Skatteministeriets kommentar til dom om aktionærlån

Skatteministeriet har taget bekræftende til genmæle i en retssag om beskatning af aktionærlån omfattet af ligningslovens § 16 E (Vestre Landsrets dom af 7. december 2021, sag BS-15424/2021-VLR). Den tidligere afgørelse var truffet af Landsskatteretten den 2. juli 2020 (SKM2020.325.LSR).

Efter reglerne i ligningslovens § 16 E skal en hovedaktionær, der optager lån i eget selskab, som udgangspunkt beskattes af lånet. Sagen drejer sig om, hvorvidt et lån, som en aktionær tidligere havde optaget, og som aktionæren var blevet beskattet af en gang, skulle beskattes en gang til i forbindelse med, at lånet blev overført fra det långivende selskab til dets moderselskab, som hovedaktionæren ejede.

Faktiske oplysninger

En personlig hovedaktionær ejede alle aktierne i moderselskabet M, der ejede alle aktierne i datterselskabet D. Der var en mellemregningskonto mellem hovedaktionæren og datterselskabet D, som var i selskabets favør. Hovedaktionæren var således blevet beskattet af et aktionærlån i D på 422.675 kr. efter ligningslovens § 16 E. Der var ikke uenighed om denne beskatning. Der blev den 31. december 2015 tilskrevet renter på lånet (48.710 kr.), så den samlede fordring udgjorde 471.385 kr. Rentefordringen på 48.710 kr. var ikke beskattet efter ligningslovens § 16 E.

Hovedaktionæren ønskede at foretage en selskabsretlig udlodning af selskabets fordring til aktionæren med henblik på indfrielse af det aktionærlån, der allerede var blevet beskattet. Baggrunden for, at fordringen kan udloddes skattefrit, er, at fordringen kun eksisterer selskabsretligt, men ikke skattemæssigt, idet aktionærlånet skattemæssigt skal behandles som en hævning uden tilbagebetalingspligt. Det vil derfor i alle skattemæssige relationer blive lagt til grund, at der hverken hos långiver eller låntager foreligger et lån. Dermed vil det allerede beskattede aktionærlån kunne udloddes selskabsretligt, uden at det udløser beskatning. Denne fremgangsmåde er beskrevet i Den juridiske vejledning, C.B.3.5.3.3.

Hovedaktionæren var imidlertid ikke aktionær i det långivende datterselskab D, men i moderselskabet M. Fordringen kunne derfor ikke udloddes direkte til hovedaktionæren fra det långivende selskab D. Med henblik på at anvende fremgangsmåden med udlodning af fordringen, måtte fordringen først overføres fra det långivende selskab D til moderselskabet M, hvorefter M kunne foretage en selskabsretlig udlodning af fordringen til hovedaktionæren.

Den samlede fordring på 471.385 kr. blev således overført fra D til M den 31. december 2015. Betalingen skete via mellemregningskontoen mellem de to selskaber. Samtidig blev beløbet overført fra aktionærens mellemregningskonto med datterselskabet D til aktionærens mellemregningskonto med moderselskabet M, hvilket var udtryk for, at aktionæren ikke længere skyldte pengene til D, men til M.

På en ekstraordinær generalforsamling den 14. april 2016 udloddede M den samlede fordring til hovedaktionæren.

Landsskatterettens afgørelse

Ved Landsskatterettens afgørelse blev overførslen af den selskabsretlige fordring fra datterselskabet D til moderselskabet M anset for at udgøre et nyt lån fra M til hovedaktionæren, som udløste beskatning af hovedaktionæren, jf. ligningslovens § 16 E. Landsskatteretten stadfæstede således Skatteforvaltningens afgørelse, hvorefter aktionærens aktieindkomst for 2015 blev forhøjet med 471.385 kr.

Landsskatteretten fandt, at debiteringen af 471.385 kr. den 31. december 2015 på mellemregningskontoen mellem aktionæren og moderselskabet M forøgede aktionærens lån i M, og at aktionæren efterfølgende anvendte lånet til at indfri sit lån i datterselskabet D. Krediteringen af det samme beløb samme dag på aktionærens mellemregningskonto med datterselskabet D blev således anset for et afdrag på aktionærens gæld til D. Landsskatteretten fandt derfor, at det udløste beskatning for hovedaktionæren som et nyt lån, at fordringen blev overført til moderselskabet.

Skatteministeriets kommentar til dommen

Skatteministeriet har taget bekræftende til genmæle over for sagsøgers principale påstand, hvorefter sagsøgte skal anerkende, at sagsøgers skattepligtige aktieindkomst for indkomståret 2015 skal nedsættes med 471.385 kr.

Baggrunden for, at Skatteministeriet har taget bekræftende til genmæle i sagen, beror på en konkret vurdering af sagens faktiske omstændigheder.

Hovedstolen

Overførslen af fordringen mellem de to selskaber må anses for et kreditorskifte, hvorved fordringen på i alt 471.385 kr. er overgået fra datterselskabet D til moderselskabet M. Størstedelen af fordringen, nemlig hovedstolen på 422.675 kr., bestod af et aktionærlån, der allerede var omfattet af ligningslovens § 16 E, idet der mellem datterselskabet og hovedaktionæren var en forbindelse omfattet af ligningslovens § 2, 1. pkt. Idet denne del af lånet allerede var omfattet af ligningslovens § 16 E, og der således ikke forelå et lån i skattemæssig henseende, indebar kreditorskiftet efter ministeriets opfattelse ikke, at lånebeløbet skulle beskattes igen.

Rentedelen

Efter at moderselskabet M havde erhvervet fordringen på 471.385 kr., blev der afholdt en ekstraordinær generalforsamling i selskabet den 14. april 2016, hvor fordringen blev udloddet til hovedaktionæren.

Den ene andel af mellemværendet på 422.675 kr. (hovedstolen) var som nævnt allerede omfattet af ligningslovens § 16 E, da der mellem datterselskabet og hovedaktionæren var en forbindelse omfattet af ligningslovens § 2, 1. pkt.

Den anden andel af mellemværendet, der udgjorde tilskrevne renter (48.710 kr.), var derimod ikke omfattet af ligningslovens § 16 E. De tilskrevne renter ville først blive anset for et nyt skattepligtigt lån, hvis hovedaktionæren ikke betalte renterne inden udløbet af selvangivelsesfristen for det indkomstår, som rentetilskrivningen vedrørte, jf. Den juridiske vejledning, C.B.3.5.3.3.

Rentedelen var således både selskabsretligt og skattemæssigt udtryk for en fordring for selskabet og en modsvarende gældsforpligtelse for hovedaktionæren. Udlodningen af denne del af fordringen kunne derfor ikke ske skattefrit og burde således efter Skatteministeriets opfattelse have udløst beskatning på udlodningstidspunktet, hvor hovedaktionæren blev frigjort for renteforpligtelsen, jf. ligningslovens § 16 A.

I den konkrete sag frafaldt Skatteministeriet imidlertid beskatningen af rentedelen. Det skyldtes de konkrete omstændigheder, herunder at sagen ved domstolene alene vedrørte indkomståret 2015, mens udlodningen fandt sted i 2016, ligesom Skatteforvaltningen i sin tidligere afgørelse havde givet udtryk for, at ansættelsen for indkomståret 2016 var godkendt og afsluttet.