har dommen i SKM2014.374.BR dermed ingen relevans for nærværende sag.
C-438/09
Afgørelsen er relevant idet sagen vedrører køb fra erhvervsdrivende, og Skattestyrelsen har netop anset købene fra erhvervsdrivende og ikke fra privatpersoner.
Klagens henviste domme C-90/02, Brockemühl, C-424/12, Fatorie og C-590/13, ldexx Laboratori es, er ikke kommenteret på nuværende tidspunkt. Har Skattestyrelsen efterfølgende bemærkninger til disse domme, vil en efterfølgende udtalelse blive sendt til Skatteankestyrelsen.
Punkt 1.4.4 As afregningsbilag - skat
Det skal bemærkes, at Skattestyrelsen har tilsidesat As afregningsbilag og til dels også bogføringen med begrundelserne i Skattestyrelsens afgørelse sides. 19 - 21, og skattekontrollovens § 3, stk. 4 og § 5, stk. 3 er bragt i anvendelse.
Dette skyldes grundbilagenes beskaffenhed, der ikke er afstemt med sælger, da der ikke udleveres en kopi af As afregningsbilag til sælger. As afregningsbilag er interne regnskabsbilag der ses i betydelig omfang i regnskabsbilagene, både i antal af regnskabsbilag og køb af skrot set i forhold til køb af skrot i øvrigt.
Det er Skattestyrelsens opfattelse, at elektronisk betaling ikke opvejer grundbilagenes mangler. Elektronisk betaling dokumenterer, at der er sket en betaling, men ikke præcist for hvad.
Der er ikke foretaget kasseafstemning, kassen er bogføringsmæssig nedbragt med 50.000 kr., jævnfør køb af skrot uden bilag, punkt 2 i Skattestyrelsens afgørelse.
Der er foretaget flere kontante betalinger som ikke er bogført, og ikke har påvirket kassebeholdningen, se s. 20 i Skattestyrelsens afgørelse.
Skattestyrelsen har foretaget et frit skøn og har godkendt 85 % af udgiften. Der er ikke kommet yderligere oplysninger der har ændret Skattestyrelsens opfattelse af skøn og skønnets størrelse.
Punkt 1.4.5 Bs grundbilag
Ved Skattestyrelsens kontrol er det konstateret, at der ikke er foretaget en kontrol af om pågældende leverandører var momsregistreret i henhold til momslovens § 52.
Når leverandørerne ikke er momsregistreret må der ikke angives moms på bilagene, ved at H1 A/S på Bs afregningsbilag har tilkendegivet at der bliver afregnet moms efter reglerne om Reverse charge er det direkte tilkendegivet, at der skal afregnes moms af fakturabeløbet. Da der uberettiget er angivet moms på afregningsbilaget, er H1 A/S forpligtiget til at afregne denne moms i henhold til momslovens § 52a, stk. 7. Og da der er tale om uberettiget opkrævet moms af ikke momsregistreret personer kan der ikke godkendes fradrag for momsbeløb efter momslovens § 37.
Punkt 4 Udgifter uden grundbilag
Klagen vedrører - bilag 296 udlæg efter regning - Køb hos Ikea på Bs hævekort.
Rådgiver oplyser, at Skattestyrelsen under kontrolbesøg har fået fremvist det opstillede køkken. Det kan i den forbindelse oplyses, at Skattestyrelsens kontrolbesøg foregik hos As private hjem på Adresse Y1, By Y1. Skattestyrelsen har ikke under kontrollen været på virksomhedens adresse Adresse Y2, By Y1.
Skattestyrelsen er enig i, at der er hævet et beløb på 6.727 kr. på Bs konto, med Ikea som modtager.
Skattestyrelsen er ikke enig i, at hævningen dokumenterer præcist hvad der er købt. Det skal påpeges, at Ikea's sortiment er omfangsrigt og alsidig til både private og erhvervsmæssige formål. Ikea navnet er ikke tilstrækkeligt dokumentation for køb, der berettiger til fradrag i skatte- og momsmæssigt henseende.
Skattestyrelsen er fortsat af den opfattelse, at der ikke er fradragsret for udgiften, jfr. begrundelsen i Skattestyrelsens afgørelse side 34 og 36.
…
Punkt 7 Reklameudgifter
Klagen vedrører - bilag 741 Sponsorcykel til G1.
Der er i klagens bilag 8 vedlagt billede af et skilt, hvoraf det fremgår at A (ikke H1 A/S) har sponsoreret en cykel. Det bemærkes at der ingen oplysning er om, hvor skiltet hænger i G1.
På det foreliggende grundlag er Skattestyrelsen fortsat af den opfattelse, at der ikke er fradragsret for udgiften jfr. begrundelsen i Skattestyrelsens afgørelse side 48 og ovenstående bemærkninger.
Klage vedrører - bilag 453 Sponsoreret 8 stk. Reebook Stepbænke til G1.
Der er ikke kommet nye oplysninger eller dokumentation for synlig firmalogo i forbindelse med dette sponsorat. Skattestyrelsen holder fortsat fast i, at der ikke er fradragsret for udgiften jfr. begrundelsen i Skattestyrelsens afgørelse side 49-50.
…"
Skattestyrelsen har i udtalelse til Skatteankestyrelsens indstilling til sagens afgørelse anført følgende:
"Skattestyrelsens begrundelse/vurdering
Skattestyrelsen er enige i Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse, som ændrer SKATs, nu Skattestyrelsens afgørelse delvist, herunder finder at 1. og 2. kvartal 2014 ikke kan genoptages.
Som det fremgår af oplysningerne, har Skattestyrelsen foretaget en kontrol af klager hvis beskæftigelse omfatter produkthandel med skrot og ned-brydningsmaterialer samt nedbrydningsvirksomhed med speciale inden for metalgenbrug.
For perioden 1. januar 2014 - 30. september 2016 har Skattestyrelsen samlet forhøjet klagers momstilsvar med 1.627.904 kr.
Formalitet
Skattestyrelsen er enig i det af Skatteankestyrelsen i indstillingen anførte om, at SKATs afgørelse er tilstrækkeligt begrundet, jf. forvaltningslovens §§ 22 og 24. I SKATs afgørelse er der henvist til de relevante retsregler samt til de oplysninger, som er tillagt væsentlig betydning for afgørelsen.
Ekstraordinær genoptagelse
Skattestyrelsen er efter en meget konkret vurdering enige i, at Skattestyrelsen ikke kan genoptage 1. og 2. kvartal 2014, jf. Skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1 nr. 3, og stk. 2, da fristerne heri ikke ses overholdt.
Forhøjelsen af momstilsvaret for 1. og 2. kvartal 2014 bortfalder derfor.
Omvendt betalingspligt - metalskrot
Skattestyrelsen er enig i Skatteankestyrelsen indstilling, som stadfæster Skattestyrelsens afgørelse om, at klager hæfter for den betalingspligtige moms efter momslovens § 46, stk. 1 nr. 7, for de handler, som har foregået på klagers adresse, varetaget af klagers direktør og hovedaktionær A. Dokumentation for handlerne er sket som selvfakturering (afregningsbilag).
Med den begrundelse som fremgår af afgørelsen, de supplerende indlæg og af Skatteankestyrelsen indstilling fastholder Skattestyrelsen, at klager ikke i tilstrækkelig grad har sikret, at køb af skrot på pladsen er foretaget fra private købere. Som det fremgår af oplysningerne, er det i flere tilfælde sandsynliggjort, at dette har formodningen imod sig.
Det er fortsat Skattestyrelsens opfattelse, at det efter § 46, stk. 1 nr. 7 påhviler det den afgiftspligtige køber, her klager, også i evt. mangel af faktisk viden om sælgerens momsregistreringsforhold - en undersøgelsespligt i relation hertil. Der er således en pligt for klager til behørigt at sikre sig, om sælgeren er en privat person eller en momspligtig person. Skattestyrelsen henviser også til at klager har foretaget selvfakturering, og udstedt købsbilag, hvorfor klager burde havde udvist en større agtpågivenhed. Skattestyrelsen bemærker videre til at formålet med indførslen af den omvendte betalingspligt på området netop skyldes svig med moms og afgifter i branchen. Endvidere har klager i flere tilfælde anvendt kontanter dog uden at klager har bogført dette korrekt eller i øvrigt foretaget en behørig kasseafstemning.
Momsfradrag for køb af metalskrot (plads-køb/selvfakturering)
Skattestyrelsen er enige i indstillingen, som stadfæster afgørelsen om at klager ikke har ret til momsfradrag for købsbilag, hvor køberen, jf. ovenstående, har været en momspligtig person, og hvor det af klager udstedte bilag, ikke indeholder de påkrævede oplysninger, jf. momsbekendtgørelsens § 56 og § 68.
Skattestyrelsen skal bemærke, at selv om det i Skatteankestyrelsens sagsnr. 18-0002604 er anerkendt, at bogføringslovens bestemmelser ses overholdt, og at der er anerkendt skattemæssigt fradrag for udgifter til køb af metalskrot, skal der foretages en særskilt momsretlig vurdering.
Skattestyrelsen skal videre henvise til Østre Landsretsdom, jf. SKM2006.474.ØLR, hvor Landsretten efter en konkret vurdering fandt, at sagsøgeren havde tilsidesat sin undersøgelsespligt efter dagældende momslovs § 52, stk. 1, 4. pkt. Selskabet havde derfor ikke fradragsret for den deklarerede købsmoms, jf. momslovens § 37. Se også SKM2022.18.ØLR.
Momsfradrag for IKEA-skab
Skattestyrelsen er enig i Skatteankestyrelsens indstilling, som finder at forhøjelsen bortfalder som følge af, at det ikke er muligt at ændre momstilsvaret for 1. og 2. kvartal 2014.
Der er tale om bilag 296 bogført i 1. kvartal 2014, den 25. marts 2014, i alt kr. 6.727, moms heraf 1.345 kr.
Momsfradrag for udgifter til sponsorat
Skattestyrelsen er efter en meget konkret vurdering enig i Skatteankestyrelsens indstilling, som ændrer Skattestyrelsens afgørelse for købsmoms med henholdsvis 1.937 kr. og 1.213 kr. i 2015."
Selskabets opfattelse
Selskabets repræsentant har nedlagt påstand om, at SKATs afgørelse for perioden 1. januar 2014 til 30. september 2014 er ugyldig.
Repræsentanten har nedlagt påstand om, at selskabets momstilsvar skal nedsættes for 2014 med 406.608 kr., for 2015 med 312.810 kr. og for 2016 med 215.241 kr. vedrørende afregningsbilag for metalskrot.
Repræsentanten har nedlagt påstand om, at der skal godkendes fradrag for købsmoms på 1.346 kr. i momstilsvaret for 2014 vedrørende Ikea skab, SKATs afgørelse punkt 4.
Repræsentanten har nedlagt påstand om, at der skal godkendes fradrag for købsmoms på 1.937 kr. i momstilsvaret for 2014 vedrørende sponsorcykel. Repræsentanten har nedlagt påstand om, at der skal godkendes fradrag for købsmoms på 1.213 kr. i momstilsvaret for 2015 vedrørende 8 stepbænke, SKATs afgørelse punkt 7.
Selskabets repræsentant har til støtte for påstanden anført følgende vedrørende de påklagede forhold i relation til selskabets momstilsvar:
"…
3. SKATs håndtering af sagen
SKATs håndtering af sagen har på flere punkter været betænkelig.
SKATs oprindelige forslag var hovedsagligt begrundet i manglende overholdelse af brugtmomsordningen.
SKAT henviste i sit oprindelige forslag til afgørelse af 27. juni 2017 (vedlagt som bilag 2) s. 8-9 samt s. 11 til reglerne for anvendelse af brugtmomsordningen. SKAT indleder efterfølgende be-mærkningerne på s. 12 og konkluderer bl.a. følgende på s. 13:
"Efter en samlet vurdering er As afregningsbilag ikke anset for at have dokumenteret eller på anden måde tilstrækkeligt sandsynliggjort, at betingelserne for anvendelse af brugtmomsordningen er opfyldt."
I det næste afsnit anføres følgende:
"Ifølge momslovens § 46, stk. 1, nr. 7 påhviler det H1 A/S som køber, at få afregnet salgsmomsen direkte til SKAT af indkøbt skrot på vegne af skrotsælgerne."
SKAT anfører nederst på s. 13 følgende i relation til fradragsretten:
"SKAT er af den opfattelse, at As afregningsbilag ikke berettiger til momsfradrag, idet afregningsbilagene ikke opfylder fakturakravene jævnfør ovenstående mangler."
De samme forhold lægges til grund for den skønsmæssige ansættelse af det skattemæssige fradrag for indkøb (s. 14-15).
Der er således ingen tvivl om, at en væsentlig årsag til SKATs tilgang til As afregningsbilag skyldtes den manglende overholdelse af brugtmomsordningen.
Det blev påpeget forud for møde med SKAT, at Klager ikke anvender (og aldrig har anvendt) brugtmomsordningen. Det stod klart på mødet, at SKAT aldrig havde forhørt sig om dette hos Klager. SKAT anførte videre, at reglerne for brugtmomsordningen blot var gennemgået, da man har vurderet, at H1 kunne have anvendt disse regler, og at det derfor var taget med af vejledende årsager (se bl.a. referat fra møde den 13. juli 2017 vedlagt som bilag 3).
Dette er i direkte modstrid med hele baggrunden for det oprindelige forslag fra SKAT, og vi finder det særdeles betænkeligt, at SKAT forsøger at skjule den fejl ved at anføre, at det var medtaget af vejledende årsager (og altså ikke havde betydning for vurderingen), når det åbenlyst ikke er tilfældet.
Denne misforståelse har bidraget til et meget rodet sagsforløb, der har været til både gene og bekymring for B og A. Samtidig har det præget hele sagsforløbet, hvor Klager samt A og B personligt føler sig unødigt mistænkeliggjort.
SKAT overså i sit indledende arbejde med sagen, at omvendt betalingspligt kun gælder ved køb fra (momspligtige) virksomheder
Dette forhold uddybes også yderligere under argumentationen, men det medtages her af den årsag, at SKATs sagsbehandlere indledende var af den opfattelse, at den omvendte betalingspligt i forbindelse med metalskrot også gælder indkøb fra private. Dette ses tydeligt i bilag 2 gengivet i afsnittet ovenfor, hvor SKAT først konkluderer, at brugtmomsordningen ikke kan anvendes (som jo netop er særlig relevant ved indkøb fra private) for i det følgende afsnit at konkludere, at Klager skal afregne salgsmomsen i henhold til momslovens § 46, stk. 1, nr. 7.
Dette var et særskilt tema på vores møde den 13. juli 2017, men efter en del forklaring bekræftede SKAT, at den omvendte betalingspligt ikke gælder ved køb fra private (men at den dog stadig gælder ved køb fra ikke-momsregistrerede virksomheder, hvilket vi omtaler nærmere nedenfor).
SKAT har så efterfølgende tilsidesat samtlige As afregningsbilag og vurderet, at samtlige indkøb foretages fra virksomheder. Konsekvensen heraf er, at SKAT opretholder resultatet af sit oprindelige forslag vedrørende regulering af moms, selvom det oprindeligt ikke blev bestridt, at det var indkøb fra private og selvom SKATs argumentation for forhøjelsen oprindeligt bundede i manglende overholdelse af brugtmomsordningen.
Sagsbehandlerens manglende kendskab til moms
Ovenstående forhold bekræfter efter vores opfattelse, at sagsbehandleren har et begrænset kendskab til moms. Det er også blevet underbygget i sagsforløbet, hvor der dels var en yderligere sagsbehandler med på mødet, ligesom flere kollegaer er inddraget undervejs.
Det er i sig selv betryggende, at der søges assistance fra andre, men det er vores opfattelse, at den her sag er blevet personlig for sagsbehandleren, og at resultatet har stået fast uanset de påpegede fejl og mangler i sagsbehandlingen.
Det bemærkes i den forbindelse også, at sagen startede som led i SKATs projekt "Større offentlige anlægsarbejder", hvor det bl.a. er formålet at undersøge, om der er sket korrekt afregning af moms og selskabsskat. SKAT tog udgangspunkt i "[…]projektet", hvor Klager har haft samhandel med Energinet.dk.
Så vidt vi er oplyst blev der på intet tidspunkt i processen spurgt til Energinet.dk, og "[…]projektet" har heller ikke givet anledning til særlige forhold. Desuagtet fandt SKAT grundlag for at afbryde kontrolmødet og tage alt regnskabsmateriale med - inklusive 2016, selv om det ikke var en del af kontrolperioden.
SKAT kan selvfølgelig altid udvide en kontrol, men vi har personligt aldrig oplevet et sagsforløb som dette, og hvor der er graverende fejl i sagsbehandlingen.
…
4. Sagens faktiske omstændigheder
Klager er stiftet den 28. juni 2002 og er en såkaldt produkthandlervirksomhed. Klager er registreret under branchekode 46.77.00 (Engroshandel med affaldsprodukter) og har til formål at drive produkthandel.
Klager er ejet af H2 ApS, der er igen er ejet af A.
A har fungeret som selskabets direktør siden stiftelsen i 2002. Bestyrelsen i selskabet består af A, B, C og D.
A varetager selskabets daglige drift, og B varetager bogholderiet. Selskabet har yderligere to ansatte, der varetager det praktiske arbejde på selskabets adresse samt henter materiale/produkter hos kunderne.
Nærmere om Klagers aktivitet
Klager køber og sælger forskellige produkttyper, herunder særligt metalskrot og nedbrydningsmaterialer.
Klager indkøber produkter/skrot fra både private og erhvervsdrivende sælgere, se nærmere uddybning herom nedenfor. Klager videresælger dog kun produkter til erhvervsdrivende, der som overvejende hovedregel sker uden moms efter de særlige regler herom. I ganske få tilfælde, er der undtagelsesvist solgt skrot til private, og i de tilfælde har Klager udstedt en faktura med moms.
Køb fra private
Private har mulighed for at aflevere skrot på selskabets adresse. I den forbindelse vejes kundens skrot af, hvorefter der afregnes ud fra vægt og skrottets art. Klager (typisk ved A) udsteder i den forbindelse et købsbilag (i afgørelsen benævnt "As afregningsbilag"), der danner grundlag for betalingen af det aftalte beløb samt bogføringen.
I de (få) tilfælde, hvor A eller en anden ansat ikke er tilstede på pladsen, så kan private kunder stadig aflevere skrot (typisk efter telefonisk aftale). I det tilfælde vejer kunden selv skrottet af og udfylder et afregningsbilag. Klager afregner derefter til den private sælger ud fra det udfyldte afregningsbilag.
Afregningen til den private sælger sker som altovervejende udgangspunkt via en elektronisk bank-overførsel fra As Ipad på pladsen. Der er således et klart elektronisk spor på de indkøb, der foretages.
Det udarbejdede købsbilag i forbindelse med køb fra private indeholder som udgangspunkt følgende oplysninger:
- Info om køber (H1)
- Info om sælger (Navn, reg.nr., kontonr. og telefonnr.)
- Dato
- Specificering af pris
- Eventuelle bemærkninger
- Kontaktperson (As stempel og underskrift)
Vi har som bilag 5 vedlagt et eksempel på As købsbilag.
Proceduren for håndtering af indkøb er generelt tilrettelagt således, at A udsteder købsbilag i forbindelse med køb fra private, mens køb fra erhvervsdrivende håndteres af B (jf. nærmere nedenfor). Det er As vurdering, at de indkøb, der håndteres efter ovenstående procedurer, sker fra private sælgere. Dette verificeres efter bedste evne på pladsen. Hvis A har kendskab til, hvor de arbejder, vil denne reference typisk også fremgå af bilaget. Dette skyldes, at A dermed har mulighed for at afdække de konkrete salg, hvis en virksomhed henvender sig med påstand om tyveri fra arbejdspladsen. Dette har dog aldrig været nødvendigt.
As købsbilag udleveres ikke til de private sælgere.
SKAT har foretaget en stor stikprøve for at afdække, om de angivne kontonumre tilhører private eller erhvervsdrivende. Vi har anmodet om aktindsigt i denne stikprøve og har i den forbindelse fået udleveret listen vedlagt som bilag 6. Det bemærkes, at det ikke fremgår af den modtagne liste, hvorvidt de angivne kontonumre tilhører private eller erhvervsdrivende.
SKAT konkluderer på denne baggrund, at der er mange erhvervsdrivende imellem og lægger derfor til grund, at samtlige As købsbilag sker fra erhvervsdrivende.
Vi kan ikke genkende dette forhold. SKATs resultat af stikprøven fremgår af bilag 1, s. 17, og vi vil i den forbindelse fremhæve, at listen ikke er opdelt efter, om kontoejer er en virksomhed eller ej, som vi tidligere har bedt SKAT oplyse. Forholdet vil blive uddybet nærmere nedenfor under forholdet omkring As afregningsbilag (se afsnit 5.2).
Køb fra erhvervsdrivende
Selskabet køber også skrot fra erhvervsdrivende, der enten selv afleverer skrottet på Klagers adresse (efter aftale), eller hvor en af Klagers ansatte afhenter det hos den erhvervsdrivende sælger.
Disse køb er som udgangspunkt omfattet af regler om omvendt betalingspligt, jf. momsloven § 46, stk. 1, nr. 7.
Sælger vil i disse situationer enten selv udstede en faktura til Klager, eller Klager (ved B) udarbejder et afregningsbilag til sælgeren (i SKATs afgørelse benævnt som "Bs afregningsbilag". Afregningsbilaget for køb af skrot mv. fra erhvervsdrivende indeholder følgende oplysninger:
- Benævnelsen "Afregning"
- Info om køber (H1)
- Dato
- Beløb
- Angivelse af "Reverse charge"/omvendt betalingspligt ved teksten "Der er fra 1. juli 2012 omvendt betalingspligt for moms ved handel med metalskrot. Dette betyder, at køberen af metalskrot skal afregne momsen direkte til SKAT."
- Sælgers oplysninger (navn, mail, betalingsoplysninger mv.)
Vi har som bilag 7 vedlagt et eksempel på Bs afregningsbilag.
Afregningen til den erhvervsdrivende sælger sker i langt de fleste tilfælde som en elektronisk pengeoverførsel fra Klages bankkonto til kunden bankkonto. Der er således et klart elektronisk spor på de indkøb, der foretages.
5. Pkt. 1.4.3 - As afregningsbilag (moms)
SKAT har i sin afgørelse opkrævet salgsmoms (omvendt betalingspligt) i forbindelse med samtlige As købsbilag. Forhøjelsen er på i alt 923.538 kr. SKAT nægter samtidig virksomheden fradrag i alle tilfælde med henvisning til, at fakturakravene ikke er opfyldt, og at der følgelig ikke kan opnås momsfradrag.
Vi gør overordnet følgende gældende i den forbindelse:
· Momslovens regler om omvendt betalingspligt for køb af metalskrot finder ikke anvendelse ved køb fra private
· Der er ikke grundlag for at tilsidesætte As købsbilag og i den forbindelse skønne, at samtlige indkøb er foretaget fra virksomheder
· Selv i det tilfælde, hvor der statueres en betalingspligt, er der ikke grundlag for at nægte momsfradrag, da det:
1. strider mod formålet med reglerne om omvendt betalingspligt på metalskrot,
2. er i direkte strid med det momsmæssige neutralitetsprincip, og
3. EU-domstolens praksis i øvrigt anerkender fradragsret i disse tilfælde
På den baggrund skal hele SKATs forhøjelse tilsidesættes.
5.1. Det juridiske grundlag
Momssystemdirektivet artikel 168, litra a) har følgende ordlyd:
"I det omfang varer og ydelser anvendes i forbindelse med hans afgiftspligtige transaktioner, hvoraf der er betalt moms, har den afgiftspligtige person i den medlemsstat, hvor han foretager transaktionerne, ret til i den afgift, der påhviler ham, at fradrage følgende beløb:
a) den moms, som skal betales eller er betalt i nævnte medlemsstat for varer og ydelser, der er eller vil blive leveret til ham af en anden afgiftspligtig person"
Momssystemdirektivet artikel 178, litra a) og f) har følgende ordlyd:
"For at kunne udøve sin fradragsret skal den afgiftspligtige person opfylde følgende betingelser:
a) for det i artikel 168, litra a), omhandlede fradrag — for så vidt angår levering af varer og ydelser — være i besiddelse af en faktura, der er udfærdiget i overensstemmelse med artikel 229-236 samt artikel 238, 239 og 240
[…]
f) når han skal erlægge afgiften som kunde i tilfælde af anvendelse af artikel 194-197 og artikel 199, opfylde de regler, der fastsættes af hver medlemsstat."
Momsloven § 37, stk. 1 og 2 har følgende ordlyd:
"Virksomheder registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51 a kan ved opgørelsen af afgiftstilsvaret som indgående afgift, jf. § 56, stk. 3, fradrage afgiften efter denne lov for virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for afgift efter § 13, herunder leverancer udført i udlandet, jf. dog stk. 6.
Stk. 2. Den fradragsberettigede afgift er
1) afgiften af varer og ydelser, der er leveret til virksomheden,
2) den afgift, som efter § 11 påhviler varer, der er erhvervet fra et andet EU-land,
3) den afgift, som efter § 12 påhviler varer, som virksomheden har indført fra steder uden for EU, jf. dog § 69, stk. 2, og
4) den afgift, der skal betales efter §§ 6 og 7."
Momsloven § 46, stk. 1, nr. 7 har følgende ordlyd:
" Betaling af afgift påhviler den afgiftspligtige person, som foretager en afgiftspligtig levering af varer og ydelser her i landet. Afgiften påhviler dog aftageren af varer eller ydelser, når
[…]
7) aftageren er en afgiftspligtig person her i landet, der modtager metalskrot fra en virksomhed etableret her i landet,
[…]"
Momsbekendtgørelsen § 60 har følgende ordlyd:
" Virksomheder, hvis salg er omfattet af omvendt betalingspligt efter momslovens § 46, stk. 1, nr. 4 eller 6-11, skal udstede en faktura efter § 58 i denne bekendtgørelse uden oplysning om gældende afgiftssats og afgiftsbeløbets størrelse. Fakturaen skal desuden indeholde oplysninger om, at køber skal svare den afgift, der påhviler leverancen, f.eks. ved anførsel af »omvendt betalingspligt, køber afregner momsen« eller »reverse charge, buyer settles the VAT«."
Momsbekendtgørelsen § 68 har følgende ordlyd:
"Ved levering af varer og ydelser, hvor der benyttes afregningsbilag efter momslovens § 52 a, stk. 3, skal afregningsbilaget opfylde indholdskravene for faktura efter § 58, stk. 1, i denne bekendtgørelse, og der skal på afregningsbilaget anføres »selvfakturering« eller »self-billing«. Herudover skal købers registreringsnummer anføres på afregningsbilaget.
Stk. 2. Reglerne efter stk. 3-5 gælder som vilkår for at benytte afregningsbilag ved transaktioner mellem registrerede virksomheder her i landet.
Stk. 3. Afregningsbilag kan kun udstedes, hvis begge parter er registrerede. Udstederen af et afregningsbilag skal sikre sig, at sælgeren er en registreret virksomhed. Hvis køber eller sælger ophører med at være registreret, skal den anden part underrettes.
Stk. 4. Betingelserne for udstedelse af afregningsbilag, jf. momslovens § 52 a, stk. 3, 2. pkt. anses for opfyldt, hvis fakturering (afregning) fra kunden sker på grundlag af skriftlig aftale, eller hvis der foreligger vedtægtsmæssige eller lignende ensartede regler for levering og prisfastsættelse af varer. Når udstedelse af afregningsbilag sker på grundlag af en skriftlig aftale, skal den ansvarlige ledelse hos begge parter have underskrevet denne, og begge parter skal opbevare et eksemplar af aftalen. Fakturering skal ske på grundlag af nærmere specifikke oplysninger, som beror hos kunden.
Stk. 5. Modtager en virksomhed, der ikke er registreret, et afregningsbilag, hvor på der er anført afgiftsbeløb eller anden angivelse af, at afregningen indbefatter afgift, skal virksomheden gøre den, der har udstedt afregningsbilaget opmærksom herpå og tilbagebetale afgiftsbeløbet. Oplysning om, hvorvidt et registreringsnummer er gyldigt kan fås ved henvendelse til SKAT eller ved elektronisk opslag på skat.dk/TastSelv Erhverv. Køber skal opbevare dokumentation for foretagne verifikationer, herunder verifikationsdato."
5.2. Begrundelse
Der er grundlæggende to forhold, der hver for sig fører til, at der ikke er grundlag for SKATs forhøjelse af momsen i forbindelse med As købsbilag.
Det bør lægges til grund, at køberne i alt overvejende grad er privatpersoner
SKAT har gennemført en dybere undersøgelse ud fra en stikprøve af As afregningsbilag, se vedlagte bilag 6. På denne baggrund finder SKAT det ikke godtgjort, at samtlige sælgere handler i egenskab af en privatperson. SKAT lægger tværtimod til grund, at samtlige indkøb sker fra virksomheder. Klager skal derfor efter SKATs opfattelse afregne reverse charge moms af samtlige As afregningsbilag.
Transaktionerne falder ifølge SKAT ind under momslovens § 46, stk. 1, nr. 7, og SKAT må således antage, at alle sælgere af affaldsskrot i As afregningsbilag er momsregistrerede virksomheder.
Det er Klagers opfattelse, at SKATs omkvalificering af afregningsbilagene går væsentligt ud over, hvad der er nødvendigt og rimeligt.
Forretningsgangen er lagt an på den måde, at A udsteder købsbilag i forbindelse med køb fra private, mens B håndterer det, hvis der er tale om køb fra virksomheder. Dette skyldes netop de særlige regler om omvendt betalingspligt og de rigtige referencer på købsbilagene/afregningsbilagene.
Klager har således vurderet, at alle køb, hvor A har udstedt et købsbilag, er sket fra private. Der er ligeledes i alle tilfælde tale om, at personerne er mødt fysisk op hos Klager for at aflevere materialet.
Dertil kommer, at betalingerne i langt overvejende grad er sket som elektroniske overførsler via As iPad, og der er således et direkte elektronisk spor.
SKAT har inddelt afregningsbilagene i 5 grupper ud fra forskellige kriterier. Baggrunden for opdelingen kan ses i bilag 1, s. 17. Vi har i den forbindelse følgende konkrete kommentarer til SKATs dybere undersøgelse:
Gruppe 1 - Sælger med virksomhedsnavn
A anfører generelt de private sælgeres arbejdsplads, hvis han er bekendt med denne. Det gør A med henblik på dokumentation i det tilfælde, at han skulle blive kontaktet vedrørende stjålne produkter/varer fra den pågældende arbejdsplads.
Det bemærkes også, at i det tilfælde, at sælgeren repræsenterer et firma, så vil firmaet mangle et bilag i regnskabet for en modtaget indtægt. Det er umiddelbart usandsynligt, at firmaerne vil acceptere dette.
Baseret på SKATs egne oplysninger er det klart, at kontoejeren er en privatperson, og den eneste årsag til omkvalificeringen er det forhold, at der i tilknytning hertil er anført et virksomhedsnavn på købsbilaget.
Det kan konstateres, at betalingen faktisk er tilgået en privatperson - i overensstemmelse med Klagers påstand og tilrettelægning af forretningsgangen. Klager har endvidere forklaret grundlaget for at angive et virksomhedsnavn.
Vi mener derfor, at der ikke er grundlag for at omkvalificere disse transaktioner.
Gruppe 2 - Kontoejer har relation til et selskab
Vi mener, at SKAT tillægger denne gruppe en fortolkning ud over, hvad der kan være rimeligt. Det forhold, at sælger har en eller anden relation til et selskab, betyder ikke nødvendigvis, at personen handler på selskabets vegne. Vi mener derfor, at det er forkert, at SKAT konsekvent omkvalificerer denne gruppe.
Yderligere, så bliver der lagt vægt på forhold, som A ikke har mulighed for at få bekræftet/verificere. A har fx ikke mulighed for at se, om sælger er gift med en person, der har et CVR-nummer, er barn af en hovedaktionær eller hvorvidt kunden har over-/underskud af virksomhed på sin selvangivelse.
Hvis der er konstateret bilag, hvor kontoejer er et selskab, så har denne transaktion konkret være behandlet forkert. Vi har ikke kunne få oplyst hos SKAT, hvor mange transaktioner, det drejer sig om.
Klager finder det mere naturligt, at transaktionerne generelt anerkendes som køb fra private, og hvis der konkret konstateres køb, der falder uden for denne kategori, så skal disse håndteres særskilt.
Gruppe 3 - Transaktioner over 50.000 kr.
Det er ikke muligt alene på baggrund af beløbenes størrelser at antage, at sælger er et firma. Vi er i den forbindelse ikke bekendt med regler eller praksis, der regulerer, hvor stort et beløb en privatperson kan sælge for.
I den forbindelse kan fx nævnes nedrivning af fast ejendom som en aktivitet, der udløser en stor mængde skrot hos privatpersoner og derfor store betalinger.
Gruppe 4 - Kontoejer er ansat i en virksomhed, der forventes at have affaldsskrot
Der kan i mange virksomheder forekomme affaldsskrot, og vi anser det som et meget tyndt kriterium.
SKAT antager derved, at den ansatte stjæler skrot fra sin arbejdsgiver og sælger det privat hos Klager. Det må anses som meget usandsynligt, at et firma vil acceptere denne procedure, og tilsvarende vanskeligt for Klager at afdække forholdet.
Selv hvis det var tilfældet, så har Klager i god tro antaget, at der var tale om en privatperson.
Der er følgelig heller ikke grundlag for at omkvalificere disse indkøb.
Gruppe 5 - SKAT har ingen konkrete bemærkninger
Til trods for at SKAT ikke har konkrete bemærkninger til dette forhold, så omkvalificeres transaktionerne stadig.
Det giver ingen mening og forekommer direkte usagligt.
Sammenfattende om SKATs dybere undersøgelse
Det er på baggrund af ovenstående vores klare opfattelse, at As købsbilag generelt skal anerkendes som køb fra private. Hvis der er konstateret transaktioner, hvor kontoejer beviseligt er et selskab, så bør disse transaktioner håndteres konkret - i stedet for at omkvalificere samtlige transaktioner, når der helt åbenlyst foregår en del indkøb fra private.
Det er derfor et åbenbart urimeligt skøn, som SKAT har foretaget i forhold til As købsbilag.
SKAT har som nævnt anerkendt, at køb fra private ikke er omfattet af den omvendte betalingspligt i momslovens § 46, stk. 1, nr. 7. Denne bestemmelse handler kun om betalingspligten og forudsætter således, at salget er en momspligtig transaktion. Det er ikke tilfældet, når sælger er en privatperson.
Det er vores opfattelse, at Klager har foretaget de fornødne foranstaltninger (der kan anses for rimelige og nødvendige) for at sikre, at sælger er en privatperson. Der er udstedt et bilag, ligesom betalingerne foretages elektronisk.
Hertil kommer, at Klager ikke har nogen interesse i at kvalificere det som indkøb fra private frem for indkøb fra erhvervsdrivende. Ved indkøb fra private skal der ikke beregnes moms, mens der i tilfælde af indkøb fra (momspligtige) erhvervsdrivende skal beregnes reverse charge moms, der så igen trækkes fra. Momsen går således også i 0 her, hvilket er hele formålet med indførelsen af den omvendte betalingspligt ved salg/køb af metalskrot.
Allerede af denne årsag er der ikke grundlag for at forhøje momsen, hvorfor hele SKATs forhøjelse bør bortfalde.
Fradrag skal anerkendes, når de materielle betingelser er opfyldt
Det er i første omgang Klagers opfattelse, at der ikke er grundlag for at afregne reverse charge moms, da der er tale om indkøb fra private, jf. ovenfor.
Hvis Landsskatteretten - som SKAT - anser samtlige indkøb for sket fra (momspligtige) virksomheder - eller anser visse konkrete indkøb som dokumenteret indkøb fra selskaber, så er der grundlag for at afregne en reverse charge moms. Det er i den situation Klagers opfattelse, at der også skal anerkendes fradragsret for den samme moms, da Klager utvivlsomt driver fuld momspligtig virksomhed.
Fradragsretten kan ikke nægtes med henvisning til formelle betingelser (her om bilaget overholder fakturakravene), når det er den samme person, der både afregner salgsmomsen og fratrækker købs-momsen, hvilket uddybes nærmere nedenfor.
Klager har ikke iagttaget de almindelige krav til fakturaer og afregningsbilag i momsbekendtgørelsen §§ 58, stk. 1 og 68, da alle sælgere er blevet anset for at være privatpersoner. De foreliggende købsbilag opfylder derfor ikke de formelle dokumentationskrav til at opretholde fradragsretten omfattet af momslovens § 37.
I den forbindelse bemærkes det, at momslovens fakturakrav og krav til afregningsbilag ikke finder anvendelse ved køb fra private, medmindre brugtmomsordningen anvendes. Det er netop ikke tilfældet, og Klager skal derfor blot sikre et betryggende grundlag for indkøbet. Det er vores opfattelse, at dette er sket ved udstedelsen af de konkrete købsbilag sammenholdt med de elektroniske overførsler.
SKM2017.40.BR
SKAT henviser i afgørelsen til byrettens afgørelse SKM2017.40.BR vedrørende bevisbyrde (se bilag 1, s. 18m). I denne sag afviste byretten fradrag under henvisning til, at den afgiftspligtige person var underlagt en særlig skærpet bevisbyrde. Byretten nægtede derfor momsfradrag, da alle formelle fakturakrav ikke var opfyldt.
Vi vil i den forbindelse gerne bemærke, at SKM2017.40.BR på helt afgørende punkter adskiller sig markant fra nærværende sag.
- Spørgsmålet i sagen var, om sagsøger havde fradragsret for moms på fakturaer, som han påstod at have modtaget. Hvis fradraget blev anerkendt var der således en risiko for, at staten ville lide tab, hvis det viste sig, at sælger enten ikke havde indbetalt momsen, eller det var en fiktiv faktura
- SKAT havde konkret undersøgt forholdene hos en række af de påståede leverandører, og det underbyggede, at fakturaerne enten var fiktive eller ikke dækkede over reelle leverancer
- Fakturaerne, der efter sagsøgers påstand var udstedt af momspligtige virksomheder i forbindelse med konkrete rengøringsleverancer, led af væsentlige mangler, og SKAT havde dokumenteret en række uregelmæssige forhold
Byretten pålagde i den forbindelse sagsøger en skærpet bevisbyrde, og da denne ikke var løftet, blev der nægtet momsfradrag.
Hvis det lægges til grund, at samtlige indkøb er sket fra (momspligtige) virksomheder, så er køber (Klager) i nærværende sag betalingspligtig for salgsmomsen (jf. momsloven § 46, stk. 1, nr. 7). De enkelte sælgere har således ikke opkrævet en salgsmoms, for hvilken der er risiko for, at den ikke bliver afregnet til SKAT.
SKM2017.40.BR kan allerede af denne årsag ikke bruges som grundlag for at nægte momsfradrag.
SKM2014.374.BR
I SKM2017.40.BR henvises der til SKM2014.374.BR, vedrørende godkendelse af fradrag, når de materielle betingelser herfor er opfyldt. Sagen omhandlede, hvorvidt sagsøger skulle anerkendes fradrag for en udgift, hvor sagsøger ikke var i besiddelse af en faktura, der opfyldte betingelserne i momsbekendtgørelsen § 58. Både SKAT og Landsskatteretten havde afvist fradrag under henvisning til, at det ikke var godtgjort, at sagsøger havde modtaget momspligtige leverancer. På baggrund af nye oplysninger i byretssagen, anså byretten det for tilstrækkeligt bevist, at sagsøger havde modtaget en momspligtig leverance. Byretten anerkendte derfor momsfradrag på trods af, at alle de formelle betingelser i momsbekendtgørelsens § 58 ikke var opfyldt.
SKAT har på intet tidspunkt anfægtet, at de enkelte leverancer rent faktisk har fundet sted, og i disse situationer er der således dansk praksis, der underbygger, at det er muligt at opnå momsfradrag, selv om de formelle betingelser ikke er opfyldt. Hvis SKAT endeligt anfægtede rigtigheden af leverancerne, ville forhøjelsen også bortfalde, da der i så fald heller ikke er en pligt til at afregne reverse charge moms (der jo forudsætter en momspligtig transaktion).
C-438/09, Bugoslaw Juliusz Dankowski
SKAT henviser i sin afgørelse til C-438/09, Bugoslaw Juliusz Dankowski, som underbygning for afvisning af momsfradrag. Sagen omhandlede, hvorvidt der kunne anerkendes fradrag vedrørende levering af ydelser, når leverandøren aldrig havde ladet sig registrere for moms og dermed ikke afregnet moms af de omtvistede transaktioner.
SKAT henviser i den forbindelse til præmis 38, der har følgende ordlyd:
"Det følger af disse betragtninger, at sjette direktivs artikel 18, stk. 1, litra a), og artikel 22, stk. 3, litra b), skal fortolkes således, at en afgiftspligtig person har ret til fradrag af moms erlagt for tjenesteydelser leveret af en anden afgiftspligtig, som ikke er registreret med hensyn til denne afgift, såfremt fakturaerne vedrørende disse tjenesteydelser indeholder alle de oplysninger, som kræves i henhold til nævnte artikel 22, stk. 3, litra b), navnlig de oplysninger, som er nødvendige for at identificere den person, der har udstedt disse fakturaer, og arten af de leverede tjenesteydelser."
EU-domstolen vil således anerkende fradragsret i tilfælde, hvor sælger ikke er momsregistreret (men desuagtet opkræver salgsmoms). Det fordrer dog, at fakturaen indeholder alle de krævede oplysninger.
SKAT slutter derefter modsætningsvist, at hvis fakturaen ikke overholder fakturakravene, så er der ikke fradrag.
Sagen er først og fremmest ikke sammenlignelig med nærværende sag, idet indkøbene som nævnt er sket fra privatpersoner. Derudover er der ikke opkrævet en salgsmoms af sælger.
SKATs konklusion er kopieret direkte fra SKM2017.40.BR (inkl. sætningsfejl). Konklusionen giver god mening i relation til SKM2017.40.BR, men den giver ingen mening i forhold til nærværende sag. Derudover er det beskæmmende, hvis SKAT virkelig er af den opfattelse, at EU-praksis understøtter nægtelse af momsfradrag, hvis de formelle betingelser ikke er opfyldt, se nærmere umiddelbart nedenfor.
C-90/02, Bockemühl
I C-90/02, Bockemühl fandt EU-domstolen, at medlemsstaterne ikke kunne nægte momsfradrag, når de materielle betingelser herfor er opfyldt. Sagen omhandlede retten til momsfradrag, hvor køber selv er betalingspligtig for momsen efter reglerne om reverse charge, når tjenesteyderen er etableret uden for den pågældende medlemsstat. Domstolen blev anmodet om at besvare, hvorvidt fradragsretten for reverse charge moms er betinget af, at den afgiftspligtige person er i besiddelse af en faktura, der opfylder samtlige (formelle) fakturakrav i (dagældende) artikel 22, stk. 3 i Rådets sjette direktiv.
Vi bemærker i afgørelsen særligt dommens præmis 39 (egen fremhævning), der lyder:
"Fradragsordningen tilsigter helt at aflaste den erhvervsdrivende for den moms, denne skylder eller har erlagt i forbindelse med al økonomisk virksomhed. Det fælles momssystem sikrer således, at afgiftsbyrden er neutral over for enhver økonomisk virksomhed, uanset denne virksomheds formål eller resultater, forudsat at sådan virksomhed i sig selv er momspligtig […]"
Domstolen nævner her et af grundprincipperne i momssystemet, nemlig momsens neutralitet. Det følger af neutralitetsprincippet, at momsen skal være neutral for den afgiftspligtige person. Dette sikres først og fremmest derved, at den afgiftspligtige person indrømmes momsfradrag for de momsbelagte indkøb.
Det vil således stride direkte imod neutralitetsprincippet, hvis en afgiftspligtig person, der alene udfører momspligtig aktivitet, nægtes fradrag for en betalt moms.
Yderligere ønsker vi at fremhæve dommens præmis 47 (egen fremhævning), der lyder:
"Det må derfor fastslås, at bestemmelserne i sjette direktivs artikel 18, stk. 1, litra a) og d), skal fortolkes således, at det kun er artikel 18, stk. 1, litra d), der finder anvendelse på en »reverse charge«-procedure som den i sagen omhandlede. En afgiftspligtig person, der som aftager af tjenesteydelser er betalingspligtig for det pågældende momsbeløb, er derfor ikke forpligtet til at være i besiddelse af en faktura, der er udstedt i overensstemmelse med sjette direktivs artikel 22, stk. 3, for at kunne udøve sin fradragsret og skal udelukkende opfylde de formaliteter, som fastlægges af den pågældende medlemsstat i forbindelse med, at den gør brug af den mulighed, der er åbnet for medlemsstaten i sjette direktivs artikel 18, stk. 1, litra d)."
Det kan af ovenstående udledes, at de særlige fakturakrav i sjette direktivs artikel 18, stk. 1, litra a, ikke gør sig gældende når den afgiftspligtige modtager er betalingspligtig for momsen. I denne situation er det således alene sjette direktivs artikel 18, stk. 1, litra d, der skal tages hensyn til.
I dommens præmis 50-52 (egne fremhævninger) uddybes nærmere, hvilke formaliteter en medlemsstat kan opstille på baggrund af sjette direktivs artikel 18, stk. 1, litra d), præmisserne lyder:
"Med hensyn til sjette direktivs artikel 18, stk. 1, litra d), må pålæggelsen og omfanget af de formaliteter, der skal opfyldes for at kunne udøve fradragsretten, derfor ikke gå ud over, hvad der er strengt nødvendigt med henblik på at kontrollere, at den pågældende »reverse charge«-procedure anvendes korrekt.
En faktura har i denne forbindelse ganske vist en væsentlig dokumentationsfunktion, idet den kan indeholde kontrollerbare oplysninger. I tilfælde af »reverse charge«-proceduren må det imidlertid netop være på grundlag af kontrollerbare oplysninger, at den afgiftspligtige person, der er aftager af en levering eller af tjenesteydelser, er blevet betalings-pligtig og navnlig for hvilket momsbeløb. Når afgiftsmyndighederne er i besiddelse af de nødvendige oplysninger for at kunne fastslå, at den afgiftspligtige person, som aftager af den omhandlede ydelse, er momsbetalingspligtig, kan de ikke med hensyn til denne afgiftspligtige persons ret til at fradrage denne moms stille supplerende betingelser, der kan medføre, at udøvelsen af denne ret bortfalder.
Når en afgiftspligtig person som aftager af tjenesteydelser anses for betalingspligtig for det pågældende momsbeløb, kan afgiftsmyndighederne derfor ikke som en supplerende betingelse for retten til fradrag kræve, at den afgiftspligtige person er i besiddelse af en faktura, der er udfærdiget i overensstemmelse med sjette direktivs artikel 22, stk. 3. Et sådan krav ville indebære, at en afgiftspligtig person på den ene side som aftager af tjenesteydelser ville hæfte for det pågældende momsbeløb, men på den anden side risikerede ikke at kunne fradrage afgiften."
Domstolen konkluderer således, at hvis der er grundlag for at statuere en betalingspligt efter reglerne om reverse charge, så er der også grundlag for at statuere en tilsvarende fradragsret.
Ovenstående EU-praksis er sidenhen gentaget flere gange.
C-424/12, Fatorie
I sagen fandt Domstolen, at der ikke kunne anerkendes momsfradrag af momsen på en faktura, der skulle have været omfattet af reglerne om omvendt betalingspligt.
Domstolen afviste momsfradrag med henvisning til, at ikke alle materielle betingelser for momsfradrag var opfyldt, se i den forbindelse præmis 40.
"Da den moms, som Fatorie har betalt til Megasal, ikke var skyldig, og da indbetalingen ikke overholdt en materiel betingelse i ordningen med omvendt betalingspligt, kan Fatorie ikke påberåbe sig en ret til at fradrage denne moms."
Domstolen anerkender/udtaler yderligere i præmis 35, at der allerede foreligger fast praksis om, at en afgiftspligtig person, der har betalt moms efter reglerne om omvendt betalingspligt, skal anerkendes momsfradrag, når de materielle betingelser er opfyldt.
"Domstolen har således allerede fastslået, at princippet om afgiftsmæssig neutralitet i forbindelse med ordningen med omvendt betalingspligt kræver, at der indrømmes fradrag for indgående moms, hvis de materielle betingelser herfor er opfyldt, selv om de afgiftspligtige ikke måtte have opfyldt visse formelle betingelser (dom af 8.5.2008, forenede sager C-95/07 og C-96/07, Ecotrade, Sml. I, s. 3457, præmis 63, og Uszodaépítő-dommen, præmis 39)."
C-590/13, Idexx Laboratories
I sagen fandt Domstolen, at der som udgangspunkt skal anerkendes momsfradrag i forbindelse med proceduren om omvendt betalingspligt, når de materielle betingelser er opfyldt. Se i den retning præmis 38 og 39 (egne fremhævninger).
"For det tredje fremgår det af præmis 63 i dom Ecotrade (EU:C:2008:267) og af Domstolens efterfølgende praksis (jf. bl.a. domme Uszodaépítő, C-392/09, EU:C:2010:569, præ-mis 39, Nidera Handelscompagnie, C-385/09, EU:C:2010:627, præmis 42, EMS-Bulgaria Transport, C-284/11, EU:C:2012:458, præmis 62, og Fatorie, EU:C:2014:50, præmis 35), at det grundlæggende princip om momsneutralitet i forbindelse med ordningen med omvendt betalingspligt kræver, at der indrømmes fradrag for den indgående afgift, hvis de materielle betingelser herfor er opfyldt, selv om den afgiftspligtige ikke måtte have opfyldt visse formelle betingelser.
Det kan imidlertid forholde sig anderledes, hvis tilsidesættelsen af sådanne formelle krav har gjort det umuligt at fremlægge et sikkert bevis for, at de materielle betingelser er opfyldt (dom EMS-Bulgaria Transport, EU:C:2012:458, præmis 71 og den deri nævnte retspraksis)."
Domstolen nævner her konkret, med henvisning til både momsens neutralitet og omfattende EU-praksis, at der skal anerkendes fradrag for moms betalt efter reglerne om omvendt betalings-pligt/reverse charge, når de materielle betingelser er opfyldt.
Det er yderligere vores opfattelse, at til trods for alle formelle betingelser ikke er opfyldt i nærværende sag (hvis bilaget anses for omfattet af momslovens fakturakrav), så kan der ikke stilles spørgsmål ved/rejses tvivl om, at de materielle betingelser er opfyldt.
Det er vores opfattelse, at ovenstående praksis både fra byretten og EU-domstolen underbygger, at Klager skal anerkendes momsfradrag for den afregnede reverse charge moms, og vi er uforstående over for det forhold, at SKAT ikke har inddraget C-90/02 (eller andre af de ovennævnte EU-domme) i deres sagsbehandling, til trods for, at det har været drøftet med SKAT og, at vi ligeledes har opfordret til, at forholdet blev drøftet med SKAT Jura.
Hvis fradragsretten nægtes, vil det stride direkte mod momsneutralitetsprincippet samt EU-Dom-stolens praksis og endvidere resultere i en uberettiget gevinst for statskassen.
Såfremt Landsskatteretten når til, at Klager skal afregne reverse charge moms (hvilket vi ikke mener, der er grundlag for), er det således vores påstand, at en tilsvarende fradragsret skal indrømmes, og at nettoeffekten derved bliver 0.
6. Pkt. 1.4.4 - As afregningsbilag (skat)
Under henvisning til ovenstående forhold, herunder særligt at der er tale om indkøb fra private, og, at langt de fleste betalinger er sket elektronisk, mener vi ikke, at der er grundlag for en skønsmæssig begrænsning af klagers fradrag for køb af skrot.
I den forbindelse bemærkes det, at samtlige indkøb af SKAT er blevet anset for foretaget fra virksomheder i forhold til den momsmæssige vurdering. Desuagtet begrænses den skattemæssige adgang til fradrag.
Denne skønsmæssige begrænsning er sket uden nogen form for dokumentation af, at der er konkrete transaktioner, der ikke dækker over et faktisk indkøb - det har ligeledes ikke været et tema på noget tidspunkt. Det er således en begrænsning udløst udelukkende af det forhold, at SKAT ikke anser bilagene for at opfylde lovens fakturakrav. Vi har ovenfor redegjort nærmere for, hvorfor momslovens fakturakrav ikke finder anvendelse på As købsbilag.
SKAT har i sin afgørelse henvist til Landsskatterettens afgørelse i 10-02647, hvor Landsskatteretten stadfæster SKATs skønsmæssige ansættelse. Vi vil i den forbindelse gerne bemærke, at Landsskatteretsafgørelsen 10-02647 på helt afgørende punkter adskiller sig markant fra nærværende sag.
- I sagen var der tvivl om, hvorvidt et konkret beløb faktisk udgjorde afregning for en modtaget leverance.
- I sagen var der sket betaling kontant eller ved udstedelse af checks, hvor der ikke forelå et elektronisk spor.
- Klageren i sagen var ikke i besiddelse af købs- og salgsbilag for handlen med skrot.
Det er ud fra ovenstående forskelle vores vurdering, at Landsskatterettens afgørelse 10-02647 ikke kan danne grundlag for SKATs skønsmæssige fastsættelse af fradrag.
Det er vores påstand, at As købsbilag sammenholdt med de elektroniske betalinger sikrer et fornødent grundlag for det skattemæssige fradrag, og at SKATs forhøjelse på dette grundlag bør bortfalde.
7. Pkt. 1.4.5 - Bs grundbilag (moms)
Forhøjelsen vedrørende dette punkt er beskeden (9.251 kr. for 2014 og 1.870 kr. for 2015). Forhøjelsen skyldes, at SKAT konkret har konstateret, at der er flere tilfælde, hvor sælger ikke er momsregistreret.
Det bemærkes i den forbindelse, at reglerne om omvendt betalingspligt alene finder anvendelse, hvis der rent faktisk er en momspligtig person, der foretager et momspligtigt salg (for hvilket køber så er betalingspligten).
Men betalingspligten kan ikke bestå, hvis transaktionen slet ikke er momspligtig.
Så hvis SKAT med den ene hånd konstaterer, at sælger ikke er momsregistreret, så er det naturligt at konkludere, at transaktionen slet ikke er momspligtig, fx med henvisning til momslovens § 13, stk. 2.
Hvis Landsskatteretten - til trods for dette - måtte konstatere, at der består en betalingspligt, så henvises til ovenfor omkring fradragsretten, hvor SKAT ikke i situationer med reverse charge kan afvise en fradragsret, hvis der er tilstrækkeligt grundlag til at fastsætte en betalingspligt.
Disse forhøjelser bør derfor ligeledes bortfalde.
8. Pkt. 4.4 -Udgifter uden grundbilag (moms og skat)
Klager ønsker at påklage SKATs afvisning af følgende udgifter
- Indkøb af IKEA køkken til kantine (Bilag 296, år 2014)
Den originale kvittering er anvendt i IKEA, da der har været fejl på et skab. Klager har derfor ikke længere det originale bilag. SKAT har dog under kontrolbesøg fået fremvist, det opstillede køkken, ligesom SKAT har kunnet dokumentere transaktionen via bilag på bankhævning.
- Gebyr til engagementsforespørgsel hos banken til brug for revision (Bilag 294, år 2015) Det er vores opfattelse, at banker generelt ikke udsteder egentlige fakturaer på opkrævninger af gebyrer. SKAT har kunnet dokumentere transaktionen ved postering på Klagers bankkonto.
8.1. Det juridiske grundlag
Vi henviser til samme juridiske grundlag, som præsenteret under pkt. 5.1, og herudover følgende:
Momsbekendtgørelsen § 82 har følgende ordlyd:
"Registrerede virksomheder skal til dokumentation af den indgående afgift kunne fremlægge fakturaer, herunder forenklede fakturaer og afregningsbilag, eller enhedsdokumentets eksemplar 8 med eventuelle rettelsesmeddelelser m.v. fra SKAT eller fakturaer for erhvervelser fra andre EU-lande med anførelse af sælgerens og køberens registreringsnummer."
8.2. Begrundelse
Vi anerkender indledningsvist, at der som udgangspunkt skal foreligge en fyldestgørende faktura, der opfylder de formelle krav, for at momsen kan fratrækkes. Det er dog vores opfattelse, at SKAT alligevel i denne situation bør anerkende moms- og skattemæssigt fradrag, da de materielle betingelser for fradrag er opfyldt.
SKM2014.374.BR
Sagen er omtalt ovenfor. Spørgsmålet i sagen gik netop på, hvorvidt fradrag kunne afvises, fordi de formelle fakturakrav ikke var opfyldte. Byretten slog fast, at fordi de materielle betingelser for fradrag var opfyldte, og dette kunne kontrolleres af SKAT, så skulle fradrag anerkendes.
C-516/14, Barlis
Ovenstående danske praksis underbygges af EU-domstolens afgørelse i C-516/14, Barlis. Sagen vedrørte retten til momsfradrag vedrørende indkøbte tjenesteydelser i form af advokatbistand. De i sagen udskrevne fakturaer opfyldte ikke samtlige formelle betingelser for momsfradrag.
Dommens præmis 42 har følgende ordlyd:
" Domstolen har fastslået, at det grundlæggende princip om momsens neutralitet kræver, at der indrømmes fradrag for indgående moms, hvis de materielle betingelser herfor er opfyldt, selv om de afgiftspligtige ikke måtte have opfyldt visse formelle betingelser. Når skattemyndighederne er i besiddelse af de nødvendige oplysninger for at kunne fastslå, at de materielle betingelser er opfyldt, kan de følgelig ikke med hensyn til den afgiftspligtige persons ret til at fradrage denne afgift stille supplerende betingelser, der kan medføre, at udøvelsen af denne ret bortfalder[…]"
Domstolen ligger her, ligesom i tidligere nævnt C-90/02, Bockemühl, vægt på det grundlæggende princip om momsens neutralitet. Der kan ifølge ovenstående præmis ses bort fra de formelle betingelse, når skattemyndighederne er i besiddelse af tilstrækkelig dokumentation til at kunne fastslå, at transaktionen opfylder de materielle betingelser for fradragsret.
Domstolen udtaler sig yderligere om skattemyndighedernes undersøgelsespligt i præmis 43 og 44, der har følgende ordlyd:
"Det følger heraf, at skattemyndighederne ikke kan nægte at indrømme ret til momsfradrag alene af den grund, at en faktura ikke opfylder de betingelser, der kræves i medfør af artikel 226, nr. 6) og 7), såfremt den er i besiddelse af alle de oplysninger, der kræves for at kunne efterprøve, om de materielle betingelser vedrørende fradragsretten er opfyldt. I denne henseende kan skattemyndighederne ikke begrænse sig til kun at undersøge selve fakturaen. De skal ligeledes tage hensyn til supplerende oplysninger fremlagt af den afgiftspligtige person. Denne konstatering bekræftes af artikel 219 i direktiv 2006/112, som sidestiller ethvert dokument eller enhver meddelelse, der specifikt og utvetydigt ændrer og henviser til den oprindelige faktura, med en faktura."
Det er vores opfattelse, at det følger af ovenstående, at skattemyndighederne er forpligtet til at kigge ud over den blotte faktura. Skattemyndighederne skal tage hensyn til de supplerende oplysninger, som den afgiftspligtige person måtte komme med.
I relation til nærværende sag ønsker vi for det første at nævne, at SKAT ikke sætter spørgsmålstegn ved transaktionernes realitet. For det andet, så kan der ikke rejses tvivl om, at sælger (IKEA) er en afgiftspligtig person, der har afregnet salgsmoms af leverancerne. For det tredje, så har Klager udelukkende momspligtig aktivitet, der berettiger til fuldt momsfradrag. Og for det fjerde, så er SKAT i besiddelse af dokumentation for betalingen. Det er på den baggrund vores opfattelse, at de materielle betingelser for momsfradrag er opfyldte i forhold til indkøb af køkken fra IKEA, og momsfradragsretten bør derfor anerkendes.
Vi finder det derudover uforståeligt, at SKAT nægter skattemæssigt fradrag for det gebyr (engagementsforespørgsel), som banken har trukket på kontoen. Der er ingen tvivl om, hvad det dækker over, og posteringen på bankkontoen er efter vores opfattelse tilstrækkelig til dokumentation af fradragsretten.
9. Pkt. 7 - Reklameudgifter (moms og skat)
SKAT har i flere tilfælde underkendt både moms- og skattemæssigt fradrag for flere udgifter af reklamekarakter. Vi ønsker i den forbindelse at påklage afvisningen af fradrag på følgende bilag:
- Bilag 741 (2014) - Sponsorcykel body Bike Classic Supreme
- Bilag 453 (2015) - Sponsoreret 8 stk. Reebook Stepbænke
Vi henviser i forbindelse med bilag 741 til reklameskilt i G1, vedlagt som bilag 8.
9.1. Det juridiske grundlag
Der henvises til samme juridiske grundlag som under afsnit 8.1, se dog yderligere nedenfor.
Momsloven § 42, stk. 1 har følgende ordlyd:
“Virksomheder kan ikke fradrage afgift af indkøb m.v., som vedrører
1) kost til virksomhedens indehaver og personale,
2) anskaffelse og drift af bolig for virksomhedens indehaver og personale,
3) naturalaflønning af virksomhedens personale,
4) anskaffelse og drift af vuggestuer, børnehaver, fritidshjem, feriehjem, sommerhuse og lign. for virksomhedens personale,
5) underholdning, restaurationsydelser, repræsentation og gaver, jf. dog stk. 2,
6) anskaffelse og drift af personmotorkøretøjer, der er indrettet til befordring af ikke mere end 9 personer, jf. dog stk. 4, 6 og 7."
Ligningsloven § 8, stk. 1 har følgende ordlyd:
" Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst fradrages udgifter, som i forbindelse med den skattepligtiges erhverv er afholdt til rejser, reklame og lignende med det formål at opnå salg af varer og tjenesteydelser i det pågældende og senere indkomstår."
Den juridiske vejledning 2018-1, D.A.11.3 Fuld fradragsret ML § 37, stk. 1
"[...] Begrebet reklame indebærer spredning af et budskab, som skal informere forbrugerne om en vares eller en tjenesteydelses eksistens og kvaliteter med det formål at forøge salget heraf.
[…]
Momsnævnet har i en række afgørelser udtalt, at den momsmæssige vurdering er den samme som den skattemæssige og derfor skal følge denne, hvor en sådan allerede foreligger.[…]"
9.2. Begrundelse
De påklagede punkter omhandler to former for sponsorbidrag - begge til G1.
Det følger af juridisk vejledning, at sponsorudgifter er momsfradragsberettiget i det omfang, at de kan anses for at være reklameudgifter. Det er som udgangspunkt tilfældet, når sponsoratet modsvares af en reklameydelse, fx ved tryk af virksomhedens navn på skilte, hjemmeside, trøjer mv.
Det følger yderligere af den juridiske vejledning, at den momsmæssige vurdering af, hvorvidt der er tale om en reklameudgift følger den skattemæssige vurdering, hvis en sådan foreligger.
Skattemæssigt er det direkte anført i Ligningsloven § 8, stk. 1, at virksomheder har fradrag for re-klameudgifter, der har til formål at fremme virksomhedens salg.
Det er vores opfattelse, at Klager ved sine sponsorater modtager en modydelse af reklamemæssig værdi/karakter. Sponsoraterne i G1 er betinget af, at A nævnes ved navn på en sponsortavle, der er hængt op i G1, se bilag 8. Det er specifikt nævnt på tavlen, hvad sponsoratet består i ved teksten "Tak til sponsorer af 1/1 cykel".
I praksis er der flere gange anerkendt fradrag for sponsorbidrag som reklameudgifter, på baggrund af, at sponsorgivers navn noteres på et skilt. Hertil skal nævnes, at det er almindeligt i amatørsportsforeninger, at sponsorer nævnes på opsatte sponsortavler eller på sponsorbannere langs fx en fodboldbane. I denne retning fremgik det ligeledes af ligningsvejledningen 1974 L 7.4., at "Sponsorers bidrag til fodboldklubber og andre idrætsklubber kan fradrages som driftsudgift, såfremt sponsorerne opnår ret til en rimelig reklame. Fradragsretten må forudsætte, at sponsorens identitet (navn eller firmamærke) direkte fremgår af skiltning eller lignende. Dog kan sponsorbidrag også betragtes som en ikke-fradragsberettiget gave."
I den juridiske vejledning 2018-1 (C.C.2.2.2.5.3), fremgår det yderligere, at den reklamemæssige værdi skal stå i rimeligt forhold til sponsorbidraget. Her ses der bl.a. på reklamens form, stedet for reklamen og hvilke personer reklamen rammer.
Ved vurderingen af reklamens værdi i nærværende sag, bør det i første omgang nævnes, at sponsoraterne lyder på hhv. 7.751 kr. og 4.854 kr. ekskl. moms. Der er altså tale om mindre sponsorater, hvilket den reklamemæssige værdi skal ses i lyset af.
Vi har på baggrund af ovenstående svært ved at følge SKATs argument om, at retten til fradrag ved sponsorering af fysiske genstande afhænger af, hvorvidt sponsorgiverens navn er påført den fysiske genstand - særligt når det er dokumenteret, at Klager har fået sit navn op i forbindelse med cyklerne sammen med navne som […], […] og […].
Det er derfor klagers påstand, at SKAT skal anerkende fradrag for disse bilag (bilag 741 og 453) i relation til både skat og moms.
…"
Selskabets repræsentant har i supplerende bemærkninger til sagen anført følgende:
" Indledningsvist skal det bemærkes, at vi fastholder de påstande og anbringender, som fremgår af klagen af 25. april 2018, dog således at vores påstand om afgørelsernes ugyldighed som følge af inhabilitet efter nærmere drøftelse med Skatteankestyrelsens sagsbehandler bortfalder.
I dette indlæg vil vi fremkomme med en række nye og supplerende forhold, som vi ligeledes ønsker inddraget i sagens behandling hos Skatteankestyrelsen.
1. Ekstraordinær genoptagelse
Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3, at skatteforvaltningen kan foretage en ekstraordinær genoptagelse af et momstilsvar, såfremt den afgiftspligtige forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at momstilsvaret er fastsat på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag. Dette har SKAT i sin afgørelse (side 55) fundet er tilfældet, hvorfor SKATs genoptagelse for perioden fra den 1. januar 2014 til den 30. september 2014 er foretaget ved en ekstraordinær genoptagelse.
Som anført i klagen og nærværende indlægs punkt 2 nedenfor ville der pga. omvendt betalingspligt ved selskabets indkøb af metalskrot være momsneutralitet (resultatet af momsen ville blive 0 kr.) uanset om indkøbene blev foretaget hos privatpersoner eller hos virksomheder. Selskabet kunne således ikke opnå en momsfordel. Vi er således uenige med SKAT i, at forholdet skulle kunne karakteriseres som værende groft uagtsomt.
Videre fremgår det af skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, 1. pkt., at en "ændring af afgiftstilsvaret eller godtgørelsen af afgift kan kun foretages efter stk. 1, hvis den varsles af told- og skatteforvaltningen eller anmodningen fra den afgiftspligtige henholdsvis den godtgørelsesberettigede fremsættes senest 6 måneder efter, at told- og skatteforvaltningen henholdsvis den afgiftspligtige eller den godtgørelsesberettigede er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 31."
SKAT foretog den 26. januar 2017 en fysisk kontrol hos selskabet. Det fremgår af SKATs sagsnotat (side 4) og SKATs afgørelse (side 55), at SKAT ved mødets afslutning medbragte selskabets regnskabsmateriale for 2014, 2015 og 1. - 3. kvartal 2016. Det følger ikke af sagens materiale i øvrigt, at SKAT i perioden efter kontrolbesøget den 26. januar 2017 skulle have modtaget materiale, der kunne begrunde en ekstraordinær genoptagelse. De forhold, som SKAT begrunder sin ekstraordinære genoptagelse med på SKATs afgørelses side 55, var SKAT allerede bekendte med den 26. januar 2017.
Det må således lægges til grund, at SKAT ved kontrollen hos selskabet den 26. januar 2017 kom til kundskab om det forhold, der begrundede SKATs fravigelse af fristerne i § 31, stk. 1.
SKAT fremsendte sit første forslag til afgørelse den 27. juni 2017, som senere blev erstattet af et fornyet forslag til afgørelse den 7. november 2017.
SKAT har således heller ikke overholdt reaktionsfristen i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, 1. pkt., idet der er forløbet mere end 6 måneder fra kundskabstidspunkt til SKATs endelige forslag til afgørelse.
Som det fremgår af sagens materiale (og som drøftet på vores møde), skyldes fristoverskridelsen, at SKAT havde misforstået reglerne om brugtmoms og deres anvendelse i klagers virksomhed, samt at SKAT tilsvarende havde misforstået anvendelsesområdet for reglerne om omvendt betalingspligt - og dermed ikke at SKAT skulle være komme til kundskab om nye forhold til begrundelse for fravigelse af fristerne i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1.
Som følge af ovenstående er det yderligere vores påstand, at det af flere årsager ikke er med rette, at SKAT har foretaget en ekstraordinær genoptagelse af selskabets momstilsvar for perioden fra den 1. januar 2014 til den 30. september 2014, hvorfor SKATs afgørelse for så vidt angår denne periode, er ugyldig.
Videre bemærker vi, at SKAT i forhold til ekstraordinær genoptagelse af selskabets skatteansættelse først og fremmest ikke har henvist til de spejlvendte regler i skatteforvaltningslovens § 27 eller i øvrigt henvist til, at der skulle være foretaget ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelsen. Uanset dette har SKAT endvidere heller ikke overholdt reaktionsfristen i den spejlvendte bestemmelse i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt. (som redegjort for ovenfor vedrørende skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, 1. pkt.).
Som følge heraf er det videre vores påstand, at den del af SKATs forhøjelse af selskabets skatteansættelse for 2014, som eventuelt falder uden for den ordinære genoptagelsesperiode i skatteforvaltningslovens § 26, følgelig er forældet og må bortfalde.
2. Køb af skrot
Nærværende afsnit udgør en supplerende beskrivelse af vores opfattelse af SKATs nægtelse af fradrag under SKATs afgørelses punkt 1 og det i klagen anførte om neutralitetsprincippet. Vedrørende punkt 1 er det i klagen gjort gældende for vores påstand om nedsættelse af SKATs forhøjelse til 0 kr.,
at forhøjelsen af momstilsvaret først og fremmest skal bortfalde som følge af, at de af SKAT omkvalificerede transaktioner rettelig er foretaget hos privatpersoner,
at de konkrete købsbilag sammenholdt med de elektroniske overførsler i så fald opfylder de formelle betingelser for fradrag, samt
at selskabet uanset disse forhold skal godkendes fradrag efter neutralitetsprincippet, idet selskabet opfylder de materielle betingelser herfor.
Der er mellem SKAT og selskabet enighed om, at i de tilfælde, hvor selskabet foretager indkøb af metalskrot fra virksomheder, er selskabet ansvarlig for afregning af salgsmomsen af disse indkøb efter reglerne om omvendt betalingspligt, jf. momslovens § 46, stk. 1, nr. 7, samt at selskabet tilsvarende har fradrag for den afregnede moms, jf. momslovens § 37, stk. 1, såfremt betingelserne herfor er opfyldte.
Der er mellem SKAT og selskabet videre enighed om, at i de tilfælde, hvor selskabet foretager indkøb af metalskrot fra privatpersoner, skal selskabet ikke afregne moms af disse indkøb.
Årsagen til SKATs forhøjelse i punkt 1 er, at SKAT har fundet, at alle indkøb af metalskrot, som selskabet har foretaget hos privatpersoner, efter SKATs opfattelse er foretaget hos virksomheder, hvorfor SKAT har pålagt selskabet at afregne salgsmoms af disse indkøb, jf. momslovens § 46, stk. 1, nr. 7. SKAT har i forlængelse heraf fundet, at selskabet ikke kan fradrage den afregnede moms, idet betingelserne herfor ikke er opfyldte efter momslovens § 37, stk. 1.
SKAT anfører i sin afgørelse, at selskabet ikke kan fradrage den moms, som selskabet er blevet pålagt at afregne efter momslovens § 46, stk. 1, nr. 7, idet momsbekendtgørelsen efter SKATs opfattelse opstiller en række formelle betingelser (fakturakrav) til fradragsretten efter momslovens § 37, stk. 1, som selskabet efter SKATs opfattelse ikke opfylder.
Vi bemærker hertil, at EU-Domstolen i flere tilfælde har udtalt, at neutralitetsprincippet medfører, at der skal godkendes fradrag i de tilfælde, hvor de materielle betingelser for fradragsretten er opfyldte, uanset at de formelle betingelser ikke er opfyldte. Dette fremgår bl.a. af sag C-516/14 (Barlis 06), præmis 42-43, som vi har omtalt i klagen (side 20), samt senere af sag C-664/16 (Vădan), hvor følgende fremgår af præmis 40-42:
"40. Hvad angår de formelle betingelser for fradragsretten fremgår det af momsdirektivets artikel 178, litra a), at udøvelsen heraf er undergivet et krav om besiddelse af en faktura, der er udfærdiget i overensstemmelse med direktivets artikel 226 (dom af 15.9.2016, Senatex, C-518/14, EU:C:2016:691, præmis 29 og den deri nævnte retspraksis).
41. Domstolen har således fastslået, at det grundlæggende princip om momsens neutralitet kræver, at der indrømmes fradrag for indgående moms, hvis de materielle betingelser herfor er opfyldt, selv om de afgiftspligtige ikke måtte have opfyldt visse formelle betingelser. Det følger heraf, at skatte- og afgiftsmyndighederne ikke kan nægte at indrømme ret til momsfradrag alene af den grund, at en faktura ikke opfylder de betingelser, der kræves i medfør af momsdirektivets artikel 226, nr. 6) og 7), såfremt den er i besiddelse af alle de oplysninger, der kræves for at kunne efterprøve, om de materielle betingelser vedrørende fradragsretten er opfyldt (dom af 15.9.2016, Barlis 06 - Investimentos Imobiliários e Turísticos, C-516/14, EU:C:2016:690, præmis 42 og 43).
42. En streng anvendelse af det formelle krav om fremlæggelse af fakturaer er således i strid med princippet om afgiftsneutralitet og proportionalitetsprincippet, eftersom det på en uforholdsmæssig måde forhindrer, at en afgiftspligtig person indrømmes afgiftsmæssig neutralitet i forbindelse med sine transaktioner."
Hvis det som anført af SKAT lægges til grund, at de formelle fakturabetingelser ikke er opfyldte, skal selskabet efter EU-Domstolens praksis således alligevel godkendes fradrag, når de materielle betingelser for fradragsretten er opfyldte - altså når selskabet kan godtgøre, at der er realitet i transaktionerne og at der er afregnet moms af transaktionerne.
Ved transaktioner omfattet af omvendt betalingspligt er det selskabet, der både afregner salgsmomsen på vegne af sælgeren og selskabet selv, der fradrager den afregnede salgsmoms som købsmoms. Helt lavpraktisk skal selskabet i sin momsangivelse således både angive salgsmomsen og købsmomsen af den transaktion, der er underlagt reglerne om omvendt betalingspligt. Dette fremgår også af SKATs egen vejledning til virksomheder, der køber eller sælger metalskrot (bilag 1):
"Sådan udfylder køberen momsangivelsen
Den beregnede moms skal angives i momsangivelsens almindelige rubrik vedrørende salgsmoms.
Hvis køberen er momsregistreret, kan beløbet også skrives på som købsmoms efter momslovens almindelige regler om fradragsret. I de situationer, hvor en virksomhed har fuld fradragsret for moms, vil resultatet af momsen blive 0 kr. vedrørende købet. Men køberen skal stadig angive den beregnede salgsmoms og den fradragsberettigede købsmoms."
De transaktioner, som SKAT i sin afgørelse har pålagt selskabet at afregne salgsmoms af, udgør således netop de transaktioner, som selskabet ønsker fradrag for købsmoms af. Allerede af denne årsag er det godtgjort, at SKAT anser de materielle betingelser for opfyldte, hvorfor retten til fradrag heraf naturligvis skal imødekommes.
Vi bemærker hertil, at vi i vores klage som anført ovenfor har henvist til og beskrevet EU-Domstolens syn på neutralitetsprincippet i sag C-516/14 (Barlis 06), men at Skattestyrelsen i sin udtalelse af 3. juli 2018 (side 6) ikke har ønsket at forholde sig til dommen.
3. Manglende regnskabsmateriale
Vi har den 5. april 2022 anmodet Skattestyrelsen om at fremsende selskabets regnskabsbilag for 2014 og 2015, idet disse aldrig er blevet tilbageleveret i forbindelse med den indledende sag. Vi forbeholder os derfor retten til at supplere sagen i det omfang, vi fremfinder konkrete bilag. Det bemærkes i den forbindelse, at der på mødet med SKAT i juli 2017 konkret blev fundet bilag, som sagsbehandleren hos SKAT ikke selv havde fundet. SKAT tog dog alt materialet med tilbage efter mødet, og det har derfor ikke været muligt for selskabet at fremfinde regnskabsbilag og yderligere dokumentation til støtte for vores påstande.
Hvis SKAT - mod forventning - ikke udleverer bilagsmaterialet, bedes det blive tillagt processuel skadevirkning, idet klager i så fald er ude af stand til at fremfinde relevant bilagsmateriale som en direkte konsekvens af SKATs forhold."
Selskabets repræsentant har fremsendt følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens foreløbige indstilling til sagens afgørelse:
"Vi vil i dette indlæg konkret fremkomme med vores bemærkninger til Skatteankestyrelsens kontorindstilling vedrørende fradragsretten for omvendt betalingspligtig moms under punktet "Omvendt betalingspligt" i sagsnr. 18-0002759.
Vi skal hertil bemærke, at vi fortsat er uenige i, at samtlige af selskabets indkøb af metalskrot er omfattet af reglerne om omvendt betalingspligt efter momslovens § 46, stk. 1, nr. 7. Vi henviser herved til det i vores tidligere indlæg anførte.
Nærværende indlæg om fradragsretten for den omvendt betalingspligtige moms er således blot udarbejdet ud fra præmissen om, at dette bliver relevant, såfremt Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse om at pålægge selskabet omvendt betalingspligt af indkøbene.
I forhold til sagernes øvrige forhold henviser vi til det i vores tidligere indlæg anførte.
1. SKATs/Skattestyrelsens og Skatteankestyrelsen opfattelse
1.1.Skatteankestyrelsens kontorindstilling af den 3. marts 2023
Skatteankestyrelsen har den 3. marts 2023 fremsendt sin kontorindstilling i sagsnr. 18-0002759, hvoraf følgende fremgår som begrundelse for nægtelse af fradragsretten:
"Landsskatteretten stadfæster på baggrund heraf SKATs afgørelse, hvor selskabets salgsmoms er forhøjet, jf. momslovens § 46, stk. 1, nr. 7.
Landsskatteretten lægger endvidere som ubestridt til grund, at selskabet udelukkende anvender det købte metalskrot til egne afgiftspligtige transaktioner som led i selvstændig økonomisk virksomhed, hvorfor der ved opgørelse af momstilsvaret er fradrag for den omvendt betalingspligtige moms, jf. momslovens § 37, stk. 2, nr. 1.
SKAT har ved afgørelsen ligeledes foretaget en nærmere gennemgang af samme købsbilag/afregningsbilag for kontrol af om bilagene opfylder dokumentationskravene for fradrag for købsmoms.
SKAT nægtede i den forbindelse fradrag for købsmoms for afregningsbilag, som er udfærdiget af A, idet bilagene ikke opfylder fakturakravene og ikke opfylder momsbekendtgørelsens § 58 og § 68 og enkelte udfærdiget af B, idet der er tale om køb fra ikke momsregistrerede sælgere.
Retten finder, at det er med rette, at SKAT har forhøjet selskabets momstilsvar.
Af de grunde SKAT har anført stadfæster Landsskatteretten SKATs afgørelse på dette punkt." (vores understregning)
Skatteankestyrelsen indstiller dermed til, at selskabet ikke kan godkendes fradrag for den omvendt betalingspligtige moms, som selskabet er blevet pålagt at betale efter momslovens § 46, stk. 1, nr. 7.
Dette med henvisning til samme begrundelse som SKAT.
1.2. Skattestyrelsens afgørelse af den 29. januar 2018
Idet Skatteankestyrelsen specifikt henviser til SKATs begrundelse, er spørgsmålet herefter, hvad SKAT helt konkret har anført i sin afgørelse som begrundelse for nægtelse af fradrag for den omvendt betalingspligtige moms, som selskabet er blevet pålagt at betale.
Som begrundelse herfor har SKAT anført følgende (SKATs afgørelse, side 18):
"SKAT er endvidere af den opfattelse, at As afregningsbilag ikke berettiger til momsfradrag, idet afregningsbilagene ikke opfylder fakturakravene jævnfør ovenstående mangler. Afregningsbilagene opfylder ikke momsbekendtgørelsens § 58 og § 68. Der kan i den forbindelse henvises til EU-domstolens dom C-438/09 Boguslaw J. Dankowski, hvor det af præmis 38 fremgår, at en faktura, der indeholder formelle krav til en faktura, er fradragsberettiget, hvis de underliggende varer eller ydelser er leveret. Omvendt kan det sluttes, at en faktura, der ikke lever op til fakturakravene, ikke er fradragsberettiget.
SKAT har endvidere henset til afgørelsen SKM2017.40.BR der omhandler afregning contra bevisbyrden."
SKAT har dermed nægtet selskabet fradrag for den salgsmoms, som selskabet er blevet pålagt at betale efter reglerne om omvendt betalingspligt i momslovens § 46, stk. 1, nr. 7, idet de omhandlede afregningsbilag ikke opfylder fakturakravene i momsbekendtgørelsen. SKAT støtter sig op ad EU-Domstolens dom i sag C-438/09 (Boguslaw J. Dankowski), hvoraf det efter SKATs fortolkning fremgår, at en faktura, der ikke lever op til fakturakravene, ikke er fradragsberettiget.
SKATs henvisning til SKM2017.40.BR er endvidere irrelevant, idet sagen vedrørte fakturaers realitet - altså spørgsmålet om, hvorvidt der rent faktisk var leveret det, der stod på fakturaerne. Der er i nærværende sag ikke tvivl om fakturaernes realitet, hvilket Skatteankestyrelsen tilkendegiver i sin kontorindstilling, herunder ved at godkende skattemæssigt fradrag for metalskrotindkøbene, jf. kontorindstillingen i sagsnr. 18-0002604, og Skattestyrelsen i sin udtalelse af den 3. marts 2023 (se afsnit 1.4 nedenfor) nu også anerkender dette synspunkt.
1.3.Den Juridiske Vejledning, afsnit D.A.11.1.7 Krav til dokumentation for indkøbet
Vi er enige med Skattestyrelsen og Skatteankestyrelsen i, at det som udgangspunkt er en betingelse for momsfradrag, at der kan fremholdes en faktura, som opfylder fakturakravene i momsbekendtgørelsen.
Vi skal hertil understrege, at der efter EU-Domstolens praksis dog tilsvarende findes undtagelser til dette udgangspunkt - og disse undtagelser fandtes i øvrigt også på tidspunktet for SKATs afgørelse den 18. januar 2018, hvilket vi har redegjort for i tidligere indlæg.
Spørgsmålet er herefter, hvorfor SKAT - og nu også Skatteankestyrelsen - alligevel er af den holdning, at det er et ufravigeligt krav for at opnå momsfradrag, at der kan fremholdes en forskriftsmæssig faktura, når dette ikke er korrekt.
En nærmere gennemgang af historikken i Den Juridiske Vejledning giver dog et svar herpå - og vigtigst af alt understreger historikken også, at den holdning, som SKAT har fremført i sin afgørelse af den 29. januar 2018, helt officielt ikke længere er Skattestyrelsens opfattelse af reglerne.
På tidspunktet for SKATs afgørelse den 29. januar 2018 fremgik følgende af Den Juridiske Vejledning (version 2018-1), afsnit D.A.11.1.7 Krav til dokumentation for indkøbet, under afsnittet "Regel":
"Regel
Det er en overordnet betingelse for at kunne få fradrag for købsmoms, at virksomheden er i besiddelse af forskriftsmæssige fakturaer, herunder forenklede fakturaer og afregningsbilag og importmomsspecifikationer som dokumentation for indkøbet og momsen. Se momsbekendtgørelsens § 82.
Det er en betingelse for fradragsret, at fakturaen indeholder alle de oplysninger, der kræves i henhold til momsbekendtgørelsens § 82, navnlig de oplysninger, som er nødvendige for at identificere den person, der har udstedt disse fakturaer og arten af de leverede tjenesteydelser. Se sag C-438/09, Boguslaw Juliusz Dankowski."
Argumentationen i SKATs afgørelse af den 29. januar 2018 følger dermed fuldstændig kronologisk de argumenter, som fremgik af Den Juridiske Vejledning på daværende tidspunkt. Selvom SKATs opfattelse af reglerne var forkert, fulgte sagsbehandleren således blot SKATs officielle holdning til problemstillingen i Den Juridiske Vejledning.
Vi kan se af tidligere versioner af Den Juridiske Vejledning, at denne formulering endda havde stået uændret fra og med i hvert fald version 2013-1. Som vi har fremført i tidligere indlæg har der siden version 2013-1 (og forud for SKATs afgørelse den 29. januar 2018) været afsagt adskillige EU-domme, hvor EU-Domstolen har statueret undtagelser til kravet om en forskriftsmæssig faktura.
Vi har tidligere bl.a. beskrevet EU-Domstolens dom i sag C-516/14 (Barlis). Netop denne konkrete EU-dom blev nemlig tilføjet til Den Juridiske Vejledning 2017-1 under afsnittet "Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre". I afsnittet beskrev SKAT dommen således:
"Skattemyndighederne kan ikke nægte at indrømme ret til momsfradrag alene af den grund, at en faktura ikke opfylder de betingelser, der kræves i medfør af artikel 226, nr. 6) og 7), i momssystemdirektivet, hvis de er i besiddelse af alle de oplysninger, der kræves for at kunne efterprøve, om de materielle betingelser vedrørende fradragsretten er opfyldt."
Bemærk, at fremhævningerne af "alene" og "de materielle betingelser" er SKATs egne fremhævninger. SKAT tilkendegiver dermed, at de tolker dommen fuldstændig ligesom os - altså at forskriftsmæssige fakturaer ikke er et ufravigeligt krav, hvis de materielle betingelser for fradrag er opfyldte.
Til trods herfor ændrede SKAT dog ikke formuleringen under "Regel"-afsnittet, hvorefter forskriftsmæssige fakturaer dermed efter SKATs opfattelse fortsat var et ufravigeligt krav, selvom SKAT i deres tolkning af sag C-516/14 (Barlis) selv tilkendegav, at det netop ikke er et ufravigeligt krav.
Efter EU-Domstolens domsafsigelse i sag C-516/14 (Barlis) tog praksis på området pludselig fart. Der kom herefter adskillige domsafsigelser fra EU-Domstolen, hvor der blev statueret undtagelser til betingelsen om en forskriftsmæssig faktura.
· I Den Juridiske Vejledning version 2018-1 tilføjede SKAT EU-Domstolens afgørelser i de forenede sager C-374/16 og C-375/16 (Geissel m.fl.) og sag C-101/16 (SC Paper Consult SRL). Alle domme indeholder undtagelser til kravet om en forskriftsmæssig faktura, men alene Geissel-dommen blev tilføjet til "Regel"-afsnittet. Formuleringen i afsnittet fremstod derudover uændret.
· I Den Juridiske Vejledning version 2018-2 tilføjede Skattestyrelsen EU-Domstolens afgørelse i sag C-159/17 (Dobre). Formuleringen i "Regel"-afsnittet forblev dog uændret.
· I Den Juridiske Vejledning version 2019-1 tilføjede Skattestyrelsen EU-Domstolens afgørelse i sag C-664/16 (Vadan). Formuleringen i "Regel"-afsnittet forblev dog uændret.
· I Den Juridiske Vejledning version 2022-1 tilføjede Skattestyrelsen EU-Domstolens afgørelse i sag C-80/20 (Wilo Salmson France SAS), sag C-154/20 (Kemwater ProChemie) og sag C-281/20 (Ferimet SL). Først i forbindelse med tilføjelserne af disse domme i version 2022-1 ændrede Skattestyrelsen endelig sin formulering i "Regel"-afsnittet. Det måtte efterhånden have stået klart for Skattestyrelsen, at deres holdning til det ufravigelige krav om en forskriftsmæssig faktura ikke længere kunne opretholdes.
Formuleringen i "Regel"-afsnittet ændredes således fra og med version 2022-1, hvorfor følgende siden da og frem til nu har fremgået af Den Juridiske Vejledning, afsnit D.A.11.1.7 Krav til dokumentation for indkøbet:
"Regel
Det er som udgangspunkt en betingelse for at kunne få fradrag for købsmoms, at virksomheden er i besiddelse af forskriftsmæssige fakturaer, herunder forenklede fakturaer og afregningsbilag og importmomsspecifikationer som dokumentation for indkøbet og momsen. Se momsbekendtgørelsens § 81.
►EU-landene skal som faktura accepterer ethvert dokument eller enhver meddelelse i papirform eller elektronisk form, som opfylder fakturakravene i momssystemdirektivet. Ethvert dokument eller enhver meddelelse, der specifikt og utvetydigt ændrer og henviser til en oprindelige faktura, sidestilles med en faktura. Se dommen i sag C-80/20, Wilo Salmson France SAS.◄
Skattemyndighederne kan ikke nægte at indrømme ret til momsfradrag alene af den grund, at en faktura ikke opfylder de betingelser, der kræves i medfør af artikel 226, nr. 6) og 7), i momssystemdirektivet, hvis de er i besiddelse af alle de oplysninger, der kræves for at kunne efterprøve, om de materielle betingelser vedrørende fradragsretten er opfyldt. Se dommen i sag C-516/14, Barlis.
►Det er kun, hvis et dokument er behæftet med mangler af en sådan art, at de nationale skatte- og afgiftsmyndigheder ikke råder over de oplysninger, der er nødvendige for at kunne efterprøve de materielle betingelser for fradragsret eller godtgørelse, at det kan lægges til grund, at et sådant dokument ikke udgør en "faktura" som omhandlet i momssystemdirektivet. Se dommen i sag C-80/20, Wilo Salmson France SAS.◄" (vores understregninger)
Med den nye formulering i "Regel"-afsnittet anerkender Skattestyrelsen således endelig officielt, at det ikke er en ufravigelig betingelse for at kunne få momsfradrag, at virksomheden er i besiddelse af en forskriftsmæssig faktura som dokumentation for købet.
SKAT og Skatteankestyrelsen nægter dog alligevel fortsat momsfradrag i nærværende sag med henvisning til, at der ikke foreligger forskriftsmæssige fakturaer. Dette uden at forholde sig til undtagelserne hertil. Bemærk hertil, at Skattestyrelsen endda i Den Juridiske Vejledning har fjernet henvisningen til EU-dommen i sag C-438/09 (Boguslaw J. Dankowski), hvilket ellers er nøjagtig den EU-dom, som SKAT har anvendt i sin afgørelse til at understøtte sin opfattelse, og som Skatteankestyrelsen således begrunder sin kontorindstilling med, selvom Skattestyrelsen har erkendt, at deres tolkning af dommen var forkert.
Interessant for nærværende sag er det, at den nye formulering i "Regel"-afsnittet i stedet medfører, at det nu blot som udgangspunkt er en betingelse for at kunne fradrage moms, at virksomheden er i besiddelse af forskriftsmæssige fakturaer, og at EU-Domstolen har statueret undtagelser hertil. Dette er i fuld overensstemmelse med vores opfattelse.
Skattestyrelsen henviser i den nye formulering i Den Juridiske Vejledning til tre EU-domme, herunder bl.a. sag C-516/14 (Barlis), som vi netop selv har præsenteret i vores supplerende indlæg af den 8. april 2022. Bemærk, at datoen for vores supplerende indlæg 8. april 2022 er sammenfaldende med netop den version af Den Juridiske Vejledning (version 2022-1), hvor ovenstående formulering i "Regel"-afsnittet blev ændret, og hvor Skattestyrelsen officielt ændrede holdning til problemstillingen.
Skattestyrelsen ændrede således officielt holdning i lige præcis den periode, som vi indsendte vores supplerende indlæg.
Situationen var således på tidspunktet for vores indsendelse af det supplerende indlæg den 8. april 2022, at vi er af den holdning, at kravet om en forskriftsmæssig faktura kan fraviges, hvis de materielle betingelser for fradragsretten er opfyldte. På samme tidspunkt ændrede Skattestyrelsen holdning, hvorefter de tilsvarende blev af den holdning, at kravet om en forskriftsmæssig faktura kan fraviges, hvis de materielle betingelser for fradragsretten er opfyldte.
Historikken i Den Juridiske Vejledning vidner dermed om, at i hvert fald vi og Skattestyrelsen begge fra og med primo 2022 er fuldstændig enige om, hvordan reglerne og praksis på området skal forstås.
1.4.Skattestyrelsens udtalelse til kontorindstillingen
Ved modtagelsen af Skatteankestyrelsens kontorindstilling af den 3. marts 2023 har vi samtidig modtaget Skattestyrelsens udtalelse af den 3. marts 2023 hertil.
Nu hvor vi kan dokumentere, at Skattestyrelsens officielle holdning til reglerne og praksis har ændret sig siden SKATs afgørelse af den 29. januar 2018 - og vi og Skattestyrelsen nu er enige om fortolkningen af reglerne og praksis - ville det dermed være nærliggende at tro, at Skattestyrelsens udtalelse naturligvis ville bære præg heraf.
Dette er dog ikke tilfældet.
Skattestyrelsen anfører nemlig følgende i deres udtalelse:
"Momsfradrag for køb af metalskrot (plads-køb/selvfakturering)
Skattestyrelsen er enige i indstillingen, som stadfæster afgørelsen om at klager ikke har ret til momsfradrag for købsbilag, hvor køberen, jf. ovenstående, har været en momspligtig person, og hvor det af klager udstedte bilag, ikke indeholder de påkrævede oplysninger, jf. momsbekendtgørelsens § 56 og § 68.
Skattestyrelsen skal bemærke, at selv om det i Skatteankestyrelsens sagsnr. 18-0002604 er anerkendt, at bogføringslovens bestemmelser ses overholdt, og at der er anerkendt skattemæssigt fradrag for udgifter til køb af metalskrot, skal der foretages en særskilt momsretlig vurdering.
Skattestyrelsen skal videre henvise til Østre Landsretsdom, jf. SKM2006.474.ØLR, hvor Landsretten efter en konkret vurdering fandt, at sagsøgeren havde tilsidesat sin undersøgelsespligt efter dagældende momslovs § 52, stk. 1, 4. pkt. Selskabet havde derfor ikke fradragsret for den deklarerede købsmoms, jf. momslovens § 37. Se også SKM2022.18.ØLR."
Skattestyrelsen er i sin udtalelse fortsat af den opfattelse, at der er alene er ret til momsfradrag, når der kan fremholdes en forskriftsmæssig faktura, selvom dette ikke længere er Skattestyrelsens officielle holdning, jf. gennemgangen i afsnit 1.3. ovenfor.
At Skattestyrelsen i lige netop denne sag fastholder sin afgørelse, herunder ignorerer vores anbringender om neutralitetsprincippet og henvisning til EU-Domstolens praksis, selvom de selv officielt har ændret holdning til spørgsmålet i Den Juridiske Vejledning, må karakteriseres som værende usædvanlig dårlig forvaltningsskik. Skattestyrelsen anfører entydigt selv i Den Juridiske Vejledning, afsnit Bindende virkning, at "Den juridiske vejledning giver udtryk for Skatteforvaltningens opfattelse af gældende praksis og er bindende for Skatteforvaltningens medarbejdere" (vores understregning).
Udover fortsat at anse forskriftsmæssige fakturaer som et ufravigeligt krav, henviser Skattestyrelsen endvidere til SKM2006.474.ØLR. Vi har bemærket, at Skattestyrelsens afdeling "Jura, Klageproces" i tidligere udtalelser til Skatteankestyrelsens kontorindstillinger i "momsfradragssager" flittigt har foretaget standardhenvisninger til SKM2006.474.ØLR, så denne henvisning overrasker os ikke.
Vi er dog alligevel overraskede over at se, at Skattestyrelsen netop i nærværende sag fremhæver SKM2006.474.ØLR. Dommen taler ikke på nogen måde til Skattestyrelsens fordel, da dommen tværtimod blot bekræfter vores påstand om godkendelse af fradrag efter neutralitetsprincippet.
· Sagen omhandler en køber (sagsøger), som har udstedt afregningsbilag på vegne af sælger. Køber udstedte afregningsbilag med anførsel af moms. Køber tog herefter fradrag for momsen. Det viste sig dog, at nogle af sælgerne ikke var momsregistrerede virksomheder. Derfor indbetalte sælgerne ikke den moms, der fremgik af afregningsbilaget. Køber havde således taget fradrag for momsen, selvom momsen aldrig var blev indbetalt til SKAT (sagsøgte). Statskassen blev således unddraget for moms.
· Skattestyrelsen anfører i sin udtalelse, at "Landsretten efter en konkret vurdering fandt, at sagsøgeren havde tilsidesat sin undersøgelsespligt efter dagældende momslovs § 52, stk. 1, 4. pkt. Selskabet havde derfor ikke fradragsret for den deklarerede købsmoms, jf. momslovens § 37".
· Vi skal hertil bemærke, at Skattestyrelsens gengivelse af dommen ikke er i overensstemmelse med sandheden. I dommen blev sagsøgers subsidiære påstand nemlig taget til følge.
· Sagsøgerens subsidiære påstand var, "at sagsøgte [Skatteministeriet] tilpligtes at anerkende, at i det omfang, [Skatteministeriet] opkræver de momsbeløb, sagsøgeren har krediteret henholdsvis VL, NR, G1 ApS og ST hos de respektive skyldnere, er sagsøgeren berettiget til at få de respektive ansættelser genoptaget og få refunderet det indgåede beløb som købsmoms". (vores tilføjelser med firkantede parenteser)
· Følgende fremgår således af Østre Landsrets resultat:
"Thi kendes for ret
Skatteministeriet skal anerkende, at i det omfang, Skatteministeriet opkræver de momsbeløb, H1 Transport A/S har krediteret henholdsvis VL, NR, G1 ApS og ST hos de respektive skyldnere, er H1 Transport A/S [sagsøger] berettiget til at få de respektive ansættelser genoptaget og få refunderet det indgåede beløb som købsmoms". (vores tilføjelse med firkantede parenteser)
Østre Landsret kræver dermed, at i de tilfælde, hvor Skatteministeriet faktisk modtager salgsmoms fra sælgerne, skal Skatteministeriet samtidig godkende køber fradrag for denne moms. Selvom køberen ikke havde overholdt undersøgelsespligten, skulle Skatteministeriet altså uanset godkende køberen momsfradrag, hvis Skatteministeriet rent faktisk endte med at modtage salgsmomsen fra sælgerne (jf. hertil også SKM2007.322.LSR).
Landsrettens resultat er i fuld overensstemmelse med det, vi gør gældende i nærværende sag om neutralitetsprincippet. Bemærk, at forskellen imellem SKM2006.474.ØLR og nærværende sag endda er, at SKM2006.474.ØLR ikke vedrørte omvendt betalingspligt, idet der var tale om en sælger, der skulle afregne salgsmoms, og en køber, der skulle fradrage købsmoms - dvs. en situation, hvor der er åbenbar risiko for, at staten lider et momstab.
I SKM2006.474.ØLR skulle Skatteministeriet ud at opsøge de forskellige sælgere for at opkræve salgsmomsen. Idet selskabet i nærværende sag er omvendt betalingspligtigt af momsen, behøver Skattestyrelsen ikke engang at opsøge metalskrotsælgerne med henblik på opkrævning af salgsmomsen, fordi det er jo selskabet selv som køber, der skal betale denne salgsmoms. Skattestyrelsen er dermed sikre på at kunne opkræve salgsmomsen.
Derudover henviser Skattestyrelsen til SKM2022.18.ØLR, som end ikke er relevant for nærværende sag. Dette redegør vi nærmere for i afsnit 2.2. nedenfor.
Endvidere anfører Skattestyrelsen, at selvom der nu anerkendes skattemæssigt fradrag, skal der foretages en særskilt momsretlig vurdering. Situationen er blot den, at når Skatteankestyrelsen og Skattestyrelsen begge anerkender skattemæssigt fradrag, anerkender de også, at der er realitet i metalskrotindkøbene. Der er forskel på, om fakturakravene er opfyldte (de formelle betingelser) og om der er realitet i metalskrotindkøbene (de materielle betingelser). De formelle betingelser er korrekt nok forskellige i momsretten og skatteretten, men realiteten i metalskrotindkøbene ændrer sig jo ikke uanset om man så anvender momsretten, skatteretten, civilretten, aftaleretten eller anden lovgivning. Det er jo ikke sådan, at fordi selskabet har købt metalskrot efter skatteretten, så har selskabet købt luft efter momsretten.
Som vi gentagne gange har fremført i tidligere indlæg med henvisning til adskillige domme fra EU-Domstolen, er de formelle betingelser ikke afgørende for fradragsretten efter momsretten, så længe de materielle betingelser er opfyldte.
1.5. Skatteankestyrelsens fornyede kontorindstilling af den 13. marts 2023
Skatteankestyrelsens kontorindstilling af den 3. marts 2023, som beskrevet i afsnit 1.1. ovenfor, modtog vi allerede den 13. februar 2023 som led i en aktindsigt ved sagens overgang til udtalelse hos Skattestyrelsen.
Den 2. marts 2023 kontaktede vi telefonisk Skatteankestyrelsen for at gøre opmærksom på, 1) at kontorindstillingen ikke med ét eneste ord forholder sig til vores argumenter fremført i tidligere indlæg og 2) at kontorindstillingen henviser til begrundelsen i SKATs afgørelse, selvom Skattestyrelsen, som beskrevet i afsnit 1.3. ovenfor, helt officielt ikke længere har den holdning, der fremgår af SKATs afgørelse af den 29. januar 2018.
Vi fremhævede det paradoksale i, at Skatteankestyrelsen således indstiller til stadfæstelse af SKATs afgørelse med samme begrundelse som SKAT, hvor SKAT begrundede nægtelsen af fradrag med, at der ikke kan fremholdes forskriftsmæssige fakturaer, selvom Skattestyrelsen på baggrund af EU-Domstolens praksis nu i Den Juridiske Vejledning officielt er af den holdning, at forskriftsmæssige fakturaer ikke længere er et ufravigeligt krav, hvis de materielle betingelser for fradragsretten er opfyldte. Alligevel fastholder Skatteankestyrelsen, at forskriftsmæssige fakturaer er et ufravigeligt krav, selvom Skatteankestyrelsen selv i sin kontorindstilling direkte anerkender, at de grundlæggende materielle betingelser for fradrag er opfyldte, da Skatteankestyrelsen finder, at der er fuld realitet i samtlige metalskrotindkøb og Skattestyrelsen nu endda selv er enige heri.
I forlængelse af telefonsamtalen fremsendte Skatteankestyrelsen ved brev af den 6. marts 2023 orientering om, at vi skulle se bort fra kontorindstillingen fremsendt den 3. marts 2023, idet der vil blive udarbejdet en ny kontorindstilling. Vi formodede således, at det efterhånden nu også stod klart for Skatteankestyrelsen, at selskabet naturligvis skal godkendes fradrag for den omvendt betalingspligtige moms i nærværende sag.
Dette er dog ikke tilfældet.
Skatteankestyrelsen anfører nemlig følgende i sin fornyede kontorindstilling af den 13. marts 2023:
"Landsskatteretten lægger endvidere som ubestridt til grund, at selskabet udelukkende anvender det købte metalskrot til egne afgiftspligtige transaktioner som led i selvstændig økonomisk virksomhed, hvorfor der ved opgørelse af momstilsvaret som udgangspunkt er fradrag for den omvendt betalingspligtige moms, jf. momslovens § 37, stk. 2, nr. 1.
SKAT har ved afgørelsen ligeledes foretaget en nærmere gennemgang af samme købsbilag/afregningsbilag for kontrol af, om bilagene opfylder dokumentationskravene for fradrag for købsmoms.
SKAT nægtede i den forbindelse fradrag for købsmoms for afregningsbilag, som er udfærdiget af A, idet bilagene ikke opfylder fakturakravene og ikke opfylder momsbekendtgørelsens § 58 og § 68, og sælgeren blandt andet ikke kan identificeres samt enkelte udfærdiget af B, idet der er tale om køb fra ikke momsregistrerede sælgere.
Retten finder, at det er med rette, at SKAT har forhøjet selskabets momstilsvar.
Afregningsbilagene indeholder ikke en konkret identifikation af den afgiftspligtige sælger. Derfor og af de grunde SKAT har anført, stadfæster Landsskatteretten SKATs afgørelse på dette punkt." (vores understregninger)
Det understregede er de tilføjelser, som Skatteankestyrelsen har foretaget til den oprindelige kontorindstilling af den 3. marts 2023.
2. Vores bemærkninger til Skatteankestyrelsens fornyede kontorindstilling
2.1.Skatteankestyrelsens manglende stillingtagen til vores anbringender
Vi bemærker indledningsvist, at selvom Skatteankestyrelsen har givet lidt mere begrundelse for sin indstilling, forholder Skatteankestyrelsen sig dog fortsat ikke med ét eneste ord til vores argumenter fremført i tidligere indlæg.
Vi henleder hertil opmærksomheden til Folketingets Ombudsmands udtalelser om kravene til Landsskatterettens begrundelser som beskrevet i Den Juridiske Vejledning 2023-1, afsnit A.A.7.4.7 Begrundelse, hvoraf bl.a. følgende fremgår om stillingtagen til partsanbringender (uddrag):
"Stillingtagen til partsanbringender
Fremfører parten indsigelser, bør Skatteforvaltningen som led i god forvaltningsskik, tage stilling til de væsentligste indsigelser og forholde sig til disse i begrundelsen, således at parten kan anses for at have fået en forklaring på afgørelsen. Se FOB2002.140OM.
Ombudsmanden har i en egen drift-undersøgelse af 30 sager i SKAT og Landsskatteretten af 21. marts 2018 udtalt, at ikke kun forvaltningslovens krav til begrundelse kan have betydning for spørgsmålet om myndighedernes stillingtagen til partsanbringender. Også god forvaltningsskik kan have betydning. Det gælder i relation til partsanbringender, som myndigheden anser for uvæsentlige eller irrelevante, men som parten selv over for myndigheden har tilkendegivet at lægge stor vægt på." (vores understregning)
Idet neutralitetsprincippet som beskrevet i vores tidligere indlæg, herunder især EU-Domstolens praksis, efter vores opfattelse er et helt centralt anbringende i forhold til spørgsmålet om retten til fradrag for den omvendte betalingspligtige moms i nærværende sag, skal vi derfor anmode om Landsskatterettens konkrete stillingtagen hertil i sin afgørelse, når Skatteankestyrelsen fortsat ikke ønsker at forholde sig hertil.
2.2. Identifikation af sælger
I forhold til Skatteankestyrelsens tilføjelse om en konkret identifikation af den afgiftspligtige sælger, kan vi på ingen måde se, at dette kan være relevant for nærværende sag.
For det første anfører Skatteankestyrelsen, at SKAT i sin afgørelse bl.a. har nægtet fradrag for den omvendte betalingspligtige moms med henvisning til, at sælgeren ikke kan identificeres. Vi har genbesøgt SKATs afgørelse, og intet sted i afgørelsen anvender SKAT manglende identifikation af sælgerne som argument for nægtelse af fradrag for den omvendt betalingspligtige moms. SKAT anvender alene argumentet om manglende identifikation af sælgerne til at pålægge den omvendt betalingspligtige moms -ikke i forhold til retten til fradrag for denne moms. Det følger endda af SKATs sagsnotat under den 3. oktober 2017, at de har foretaget en stikprøvesøgning på afregningsbilagenes kontonumre, hvor det netop har været muligt at identificeret sælgerne. Det af Skatteankestyrelsen anførte herom er derfor på flere måder i direkte strid med sandheden.
Som sidebemærkning skal det bemærkes, at det faktisk fremgår momslovens § 46, stk. 12, at en betaling sket via et pengeinstitut, "[…] sikrer identifikation af betalingsmodtager og betaler […]". Så præmissen om, at sælgerne ikke kan identificeres, er slet ikke korrekt, da sælgerne efter momsloven kan identificeres ud fra de kontonumre, der fremgår af afregningsbilagene.
For det andet henviser Skatteankestyrelsen ikke ét eneste sted i kontorindstillingen til lovgivning, praksis eller andet, der understøtter, at en konkret identifikation af den afgiftspligtige sælger skulle være relevant for fradragsretten i nærværende sag. Vi kontaktede derfor Skatteankestyrelsen telefonisk den 15. marts 2023, hvor vi anmodede Skatteankestyrelsen om oplysninger om, hvor i alverden de havde dette synspunkt fra. Dette ønskede Skatteankestyrelsen ikke at udtale sig om.
Det er følgelig svært at kommentere på en kontorindstilling, der indeholder en begrundelse, som ikke har nogen som helst holdepunkter i lovgivning, praksis eller andet, og Skatteankestyrelsen ikke ønsker at oplyse om, hvor de har dette synspunkt fra.
Vi formoder, at Skatteankestyrelsen i sin begrundelse måske henviser til Skattestyrelsens henvisning til SKM2006.474.ØLR i deres udtalelse af den 3. marts 2023. En af problemstillingerne i SKM2006.474.ØLR omhandlede nemlig identifikation af sælgerne, men som vi har redegjort for i afsnit 1.4. ovenfor, bekræfter SKM2006.474.ØLR blot, at køber skal godkendes fradrag, når skattemyndighederne har modtaget salgsmomsen fra sælger. I nærværende sag er det jo ikke sælgerne, der afregner salgsmomsen. Det er selskabet selv, der som køber skal afregne salgsmomsen efter reglerne om omvendt betalingspligt. Identifikationen af sælgerne er slet ikke relevant i nærværende sag pga. den omvendte betalingspligt.
· Hvis der er tilstrækkeligt grundlag til at statuere, at købet af metalskrot udgør en afgiftspligtig transaktion (dvs. sælger er en afgiftspligtig person), således at højre hånd skal afregne salgsmomsen efter reglerne om omvendt betalingspligt, så er der følgelig også tilstrækkeligt grundlag til at statuere, at venstre hånd har fradragsret for den samme moms.
Som beskrevet i afsnit 1.4. ovenfor henviser Skattestyrelsen i deres udtalelse af den 3. marts 2023 endvidere til SKM2022.18.ØLR. Vi formoder dog ikke, at det er denne dom, Skatteankestyrelsen henviser til som relevant for identifikation af sælger. SKM2022.18.ØLR vedrørte nemlig sælgere, hvor sælgerne havde begået momssvig. Køber (sagsøgeren) blev derfor af Landsretten nægtet fradrag, fordi han burde have vidst, at han deltog i sælgernes momssvig. Vi skal hertil bemærke, at vi er helt enige i Landsrettens dom - men dommen er jo slet ikke relevant for nærværende sag.
For det første omhandler SKM2022.18.ØLR sælgere, der skulle afregne salgsmoms. Sælgerne er netop ikke relevante for fradragsretten i nærværende sag, da det som sagt er selskabet selv, der som køber skal afregne denne salgsmoms efter reglerne om omvendt betalingspligt.
For det andet har momssvig slet ikke været et tema i nærværende sag, hverken hos SKAT/Skattestyrelsen eller Skatteankestyrelsen. Der er enighed mellem Skattestyrelsen og Skatteankestyrelsen om, at selskabet blot har håndteret momsen forkert - ikke at dette skulle være sket som led i momssvig. Der er fuld realitet i metalskrotindkøbene, og Skatteankestyrelsen indstiller således også til godkendelse af skattemæssigt fradrag for indkøbene, hvilket Skattestyrelsen endda selv også nu erklærer sig enige i. Hvis ikke der havde været realitet i metalskrotindkøbene, havde Skatteankestyrelsen aldrig indstillet til godkendelse for skattemæssigt fradrag herfor. Der er altså ingen antydninger af svig i denne sag.
Hertil skal vi også bemærke, at momssvig end ikke kunne være foregået i nærværende sag. Enten er metalskrotsælgeren en ikke-afgiftspligtig person (privatpersoner), hvorved momsen slet ikke er relevant, eller også er metalskrotsælgeren en afgiftspligtig person, hvorved køber både afregner salgsmoms og fradrager købsmoms. Situationen havde jo været en anden, hvis transaktionerne havde omhandlet varer, der ikke var omfattede af omvendt betalingspligt, ligesom tilfældet var i SKM2022.18.ØLR - men igen, dette er ikke relevant i nærværende sag.
Kort om baggrunden for reglerne om omvendt betalingspligt
Som Skattestyrelsen endda selv anfører i sin udtalelse af den 3. marts 2023 blev reglerne om omvendt betalingspligt på metalskrot netop indført med det formål at eliminere risikoen for momssvig. Reglerne om national omvendt betalingspligt på metalskrot blev indført i 2012, da det dengang blev konstateret, at i og med at metalskrottransaktioner i Danmark var omfattet af de almindelige regler om angivelse og afregning (sælger angiver salgsmoms og køber fradrager købsmomsen), og idet andre EU-lande var begyndt at indføre national omvendt betalingspligt på metalskrot, var udenlandsk svindel med metalskrot pludselig flyttet til Danmark. Ved indførsel af reglerne om national betalingspligt på metalskrot i Danmark blev denne svindelrisiko med metalskrot i Danmark derfor fuldstændig elimineret. Alt dette fremgår af bemærkninger til lovforslaget.
Bemærk, at følgende bl.a. fremgår af bemærkningerne til lovforslaget (L 170 den 25. april 2012):
"Det foreslås, at brugen af omvendt betalingspligt udvides med den nationale handel med metalskrot således, at den omvendte betalingspligt bliver hovedreglen, når der er tale om handel med metalskrot såvel nationalt som internationalt.
Normalt er det leverandøren, der indbetaler salgsmomsen, mens aftageren, afhængig af sin fradragsret, kan fratrække købsmomsen. Brug af omvendt betalingspligt kan sikre staten mod indtægtstab ved manglende afregning af moms, idet momsindbetalingen og momsfradraget foretages af en og samme virksomhed (aftageren). Brug af reglerne om omvendt betalingspligt kan derfor forhindre misbrug af momsreglerne. Lovforslaget skal således sikre, at momskarruselsvig på området kan bekæmpes.
Ved at indføre omvendt betalingspligt kan momssvig bekæmpes, idet forpligtigelsen til at afregne moms bliver sammenfaldende med det tidspunkt, hvor fradrag for moms kan tages. Yderligere bevirker den omvendte betalingspligt, at det er en og samme virksomhed, der skal henholdsvis afregne og fratrække momsbeløbet. Reglen om omvendt betalingspligt vil i øvrigt styrke virksomhedernes retssikkerhed, da de selv er ansvarlige for afregningen af moms og derved kan undgå, at de involveres i sager, hvor der kan rejses tvivl om momsindbetaling."
Som det følger af disse bemærkninger, er også lovgiver enig i de betragtninger, som vi har fremført i nærværende og tidligere indlæg.
3. Afsluttende bemærkninger
Det synes desværre åbenlyst, at Skattestyrelsen og Skatteankestyrelsen af uvisse årsager for hver en pris ønsker punktet om den omvendte betalingspligt stadfæstet, selvom hverken Skattestyrelsen eller Skatteankestyrelsen har nogen juridiske holdepunkter herfor, hvorimod vi har fremlagt adskillige holdepunkter i både EU-retten og national ret for, at selskabet netop skal godkendes fradrag for den omvendt betalingspligtige moms - men hverken Skattestyrelsen eller Skatteankestyrelsen vil forholde sig til vores argumenter.
Resultatet i denne sag er lige nu, at Skattestyrelsen ugrundet beriges med salgsmomsen ved at nægte fradragsret for købsmomsen. Det endda i en situation, hvor både Skattestyrelsen og Skatteankestyrelsen har anerkendt realiteten i indkøbene og at de anvendes i en fuldt momspligtig aktivitet. Selskabet afregner således en salgsmoms (gennem reglerne om omvendt betalingspligt), som der ikke opnås fradrag for. Det er direkte i strid med det momsmæssige neutralitetsprincip, som er grundstenen i de efterhånden mange sager, som EU-Domstolen har afgjort, hvor der anerkendes fradragsret, hvis de materielle betingelser er opfyldte. Hertil skal det igen fremhæves, at EU-Domstolen også positivt har udtalt, at hvis Skattemyndighederne har tilstrækkelige med oplysninger til at fastslå en betalingspligt (efter reglerne om omvendt betalingspligt), så har Skattemyndighederne også tilstrækkelige med oplysninger til at fastslå en fradragsret (hvis betingelserne i øvrigt er opfyldte).
Vi håber, at Landsskatterettens medlemmer med friske øjne på nærværende sag har fuld forståelse for, at behandlingen af denne sag hos både SKAT/Skattestyrelsen og Skatteankestyrelsen er kritisable - herunder særligt i forhold til den manglende begrundelse og stillingtagen til helt centrale anbringender og EU-praksis.
…"
Retsmøde
Repræsentanten fastholdt det tidligere fremsatte og de fremførte anbringender. Han anførte, at han ville fokusere på forholdet omkring "As afregningsbilag", spørgsmålet om omvendt betalingspligt og momsfradrag. Han udleverede et "talepapir" og en bilagssamling med EU-praksis.
Det var grundlæggende repræsentantens opfattelse, at der for så vidt angik "As afregningsbilag" ikke var omvendt betalingspligt, da der var tale om køb af metalskrot fra private, og da momslovens regler om omvendt betalingspligt for køb af metalskrot ikke finder anvendelse ved køb fra private.
Hvis Landsskatteretten måtte finde, at der i de her tilfælde alligevel gjaldt en omvendt betalingspligt, var det repræsentantens opfattelse, at den af Skattestyrelsen foretagne forhøjelse af momstilsvaret alligevel skulle bortfalde, da der ikke var grundlag for at nægte et tilsvarende momsfradrag.
Repræsentanten gennemgik herefter en række EU-domme. Repræsentanten lagde særlig vægt på sag C-90/02 Bockemühl og sag C-281/20 Ferimet. Repræsentanten konkluderede på baggrund af dommene, at hvis de materielle betingelser for fradrag er opfyldt, er formelle mangler, herunder at sælgers navn ikke fremgår af fakturaerne, ikke tilstrækkeligt til at nægte momsfradrag. Når der var nok oplysninger til at statuere betalingspligt, ville der også være nok oplysninger til at indrømme momsfradrag.
Skattestyrelsen indstillede i overensstemmelse med tidligere udtalelser at følge Skatteankestyrelsens indstillinger. For så vidt angik skattesagen og sagen vedrørende holdingselskabet, kom Skattestyrelsen ikke med yderligere bemærkninger.
For så vidt angik spørgsmålet om "As afregningsbilag" og omvendt betalingspligt samt momsfradrag, fastholdt Skattestyrelsen, at det efter styrelsens gennemgang var overvejende sandsynligt, at handlerne angik køb af skrot fra erhvervsdrivende, hvorfor der var omvendt betalingspligt. For så vidt angik momsfradraget, henviste skatteforvaltningen til, at det fremgik af momsloven, at en faktura skal opfylde visse fakturakrav, før der kan godkendes fradrag. "As afregningsbilag" opfyldte efter Skatteforvaltningens opfattelse ikke kravene, hvorfor der ikke kunne godkendes fradrag.
Skatteforvaltningen havde ingen bemærkninger til den af repræsentanten fremlagte EU-praksis.
Landsskatterettens afgørelse
Der skal tages stilling til, hvorvidt det er med rette, at SKAT har foretaget en skønsmæssig forhøjelse af selskabets momstilsvar for perioden fra 1. januar 2014 til 30. september 2016.
Af momslovens § 3, stk. 1, fremgår:
"Afgiftspligtige personer er juridiske eller fysiske personer, der driver selvstændig økonomisk virksomhed."
Efter momslovens § 4, stk. 1, 1. pkt., betales der afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet.
Efter momslovens § 47, stk. 1, 1. pkt. skal afgiftspligtige personer, der driver virksomhed med levering af varer og ydelser registreres.
Ifølge momslovens § 55, stk. 1, 1. pkt., skal virksomheder registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51 a føre et regnskab, der kan danne grundlag for opgørelsen af afgiftstilsvaret for hver afgiftsperiode og for kontrollen med afgiftens berigtigelse.
Told og skatteforvaltningen kan i henhold til opkrævningslovens § 5, stk. 2, fastsætte tilsvaret skønsmæssigt, hvis størrelsen af det tilsvar, som påhviler virksomheden, ikke kan fastsættes på grundlag af virksomhedens regnskaber.
Selskabet er en afgiftspligtig person, der driver virksomhed med køb og salg af metalskrot, jf. momslovens § 3, stk. 1, og momslovens § 4, stk. 1, 1. pkt. Selskabet er registreret herfor, jf. momslovens § 47, hvorfor selskabet har pligt til at føre et regnskab, der kan danne grundlag for opgørelsen af afgiftstilsvaret og kontrol af afgiftens berigtigelse, jf. momslovens § 55. De nærmere krav til regnskabet fremgår af kapitel 13 i momsbekendtgørelsen.
Omvendt betalingspligt
Der skal tages stilling til, om det er med rette, at SKAT har forhøjet selskabets momstilsvar vedrørende selskabets køb af metalskrot med henvisning til reglerne om omvendt betalingspligt.
Retsgrundlaget
Af momslovens § 46, stk. 1, nr. 7 og § 52, stk. 3, nr. 2, fremgår:
"
§ 46
Stk. 1 Betaling af afgift påhviler den afgiftspligtige person, som foretager en afgiftspligtig levering af varer og ydelser her i landet. Afgiften påhviler dog aftageren af varer eller ydelser, når
…
7) aftageren er en afgiftspligtig person her i landet, der modtager metalskrot fra en virksomhed etableret her i landet
…
§ 52
Fakturering ved levering af varer eller ydelser skal ske efter reglerne her i landet, hvis leveringsstedet er her i landet efter reglerne i kapitel 4.
…
Stk. 3. Fakturering ved levering af varer eller ydelser skal ske efter reglerne her i landet,
…
2) når den, der her i landet aftager varerne eller ydelserne, er betalingspligtig for afgiften og derudover udsteder fakturaen (afregningsbilag) på vegne af leverandøren.
…"
Reglen om omvendt betalingspligt ved nationale køb af metalskrot blev indført ved § 3, pkt. 2, i lov nr. 590 af 18. juni 2012 om ændring af ligningsloven og forskellige andre love.
Bestemmelsen implementerer momssystemdirektivets artikel 199, stk. 1, litra d, som giver medlemslandene mulighed for at indføre omvendt betalingspligt for handel med metalskrot uden forudgående godkendelse fra EU.
Af momssystemdirektivets artikel 199, fremgår bl.a.:
"Stk. 1.Medlemsstaterne kan fastsætte, at den afgiftspligtige person er modtageren i følgende transaktioner
…
d) levering af brugt materiale, også brugt materiale, som ikke kan genanvendes i uforandret stand, skrot, industriaffald og andet affald, genbrugsaffald, delvis forarbejdet affald og visse varer og ydelser opført i bilag VI
…
Stk. 2. Medlemsstaterne kan, når de anvender muligheden i stk. 1, definere de former for levering af varer og ydelser samt de kategorier af leverandører, tjenesteydere, erhververe og kunder, de vil anvende disse foranstaltninger på."
Betalingspligten påhviler i henhold til momslovens § 46, stk. 1, nr. 7, den afgiftspligtige aftager af metalskrot, når sælgeren er en virksomhed etableret her i landet.
Metalskrot, som en afgiftspligtig har købt af privatpersoner, er således ikke omfattet af den omvendte betalingspligt.
Momsbekendtgørelsens § 58 og § 60 (dagældende bkg. nr. 808 af 30. juni 2015) fastsætter de nærmere krav til fakturaens indhold i relation til momslovens § 46, stk. 1, nr. 7, heraf fremgår:
"
§ 58
Med forbehold for de øvrige bestemmelser i dette kapitel skal en faktura, herunder afregningsbilag, jf. § 47 indeholde:
1) Udstedelsesdato (fakturadato).
2) Fortløbende nummer, der bygger på en eller flere serier, og som identificerer fakturaen.
3) Den registrerede virksomheds (sælgerens) registreringsnummer.
4) Den registrerede virksomheds og køberens navn og adresse.
5) Mængden og arten af de leverede varer eller omfanget og arten af de leverede ydelser.
6) Den dato, hvor levering af varerne eller ydelserne foretages eller afsluttes, eller hvor et afdragsbeløb betales, forudsat en sådan dato er fastsat og forskellig fra fakturaens udstedelsesdato.
7) Afgiftsgrundlaget, pris pr. enhed uden afgift, eventuelle prisnedslag, bonus og rabatter, hvis disse ikke er indregnet i prisen pr. enhed.
8) Gældende afgiftssats.
9) Det afgiftsbeløb, der skal betales."
…
§ 60
Virksomheder, hvis salg er omfattet af omvendt betalingspligt efter momslovens § 46, stk. 1, nr. 4 eller 6-11, skal udstede en faktura efter § 58 i denne bekendtgørelse uden oplysning om gældende afgiftssats og afgiftsbeløbets størrelse. Fakturaen skal desuden indeholde oplysninger om, at køber skal svare den afgift, der påhviler leverancen, f.eks. ved anførsel af »omvendt betalingspligt, køber afregner momsen« eller »reverse charge, buyer settles the VAT«.
…
§ 68, stk. 1
Ved levering af varer og ydelser, hvor der benyttes afregningsbilag efter momslovens § 52 a, stk. 3, skal afregningsbilaget opfylde indholdskravene for faktura efter § 58, stk. 1, i denne bekendtgørelse, og der skal på afregningsbilaget anføres "selvfakturering" eller "self-billing". Herudover skal købers registreringsnummer anføres på afregningsbilaget."
I henhold til momsbekendtgørelsens § 60 (dagældende bkg. nr. 808 af 30. juni 2015, henholdsvis § 63 i bkg. nr. 814 af 24. juni 2013) påhviler det desuden selskabet at udstede faktura i overensstemmelse med § 58 (henholdsvis § 61 i 2013-bekendtgørelsen) uden oplysning om afgiftssats og afgiftsbeløb men med angivelse af, at køber skal svare den afgift, der påhviler leverancen.
I de tilfælde, hvor sælgeren er en afgiftspligtig person, skal selskabet udstede faktura, hvoraf det fremgår, at transaktionen er omfattet af omvendt betalingspligt. Selskabet skal kunne dokumentere sælgerens status.
Den konkrete sag
Landsskatteretten finder, i lighed med SKAT, at selskabet ikke har overholdt sin pligt til at undersøge og dokumentere, om selskabet har modtaget skrot fra en virksomhed etableret her i landet.
Selskabet har efter selskabets oplysninger aftaget metalskrot fra såvel privatpersoner som fra registrerede virksomheder.
Selskabets procedure var ifølge det oplyste, hvilket selskabets repræsentant har gentaget på retsmødet, at hovedanpartshaveren, A, tog imod metalskrot fra private, som kom på pladsen. Der blev udfyldt et købsbilag/afregningsbilag, og blandt andet sælgers navn og bankkontonummer blev påført, hvorefter selskabet overførte beløbet for det købte metalskrot til bankkontonummeret. Købsbilaget blev endvidere udfyldt med oplysning om, hvilket metalskrot, der blev købt samt mængder og pris. As afregningsbilag indeholder ikke angivelser såsom "omvendt betalingspligt, køber afregner momsen".
Efter selskabets oplysninger blev alle øvrige indkøb af metalskrot håndteret af B efter en anden procedure.
SKAT har undersøgt bankkontoejerne på As afregningsbilag. SKAT har gennemgået 462 transaktioner og opdelt dem i fem kategorier. Ved de fire af kategorierne, som beløbsmæssigt dækker 97 % af transaktionerne, var resultatet af SKATs undersøgelse, at der er klare indikationer på, at sælgeren ikke er en privatperson. Vedrørende de resterende 3 % (15 transaktioner) har SKAT anført "Ingen konkrete bemærkninger til kontoejer".
SKAT konstaterer i forbindelse med undersøgelsen, at:
"Vi har udsøgt 462 transaktioner med et samlet beløb på 2.737.860 kr. ud af 3.694.161 kr.
| Antal
transaktioner | Beløb | Antal i
% | Beløb i
% | |
| 231 stk. | 1.214.152 kr. | 50 % | 44 % | Det er konstateret, at:
Der på As bilag er noteret indikationer om/tilknytning til en virksomhed /virksomhedsnavn og/eller samme bankkonto er anvendt. |
| 153 stk. | 888.660 kr. | 33 % | 33 % | Det er konstateret, at bankkontoejer:
Har et cvr. nr.
Ægtefælle har et cvr. nr.
Er et selskab.
Har over/underskud af virksomhed med på sin selvangivelse.
Er barn til en hovedaktionær. |
| 3 stk. | 254.220 kr. | 0,7 % | 9 % | Det er konstateret, at bankkontoejer:
Har solgt metalskrot over 50.000 kr. pr. transaktion. |
| 60 stk. | 298.368 kr. | 13 % | 11 % | Det er konstateret, at bankkontoejer:
Er ansat et sted, hvor det er naturligt forekommende med affaldsmetalskrot fra arbejdspladsen. |
| 15 stk. | 82.460 kr. | 3,3 % | 3 % | Ingen konkrete bemærkninger til kontoejer. |
| 462 stk. | 2.737.860 kr. | 100 % | 100 % | Sum i alt |
…"
SKAT har således ved en gennemgang af selskabets afregningsbilag (udstedt af A) konstateret, at det ikke ud fra det enkelte bilag er muligt at identificere, hvorvidt sælgeren er en virksomhed eller en privat person. SKAT har videre foretaget en gennemgang af de på afregningsbilagene anførte kontoejere. SKAT har i den forbindelse konstateret, at der er sket betaling fra selskabets konto til konti, hvor kontoejeren har et CVR.nr., kontoejerens ægtefællen har et CVR-nr., kontoejeren er et selskab, kontoejeren er hovedaktionær, kontoejeren er ansat et sted, hvor der naturligt forekommer metalskrot, eller kontoejeren har solgt metalskrot for over 50.000 kr.
Videre har SKAT konstateret, at afregningsbilagene (udstedt af A) også dækker køb af metalskrot, hvor der er sket afhentning i selskabets lastbil uden for pladsen (registrerings nr. […] er anført på afregningsbilaget).
På baggrund heraf har SKAT beregnet salgsmoms af samtlige køb af metalskrot (afregningsbilag udstedt af A), idet selskabet ikke har godtgjort, i hvilket omfang indkøbene er sket fra private, jf. momslovens § 46, stk. 1, nr. 7.
SKAT har ved beregning af salgsmomsen lagt selskabets bogføring på regnskabets konto 2105 "varekøb uden moms" og konto 2130 "varekøb uden moms" til grund som grundlag for beregning af salgsmoms ved omvendt betalingspligt.
De underliggende bilag til regnskabets konto 2105 "varekøb uden moms" og konto 2130 "varekøb uden moms" er købsbilagene/afregningsbilagene ved køb af metalskrot.
Retten finder dermed, at det ikke er godtgjort, at selskabets regnskab kan danne grundlag for kontrol af håndteringen af selskabets handel med private sælgere af metalskrot. Det er derfor med rette, at SKAT har tilsidesat selskabets bogføring og foretaget en skønsmæssig opgørelse af selskabets betalingspligtige transaktioner og dermed forhøjet selskabets momstilsvar.
Videre har SKAT ved gennemgangen af selskabets afregningsbilag (udstedt af B) konstateret, at det ikke ud fra det enkelte bilag er muligt at identificere, hvorvidt sælgeren er en virksomhed eller en privat person. Det er derfor ikke muligt at kontrollere, hvorvidt det er med rette, at der er udstedt afregningsbilag med påtegningen "Reverse charge". SKAT har ved en gennemgang af afregningsbilagene konstateret, at ikke alle sælgerne er eller har været momsregistreret.
SKAT har på baggrund heraf fastsat salgsmoms af samtlige køb af metalskrot (afregningsbilag udstedt af B), jf. momslovens § 46, stk. 1, nr. 7 (sælgeren er en virksomhed) og momslovens § 52 a, stk. 7, 1. pkt. (sælgeren er en privat person).
Retten finder, at det er med rette, at SKAT har beregnet salgsmoms af samtlige afregningsbilag, som er udstedt af B, under henvisning til momslovens § 46, stk. 1, nr. 7 (for så vidt sælgeren er en virksomhed) og § 52 a, stk. 7, 1. pkt. (for så vidt sælgeren er privat person), og hvor forholdet ikke ses at være berigtiget.
Landsskatteretten stadfæster på baggrund heraf SKATs afgørelse, hvorefter selskabets salgsmoms er forhøjet, jf. momslovens § 46, stk. 1, nr. 7, for perioden 1. juli 2014 til 30. september 2016.
SKATs afgørelse for afgiftsperioderne 1. januar - 31. marts 2014 og 1. april - 30. juni 2014 anses for ugyldigt foretaget, jf. nedenfor, hvorfor SKATs ændringer af afgiftstilsvaret for disse perioder bortfalder. Det overlades til Skattestyrelsen at foretage den beløbsmæssige opgørelse, jf. bekendtgørelse nr. 2373 af 10. december 2021 om forretningsorden for Landsskatteretten § 12, stk. 5.
Fradragsret for købsmoms
Der skal herefter tages stilling til, hvorvidt det er med rette, at SKAT har nægtet fradrag for købsmoms i relation til købsbilagene/afregningsbilagene ved køb af metalskrot samt nægtet fradrag for købsmoms for øvrige af selskabets diverse udgifter.
Retsgrundlaget
Følgende fremgår af momslovens § 37, stk. 1 og 2:
"Virksomheder registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51 a kan ved opgørelsen af afgiftstilsvaret som indgående afgift, jf. § 56, stk. 3, fradrage afgiften efter denne lov for virksomhedens indkøb mv. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for afgift efter § 13, herunder leverancer udført i udlandet, jf. dog stk. 6.
Stk. 2. Den fradragsberettigede afgift er
1) afgiften af varer og ydelser, der er leveret til virksomheden,
2) den afgift, som efter § 11 påhviler varer, der er erhvervet fra et andet EU-land,
3) den afgift, som efter § 12 påhviler varer, som virksomheden har indført fra steder uden for EU, jf. dog § 69, stk. 2, og
4) den afgift, der skal betales efter § 5, stk. 1, 3 og 6, og §§ 6 og 7"
Af den dagældende momsbekendtgørelses § 82 fremgik følgende:
"Registrerede virksomheder skal til dokumentation af den indgående afgift kunne fremlægge fakturaer, herunder forenklede fakturaer og afregningsbilag, eller enhedsdokumentets eksemplar 8 med eventuelle rettelsesmeddelelser mv. fra SKAT eller fakturaer for erhvervelser fra andre EU-lande med anførelse af sælgerens og køberens registreringsnummer."
Momsbekendtgørelsens § 58 fastsætter de nærmere krav til fakturaens indhold, heraf fremgår:
"Med forbehold for de øvrige bestemmelser i dette kapitel skal en faktura, herunder afregningsbilag, jf. § 47 indeholde:
1) Udstedelsesdato (fakturadato).
2) Fortløbende nummer, der bygger på en eller flere serier, og som identificerer fakturaen.
3) Den registrerede virksomheds (sælgerens) registreringsnummer.
4) Den registrerede virksomheds og køberens navn og adresse.
5) Mængden og arten af de leverede varer eller omfanget og arten af de leverede ydelser.
6) Den dato, hvor levering af varerne eller ydelserne foretages eller afsluttes, eller hvor et afdragsbeløb betales, forudsat en sådan dato er fastsat og forskellig fra fakturaens udstedelsesdato.
7) Afgiftsgrundlaget, pris pr. enhed uden afgift, eventuelle prisnedslag, bonus og rabatter, hvis disse ikke er indregnet i prisen pr. enhed.
8) Gældende afgiftssats.
9) Det afgiftsbeløb, der skal betales."
Bestemmelsen i momslovens § 37 implementerer 6. direktivs artikel 17, nu momssystemdirektivets artikel 167 til 168, hvoraf bl.a. fremgår følgende (uddrag):
"Artikel 167
Fradragsretten indtræder samtidig med, at den fradragsberettigede afgift forfalder.
Artikel 168
I det omfang varer og ydelser anvendes i forbindelse med hans afgiftspligtige transaktioner, hvoraf der er betalt moms, har den afgiftspligtige person i den medlemsstat, hvor han foretager transaktionerne, ret til i den afgift, der påhviler ham, at fradrage følgende beløb:
a) den moms, som skal betales eller er betalt i nævnte medlemsstat for varer og ydelser, der er eller vil blive leveret til ham af en anden afgiftspligtig person.
b) den moms, som skal betales for transaktioner, der sidestilles med levering af varer og ydelser i henhold til artikel 18, litra a), og artikel 27
c) den moms, som skal betales for erhvervelser af varer inden for Fællesskabet i henhold til artikel 2, stk. 1, litra b), nr. i)
d) den moms, som skal betales for transaktioner, der sidestilles med erhvervelse af varer inden for Fællesskabet i henhold til artikel 21 og 22
e) den moms, som skal betales eller er betalt i nævnte medlemsstat for indførte varer
(…)"
Af momssystemdirektivets artikel 178 og 179 fremgår følgende (uddrag):
"Artikel 178
For at kunne udøve sin fradragsret skal den afgiftspligtige person opfylde følgende betingelser:
a) for det i artikel 168, litra a), omhandlede fradrag - for så vidt angår levering af varer og ydelser - være i besiddelse af en faktura, der er udfærdiget i overensstemmelse med artikel 220-236 samt artikel 238, 239 og 240
(…)
Artikel 179
Fradraget foretages under ét af den afgiftspligtige person, ved at han i den moms, der skal betales for en afgiftsperiode, fradrager de momsbeløb, for hvilke fradragsretten i løbet af samme periode er opstået og udøves i henhold til artikel 178.
(…)".
EF-domstolen har i sag C-152/02 (Terra Baubedarf-Handel GmbH) udtalt, jf. præmis 34, at fradraget som omhandlet i 6. direktivs artikel 17, stk. 2 (nu momssystemdirektivets artikel 168), skal ske for den afgiftsperiode, hvori de to betingelser i 6. direktivs artikel 18, stk. 2, 1. afsnit (nu momssystemdirektivets artikel 179) begge er opfyldt. Det vil sige, at der skal være foretaget levering af goder eller tjenesteydelser, og at den afgiftspligtige skal være i besiddelse af en faktura eller et dokument, der ifølge kriterier fastsat af den pågældende medlemsstat kan anses for et tilsvarende dokument.
Ved anmodning om fradrag i henhold til momsloven § 37 påhviler det selskabet at godtgøre, at betingelserne herfor er opfyldt.
Om fradragsrettens formelle og materielle betingelser i relation til ordningen om omvendt betalingspligt har EU-Domstolen i sag C-281/20 (Ferimet) videre udtalt følgende:
"…
27. Det følger heraf, at angivelsen af leverandøren på fakturaen vedrørende de varer eller tjenesteydelser, for hvilke retten til momsfradrag udøves, udgør en formel betingelse for udøvelsen af denne ret. Derimod henhører egenskaben af afgiftspligtig person for leverandøren af varerne eller tjenesteydelserne, således som den spanske og den tjekkiske regering har anført, under rettens materielle betingelser.
…
33. Domstolen har således fastslået, at det grundlæggende princip om momsens neutralitet kræver, at der indrømmes fradrag for denne indgående moms, hvis de materielle betingelser herfor er opfyldt, selv om de afgiftspligtige ikke måtte have opfyldt visse formelle betingelser (jf. i denne retning dom af 15.9.2016, Senatex, C-518/14, EU:C:2016:691, præmis 38, og af 19.10.2017, Paper Consult, C-101/16, EU:C:2017:775, præmis 41).
34. Når skattemyndighederne er i besiddelse af de nødvendige oplysninger for at kunne fastslå, at de materielle betingelser er opfyldt, kan de følgelig ikke med hensyn til den afgiftspligtige persons ret til at fradrage denne afgift stille supplerende betingelser, der kan medføre, at udøvelsen af denne ret bortfalder (dom af 15.9.2016, Barlis 06 - Investimentos Imobiliários e Turísticos, C-516/14, EU:C:2016:690, præmis 42).
35. Disse betragtninger gælder særligt inden for rammerne af en ordning for omvendt betalingspligt (jf. i denne retning dom af 1.4.2004, Bockemühl, C-90/02, EU:C:2004:206, præmis 50 og 51, af 8.5.2008, Ecotrade, C-95/07 og C-96/07, EU:C:2008:267, præmis 62-64, og af 6.2.2014, Fatorie, C-424/12, EU:C:2014:50, præmis 34 og 35).
36. Det kan imidlertid forholde sig anderledes, hvis tilsidesættelsen af de formelle krav har gjort det umuligt at fremlægge et sikkert bevis for, at de materielle betingelser er opfyldt (dom af 19.10.2017, Paper Consult, C-101/16, EU:C:2017:775, præmis 42 og den deri nævnte retspraksis).
37. Dette kan imidlertid være tilfældet, når den faktiske leverandørs identitet ikke er anført på fakturaen vedrørende de varer eller tjenesteydelser, for hvilke fradragsretten udøves, hvis dette forhindrer, at denne leverandør identificeres, og dermed i at fastslå, at han var afgiftspligtig, eftersom denne egenskab, således som det er anført i denne doms præmis 27, udgør en af de materielle betingelser for retten til momsfradrag.
38. I denne henseende skal det for det første bemærkes, at skattemyndighederne ikke kan begrænse sig til kun at undersøge selve fakturaen. De skal ligeledes tage hensyn til supplerende oplysninger fremlagt af den afgiftspligtige person (dom af 15.9.2016, Barlis 06 - Investimentos Imobiliários e Turísticos (C-516/14, EU:C:2016:690, præmis 44). For det andet påhviler det den afgiftspligtige person, som anmoder om momsfradrag, at godtgøre, at denne opfylder de betingelser, der er fastsat for at opnå dette (jf. i denne retning dom af 21.11.2018, Vădan, C 664/16, EU:C:2018:933, præmis 43). Skattemyndighederne kan følgelig af den afgiftspligtige person selv kræve de beviser, som de finder nødvendige for at kunne afgøre, om det krævede fradrag skal indrømmes (jf. i denne retning dom af 15.9.2016, Barlis 06 - Investimentos Imobiliários e Turísticos, C-516/14, EU:C:2016:690, præmis 46 og den deri nævnte retspraksis).
39. Det følger heraf, at det i princippet tilkommer den afgiftspligtige person, der udøver fradragsretten for moms, at godtgøre, at leverandøren af de varer eller tjenesteydelser, for hvilke denne ret udøves, var en afgiftspligtig person. Den afgiftspligtige person er således forpligtet til at fremlægge objektive beviser for, at varerne og tjenesteydelserne faktisk er blevet leveret til den pågældende af en anden afgiftspligtig person i et forudgående led i forbindelse med den pågældendes egne afgiftspligtige transaktioner, og at den pågældende faktisk har betalt moms heraf. Disse beviser kan bl.a. omfatte dokumenter, som befinder sig hos leverandører eller tjenesteydere, som den afgiftspligtige person har købt varer eller tjenesteydelser af, og af hvilke den afgiftspligtige person har betalt moms (jf. i denne retning dom af 21.11.2018, Vădan, C-664/16, EU:C:2018:933, præmis 44 og 45).
40. Afgiftsmyndigheden kan imidlertid hvad angår bekæmpelse af momssvig ikke på generel vis kræve af den afgiftspligtige person, som ønsker at udøve retten til momsfradrag, at denne bl.a. kontrollerer, at leverandøren af de varer og ydelser for hvilke retten udøves, er afgiftspligtig (jf. i denne retning dom af 21.6.2012, Mahagében og Dávid, C-80/11 og C-142/11, EU:C:2012:373, præmis 61, og kendelse af 3.9.2020, Vikingo Fővállalkozó, C 610/19, EU:C:2020:673, præmis 56).
41. Hvad angår bevisbyrden for, om leverandøren er en afgiftspligtig person, skal der sondres mellem på den ene side, at opfyldelsen af en materiel betingelse for retten til momsfradrag er blevet godtgjort, og på den anden side en afgørelse af, om der foreligger momssvig.
42. Selv om det inden for rammerne af bekæmpelsen af momssvig således ikke generelt kan kræves af en afgiftspligtig person, der ønsker at udøve sin ret til momsfradrag, at han kontrollerer, at leverandøren af de pågældende varer eller ydelser er en afgiftspligtig person, forholder det sig anderledes, når det er nødvendigt for at efterprøve, om denne materielle betingelse for fradragsretten er opfyldt.
43. I denne sidstnævnte situation tilkommer det den afgiftspligtige på grundlag af objektive beviser at godtgøre, at leverandøren er afgiftspligtig, medmindre afgiftsmyndigheden er i besiddelse af de nødvendige oplysninger for at kunne fastslå, at denne materielle betingelse for ret til momsfradrag er opfyldt. I denne forbindelse bemærkes, at det følger af ordlyden af artikel 9, stk. 1, i direktiv 2006/112, at begrebet »afgiftspligtig person« defineres bredt på grundlag af de faktiske omstændigheder (dom af 6.9.2012, Tóth, C-324/11, EU:C:2012:549, præmis 30, og af 22.10.2015, PPUH Stehcemp (C-277/14, EU:C:2015:719, præmis 34), således at leverandørens egenskab af afgiftspligtig person fremgår af sagens omstændigheder.
44. Det følger heraf, at for så vidt angår fastlæggelsen af de materielle betingelser for retten til momsfradrag gælder, at når identiteten af den egentlige leverandør ikke er anført på fakturaen vedrørende de varer eller tjenesteydelser, for hvilke retten til momsfradrag udøves, skal denne ret nægtes den afgiftspligtige person, hvis de oplysninger, der er nødvendige for at kontrollere, at denne leverandør var afgiftspligtig, henset til de faktiske omstændigheder og til trods for de oplysninger, som den afgiftspligtige person har fremlagt, ikke foreligger.
…"
Den konkrete sag- fradragsret for afregningsbilag
Landsskatteretten bemærker indledningsvist, at den anførte fortolkning af momslovens § 46, stk. 1, nr. 7, hvorefter bestemmelsen selvstændigt skulle udgøre hjemmel for fradrag under henvisning til bestemmelsens formål og neutralitetsprincippet ikke har støtte i hverken lovens ordlyd eller forarbejderne. Momslovens § 46, stk. 1, nr. 7, indeholder ikke hjemmel til at fravige momslovens almindelige bestemmelser om fradragsret, jf. momslovens kapitel 9.
Spørgsmålet er herefter, om selskabet har godtgjort, at den konkrete sælger var en afgiftspligtig person, der handlede i egenskab heraf, således at de materielle betingelser for fradragsretten kan anses for opfyldt. jf. momslovens § 37, stk. 2, nr. 1.
Selskabet har i forbindelse med bogføringen og angivelsen af de konkrete afregningsbilag valgt at indordne sig på en procedure, hvorefter selskabet ikke foretager kontrol af sælgerens egenskab som afgiftspligtig person. Dermed har selskabet heller ikke indsamlet objektiv dokumentation for sælgerens identitet som afgiftspligtig person. Selskabet har i udgangspunktet forholdt sig til sælgerne som værende privatpersoner, hvilket repræsentanten har gentaget på retsmødet.
SKAT kan i henhold til EU-Domstolens praksis, jf. ovenfor, ikke nægte fradrag under henvisning til manglende overholdelse af formelle betingelser, hvis SKAT er i besiddelse af de nødvendige og tilstrækkelige oplysninger for at konstatere, at de materielle betingelser er opfyldt.
I nærværende sag indeholder selskabets egne afregningsbilag en håndskrevet angivelse af et navn eller et virksomhedsnavn samt oplysning om sælgerens bankkontooplysninger.
Retten finder, at afregningsbilagene ikke indeholder en konkret identifikation af sælgeren som afgiftspligtig i relation til hver enkelt transaktion, hvorfor selskabet ikke med objektive beviser har godtgjort, at fradragsrettens materielle betingelse om sælgers status som afgiftspligtig person og at der er handlet i denne egenskab er opfyldt.
Selskabets notering af sælgerens navn på afregningsbilaget og sælgerens betalingsoplysninger i form af bankkontonummer kan ikke anses for tilstrækkelige til opfyldelse af den nævnte materielle betingelse for fradragsret. Særligt henset til, at selskabet har indladt sig på en procedure, hvor selskabet ikke foretager kontrol af sælgerens afgiftspligt. Afregningsbilagene indeholder ikke tilstrækkelige oplysninger til at statuere, at der er handlet med en afgiftspligtig person - og dermed foreligger de nødvendige oplysninger for at påvise, at den materielle betingelse om, at sælgeren skal være en afgiftspligtig person og have handlet i denne egenskab, er opfyldt, ikke.
SKAT har ikke været i besiddelse af de nødvendige oplysninger til at statuere, at den materielle betingelse om sælgerens status som afgiftspligtig person er opfyldt. Der mangles således viden om momsregistreringsnummer eller lignende dokumentation.
Det forhold, at afregningsbilagene er anvendt ved den skønsmæssige fastsættelse af salgsmomsen, ændrer ikke på, at den anførte materielle betingelse om sælgers status som afgiftspligtig person skal opfyldes, jf. ovenstående om, at momslovens § 46, stk. 1, nr. 7, ikke udgør en særskilt hjemmel for fradragsret. Anbringendet om, at den materielle betingelse for momspligt og fradragsretten er den samme, kan ikke følges.
Selskabets henvisning til sag C-90/02 (Bockemühl) kan heller ikke føre til et andet resultat, da situationen ikke er sammenlignelig med denne sag.
Videre har SKAT ved gennemgangen af selskabets afregningsbilag (udstedt af B) konstateret, at det ikke ud fra det enkelte bilag er muligt at identificere, hvorvidt sælgeren er en virksomhed eller en privat person. Det er derfor ikke muligt for SKAT at kontrollere, hvorvidt det er med rette, at der er udstedt afregningsbilag med påtegningen "Reverse charge". SKAT har ved en gennemgang af afregningsbilagene konstateret, at ikke alle sælgerne er eller har været momsregistreret, hvorfor det ikke kan konstateres, om momsen er opkrævet med rette, ligesom enkelt af købene er afregnet kontant.
Retten finder, at det er med rette, at SKAT har nægtet fradrag for afregningsbilagene og forhøjet selskabets momstilsvar i forbindelse hermed.
Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse, for så vidt angår dette punkt.
SKATs afgørelse for afgiftsperioderne 1. januar - 31. marts 2014 og 1. april - 30. juni 2014 anses for ugyldigt foretaget, jf. nedenfor, hvorfor SKATs ændringer af afgiftstilsvaret for disse perioder bortfalder. Det overlades til Skattestyrelsen at foretage den beløbsmæssige opgørelse, jf. bekendtgørelse nr. 2373 af 10. december 2021 om forretningsorden for Landsskatteretten § 12, stk. 5.
Købsmoms diverse udgifter
Der skal tages stilling til, hvorvidt SKAT med rette ikke har godkendt fradrag for købsmoms vedrørende diverse udgifter.
IKEA-skab
Forholdet vedrører momstilsvaret for 1. kvartal 2014, hvor SKATs afgørelse, jf. nedenfor, anses for ugyldig.
Sponsorat til G1
Der skal tages stilling til, om der er tale om en efter momslovens § 37, stk. 1, fuldt fradragsberettiget reklameudgift eller om der er tale om udtagning af varer til formål, der er den registreringspligtige virksomhed uvedkommende, jf. dagældende lovbekendtgørelse 2013-01-23 nr. 106 om merværdiafgift § 5, hvorefter der skal ske udtagningsbeskatning.
Af dagældende lovbekendtgørelse 2013-01-23 nr. 106 om merværdiafgift § 5 fremgik:
"§ 5
Stk. 1. Med levering mod vederlag sidestilles udtagning, herunder anvendelse, af varer fra virksomheden, såfremt der er opnået fuld eller delvis fradragsret ved indkøb, fremstilling m.v. af de pågældende varer. Det gælder, når udtagning sker til privat brug for virksomhedens indehaver eller for dennes personale eller til vederlagsfri overdragelse eller i øvrigt til formål, som ikke vedrører den registreringspligtige virksomheds levering af varer og ydelser. Udtagning af reklameartikler og lign. til en værdi af mindre end 100 kr., ekskl. afgift, og vareprøver sidestilles ikke med en levering.
Stk. 2. Med levering mod vederlag sidestilles udtagning af varer og ydelser, når de tages i anvendelse til formål som nævnt i § 42, stk. 1 og 3, såfremt der er opnået fuld eller delvis fradragsret ved indkøb, fremstilling m.v. af de pågældende varer og ydelser.
Stk. 3. Med levering mod vederlag sidestilles udtagning af ydelser til privat brug for virksomhedens indehaver eller til dennes personale eller i øvrigt til virksomheden uvedkommende formål.
Stk. 4. Med levering mod vederlag sidestilles udtagning af varer og ydelser i forbindelse med byggeri m.v. til formål, som ikke vedrører den registreringspligtige virksomheds leverancer."
Motionscykel
Sponsoratet af motionscykel ses ikke at være udtagning af varer til privat brug for virksomhedens indehaver eller dennes personale, som omfattet af den dagældende momslovs § 5, stk. 1.
Selskabet har sponsoreret varen til G1, hvor der er opsat et reklameskilt for virksomheden.
I det konkrete tilfælde, hvor virksomheden har opnået en reklameværdi ved et reklameskilt i G1, og hvor udgifterne findes at stå mål med værdien heraf, finder retten, at der er tale om et formål, som vedrører den registreringspligtige virksomheds levering af varer og ydelser, hvorfor der ikke skal ske udtagningsbeskatning.
Selskabets momstilsvar nedsættes således med 1.937 kr. i 2014.
Stepbænke
Udgiften er ikke dokumenteret ved en faktura. Der foreligger alene en ordrebekræftelse, og momsen er ikke specificeret på ordrebekræftelsen. Retten finder, at der ikke kan godkendes fradrag på baggrund af ordrebekræftelsen, da det heraf ikke kan ses, om beløbet er inkl. eller ekskl. moms, samt hvor stor en del af beløbet, der udgør moms, hvilket er et krav i henhold til momsbekendtgørelsen § 58. Det er på baggrund af det fremlagte således ikke dokumenteret, at der er afholdt købsmoms, hvorfor der ikke godkendes fradrag, jf. momslovens § 37.
Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse på dette punkt, hvor der ikke er godkendt fradrag for købsmoms på 1.213 kr. i 2015.
Formalitet
SKAT har ved afgørelsen henvist til de relevante retsregler samt til de oplysninger, som er tillagt væsentlig betydning for afgørelsen. SKATs afgørelse anses herefter for tilstrækkeligt begrundet. Der henvises til forvaltningslovens §§ 22 og 24.
SKAT har i afgørelsen vejledt om muligheden for at klage over selve sagsbehandlingen til SKAT. SKAT har således overholdt sin vejledningsforpligtigelse i relation hertil.
Der skal tages stilling til, om det er med rette, at SKAT har foretaget ekstraordinær ansættelse af selskabets momstilsvar for 1. og 2. kvartal 2014 som følge af grov uagtsomhed.
SKAT har foretaget ændring af selskabets momstilsvar for perioden 1. januar 2014 til 30. september 2016.
SKAT har udsendt varsel om ændring af momstilsvaret ved første forslag den 27. juni 2017 og andet forslag den 7. november 2017. SKAT traf afgørelse i sagen den 29. januar 2018.
Selskabet angiver moms kvartalsvis, og selskabets frist for at angive moms for 1. og 2. kvartal 2014 var henholdsvis den 1. juni 2014 og 1. september 2014, jf. momslovens § 57, stk. 3. Fristen for SKAT til at afsende varsel om ændring af afgiftstilsvaret for 1. og 2. kvartal 2014 udløb henholdsvis den 1. juni 2017 og 1. september 2017, jf. skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1.
Selskabets frist for at angive moms for 3. kvartal 2014 var den 1. december 2014, jf. momslovens § 57, stk. 3. Fristen for SKAT til at afsende varsel om ændring af afgiftstilsvaret for 3. kvartal 2014 udløb den 1. december 2017, jf. skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1.
SKAT har således afsendt varsel om ændring af afgiftstilsvaret rettidigt for 3. kvartal 2014, jf. skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1, og har sendt afgørelse inden for 3 måneder efter ansættelsesfristen, jf. skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1, 3. punktum.
Uanset fristen i skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1, kan SKAT foretage en ekstraordinær ansættelse i medfør af skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3, i tilfælde, hvor den afgiftspligtige forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at momstilsvaret er fastsat på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.
SKAT skal senest 6 måneder efter at være kommet til kundskab om det forhold, der begrunder ansættelsen, sende et varsel til den afgiftspligtige, jf. skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2. En ændring af afgiftstilsvaret, der er varslet af told- og skatteforvaltningen, skal foretages senest 3 måneder efter den dag, hvor varsling er afsendt, jf. skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, 2. punktum. Har det betydning for den afgiftspligtiges henholdsvis den godtgørelsesberettigedes mulighed for at varetage sine interesser, at fristen efter 2. pkt. forlænges, skal en anmodning om en rimelig fristforlængelse imødekommes, jf. skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, 3. punktum.
Henset til at SKAT afsendte varsel om ændring af momstilsvaret for 1. og 2. kvartal 2014 efter udløbet af den ordinære ansættelsesfrists udløb henholdsvis 1. juni 2017 og 1. september 2017, finder Landsskatteretten, at den ordinære ansættelsesfrist i skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1, ikke er overholdt for 1. og 2. kvartal 2014.
SKAT har begrundet den ekstraordinære ansættelse af 1. og 2. kvartal 2014 med, at virksomheden ikke har sikret sig præcis identifikation af, hvem der er handlet med ved køb af skrot.
Selskabet har som en momsregistreret afgiftspligtig person, jf. momslovens § 3, stk. 1, og § 47, stk. 1, pligt til at angive sit momstilsvar, jf. momslovens § 57, stk. 1, 1. pkt. Ved at undlade at afregne salgsmoms af køb af metalskrot bogført på konto 2105 (varekøb uden moms ny lov) og køb af metalskrot bogført på konto 2130 (varekøb uden moms), jf. momslovens § 46, stk. 1, nr. 7, har selskabet mindst groft uagtsomt bevirket, at selskabets afgiftstilsvar for perioden var fastsat på et forkert eller ufuldstændigt grundlag, jf. skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3.
SKAT sendte ikke afgørelse inden for 3 måneder fra første varsling den 27. juni 2017. Selskabet ses ikke at have anmodet om forlængelse af kendelsesfristen. SKAT sendte nyt varsel den 7. november 2017 og således mere end 3 måneder fra første varsling. Det fremgik ikke klart af andet varsling, om dette i sin helhed skulle erstatte og annullere første forslag.
SKATs kontakt til Energinet.dk, som førte til ændring af momstilsvaret fra første til andet forslag, omfattede afgiftsperioden for 3. kvartal 2014 og således ikke perioden med ekstraordinær ansættelse. De øvrige ændringer, som relaterede sig til 1. og 2. kvartal 2014 vedrørte bilagsmateriale, som SKAT allerede var kommet til kundskab om ved kontrol i virksomheden den 26. januar 2017 og således mere end 6 måneder før andet forslag, som blev udsendt 7. november 2017.
Landsskatteretten finder på baggrund heraf, at afgørelsesfristen på 3 måneder skal regnes fra første forslag, hvorfor SKAT ikke har overholdt afgørelsesfristen for 1. og 2. kvartal 2014, jf. skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, 2. punktum.