Parter

A

(v./ advokat Henrik Rahbek)

mod

Skatteministeriet

(v./ advokat Bodil Marie Søes Petersen ved advokat Malthe Gade Jeppesen i henhold til proceduretilladelse)

Dommen er afsagt af landsommerne

Sanne Kolmos, Julie Skat Rørdam og Inge de Neergaard (kst.)

Retten i Y2-by har den 22. august 2019 afsagt dom i 1. instans (sag BS6662/2018).

Påstande

Appellanten, A, har nedlagt påstand om, at indstævnte, Skatteministeriet, tilpligtes at anerkende, principalt at As personlige indkomst for indkomstårene 2010 og 2011 skal nedsættes med henholdsvis 5.000.000 kr. og 600.000 kr., subsidiært at As indkomstopgørelse for indkomstårene 2010 og 2011 hjemvises til fornyet behandling hos Skatteforvaltningen.

A har påstået frifindelse over for den af Skatteministeriet nedlagte subsidiære påstand.

Skatteministeriet har påstået dommen stadfæstet, subsidiært at As skatteansættelse for indkomståret 2014 forhøjes med 5.600.000 kr., og at den endelige opgørelse hjemvises til fornyet behandling hos Skattestyrelsen.

Supplerende sagsfremstilling

Der er for landsretten fremlagt mail af 12. april 2013 fra Y1-bys Politi til en ansat hos SKAT, hvoraf fremgår bl.a.:

"Jeg har vedhæftet de oversigter, som ML fra R1 har udfærdiget. Desuden har jeg med anbefalet post fremsendt følgende dokumenter:

…

Desuden samtlige transaktionsudskrifter fra SAs konti i F1-bank."

Der er endvidere fremlagt et udateret, håndskrevet notat vedrørende bl.a. et lånebeløb på 5.000.000 kr.

Forklaringer

A har afgivet supplerende forklaring. MD har endvidere afgivet forklaring.

A har forklaret, at SA, kaldet kaldenavn-1, ikke var hendes veninde. For hende er en ven en person, man socialiserer med eller ringer og taler med. Hun lærte SA at kende gennem sin svigermor. Hendes svigermor og SA havde sommerhus tæt på hinanden. Når hun besøgte sin svigermor i sommerhuset, var SA også inviteret. Hun så SA sidst i måske 2013 eller 2014. Hun har været i SAs sommerhus måske en gang, men ikke i SAs lejlighed.

Hun udarbejdede det håndskrevne notat sammen med MD for at sikre sig, at hun kunne betale de penge tilbage, hun havde lånt. Hun skrev notatet, inden hun skrev under på gældsbrevet. Hun og SA var enige om, at SA skulle have sine penge tilbage. Der var ikke tale om, at det skulle være en gave. Hun har ikke på noget tidspunkt hørt SA nævne, at der skulle være tale om en gave. Hun kunne ikke drømme om at modtage så stort et beløb fra nogen, der ikke var hendes familie.

MD har forklaret, at han og A i 2010 og 2011 var samlevende og nærmest havde fælles økonomi. De kendte hinandens økonomi godt. A lånte nogle penge af SA, som var en af hans mors bekendte. Baggrunden herfor var, at de ønskede at kunne gøre noget mere for deres børn. Han overværede, at der blev underskrevet lånedokumenter. Det var hans mor, der udarbejdede dokumenterne. Hun bad ham om at tale med A om det for at sikre, at A forstod det, og i princippet også for at sikre, at han selv forstod det.

Han og A udarbejdede det håndskrevne notat sammen for at finde ud af, om de havde råd til at betale af på lånet. Der var usikkerhed om, hvilken rente SA ville have. Lånet skulle tilskrives renter fra tidspunktet for lånoptagelsen.Renterne skulle imidlertid først betales, når A begyndte at afdrage på lånet. SA ville gerne vente med at fastsætte renten, så der kunne tages hensyn til renteudviklingen. SA havde alle muligheder for at bestemme, da hun havde mulighed for at opsige lånet, hvis A ikke ville acceptere vilkårene. Han har aldrig selv modtaget pengegaver eller lån fra SA.

Anbringender

A har til støtte for sin påstand i det væsentlige procederet i overensstemmelse med sit påstandsdokument af 16. juni 2020, hvoraf fremgår bl.a. (henvisninger til bilag og ekstrakt er udeladt):

"Appellanten gør således til støtte for de nedlagte påstande i første række helt overordnet gældende, at appellanten ikke i henhold til statsskattelovens § 4, litra c … er skattepligtig af indkomst fra gaver med henholdsvis kr. 5.000.000 og kr. 600.000 i indkomstårene 2010 og 2011 eller kr. 5.600.0000 i indkomståret 2014, idet de i sagen omhandlede overførsler alle er lån ydet fra SA til appellanten, hvorfor beløbene ikke skal henregnes til appellantens skattepligtige indkomst, jf. statsskattelovens § 5, litra c …

I anden række gøres det helt overordnet gældende, at der ikke i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, jf. § 3 i bekendtgørelse nr. 1095 af den 15. november 2015 … er grundlag for en ekstraordinær genoptagelse af appellantens skatteansættelser for indkomstårene 2010 og 2011

Til støtte herfor gøres det for det første nærmere gældende, at appellanten ikke har handlet mindst groft uagtsomt, hvorfor betingelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 … ikke er opfyldt.

For det andet gøres det nærmere gældende, at SKAT ikke har iagttaget reaktionsfristen, hvorfor betingelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt. … ikke er opfyldt.

Retten i Y2-bys dom af den 22. august 2019 giver, udover anbringenderne gengivet i den indbragte dom …, som fastholdes, anledning til følgende supplerende bemærkninger:

Det bestrides for det første, at appellanten som anført af Retten i Y2-by ikke har sandsynliggjort, at de til hende — fra SA — overførte beløb udgør skattefrie lån i henhold til statsskattelovens § 5, litra c …

Retten i Y2-by har til støtte for den gennemførte beskatning henvist til en samlet vurdering af sagens oplysninger, herunder de specielle omstændigheder omkring overførslerne.

Retten i Y2-by har imidlertid ikke nærmere anført, hvilke "specielle omstændigheder", der ifølge Retten i Y2-by skulle føre til, at der er tale om gavedispositioner i modstrid med de i sagen fremlagte lånedokumenter ….

For det andet skal det bemærkes, at Retten i Y2-by til støtte for at gennemføre beskatningen i indkomstårene 2010 og 2011 — og ikke på et senere tidspunkt — har henvist til det af Landsskatteretten anførte, herunder at retserhvervelsestidspunktet og dermed beskatningstidspunktet er overførselstidspunktet for hvert enkelte beløb.

Landsskatteretten har imidlertid ikke nærmere forholdt sig til, hvorvidt det kan lægges til grund, at appellanten modtog et egentligt gaveløfte i indkomstårene 2010 og 2011, hvorfor Retten i Y2-by således reelt ikke har forholdt sig til appellantens anbringende i relation hertil.

For det tredje skal det i relation til Retten i Y2-bys begrundelse for ekstraordinær genoptagelse fremhæves, at appellanten fortsat gør gældende, at denne ikke som minimum har handlet groft uagtsomt i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 …

Videre gøres det i den forbindelse gældende, at der ikke — som lagt til grund af Retten i Y2-by — er grundlag for at antage, at appellanten forsætligt har bevirket, at SKAT har foretaget en ansættelse på et urigtigt grundlag

Herom har Retten i Y2-by nærmere anført, at "de efterfølgende frembragte lånedokumenter […] må anses for at være oprettet med det formål at unddrage sig beskatning af de overførte beløb.", …

Lånedokumentet [underskrevet af långiver den 12. september 2010] er underskrevet af både appellanten og långiver, SA, hvilket understøtter, at der er realitet i lånedokumentet modsat det af Retten i Y2-by anførte

Der er således heller ikke forhold i sagen, som tilsiger, at SA skulle have medvirket til at oprette et lånedokument med det formål at unddrage beskatning som lagt til grund af Retten i Y2-by.

I forlængelse heraf gøres det videre gældende, at det ubestridt påhviler Skatteministeriet at sandsynliggøre, at appellanten har handlet direkte forsætligt og at denne bevisbyrde ikke er løftet, hvorfor der ikke er grundlag for at statuere forsæt som begrundelse for en ekstraordinær genoptagelse i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 …

For det fjerde fastholdes det endelig, at SKAT ikke har iagttaget reaktionsfristen i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt. … med den af Retten i Y2-by anførte begrundelse, idet SKAT senest den 12.  november 2012 var i besiddelse af alle de fornødne oplysninger til at varsle de gennemførte forhøjelser i henhold til skatteforvaltningslovens § 20 …, hvorfor reaktionsfristen således ikke er opfyldt ved fremsendelsen af forslag til afgørelse dateret den 11. oktober 2013.

Til støtte for, at SKAT senest den 12. november 2012 var i besiddelse af alle de fornødne oplysninger til at varsle de gennemførte forhøjelser, skal der henvises til indholdet i SKATs skrivelse dateret den 12. november 2012 …

Af denne skrivelse fremgår der helt overordnet følgende forhold:

· At sagen har været undersøgt som revisionssag hos SKAT forud for skrivelsens fremsendelse.

· At appellanten har modtaget beløb henholdsvis den 11. maj 2010 på kr. 5.000.000, den 9. februar 201 1 på kr. 100.000 og den 24. maj 201 1 på kr. 500.000.

· At der efter SKATs foreløbige opfattelse ikke kunne være tale om lån.

· At politiet ved gennemgang af SA's konti ikke havde identificeret tilbagebetalinger.

· At et af SKAT beregnet privatforbrug ifølge R75 for appellanten udgør -3.261.156 kr. for 2010 og 103.913 kr. for 2011.

· At det var SKATS foreløbige opfattelse, at beløbet på kr. 5.600.000 er skattepligtig personlig indkomst jævnfør statsskattelovens § 4 litra c og personskattelovens § 3, stk. 1.

Som det direkte fremgår af ovennævnte skrivelse, som i øvrigt ikke er gengivet i Landsskatterettens afgørelse af den 27. november 2017 …, da har SKAT været bekendt med alle de i sagen relevante oplysninger langt tidligere end den 16. april 2013.

Det må i øvrigt lægges til grund, at SKAT og Y1-bys Politi forud for november måned 2012 havde et særdeles godt overblik over transaktionerne på SA's konti, idet der allerede den 31. oktober 2012 var udarbejdet en detaljeret oversigt over personer med forbindelse til transaktioner på konti i F1-bank fra perioden december 2005 til august 2012 …

SKAT har således også helt utvivlsomt været bekendt med alle relevante oplysninger allerede den 12. november 2012, hvor SKAT ligefrem anmeldte appellanten til Y1-bys Politi som følge af den undersøgelse, som SKAT — ifølge skrivelsen af den 12. november 2012 — selv forinden havde foretaget, dvs. omtalte revisionssag …

…

Det er ikke i denne sag dokumenteret, at SKAT først den 16. april 2013 modtog de for sagen relevante oplysninger eller i øvrigt havde behov for at afvente modtagelsen af disse oplysninger, idet ringbindet — modtaget den pågældende dag — alene indeholdt følgende.

1. Notits dateret den 12. april 2013 fra vicepolitikommissær, NG uden oplysninger omhandlende appellanten eller med tilknytning hertil …

2. Kopi af e-mail dateret den 12. april 2013, som SKAT tidligere havde modtaget …

3. Tre lånedokumenter, som alle er appellanten fuldstændigt uvedkommende …

4. Tre testamenter som indstævnte — trods appellantens opfordring nr. 22 — har undladt at fremlægge med henvisning til, at testamenterne "er uden betydning for sagen" …

5. Transaktionsudskrifter som indstævnte — trods appellantens opfordring nr. 22 — har undladt at fremlægge med henvisning til, at "samtlige transaktioner på nær de tre overførsler på i alt 5.600 000 kr., som A ubestridt har modtaget fra SA, vil skulle anonymiseres." …

Den 16. april 2013 modtog SKAT således ingen nye eller i øvrigt relevante oplysninger om appellanten og de i sagen omhandlede tre overførsler.

Det er i den forbindelse meget væsentligt at have for øje, at det i øvrigt ingen forskel gør, hvilke oplysninger SKAT modtog ved det nævnte ringbind, idet SKAT helt utvivlsomt langt tidligere var i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger om appellantens samlede indkomstforhold til at udarbejde et forslag til afgørelse svarende til det i sagen foreliggende dateret den 11. oktober 2013.

Til støtte herfor henvises igen til omtalte skrivelse af den 12. november 2012 …

I den forbindelse skal det bemærkes, at det fremgår af SKATs skrivelse dateret den 12. november 2012, at "Y1-bys Politi har indhentet kontoudtog fra bankkonti tilhørende SA, cpr. nr. [...l, og udarbejdet oversigt over udbetalinger fra dennes konti."…

Videre fremgår det, at "Politiet har i den foreløbige gennemgang af gavegivers bankkonti ikke identificeret tilbagebetalinger af lån fra A." …

Forud for SKATs anmeldelse af appellanten den 12. november 2012 havde SKAT således ved modtaget materiale den 8. november 2012 konstateret, at der var foretaget en gennemgang af samtlige SA's kontoudskrifter og udarbejdet en oversigt over udbetalinger samt identificering af tilbagebetalinger …

Heroverfor står det forhold, at indstævnte ikke har dokumenteret eller i øvrigt tilnærmelsesvist sandsynliggjort, hvilke relevante sagsbehandlingsskridt SKAT har fortaget eller afventet efter dette tidspunkt.

Tværtimod kan det ved indstævntes processkrift … og … konstateres, at der ikke ses at have været foretaget sagsbehandlingsskridt i relation til at belyse appellantens indkomstforhold nærmere.

I april måned 2013 modtog SKAT blot de oplysninger, som SKAT allerede var bekendt med tilbage i november måned 2012 eller tidligere.

Af samme årsag anmeldte SKAT også appellanten for grov skattesvig allerede den 12. november 2012 uden at afvente yderligere efterforskning hos Y1-bys Politi.

SKAT har således ikke iagttaget reaktionsfristen på seks måneder i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 ved først at fremsende et forslag til afgørelse dateret den 11. oktober 2013 …

Indstævnte har således ikke dokumenteret, at der er sket rettidig varsling i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt., jf. § 3 i bekendtgørelse nr. 1095 af den 15. november 2005 …

Det gøres således nærmere gældende, at SKATs ansættelser af appellantens indkomst i indkomstårene 2010 og 2011 er ugyldige, idet betingelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, jf. § 3 i bekendtgørelse nr. 1095 af den 15. november 2005 … ikke er opfyldt."

Skatteministeriet har til støtte for sin påstand i det væsentlige procederet i overensstemmelse med sit påstandsdokument af 16. juni 2020, hvoraf fremgår bl.a. (henvisninger til bilag og ekstrakt er udeladt):

" 2.1                     Gaver

Det følger af statsskattelovens § 4, stk. 1, litra c …, at gaver skal medregnes ved indkomstopgørelsen. Gaver anses for skattepligtige i det indkomstår, hvor gavetilsagnet kommer til modtagerens kundskab, jf. herved også Den juridiske vejledning 2020-1, pkt. C.A.1.2.1.

Sagen angår, om A skal beskattes af i alt 5.600.000 kr., som hun har modtaget fra SA. A modtog således 5.000.000 kr. på sin bankkonto den 11. maj 2010 med posteringsteksten "Lån SA (børn)" …, den 9. februar 2011 modtog A yderligere 100.000 kr. med teksten "tilskud fyr/SA" …, og den 24. maj 2011 modtog A 500.000 kr. med teksten "lån SA" …

Det påhviler A at bevise, at overførslerne på i alt 5.600.000 kr. - som ifølge hende udgør lån - ikke er skattepligtige gaver, jf. eksempelvis U.2011.1599H …, U.2010.415/2H …, U.2009.476/2H …, U.2009.163H … og SKM2015.633.ØLR …

A og SA var venner i de omhandlede indkomstår, og SA var efter det oplyste "særligt begejstret" for A … Under disse omstændigheder skærpes bevisbyrden for, at der faktisk foreligger et låneforhold, jf. eksempelvis U.2009.2325H …, SKM2003.247.VLR … og SKM2012.586.ØLR …

Skatteministeriet gør overordnet gældende, at A ikke har løftet denne skærpede bevisbyrde. Hun har således ikke bevist, at der bestod et låneforhold med realitet, og at hun påtog sig en reel tilbagebetalingsforpligtelse vedrørende de modtagne beløb.

Tværtimod taler sagens faktiske omstændigheder for, at overførslerne på i alt 5.600.000 kr. udgør skattepligtige gaver, jf. statsskattelovens § 4, stk. 1, litra c …

SA har således via sin advokat, advokat JS oplyst, at hun betragter de overførte beløb som gaver og ikke lån, jf. …

A har som bilag 2 fremlagt et gældsbrev på 5 mio. kr. …, der er underskrevet af hende selv og af SA.

Vilkårene i gældsbrevet er imidlertid så usædvanlige, at gældsbrevet ikke dokumenterer, at der foreligger et gældsforhold med en reel tilbagebetalingsforpligtelse. Gældsbrevet er uopsigeligt for kreditor, og der skal først indgås aftale om afvikling af gælden i 2025 - dvs. på et tidspunkt, hvor SA vil være 101 år. Hertil kommer, at gælden ifølge gældsbrevet er afdragsfri, rentefri, og uden sikkerhed.

I gældsbrevets pkt. 4.3 … er det angivet, at "Nærværende lån, er ydet som lån til brug for udgifterne til gennemførelse af uddannelse for MM, MJ, LM & MN." A har imidlertid ikke dokumenteret, at de modtagne beløb er anvendt helt eller delvist til det angivne formål, hvilket i sig selv indikerer, at der ikke er nogen realitet bag det hævdede låneforhold.

Det bemærkes i denne sammenhæng, at gældsbrevet først blev underskrevet fire måneder efter, at A modtog de 5 mio. kr. på sin konto den 11. maj 2010, hvilket således også indikerer, at der ikke foreligger et gældsforhold med en reel tilbagebetalingsforpligtelse.

A har herudover fremlagt to allonger på henholdsvis 100.000 kr. … og 500.000 kr. … SA har ikke underskrevet allongerne, og allongerne tjener derfor allerede af den grund ikke som dokumentation for, at overførslerne på henholdsvis 100.000 kr. og 500.000 kr. udgør lån.

Det bemærkes i den forbindelse, at A forklarede for byretten, at allongerne blev udarbejdet af hendes svigermor - og altså ikke af SA, jf. den indankede dom …

Allongerne … henviser til vilkårene i gældsbrevet, og bemærkningerne ovenfor om vilkårene i gældsbrevet gør sig således også gældende for så vidt angår allongerne.

A har til yderligere understøttelse af sine synspunkter fremlagt en opgørelse … for landsretten, der efter det oplyste er udarbejdet i forbindelse med optagelsen af de omhandlede lån. Opgørelsen er imidlertid udateret og udarbejdet af A selv, og opgørelsen kan derfor ikke lægges til grund. Hertil kommer, at der i opgørelsen er taget højde for renter på 1 mio. kr., selvom det udtrykkeligt fremgår af gældsbrevets pkt. 1.2 …, at lånet ikke forrentes.

I forlængelse af ovenstående skal det også bemærkes, at gældsbrevet og allongerne først blev fremsendt til Landsskatteretten den 6. juli 2017 … og dermed mere end fire år efter sagens opstart hos skattemyndighederne. A har begrundet den manglende fremsendelse af gældsbrevene til SKAT med den eventuelle straffesag mod hende. Hendes oplysning herom er ikke plausibel, da det tværtimod netop måtte være i As interesse at fremsende gældsbreve i den situation, hvor politiet overvejede at rejse en straffesag vedrørende hendes uberettigede tilegnelse af de omhandlede beløb.

2.2                                         Ekstraordinær genoptagelse

Der er mellem parterne enighed om, at As skatteansættelser alene kan forhøjes, hvis betingelserne i skatteforvaltningslovens 27 er opfyldt, jf. herved § 1 og § 3, i bekendtgørelse nr. 1095 af 15. november 2005 om en kort frist for skatteansættelse for personer med enkle økonomiske forhold.

Skatteministeriet gør gældende, at betingelserne for ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 …, er opfyldt, og at SKATs forhøjelse for indkomståret 2010 og 2011 er foretaget rettidigt, jf. § 27, stk. 2 …

2.2.1                                    Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 …

Det følger af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, at skattemyndighederne kan foretage ændring i skatteansættelsen uanset fristerne i § 26, hvis den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller ved grov uagtsomhed har bevirket, at myndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag, jf. også skattekontrollovens § 13.

Det følger af skattekontrollovens § 1, stk. 1, at skattepligtige til Y3-land skal selvangive deres indkomst. Der påhviler som følge heraf den skattepligtige en selvstændig forpligtelse til at selvangive samt kontrollere, at indholdet af selvangivelserne og årsopgørelserne er korrekt.

Ved ikke at have selvangivet, at de modtagne beløb rettelig udgjorde skattepligtige gaver, har A bevirket, at skatteansættelserne er foretaget på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag, jf. f.eks. U.2018.3845H …, U2018.3603H … og SKM2018.46.VLR …

Som sagen er oplyst, er der intet, der har kunnet give A grundlag for at mene, at de modtagne beløb var lån. A var bekendt med, at hun ikke ved overførslerne påtog sig reelle tilbagebetalingsforpligtelser overfor SA, og A skulle derfor have selvangivet de modtagne beløb som skattepligtige gaver, jf. skattekontrollovens § 1.

2.2.2                                    Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 …

Skatteministeriet gør gældende, at SKATs forhøjelser af As skatteansættelser for indkomstårene 2010 og 2011 er foretaget rettidigt, idet reaktionsfristen på 6 måneder i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, er overholdt.

Fristen begynder at løbe fra tidspunktet, hvor SKAT er kommet til kundskab om de forhold, der begrunder ændringen. Efter fast retspraksis er kundskabstidspunktet det tidspunkt, hvor myndighederne er kommet i besiddelse af det fornødne grundlag for at varsle en korrekt afgørelse, jf. eksempelvis U.2018.3845H …, U.2018.3603H …, TfS 2013, 207Ø … og TfS 2011, 673 Ø ….

SKAT skal både være i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger til at foretage en korrekt beløbsmæssig ændring af skatteansættelsen, og til at vurdere, om der er grundlag for at foretage en ekstraordinær genoptagelse som følge af mindst grov uagtsomhed efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, jf. U.2018.3603H … og U.2018.3845H …

A gør gældende, at Skatteministeriets bevisbyrde for overholdelse af fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, er skærpet under henvisning til, at SKAT ikke har iagttaget sin notatpligt i forbindelse med to møder med Y1-bys Politi i september 2012, og at SKAT ikke har udleveret en indhentet R75 ved afgørelse om aktindsigt af 25. januar 2018 … Dette bestrides.

For det første havde SKAT ikke pligt til at gøre notat om oplysninger modtaget på møderne med Y1-bys Politi i september 2012, da det på dette indledende stadium endnu var usikkert, om oplysningerne ville udvikle sig til en sag, hvor der skulle træffes afgørelse, jf. Offentlighedsloven med kommentarer, 2014, side 258 …

Uanset hvad der blev sagt på møderne med Y1-bys Politi i september 2012, ville disse oplysninger for det andet ikke i sig selv være tilstrækkelige til at varsle en korrekt afgørelse.

For det tredje indeholder en R75 de samme oplysninger, som skatteyderen kan tilgå i sin skattemappe, hvilket A blev gjort bekendt med i SKATs afgørelse om aktindsigt af 7. november 2013 …

SKAT modtog den 8. november 2012 to mails fra Y1-bys Politi vedhæftet et regneark …, og en oversigt over "udvalgte transaktioner", … Regnearket indeholdt oplysninger om, at A havde modtaget tre beløb fra SA, … Oversigten over "udvalgte transaktioner" indeholdt ikke nærmere oplysninger om overførslerne til A …

SKAT modtog ikke i den forbindelse de bagvedliggende kontoudtog, ligesom SKAT heller ikke modtog øvrige akter fra Y1-bys Politi. Den modtagne oplysning om overførslerne til A var altså alene baseret på et regneark og en oversigt, som begge var udarbejdet af Y1-bys Politi.

Først den 16. april 2013 modtog SKAT de originale akter fra Y1-bys Politi, herunder det underliggende materiale til regnearket og oversigten over "udvalgte transaktioner"… Det modtagne materiale bestod bl.a. i samtlige kontoudskrifter fra SAs konti i F1-bank samt SAs testamenter …

Det var derfor først efter modtagelsen af akterne fra Y1-bys Politi den 16. april 2013, at SKAT havde det fornødne grundlag til at fremsende forslag til afgørelse af 11. oktober 2013 …

Den endelige afgørelse blev herefter sendt den 10. januar 2014 … og dermed inden 3 måneders fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2.

At SKAT i sin anmodning af 12. november 2012 til Y1-bys Politi … har anført, at det var SKATs foreløbige opfattelse, at de modtagne beløb var skattepligtige, ændrer ikke herpå allerede af den grund, at denne foreløbige opfattelse netop alene baserede sig på materialet udarbejdet af Y1-bys Politi.

Det er således efter fast retspraksis ikke en betingelse, at de oplysninger, som SKAT modtager i forbindelse med deres sagsbehandling, skal føre til en ændret vurdering af sagen, jf. eksempelvis SKM2014.214.ØLR …, SKM2012.349.VLR … og SKM2012.168.ØLR … Konstateringen af, at der ikke er yderligere relevant materiale, kan således være en nødvendig forudsætning for, at SKAT kan varsle en korrekt skatteansættelse.

SKAT kunne således tidligst den 16. april 2013 konstatere, at Y1-bys Politis akter ikke gav anledning til en ændret vurdering, og SKAT kunne dermed tidligst den 16. april 2013 varsle en korrekt ændring af As skatteansættelse og samtidig træffe afgørelse om ekstraordinær genoptagelse.

SKAT sendte forslag til afgørelse den 11. oktober 2013 …, og fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, var derfor overholdt, uanset om retten måtte finde, at fristen skal regnes fra den 12. eller 16. april 2013.

2.3  Skatteministeriets subsidiære påstand

Hvis retten måtte finde, at de overførte beløb udgør lån, gør Skatteministeriet gældende, at A efterfølgende har fået eftergivet lånene, og at de derfor skal beskattes som gaver i indkomståret 2014, jf. statsskattelovens § 4, litra c, jf. kursgevinstlovens § 21, stk. 1.

En gældseftergivelse udgør en gave, som skal beskattes i det indkomstår, hvor gavetilsagnet kommer modtageren til kundskab. I den foreliggende sag kunne A på baggrund af oplysningerne i SKATs afgørelse af 10. januar 2014 konstatere, at SA ikke ønskede at gøre mere i forhold til de beløb, som var overført fra hendes konto. Det har derfor på dette tidspunkt været klart for A, at hun ikke skulle tilbagebetale et eventuelt lån.

A er dermed skattepligtig af gældseftergivelsen i indkomståret 2014, jf. kursgevinstlovens § 21, stk. 1, og hun skal dermed i henhold til Skatteministeriets subsidiære påstand beskattes af kr. 5.600.000,i indkomståret 2014."

Landsrettens begrundelse og resultat

Landsretten tiltræder efter en samlet vurdering af sagens oplysninger, at A ikke har godtgjort, at der bestod et reelt låneforhold mellem hende og SA. Landsretten har herved navnlig lagt vægt på gældsbrevets datering og usædvanlige vilkår, SAs advokats oplysninger til SKAT telefonisk den 24. september 2013 og i brev af 2. december 2013, samt det forhold at gældsbrev og allonger, efter at SKAT den 11. oktober 2013 havde fremsendt forslag til afgørelse til A, først i juli 2017 blev fremsendt til Landsskatteretten. Heroverfor kan hverken teksten i forbindelse med overførslerne på SAs kontoudtog eller det for landsretten fremlagte notat føre til en anden vurdering. Beløbene må herefter anses som skattepligtig indkomst for A, jf. statsskattelovens § 4, stk. 1, litra c.

Landsretten finder på baggrund af de omstændigheder, der har ført til, at overførslerne er skattepligtige, at A må anses for at have handlet i hvert fald groft uagtsomt ved ikke at have selvangivet beløbene, og at betingelserne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, for ekstraordinær genoptagelse vedrørende indkomstårene 2010 og 2011 er opfyldt.

Efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, kan en ekstraordinær ansættelse efter § 27, stk. 1, kun foretages, hvis den varsles af SKAT senest seks måneder efter, at SKAT er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 26, hvilket i relation til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, vil sige seks måneder fra det tidspunkt, hvor SKAT er kommet til kundskab om, at en skatteansættelse er urigtig eller ufuldstændig, og at dette skyldes groft uagtsomt eller forsætligt forhold hos den pågældende. Det er ved Højesterets dom af 30. august 2018 i sag 163/2017, gengivet i U2018.3603H, fastslået, at kundskabstidspunktet må anses for at være det tidspunkt, hvor SKAT er kommet i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger til, at der forelå grundlag for ekstraordinær ansættelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

Landsretten lægger efter det oplyste til grund, at de omhandlede beløbsoverførsler fra SA til A var del af en større efterforskning, der omfattede overførsler fra SA til et større antal personer. Det fremgår af SKATs brev af 12. november 2012 til Y1-bys Politi, at sagen havde været udsøgt som en revisionssag på baggrund af en henvendelse fra Y1-bys Politi, og at SKAT anmodede politiet om bistand til foretagelse af ransagning og telefonaflytning, idet det på baggrund af de foreliggende oplysninger var SKATs opfattelse, at A kunne have gjort sig skyldig i groft skattesvig. Landsretten lægger på denne baggrund til grund, at SKAT ikke på dette tidspunkt var kommet til kundskab om, at der forelå tilstrækkelige oplysninger til, at der forelå grundlag for ekstraordinær ansættelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5. Den 12. april 2013 modtog SKAT fra politiet pr. mail de oversigter, som R1 havde udarbejdet, og den 16. april 2013 med post de originale bilag, herunder transaktionsudskrifter fra SAs konti. Landsretten tiltræder på denne baggrund, at varslingsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, ikke var overskredet, da SKAT sendte sit forslag til afgørelse den 11. oktober 2013.

Med denne begrundelse stadfæster landsretten byrettens dom.

Efter sagens udfald skal A i sagsomkostninger for landsretten betale 150.000 kr. til Skatteministeriet til dækning af udgifter til advokatbistand inkl. moms. Ud over sagens værdi er der ved fastsættelsen af beløbet taget hensyn til sagens omfang og hovedforhandlingens varighed.

THI KENDES FOR RET:

Byrettens dom stadfæstes.

I sagsomkostninger for landsretten skal A inden 14 dage betale 150.000 kr. til Skatteministeriet. Beløbet forrentes efter rentelovens § 8 a.